FI.2016.0148

CDAP - FI.2016.0148 - 2018-02-05 - A._, B._/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

5 février 2018Français81 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

Dans le courant du mois de décembre 2011, A.________ a fait

l’acquisition, pour un montant de 100 fr., d’un billet à gratter du jeu «Billet

Le Million». L’un des symboles apparaissant dans la case du jour de son billet

étant identique à l’un de ceux publiés le même jour, il a gagné la somme de

1'000'000 francs. Sa demande de paiement, du 29 décembre 2011, a été réceptionnée

par la Loterie Romande le

30 décembre 2011. Le 12 janvier 2012, cette dernière a adressé à A.________ une

attestation, aux termes de laquelle:

«(…)

Nous vous confirmons que votre reçu/ticket/billet MILLION

435-269577-001-2695912279 nous est bien parvenu. Permettez-nous de vous

adresser toutes nos félicitations pour votre gain !

Le montant net de ce dernier, après déduction de l'impôt

anticipé, vous a été payé selon les informations que vous nous avez transmises.

Pour information, la Loterie Romande est tenue, légalement,

de déduire l'impôt anticipé de 35% sur chaque gain supérieur à CHF 50.-, impôt

qui est remis à l'autorité fiscale fédérale.

Lors de la

déclaration sur le revenu, l'impôt anticipé peut être récupéré, il vous suffit

de le mentionner sur votre prochaine déclaration d'impôts, sans oublier de

joindre la présente attestation d'impôt anticipé (décompte de gain). Il faut

cependant savoir que le régime fiscal est différent dans chaque canton. Il y a

donc lieu de se renseigner auprès de l'autorité compétente, qui est celle du

domicile du gagnant.

(…)»

Le 17 janvier 2012, la somme de 650'000 fr.

(1'000'000 fr. – 35%) a été créditée sur le compte bancaire de A.________.

Le 10 mai 2012, les époux A.________ et B.________ (ci-après: les

contribuables) ont déposé leur déclaration pour l’année 2011; ils ont annoncé pour

l’impôt cantonal et communal (ICC) un revenu imposable de 42'500 fr., ainsi

qu’une fortune imposable nulle et pour l’impôt fédéral direct (IFD), un revenu

imposable de 44'100 francs. Le 5 novembre 2012, l’office d’impôt a arrêté leur

revenu pour l’année 2011 à 48'400 fr., montant imposable au taux de 26'800 fr.

et leur fortune imposable, à zéro franc, pour l’ICC, et leur revenu à 48'100

fr. pour l’IFD. Cette décision de taxation est entrée en force.

Le 28 mars 2013, les contribuables ont déposé leur

déclaration pour l’année 2012; ils ont annoncé pour l’ICC un revenu imposable

de 41’600 fr., ainsi qu’une fortune imposable de 285'000 fr. et pour l’IFD, un

revenu imposable de 47'400 francs.

Le 7 août 2013, l’Office d’impôt des districts de

Lausanne de l’Ouest lausannois (ci-après: l’office d’impôt) a requis des

contribuables la production d’un relevé détaillé de l’évolution de leur fortune

imposable entre le 1er janvier et le 31 décembre 2012. A.________ a

produit le 12 septembre 2013 un relevé de son compte à la Banque ********,

ainsi qu’une attestation, établie le 12 janvier 2012, d’un gain brut de

1'000'000 fr. réalisé au jeu «Million 435». L’office d’impôt a transmis le

dossier des contribuables à l’Administration cantonale des impôts (ci-après:

ACI), comme objet de sa compétence.

Le 28 novembre 2014, l’ACI a notifié aux époux A.________ et B.________

un avis d’ouverture d’une procédure de rappel d’impôt et soustraction d’impôt. A.________

s’est exprimé le 8 décembre 2014; il ressort de ses explications qu’après

prélèvement de l’impôt anticipé (350'000 fr.), il croyait être «en ordre

avec le fisc». Les représentants de l’ACI ont reçu A.________ en leurs

bureaux le 10 décembre 2014; ce dernier leur a expliqué qu’il avait quitté son

emploi de veilleur de nuit afin de pouvoir gérer un petit hôtel, à ********,

pour l’acquisition duquel il avait versé des arrhes. Cette acquisition ayant

avorté, il dit avoir perdu la quasi-totalité de son gain de loterie. Sans

emploi, A.________ a épuisé son droit à l’indemnité de chômage et vit désormais

séparé de son épouse. Tombé en dépression, il suit un traitement médical depuis

2013. Lors d’une conversation téléphonique le 12 décembre 2014, A.________ a

fait part aux représentants de l’ACI de sa volonté d’être assisté par un

conseil durant la procédure, ajoutant qu’il avait également perdu de l’argent

au Casino d’********.

Le 25 mars 2015, l’ACI a adressé aux époux A.________

et B.________ un avis de prochaine clôture, les informant de son intention de

reprendre un montant de 1'052'269 fr. dans leur revenu imposable durant l’année

2011 et un montant de 662'309 fr. dans leur fortune imposable durant la même

année, les contribuables étant par ailleurs déchus du droit de demander le

remboursement de l’impôt anticipé. Le 13 mai 2015, les contribuables se sont

exprimés par la plume de leur conseil. En substance, ils expliquent que la

réalisation du gain de loterie est intervenue durant l’année 2012 et constatant

que la taxation de cette dernière année n’était pas encore intervenue, ont

déclaré modifier leur déclaration en y ajoutant la réalisation d’un revenu de

1'000'000 francs. Ils ont également requis le remboursement de l’impôt anticipé

par 350'000 francs. A l’appui de leurs explications, ils ont notamment produit

un courrier de la Loterie Romande, du 12 mai 2015, à teneur duquel:

«(…)

Nous avons

effectivement reçu en date du 30.12.2011 le billet à gratter Million

susmentionné que votre client, Monsieur A.________, nous a envoyé.

Selon la

procédure en vigueur, relative aux paiements des gains, ce dernier a été traité

et validé par nos soins en date des 3 et 4 janvier 2012. Il est donc évident

que le montant de ce gain ne pouvait être authentifié et confirmé qu'à cette

date-là. Le paiement a quant à lui été effectué le 12.01.2012.

(…)»

Le 13 juillet 2015, l’ACI a requis des

contribuables la production d’une copie du billet gagnant. N’étant pas en

possession d’une telle copie, ceux-ci ont adressé en lieu et place une copie de

la demande de paiement, datée du 29 décembre 2011, avec les coordonnées

bancaires de A.________. Le 29 décembre 2015, les contribuables se sont

adressés au Chef du Département des finances et des relations extérieures, le Conseiller

d’Etat Pascal Broulis, pour demander le réexamen de leur dossier fiscal. Le

28 janvier 2016, ce dernier les a informés de ce qu’une décision leur serait

prochainement notifiée.

Le 11 mai 2016, l’ACI a notifié aux époux A.________

et B.________ une décision de rappel d’impôt et un prononcé d’amendes. Un

montant de 999’900 fr. a été repris dans leur revenu imposable durant l’année

2011 (après déduction du montant de 100 fr. correspondant au prix du billet

gagnant) et un montant de 650'000 fr. dans leur fortune imposable durant la

même année. Il en résulte la notification de compléments d’impôt de 313'162

fr.65 pour l’ICC et de 120'320 fr. pour l’IFD. Des amendes de 103'350 fr. et

39'700 fr. ont par ailleurs été infligées à A.________ pour soustraction à

l’ICC, respectivement à l’IFD.

A.________ et B.________ ont formé à l’encontre de

cette décision une réclamation, que l’ACI a rejetée par décision du 25 novembre

2016. Dans ses considérants en droit, au chiffre A1b), cette décision maintient

la reprise opérée au revenu des contribuables et évoque leur déchéance du droit

de requérir le remboursement de l’impôt anticipé de 350'000 fr., dès lors que

la taxation de la période 2011 est, entre-temps, devenue définitive.

Par acte du 23 décembre 2016, A.________ et B.________ ont recouru

auprès de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal contre

cette dernière décision, dont ils demandent l’annulation, ainsi que le renvoi

de la cause à l’ACI pour nouvelle décision. Ils concluent en outre à ce qu’il

soit constaté que les conditions du remboursement de l’impôt anticipé de

350'000 fr. sont réalisées.

Le 1er février 2017, les recourants ont

été invités à indiquer s’ils optaient pour la procédure unifiée (dans laquelle

la même section du Tribunal statue sur la taxation et l’amende) ou pour la

procédure séparée (dans laquelle une section statue sur la taxation et une

autre sur l’amende). Le 6 février 2017, ils ont précisé opter pour une

procédure unifiée.

Par décision du 3 février 2017, le juge instructeur

a accordé l’assistance judiciaire à A.________ et B.________.

L’ACI a produit son dossier; dans sa réponse, elle

propose le rejet du recours et la confirmation de la décision attaquée.

A.________ et B.________ ont répliqué; ils

maintiennent leurs conclusions.

Dans sa duplique, l’ACI maintient les siennes.

Faisant suite à la réquisition de A.________, le Tribunal a tenu audience

le 29 novembre 2017. Il a recueilli les explications de l’intéressé.

Un délai a été imparti aux parties pour se

déterminer sur le contenu du procès-verbal d’audience et produire leurs

déterminations finales.

L’ACI a renoncé à se déterminer.

A.________ et B.________ maintiennent leurs

conclusions. Ils ont produit une attestation du Département de psychiatrie du

CHUV, du

23 novembre 2017, attestant de ce que le premier nommé avait été suivi dans une

unité d’urgences du 13 au 26 novembre 2012.

Déférant à la réquisition du juge instructeur, la

Loterie romande a produit, le 23 janvier 2018, son règlement général des

billets sécurisés à prétirage (ci-après: RG), dans sa première édition de

décembre 2006. Les recourants se sont déterminés de manière spontanée sur ce

texte.

Le Tribunal a statué à huis clos, par voie de circulation.

Considérants

1.

A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur

l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à la

décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30

jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de

recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 199 de la loi

cantonale du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; RSV 642.11),

le recours au Tribunal cantonal s'exerce conformément à la loi sur la procédure

administrative. Le recours ayant été interjeté dans la forme prescrite (cf.

art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi cantonale du 28 octobre 2008 sur la

procédure administrative [LPA-VD; RSV 173.36]) et le délai de trente jours (cf.

art. 140 al. 1 LIFD et 95 LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.

2.

Le présent litige a trait à la reprise, dans les revenus et la fortune

des recourants imposables durant la période fiscale 2011, du gain de loterie

réalisé par A.________ et aux amendes prononcées à l’encontre de ce dernier,

pour soustraction d’impôt. Il porte également sur le droit des recourants de

requérir le remboursement de l’impôt anticipé de 350'000 fr., prélevé sur le

gain de loterie de 1'000'000 fr. réalisé par A.________.

3.

a) On rappelle qu’aux termes des art. 124 al. 2 LIFD et 173 al. 1 LI, le

contribuable, personne physique ou morale, a l'obligation de déposer une

déclaration complète et exacte au début de chaque période fiscale ou au début

de l'assujettissement (art.). L’art. 125 al. 1 LIFD prévoit que les personnes

physiques doivent joindre à leur déclaration notamment: les certificats de

salaire concernant tous les revenus provenant d'une activité lucrative

dépendante (let. a); les attestations concernant les prestations que le

contribuable a obtenues en sa qualité de membre de l'administration ou d'un

autre organe d'une personne morale (let. b); l'état complet des titres et des

créances, ainsi que celui des dettes (let. c). Dans sa teneur en vigueur depuis

le 31 décembre 2011, l’art. 174 al. 1 LI prescrit que la déclaration, signée

personnellement par le contribuable, doit être renvoyée avec les annexes

prescrites, dans le délai fixé par le Département des finances, à l'adresse

indiquée. L’art. 175 al. 1 LI indique que les personnes physiques doivent joindre

à leur déclaration d'impôt les pièces demandées par l'autorité fiscale.

Cette obligation présente à la fois un côté formel

et un côté matériel. D'un point de vue formel, la déclaration, faite sur un

formulaire officiel, doit être complète et signée par le contribuable et

déposée dans le délai imparti par la loi; en outre, elle doit être accompagnée

des annexes. D'un point de vue matériel, le contribuable est tenu d'indiquer

tous les éléments constitutifs de l'obligation fiscale (v. Denis Berdoz/Marc Bugnon,

in: Les procédures en droit fiscal, OREF [éd.], 3ème éd.,

Berne 2015, pp. 650 et 654). Selon la jurisprudence constante, la procédure de

taxation est régie par la maxime inquisitoriale (ATF 92 I 253 consid. 2 p.

255), laquelle est également applicable dans le cadre de la procédure de

recours (art. 142 al. 4 LIFD; 172 al. 1 LI). De façon générale, le contribuable

a une obligation de collaboration; il doit renseigner l'autorité fiscale sur

tous les faits pertinents; il doit faire tout ce qui est nécessaire pour

assurer une taxation complète et exacte. Conformément aux articles 126 al. 2

LIFD et 176 LI, il doit en particulier fournir, à la demande de l'autorité de

taxation, des renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables, les

documents et pièces justificatives en sa possession (v. ATF 133 II 114 consid.

3.2

et 3.3 p. 116/117; arrêt FI.2004.0038 du 18 avril 2006, consid. 4a).

b) Les art. 151 al. 1 LIFD et 207 al. 1 LI

permettent à l’autorité fiscale de procéder à un rappel d'impôt, notamment

«lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque-là inconnus de l'autorité

fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors

qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète

(...)». Lorsqu’en revanche, le contribuable a déposé une déclaration complète

et précise concernant ses éléments imposables et que l'autorité fiscale en a

admis l'évaluation, un rappel d'impôt est exclu, même si cette évaluation était

insuffisante (al. 2).

aa) Une telle procédure est exclue lorsque

l'autorité fiscale aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou

inexact au moment où elle a procédé à la taxation. L'objectif est d'éviter que

le fisc revienne sur une première décision entrée en force, alors que celle-ci

contenait indiscutablement des inexactitudes flagrantes qui ne pouvaient lui

échapper (arrêts du Tribunal fédéral 2C_999/2014 du 15 janvier 2015 consid. 6;

2C_104/2008 du 20 juin 2008 consid. 3.3). Contrairement à ce qui prévalait

antérieurement sous le régime de l'AIFD, le rappel d'impôt ne dépend plus

exclusivement de la commission d'une infraction fiscale. Le rappel d'impôt

n'est soumis qu'à des conditions objectives: il implique qu'une taxation n'a, à

tort, pas été établie ou est restée incomplète, de sorte que la collectivité

publique a subi une perte fiscale; il suppose aussi l'existence d'un motif de

rappel. Ce motif peut résider dans la découverte de faits ou de moyens de

preuve inconnus jusque-là, soit des faits ou moyens de preuve qui ne ressortaient

pas du dossier dont disposait l'autorité fiscale au moment de la taxation. Il

n'est pas nécessaire que le contribuable ait commis une faute (arrêts

2C_416/2013 du 5 novembre 2013 consid. 8.1, non publié in ATF 140 I 68;

2C_104/2008 du 20 juin 2008 consid. 3.3;2A.300/2006 du 27 février 2007 consid.

3.3

et les références citées, RF 62/2007 p. 369).

bb) On entend par faits nouveaux des faits

antérieurs à la décision de taxation, mais découverts après seulement (nova

reperta). Ce motif de révision est admissible pour autant que l'autorité n'ait

pas été en mesure, en faisant preuve de l'attention que l'on pouvait exiger

d'elle compte tenu des circonstances, de les faire valoir déjà auparavant dans

la procédure de taxation, de réclamation ou de recours (de manière générale,

cf. les articles 136, notamment lit. d, et 137, notamment lit. b, aOJF et, sur

cette question, Jean-François Poudret, Commentaire de la loi fédérale

d'organisation judiciaire, Berne 1992, vol. V, ad art. 136 n° 5, p. 17 et ss,

137.

nos 2.2 et 2.3, p. 26 et ss; références citées; v. aussi Hugo Casanova, Le

rappel d'impôt, in: RDAF 1999 II 1 et ss). Entre autres conditions, il

faudrait par conséquent, pour que la voie de la révision soit ouverte, que

l'autorité se soit fondée, dans sa première décision, sur des indications

erronées du contribuable ou qu'elle ait, postérieurement à cette dernière,

découvert des faits nouveaux concluants, qui se sont produits avant la décision

entrée en force, et qu'elle ait été empêchée sans sa faute, en ayant fait

preuve de toute la diligence requise, de retenir dans sa décision. Les faits et

preuves invoqués doivent être pertinents; ils le sont s'il y a lieu d'admettre

qu'ils eussent amené à une décision différente s'ils avaient été connus à temps

(v. plus généralement sur cette question, Ursina Beerli-Bonorand, Die

ausserordentlichen Rechtsmittel in der Verwaltungsrechtspflege des Bundes und

der Kantone, Zurich 1985, pp. 96-97).

cc) Le rappel d'impôt ne représente pas une

prétention fiscale de nature différente de la créance primitive d'impôt. En

outre, la fixation de ce montant ne se fait pas selon des critères de calcul

particuliers et ne fait pas l'objet d'une majoration. Le contribuable doit

ainsi s'acquitter de l'impôt primitivement dû qui n'a pas été taxé correctement

ou qui n'a pas été taxé du tout. Le rappel d'impôt n'a donc pas de caractère

pénal ou de réparation; il porte uniquement sur l'obligation fiscale primitive

qui ne s'est pas encore éteinte (ATF 121 II 257 consid. 4b p. 264 s. et les

références citées; Casanova, op. cit., p. 9). Les droits et les obligations du

contribuable sont les mêmes que lors de la procédure de taxation (art. 153 al.

3.

LIFD). Les contribuables doivent notamment faire tout ce qui est nécessaire

pour assurer une taxation complète et exacte (art. 126 al. 3 LIFD). En d'autres

termes, la procédure de rappel d'impôt sert à mettre le contribuable dans la

situation qui aurait dû être la sienne si, lors de la procédure de taxation

ordinaire, l'autorité avait eu connaissance de tous les faits et moyens de

preuve pertinents (arrêt 2C_662/2014 du 25 avril 2015 consid. 6.3).

4.

En la présente espèce, les recourants ne nient pas le fait que A.________

ait gagné 1'000'000 fr. à un jeu de la Loterie Romande, ni que ce montant soit

imposable conformément aux art. 16 al. 1 et 23 let. e (dans sa teneur en

vigueur jusqu’au

31.

décembre 2013) LIFD, ainsi que 19 al. 1 et 27 let. e (ibidem) LI. Ils

contestent en revanche avoir réalisé ce revenu en 2011 et font valoir que

l’intéressé n’a acquis une créance contre cette institution qu’en 2012

seulement.

a) La créance fiscale naît sitôt que les faits

générateurs prévus par la loi sont réalisés. Elle prend naissance ex lege, sans

aucune autre intervention extérieure; la doctrine parle de la naissance immédiate

de la créance fiscale (arrêt 2C_152/2015 du

31.

juillet 2015 consid. 4.2). Cela a pour conséquence que le moment de la réalisation du revenu ne saurait dépendre de la seule

volonté du contribuable; si tel était le cas, le contribuable pourrait différer

et, par là, déterminer lui-même en fonction de ses convenances personnelles à

quel moment ce revenu est imposable (arrêt 2C_116/2010 du 21 juin 2010 consid.

2.2

in: RDAF 2010 II 474 et les références citées).

aa) Pour le revenu, celui-ci n'est imposable que

s'il est réalisé, ce qui constitue le fait générateur de son imposition (cf. Xavier

Oberson, Droit fiscal suisse, 4ème éd., Bâle 2012, §7 n°12). La

réalisation détermine en effet le point d'entrée de l'avantage économique dans

la sphère fiscale du contribuable; tant que l'avantage économique n'est pas

réalisé, il demeure une expectative non - encore – imposable (arrêts 2C_454/2015

du 1er avril 2016 consid. 4.1;2C_152/2015 du 31 juillet 2015

consid. 4.3). La doctrine distingue traditionnellement entre la réalisation

effective, la réalisation comptable et la réalisation systématique (Walter

Ryser/Bernard Rolli, Précis de droit fiscal suisse, 4ème éd. Berne

2002, p. 161 s.; Thierry A. Obrist, Le concept de réalisation systématique en

droit fiscal suisse, thèse Neuchâtel 2012, p. 29s., 35s. et références; selon

cet auteur, le droit fiscal suisse ne connaît pas de définition de la

réalisation effective valable dans toutes les situations). Seule la première

joue un rôle en l'espèce.

bb) Un revenu est considéré comme réalisé, d'après

les principes généraux du droit fiscal, non seulement quand le contribuable

reçoit une prestation en espèces mais déjà lorsqu’il peut effectivement en

disposer, c'est-à-dire lorsqu'un bien ou une prestation a passé en sa

possession ou lorsqu'il a acquis un droit ferme à obtenir un bien ou une

prestation (arrêts 2C_454/2015, déjà cité, consid. 4.1;2C_625/2015 du 18

février 2016 consid. 5.2;2C_78/2015 du 10

septembre 2015 consid. 4.2, in: StE 2015 B 24.4 Nr. 82;2C_168/2012 du 1er

mars 2013 consid. 2.2; cf. Yves Noël, in: Commentaire romand, Impôt

fédéral direct, 2ème éd., Noël/Aubry Girardin [éds], Bâle 2017, n°30

ad art. 16). En règle générale, l'acquisition d'une prétention est déjà

considérée comme un revenu dans la mesure où son exécution ne paraît pas

incertaine (arrêt 2A.146/2002 du 13 février 2003, in: RDAF 2003 II 343

consid. 3.3 p. 345). Le moment décisif de l'échéance du revenu imposable

intervient lors du transfert du pouvoir de disposer économiquement de la

prestation. Le moment de la perception réelle de la prestation n'est

déterminant que s'il apparaît d'emblée comme étant incertain (ATF 113 Ib 23

consid. 2e p. 26; 105 Ib 238 consid. 4a p. 242; arrêts 2C_941/2012 du 9

novembre 2013 consid. 2.5;2A.465/2004 du 8 février 2006 consid. 4.2;

2A.182/2002 du 25 avril 2003 in: RDAF 2003 II 622 consid. 3.2.1 p. 626; cf.

outre Oberson, ibid., et Obrist, p. 45, Peter Locher, Kommentar zum DBG, 1ère

partie, nos 18 ss ad art. 16 p. 284; Markus Reich/Markus Weidmann, in:

Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer (DBG), 3ème éd., Zweifel/Beusch [éds], Bâle 2017, n°34

ad art. 16; Jean-Marc Rivier, L'imposition du revenu et de la fortune, 2ème

éd. Lausanne 1998, p. 326 ss). Il faut que la prétention, de potentielle, soit

devenue actuelle par une concrétisation la rendant disponible (Ryser/Rolli, op.

cit., p. 162). En l’absence d’une comptabilité, le moment de la réalisation

correspond généralement à celui de la réception du revenu (principe de l’encaissement;

Oberson, op. cit., §7 n°13).

cc) Il y a donc revenu réalisé, soit imposable,

lorsque la recette est encaissée, mais aussi lorsque la prétention ferme à son

versement est acquise par le contribuable (Noël, ibid., n°32). Un gain en

capital est considéré comme réalisé au moment où le vendeur a effectué la

prestation stipulée dans le contrat et a acquis une prétention ferme au

paiement du prix par l’acheteur (Oberson, ibid., réf. citée). Pour les revenus

provenant d'un capital, il faut en principe se placer au moment où la

prestation est échue (cf. arrêts 2C_94/2010 du 10 février 2011 consid. 3.1;

2A.114/2001 du 10 juillet 2001 consid. 3), soit le moment où le contribuable

peut obtenir le remboursement de l'impôt anticipé en vertu de l'art. 21 al. 1

let. a de la loi fédérale sur l'impôt anticipé du 13 octobre 1965 ([LIA; RS

642.

]; cf. arrêts 2C_620/2012 du 14 février 2013 consid. 3.4;2A.341/1993 du

6.

novembre 1995 consid. 3b/bb). Faute de constituer une prétention ferme,

une simple expectative ne déclenche cependant pas l'imposition (arrêt

2C_168/2012 du

1er mars 2013 consid. 2.2, réf. citées, not. Ryser/Rolli, op. cit.,

p. 162; Oberson, op. cit., §7 n°12). Ce dernier arrêt cite, à titre d’exemple, une

créance soumise à une condition suspensive (cf. Peter Gauch/Walter R. Schluep/Jörg

Schmid/Susan Emmenegger, Schweizerisches Obligationenrecht: allgemeiner Teil, 9ème

éd., Zurich 2008, t. II, nos 3994s.; cf. aussi ATF 118 II 382 consid. 4b/bb p.

388). On rappelle à cet égard que l’on parle de condition suspensive, au sens

où l’entend l’art. 151 al. 1 CO, si l’acte juridique affecté d’une condition ne

produit pas d’effets jusqu’à l’avènement de la condition (cf. Pascal Pichonnaz,

in: Commentaire romand, Code des obligations I, Thévenoz/Werro [éds], 2ème

éd., Bäle 2012, n°31 ad art. 151 CO).

b) Au préalable, on rappelle qu’est réputée loterie toute opération qui offre, en échange d'un

versement ou lors de la conclusion d'un contrat, la chance de réaliser un

avantage matériel consistant en un lot, l'acquisition, l'importance ou la

nature de ce lot étant subordonnées, d'après un plan, au hasard d'un tirage de

titres ou de numéros ou de quelque procédé analogue (art. 1er

al. 2 de la loi fédérale du 8 juin 1923 sur les loteries et les paris

professionnels [LLP; RS 935.51]). En doctrine, il est généralement admis que la

convention de jeu est toujours onéreuse, en ce sens qu’elle implique une

prestation pécuniaire du joueur (cf. Gérald Mouquin, La notion de jeu de hasard

en droit public, thèse Lausanne 1980, §368-371 p. 120). Les loteries et paris

autorisés officiellement donnent naissance à des droits de créance ordinaires

(cf. art. 515 al. 1 CO; Mouquin, op. cit., §108 p. 33).

La question de savoir à partir de quand le joueur

dispose, vis-à-vis de l'organisateur de la loterie, d'une prétention ferme à la

remise du gain doit être résolue au regard des dispositions contractuelles

pertinentes, à savoir en l'occurrence le règlement général des billets

sécurisés à prétirage, dans son .ition de décembre 2006 en vigueur jusqu'au 31

décembre 2012 (ci-après: RG), ainsi que le règlement du jeu "Billet Le

Million 2011", dans son édition de septembre 2011 (ci-après: le règlement

du jeu).

aa) Intitulé "Règlements applicables",

l'art. 36 du règlement du jeu dispose ce qui suit (art. 36.1):

"La participation à la loterie 'Billet Le Million' est

soumise au présent Règlement et, pour tout ce dont il ne traite pas, au

Règlement général des billets sécurisés à prétirage de la Loterie Romande (RG).

En cas de divergence entre des dispositions des deux Règlements, l'emportent

celles du Règlement spécifique."

Sous le titre "Principe du jeu 'Billet Le

Million'", l'art. 1 du règlement du jeu dispose:

"1.1 'Billet Le Million' est un jeu de loterie composé

de 3 jeux et combinant plusieurs tirages.

[…]

1.3

Le Jeu 2 est un jeu à prétirage; la zone de jeu lui

correspondant représente un calendrier de l'avent composé de 24 cases, chacune

associée à l'un des 24 premiers jours du mois de décembre 2011.

[…]".

Selon l'art. 23.3 du règlement du jeu, les lots du

jour sont en nature (voiture) ou en espèces (de 20 fr. à 1'000'000 fr.).

Intitulé "Lots gagnés", l'art. 24 du

règlement du jeu à la teneur suivante:

"Si le symbole ou l'un des symboles qui apparaît dans la

case du jour est identique à l'un des symboles publiés ce même jour, le lot

associé à ce symbole est gagné".

Quant au RG, l'art. 15.3, faisant partie du chapitre

"Détermination des gains", a la teneur suivante:

"Sont gagnants les billets achetés dont les

spécificateurs de chance dévoilés révèlent, directement ou moyennant des

manipulations complémentaires, le droit à l'un des gains prévus dans le tableau

des lots".

Dans le chapitre "Délivrance des gains",

les art. 22 ss RG disposent ce qui suit:

"Article

22.

22.1

Les participants qui s’adressent au siège de la Loterie

Romande […] y font parvenir par poste leurs billets, avec indication écrite de

leurs nom, prénom et adresse exacte et, cas échéant, les coordonnées complètes

de leur compte bancaire ou postal. Il leur est conseillé d'effectuer cet envoi

par pli sécurisé.

22.2

Si les vérifications confirment le droit au gain, la

Loterie Romande délivre les lots par virement bancaire selon les indications

fournies. Elle ne restitue pas les billets dont les lots ont été payés.

22.3

Si le système informatique détecte une irrégularité qui

exclut le paiement d'un gain, le participant a la possibilité de provoquer des

recherches plus poussées en élevant une contestation suivant les articles 30 et

31.

[…]

ARTICLE 24

24.1

Il est rappelé que les gains unitaires de plus de CHF

50.

— en espèces sont soumis à l'impôt anticipé de 35%, que la Loterie Romande

doit retenir et transférer à l'Administration fédérale des contributions; les

gagnants peuvent se faire rembourser cet impôt en présentant une attestation de

retenue à l'autorité fiscale dont ils relèvent.

24.2

Le siège de la Loterie Romande adresse spontanément

l'attestation de retenue de l'impôt anticipé aux destinataires des lots frappés

de cet impôt.

ARTICLE 25

Le droit au gain est éteint et le paiement des lots est

refusé si:

- le billet est altéré de sorte qu'est impossible son

identification formelle ou la vérification de ses spécificateurs;

- l'identification qui a été communiquée par le fabricant à

la Loterie Romande ne correspond pas à celle lue par le système électronique;

- le gain attaché à l'identification communiquée par le

fabricant ne correspond pas aux spécificateurs du billet.

ARTICLE 26

26.1

La Loterie Romande est libérée de l'obligation de

verser un gain dès qu'il a été payé ou remis au porteur du billet

correspondant.

[…]

ARTICLE 27

27.1

Dans le cas où, avant le paiement, la Loterie Romande

serait avisée d'une contestation sur la propriété du billet ou de la pochette,

ou la titularité du droit au gain, elle pourra différer le paiement et impartir

au contestant un délai pour prouver son meilleur droit ou attester que sa

réclamation fait l'objet d'une instance judiciaire.

27.2

La Loterie Romande se prononcera sans appel au vu des

pièces produites. Si le contestant a saisi l'autorité judiciaire, la Loterie

Romande attendra sa décision définitive.

[…]

ARTICLE 29

29.1

Les lots des billets présentés à l'encaissement au-delà

du délai de caducité ne sont pas payés et restent acquis à la Loterie Romande.

29.2

Le délai de caducité des lots est de six mois à compter

de la date limite de vente imprimée sur le billet ou la pochette, ou qui a été

prolongée selon décision publiée de la Loterie Romande (art. 10).

[…]".

Il ressort en particulier de l'art. 24 du règlement

du jeu que le lot est gagné le jour où il y a identité entre le symbole

apparaissant dans la case de ce jour sur le billet et l'un des symboles publiés

(sur Internet ainsi que dans la presse [art. 23.1 du règlement du jeu]) le même

jour. Dans un jeu de loterie à prétirage, c'est-à-dire dont le tirage au sort a

eu lieu avant la mise en vente des billets (art. 2.1 RG), c'est en effet après

cette publication que le joueur peut constater que son billet est

gagnant, en comparant les symboles publiés avec ceux figurant sur le billet. Ce

moment est ainsi déterminant pour la naissance du droit (concernant d'ailleurs

l'exigibilité de la prestation due par l'organisateur de la loterie, cf.

ci-après consid. 6b/bb et les réf.). Il n'en va pas autrement dans la situation

où le joueur constate que son billet est gagnant seulement ultérieurement:

selon l'art. 15.3 RG, le fait de dévoiler les spécificateurs de chance – soit

les symboles qui déterminent si un billet est gagnant (art. 2.2 RG) – en

grattant la case du billet ne fait que "révéler" le droit à un lot,

droit qui peut donc préexister. Selon l'article 17

RG, les billets sont doublement sécurisés: premièrement, par un code à barres

et un numéro d'identification apparents et deuxièmement, par des codes de

validation masqués sous une pellicule opaque. Par conséquent, le risque

d’erreur au moment du grattage du billet est pratiquement nul. Quant à

la procédure ultérieure de vérification (formelle), après l'envoi du billet par

la poste, elle ne fait que "confirmer" le droit au lot (art. 22.2

RG).

Sur le plan fiscal, considérer que le gain de

loterie est réalisé le jour où il y a concordance entre le symbole figurant

dans la case de ce jour et celui publié le même jour présente l'avantage que le

moment de la réalisation ne dépend pas de la volonté du contribuable

(conformément à la jurisprudence fédérale précitée), comme cela serait le cas

si l'on se basait sur le jour où le joueur fait valoir son droit au gain (en

envoyant par poste son billet gagnant) ou sur le jour où l'organisateur délivre

le lot par virement bancaire ou chèque postal (l'exécution de cette prestation

supposant que le joueur ait fait valoir son droit au gain).

Sitôt qu'un billet s'est révélé gagnant, le joueur

peut d'ailleurs en transférer la propriété à titre onéreux, d'autant plus

facilement qu’un billet de loterie a le caractère d'un titre au porteur. Il

s’agit en effet d’un papier-valeur dont le texte ou la forme constate que

chaque porteur en sera reconnu comme l'ayant droit (cf. art. 978 al. 1 CO;

François Bohnet, in: Commentaire romand, Code des Obligations II, 2ème

édition, Tercier/Amstutz/Trigo Trindade [éds], Bâle 2017, n°26 ad art. 965 CO).

En l'occurrence, l'art. 26.1 RG prévoit ainsi – entre autres dispositions –

que "La Loterie Romande est libérée de l'obligation de verser un gain dès

qu'il a été payé ou remis au porteur du billet correspondant" (mise

en évidence par le rédacteur). Afin d'éviter que la Loterie Romande ne soit

amenée à verser le gain plusieurs fois, l'art. 22.2 2e phrase RG

dispose que celle-ci ne restitue pas les billets dont les lots ont été payés.

Le fait qu'un billet gagnant peut être cédé à titre

onéreux montre que le droit incorporé dans le papier-valeur n'est pas seulement

une expectative, ni une prétention dont l'exécution paraît incertaine, mais

bien une prétention ferme.

bb) En l'espèce, A.________ a fait l’acquisition, en

déboursant la somme de 100 fr., d’un billet lui permettant de participer au

prétirage du jeu n°2 «Billet Le Million», dans lequel la zone de jeu correspond

à un calendrier de l’avent comprenant vingt-quatre cases, elles-mêmes associées

aux vingt-quatre premiers jours de décembre 2011 (cf. art. 1.3 du règlement du

jeu). Après grattage de l'une des cases du 24 décembre 2011 (art. 22 du

règlement du jeu), l’un des symboles figurant sur son billet étant identique à

l’un de ceux publiés le même jour sur Internet et dans la presse, il a gagné le

lot associé à ce symbole (art. 23.3 et 24 du règlement du jeu), à savoir une

somme de 1'000'000 francs. Ce lot pouvait être perçu dès le 24 décembre 2011

(art. 39.4 du règlement du jeu) et jusqu’au 17 juillet 2012, sous peine de

caducité (art. 40.1 du règlement du jeu). Ainsi, le recourant a acquis, dès la

réalisation des conditions fixées à l’art. 24 du règlement de jeu, une

prétention contractuelle au versement de la somme de 1'000'000 francs. A ce

moment, le droit de l'intéressé au gain, qui jusqu'alors n'était que potentiel,

a été concrétisé.

Les autres conditions que A.________ devait encore

remplir pour pouvoir encaisser cette somme apparaissent comme purement

formelles; elles ne rendent pas incertaine l'exécution de cette prétention. Le

montant du gain réalisé par l’intéressé étant supérieur à 50 fr., il était

délivré uniquement par le siège de la Loterie Romande (art. 39.7 du règlement

du jeu). Le paiement du lot présupposait la remise du billet (art. 39.2 du

règlement du jeu, avec renvoi aux art. 21 à 23 RG). Le recourant a satisfait à

cette condition le 29 décembre 2011 en remettant à la poste sa demande de

paiement à l'adresse de la Loterie Romande, en y joignant le billet gagnant; sa

demande a été réceptionnée le 30 décembre 2011. La procédure de validation du

billet est intervenue les 3 et 4 janvier 2012 et le paiement a été effectué le

12.

janvier 2012 sur le compte de l’intéressé. Il n'en demeure pas moins que le

24.

décembre 2011 déjà, A.________ avait acquis un droit ferme à l'encontre de

la Loterie Romande au versement de cette somme. Comme cela a été dit, il aurait

pu "monnayer" ce droit, déjà à ce moment-là, en vendant à un tiers le

billet gagnant. Il pouvait ainsi en disposer déjà alors, quoi qu'en dise le

recourant.

cc) Il suit de ce qui précède que c'est bien durant

l'année 2011 que les recourants ont réalisé un gain de 1'000'000 francs. Dès

l'instant où ce montant n'a pas été déclaré par ceux-ci dans leurs éléments de

revenu et dans leur fortune et que la taxation de cette année, intervenue le 5

novembre 2012, est, entre-temps, devenue définitive, les conditions du rappel

d'impôt étaient réunies. Comme on l'a vu ci-dessus, les recourants ont déclaré,

le 28 mars 2013, une fortune imposable de 285'000 fr. pour l'année 2012. C'est

en questionnant les recourants le 7 août 2013 sur l'évolution de leur fortune

durant l'année 2012 que les autorités fiscales ont découvert ce qui précède, en

prenant connaissance des pièces jointes à la correspondance du 12 septembre

2013.

Les recourants se gardent du reste de soutenir qu'elles auraient pu le

découvrir plus tôt. Les montants du rappel d'impôt, soit 313'162 fr.65 pour

l'ICC et 120'320 fr. pour l'IFD, ne suscitent par ailleurs aucune critique de

leur part, à l'exception du refus de l'autorité intimée d'imputer l'impôt

anticipé de 350'000 fr., montant retenu par la Loterie Romande lors du

paiement, et du caractère prétendument confiscatoire de l'impôt. Ces questions

seront examinées dans les considérants qui suivent.

Par conséquent le gain de 1'000'000 fr. réalisé par A.________

doit ainsi, sous réserve de la déduction du prix du billet, être inclus dans le

revenu imposable des recourants durant l’année 2011. De même, leur fortune

comprenait une créance de 650'000 fr. vis-à-vis de la Loterie Romande. La

décision attaquée sera dès lors confirmée sur ce point.

5.

La décision attaquée reproche par ailleurs une soustraction d’impôt

consommée à A.________ et prononce des amendes à l’encontre de ce dernier.

a) En droit fédéral, comme en droit

cantonal, la soustraction fiscale est réalisée lorsqu'une taxation n'a pas été

effectuée ou est demeurée insuffisante, parce qu'un contribuable a violé de

manière fautive l'obligation qui lui est imposée par la loi de collaborer à la

taxation et de renseigner l'autorité fiscale de manière exacte et complète sur

tous les éléments nécessaires à une taxation correcte (art. 175 LIFD et 242 LI; cf. en outre, Archives 56, p. 345; 54, p.

660; 52, p. 454).

aa) D'après les art. 175 al. 1 LIFD et 242 al. 1 LI,

le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une

taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation

entrée en force soit incomplète, est puni d'une amende. Pour qu'une

soustraction fiscale soit réalisée, trois éléments doivent dès lors être

réunis: la soustraction d'un montant d'impôt, la violation d'une obligation

légale incombant au contribuable et la faute de ce dernier (arrêts 2P.241/1998

et 2A.355/1998 du 21 juin 1999 consid. 5cc, in: RF 55/2000 p. 122 ;

cf. ég. Pietro Sansonetti, in: Commentaire romand, op.

cit., n°7 ad art. 175 LIFD; Diane Monti, Les contraventions fiscales en

droit fiscal harmonisé, thèse Lausanne, 2001, p. 48). La tentative de soustraction est réalisée dans les mêmes conditions,

mais elle suppose que la taxation insuffisante ne soit pas encore entrée en

force au moment de l'intervention du fisc; elle est réprimée par les art. 176

LIFD et 243 LI. Pour qu'il y ait tentative, l'autorité de

taxation doit découvrir que les renseignements fournis sont inexacts, ceci

avant que la décision de taxation ne soit entrée en force; postérieurement à

cet événement, la soustraction sera au contraire considérée comme consommée (arrêts

2C_528/2011 du 17 janvier 2012 consid. 2;2C_480/2009 du 16 mars 2010 consid.

5.1

et les références).

bb) La condition subjective de la

soustraction est ainsi réalisée lorsque le contribuable a agi de manière

fautive, soit intentionnellement, soit par négligence. Contrairement à la

soustraction consommée qui est déjà punissable lorsqu’elle est commise par

négligence, la tentative de soustraction ne peut être punie que si elle est

intentionnelle (RDAF 1987 p.15; ATF 100 Ib 480, consid. 2; Archives 54, p. 662;

44, p. 55; ATF 85 I 259); le dol éventuel est à cet égard suffisant

(Sansonetti, op. cit., n°10 ad art. 176 LIFD). On rappelle sur ce point que l'auteur

agit déjà intentionnellement lorsqu'il tient pour possible la réalisation de

l'infraction et l'accepte au cas où celle-ci se produirait (cf. art. 12 al. 2, 2ème phrase, du Code

pénal suisse, du 21 décembre 1937 [CP; RS 311.0]). Pour

retenir l'intention, à tout le moins par dol éventuel, il importe cependant que

le contribuable ait pu reconnaître le caractère erroné de la déclaration

fiscale s'il avait agi avec la diligence requise et qu'il ait ainsi été en

mesure de la faire corriger (cf. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans

Ulrich Meuter, Handkommentar zum DGB, 2ème éd., Zurich 2009, N. 73 ad

art. 175 LIFD). Selon la jurisprudence, il faut poser des exigences sévères

quant à la diligence requise: si un contribuable a des doutes sur ses droits et

obligations, il doit faire en sorte de les lever ou, du moins, en informer

l'autorité fiscale (StE 1989 B. 101.9 n° 6 et les références citées). Ainsi, le

dol éventuel doit être retenu lorsque le contribuable est parfaitement

conscient de l’omission au moment de signer sa déclaration d’impôt, de sorte

que l’on peut présumer qu’il s’est accommodé du résultat au cas où il se

produirait (Sansonetti, op. cit., n°12 ad art. 176 LIFD).

La notion de négligence des art.

175.

LIFD et 242 LI est identique à celle de l'art.

12.

al. 3 CP. L'imprévoyance est coupable quand l'auteur n'a pas usé des précautions

commandées par les circonstances et par sa situation personnelle, par quoi l'on

entend sa formation, ses capacités intellectuelles et son expérience

professionnelle (ATF 135 II 86 consid. 4.3 p. 91). Le contribuable qui

donne des renseignements inexacts par négligence n’est cependant pas punissable

tant que la décision de taxation n’est pas entrée en force (Monti, op. cit.,

p.88s.). Au moment de distinguer, dans une tentative de soustraction,

l’intention de la négligence du contribuable, il a été jugé que l’importance

des montants non déclarés jouait un rôle non négligeable, dès lors que leur

absence sur la déclaration peut d’autant plus difficilement échapper au

contribuable que la somme est plus élevée (Sansonetti, n°13, réf. citée).

cc) La procédure réprimant la

soustraction fiscale en matière d’impôts directs est une procédure à caractère

pénal à laquelle l'art. 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme

et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950 (CEDH; RS 0.101) est

applicable (ATF 121 Ib 257 consid. 4 p. 264; 119 Ib 311, consid. 2

p. 314; Oberson, op. cit., § 26 n.4 p. 505; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

op. cit., N. 12 ad art. 175 LIFD; Henri Torrione,

Les infractions fiscales en matière d’impôts directs et dans le domaine de

l’impôt anticipé, des droits de timbre et de la TVA, in: Les procédures en droit fiscal, op. cit., p. 911 et ss).

Cela a notamment pour conséquence que l’autorité de

taxation doit prouver que l’imposition est incomplète (arrêts 2C_63/2014 du 5

novembre 2014 consid. 3.1;2P.215/2002 du 7 avril 2003, consid. 4; arrêt du TF

du 8 février 1991, reproduit in: RDAF 1993 p. 32); à défaut de preuve

matérielle, un faisceau d’indices concordants peut suffire (arrêt 2P.215/2002,

précité, consid. 4.2). Il s'ensuit que c'est la présomption d'innocence qui

régit la matière (art. 32 al. 1 Cst. et 6 § 2 CEDH; arrêt 2C_242/2013 du 25

octobre 2013 consid. 3.1) et que le contribuable impliqué dans une procédure

pénale n'est pas soumis au devoir de collaboration (arrêt 2C_76/2009 du 23

juillet 2009 consid. 2.2). La preuve d’un comportement intentionnel doit être

considérée comme apportée, en matière de soustraction fiscale, lorsqu’il est

établi à un degré suffisant que le contribuable était conscient que les

informations qu’il a données étaient incorrectes ou incomplètes. Si l’intention

est établie, il faut présumer que le contribuable a délibérément voulu tromper

les autorités fiscales, ou du moins, qu’il a agi par dol éventuel, afin d’obtenir

une taxation moins élevée; cette présomption ne se laisse pas facilement

renverser, car l’on peine à imaginer quel autre motif pourrait conduire le

contribuable à fournir au fisc des informations qu’il sait inexactes ou

incomplètes (cf. arrêt 2C_528/2011 du 17 janvier 2012 consid. 2, réf. citées,

not. ATF 114 Ib 27 consid. 3a p. 29/30; arrêts 2A.351/2002 du

5.

novembre 2002 consid. 3.3;2P.237/2001 du 6 mars 2002 consid. 5.2, et les

arrêts cités; arrêt FI.1995.0013 du 31 août 2000, consid. 4a). La

preuve du caractère intentionnel d'une soustraction incombe donc à l'autorité

fiscale, celle-ci étant toutefois facilitée par la présomption que celui qui

agit avec conscience agit aussi avec volonté (StE 1988 B 101.21 n°7, consid.

4). Le Tribunal fédéral considère que cette preuve est apportée lorsqu'il est

établi de manière suffisamment certaine que le contribuable était conscient du

caractère inexact ou incomplet de sa déclaration. Si cette conscience est

établie, il faut alors partir de l'idée que le contribuable a aussi agi de

manière intentionnelle, c'est-à-dire dans le but de tromper l'autorité fiscale

et d'obtenir une taxation trop basse ou du moins, agissant par dol éventuel,

qu'il a compté sérieusement avec cette possibilité (ATF 114 Ib 27; StE 1988 B

101.21

n°6). Lorsque des éléments imposables ne sont pas indiqués dans la

déclaration, on peut admettre ordinairement qu'il y a intention de les

soustraire à l'impôt (arrêt du TF du 7 octobre 1986, in: StE 1987 B.

101.2

n°3). La jurisprudence admet également que celui qui déclare un revenu de

loin inférieur à son revenu réel a conscience que les indications qu'il donne

sont fausses ou incomplètes et, partant, qu'il agit intentionnellement (Archives

56, p. 138).

Il incombe alors au contribuable d’infirmer ces

éléments par la preuve du contraire, du moment que les faits, établis sur la

base d’indices précis, sont hautement vraisemblables (arrêt 2P.215/2002,

précité, consid. 4.2; arrêt FI.1992.0100 du

29.

septembre 2000, consid. 4a). Lorsque des éléments imposables ne figurent pas

dans la déclaration, on peut admettre ordinairement qu’il y a intention de les

soustraire à l’impôt (arrêts FI.1992.0100, précité, consid. 4a; FI.1993.0126 du

17.

juillet 2000, consid. 1a). On doit admettre que celui qui déclare un revenu

de loin inférieur à son revenu réel a conscience que les indications qu’il

donne sont fausses ou incomplètes et, partant, qu’il agit intentionnellement

(arrêt FI.1992.0100, précité, consid. 4a). Le contribuable ne saurait à cet

égard prétendre que l’insuffisance de taxation est due au comportement de

l’autorité de taxation, laquelle aurait négligé de procéder aux vérifications

propres à éviter l’erreur (ATF 100 Ib 480; cf. en outre Torrione, op. cit., p.

1025, et les références citées). Pour le surplus, le juge de l’amende est libre

d’utiliser les documents et renseignements librement fournis par le

contribuable dans le cadre de la procédure de taxation (Torrione, op. cit., p.

907ss, spéc. p. 1045).

dd) Tant en droit fédéral qu'en

droit cantonal harmonisé, l’amende est fixée en règle générale au montant de

l’impôt soustrait (art. 175 al. 2, 1ère phrase, LIFD et 242 al. 2, 1ère

phrase LI); si la faute est légère, elle peut être réduite jusqu’au tiers de ce

montant (ibid., 2ème phrase); si elle est grave elle peut être au plus

triplée (ibid., 3ème phrase). La tentative est réprimée de l’amende

(art. 176 al. 1 LIFD et 243 al. 1 LI), fixée aux deux tiers de la peine qui

serait infligée si la soustraction avait été commise intentionnellement et

consommée (art. 176 al. 2 LIFD et 243 al. 2 LI).

Conformément à l’art. 47 CP, la peine est fixée

d’après la culpabilité de l’auteur, en tenant compte de ses antécédents, de sa

situation personnelle ainsi que de l'effet de la peine sur son avenir. Le

montant de l’amende est ainsi déterminé d’après la situation de l’auteur, de

façon à ce que la perte à subir constitue une peine correspondant à sa

culpabilité (ATF 114 Ib 27 consid. 4a p. 30/31; arrêt 2P.237/2001 du 6 mars

2002, consid. 6.1, et les arrêts cités; arrêts FI.2006.0068, consid. 8,

FI.1993.0126 du 17 juillet 2000, consid. 2b; FI.1993.0103 du 1er

novembre 1999, consid. 8c; FI.1997.0158 du

2.

juillet 1998, consid. 2b; cf. également la circulaire n°21 de

l’Administration fédérale des contributions, relative au rappel d’impôt et au

droit fiscal pénal selon la LIFD, reproduite in: Archives 64 p. 539 ss, ch.

2.

La peine "ordinaire" – qui

correspond au montant de l'impôt soustrait – est généralement prononcée lorsque

l’acte punissable a été commis intentionnellement, en l’absence de

circonstances aggravantes et de circonstances atténuantes (cf. Roman J.

Sieber/Jasmin Malla, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, op.

cit., n° 45 ad art. 175 LIFD, réf. citées). Par faute

grave, il faut comprendre entre autres la récidive de même que l’attitude

continuellement récalcitrante du contribuable vis-à-vis des autorités fiscales.

Il y a également circonstance aggravante lorsque le contribuable dispose de

connaissances fiscales particulières (cf. Circulaire AFC n°21 du 7 avril 1995, in:

RDAF 1996, 32). Quant à la faute légère, elle peut exister dans les cas de

circonstances atténuantes mentionnées à l’art. 48 CP (correspondant à l'ancien

art. 64). A cet égard, l’attitude coopérative du contribuable lors de

l’établissement des faits doit être appréciée sous l’angle d’une atténuation de

la faute (cf. Peter Agner/Angelo Digeronimo/Hans-Jürg Neuhaus/Gotthard Steinmann,

Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, Complément, Zurich 2001, p.

374.

ch. 2.4).

b) Bien qu’il conclue à l’annulation de la décision

attaquée, également en tant qu’elle contient un prononcé d’amendes à son

encontre, le recourant ne s’est guère exprimé sur ce volet dans ces écritures.

Il est vrai que l’essentiel de son argumentation consiste à soutenir que la

réalisation du gain de loterie serait intervenue en 2012 et non en 2011 et que

les contribuables auraient été déchus à tort du droit de requérir le

remboursement de l’impôt anticipé, ce dont il sera question plus loin. Implicitement

à tout le moins, on admettra toutefois qu’il conteste également qu’une

soustraction de sa part ait pu intervenir cette année-là. En audience du reste,

A.________ a contesté toute intention de vouloir dissimuler un gain, expliquant

qu’il s’agissait bien plutôt d’une «mauvaise déclaration» de sa part.

aa) La question n’a, à vrai dire, d’intérêt que pour

l’élément subjectif. Objectivement, en effet, il ne fait aucun doute que la

soustraction est réalisée, l’intéressé ayant violé son obligation d'effectuer

une déclaration exacte et complète de ses revenus et de sa fortune durant la

période 2011; cela a eu comme conséquence pour les autorités fiscales de

notifier aux contribuables des montants d'ICC et d'IFD bien trop faibles au

regard de leur situation financière réelle au 31 décembre 2011. Cette

soustraction est consommée dans la mesure où elle a été découverte alors que la

taxation définitive de l'année 2011 était entrée en force. En effet, c’est en

questionnant les recourants le

7.

août 2013 sur l’évolution de leur fortune durant l’année 2012 que les

autorités fiscales ont découvert le gain de loterie, en prenant connaissance

des pièces jointes à la correspondance du 12 septembre 2013. Or, par l'effet de

cette soustraction, le gain de loterie réalisé par A.________ a échappé à l'imposition

du revenu et de la fortune. L'autorité intimée a retenu à cet égard que

celui-ci avait agi par dol éventuel à tout le moins; elle se fonde pour

l'essentiel sur les renseignements contenus dans l'attestation établie par la

Loterie Romande le 12 janvier 2012. Dans ce document, l’attention du recourant

a en effet expressément été attirée sur le fait qu’il lui appartenait

d’annoncer le gain de loterie dans sa «prochaine» déclaration d’impôt,

afin de pouvoir récupérer l’impôt anticipé prélevé. Le recourant ne pouvait dès

lors pas comprendre, comme il le soutient, que le prélèvement de l’impôt

anticipé le libérerait de toutes ses obligations vis-à-vis du fisc. S’il avait

eu le moindre doute à ce sujet, il pouvait s’adresser à la Loterie Romande,

voire même aux autorités fiscales, afin de le dissiper, ce dont il s’est

abstenu. A.________ a sans doute expliqué qu’en mars 2013, au moment de remplir

la déclaration d’impôt des recourants pour la période 2012 à l’aide du logiciel

VaudTax, il n’avait pas vu sur son ordinateur la case où ce gain de loterie

devait être déclaré, ajoutant qu’il avait cependant indiqué le solde des

comptes bancaires dans la fortune. Il résulte toutefois de ce qui précède que

ce gain devait être mentionné dans la déclaration relative à la période 2011. Par

conséquent, on retiendra que A.________, qui n’ignorait rien de son obligation

de déclarer ce gain de loterie de 1'000'000 fr., était conscient

de ce que la déclaration était lacunaire dans la mesure où ce gain de loterie

n'y figurait pas. Du reste, au vu de son ampleur, un tel montant ne pouvait que

très difficilement lui échapper. Par conséquent, contrairement à ses

explications, il y a bien lieu de retenir que A.________ s’est accommodé du

résultat, acceptant les conséquences d’une déclaration de revenu incomplète, au

cas où il se produirait. Il a par ailleurs admis sur ce point que le

décompte de gain/attestation de l’impôt anticipé du 12 janvier 2012 n’avait été

annexé ni à la déclaration 2011 des recourants, ni à leur déclaration 2012.

Selon ses explications, A.________ est parti du principe que les autorités

fiscales n’ignoraient pas qu’il avait gagné la somme de 1'000'000 fr. au jeu. Il

a expliqué avoir réalisé, lors de sa convocation par l’inspection fiscale, que

l’autorité intimée n’était pas au courant de ce qu’il avait réalisé ce gain et

n’en avait pas été informée préalablement par la Loterie Romande. Outre le fait

qu’il lui a été rappelé qu’il devait déclarer ce gain durant l’année 2012, ce

qui exclut déjà tout doute sur ce point, on constate que l’intéressé a été reçu

par les collaborateurs de l’autorité intimée le 10 décembre 2014; or, c’est

seulement le 13 mai 2015 que les recourants ont complété leur déclaration 2012.

Ainsi, le recourant a violé l'obligation qui lui était faite de déclarer ce

gain de loterie dans ses revenus et sa fortune au 31 décembre 2011, en tenant

pour possible que cette violation pouvait constituer une soustraction d'impôt

(cf. art. 12 al. 2 CP). Du reste, on voit que le recourant a persisté dans sa

volonté de soustraire ce gain à l'impôt, puisqu'il ne l'a pas déclaré l'année

suivante non plus; en effet c'est postérieurement à l'ouverture d'une procédure

de rappel d'impôt et de soustraction qu'il a complété la déclaration sur ce

point. Lorsque les recourants ont finalement annoncé aux autorités fiscales, le

13.

mai 2015, qu’ils modifiaient leur déclaration 2012 en y ajoutant la

réalisation par A.________ d’un revenu de 1'000'000 fr., l’avis de prochaine

clôture de la procédure de rappel d’impôt, du 25 mars 2015, incluant ce gain

dans leurs revenus réalisés durant l’année 2011, venait de leur être notifié. Quant

aux autres explications de A.________, qui dit avoir perdu le sens des réalités

à la suite de ce gain, ce qui se serait traduit par des dépenses anarchiques,

elles ne sont pas suffisantes pour retenir une simple négligence dans

l’accomplissement de ses obligations de contribuable. C'est par conséquent à

juste titre que l'autorité intimée a retenu que le recourant avait agi de

manière intentionnelle, par dol éventuel. Il n'est pas certain, quoi qu'il en

soit, que le résultat eût été différent – s'agissant de la quotité de l'amende

– si une simple négligence avait été retenue à l'endroit du recourant.

bb) L'autorité intimée a prononcé à l'encontre du

recourant une amende dont la quotité équivaut au tiers (0,33) de l'impôt

soustrait, que ce soit pour l'ICC ou l'IFD. Or, ce coefficient se situe bien en

deçà de la peine ordinaire prévue par les art. 175 al. 2, 1ère phrase, LIFD et

242.

al. 2, 1ère phrase LI, aux termes desquels l'amende est fixée au montant de

l'impôt soustrait. L'autorité intimée a estimé qu'en la présente circonstance,

la faute commise par le recourant était légère et a donc fait application des

art. 175 al. 2, 2ème phrase, LIFD et 242 al. 2, 2ème phrase, LI. Elle s'en est

ainsi tenue, à juste titre, à la peine minimale prévue par les textes de loi.

Ce faisant, elle a également pris en considération la situation personnelle du

recourant, qui jusque-là n'avait jamais attiré l'attention des autorités

fiscales, mais dont le comportement est devenu quelque peu incohérent depuis la

réalisation de ce gain de loterie. En effet, après avoir quitté son emploi, le

recourant a dépensé avec peu de discernement, au point de perdre plus de la

moitié de la somme, si l'on se fie à la déclaration de fortune au 31 décembre

2012; il n'a du reste pas retrouvé la situation professionnelle qui était la

sienne avant sa démission. En outre, sans que l'on puisse parler d'addiction,

le recourant a régulièrement fréquenté des salles de jeux pour récupérer, en

vain, le montant égaré dans de mauvaises affaires. Enfin, l’intéressé ne

saurait tirer argument de l’indigence supposée de ses connaissances fiscales

pour justifier le fait qu’il ait tenté de s’affranchir, en l’occurrence, des

obligations prescrites aux art. 124 al. 2 LIFD et 173 al. 1 LI.

Par ailleurs, le recourant n'a fait aucune

difficulté pour collaborer à la taxation durant la procédure de rappel d'impôt

et de soustraction.

cc) Dans ces conditions, les amendes prononcées à

l'endroit du recourant A.________ seront confirmées, tant dans leur principe

que dans leur quotité.

6.

La décision attaquée retient en outre que les recourants seraient déchus

du droit de requérir le remboursement de l’impôt anticipé.

a) On rappelle à cet égard que l'impôt anticipé

présente le caractère d'une garantie pour les impôts directs sur le revenu,

tout au moins pour les contribuables dont le domicile fiscal se trouve en

Suisse. La Confédération perçoit un impôt anticipé sur les revenus de capitaux

mobiliers, les gains faits dans les loteries

et les prestations d'assurances (art. 1er al. 1

LIA). L'obligation fiscale incombe au débiteur de la prestation

imposable, qui doit effectuer celle-ci après en avoir déduit l'impôt anticipé

(art. 10 al. 1 en relation avec l'art. 14 al. 1 LIA). Selon

l'art. 21 al. 1 lit. b LIA, l'ayant droit selon les art. 22 à 28 LIA peut

demander le remboursement de l'impôt anticipé retenu à sa charge par le

débiteur sur les gains faits dans les loteries

s'il était propriétaire du billet de loterie au

moment du tirage. Les règles de la LIA ont pour objectif d'inciter les

contribuables à déclarer régulièrement leurs revenus (sur ces questions, v.

Jean-Marc Rivier, La fiscalité de l'entreprise, Société anonyme, Lausanne 1994,

p. 115 et ss). C'est dans le cadre de ce second objectif que s'inscrit la règle

de l'art. 23 LIA qui a la teneur suivante:

"Celui qui, contrairement aux prescriptions légales,

n'indique pas aux autorités fiscales compétentes un revenu grevé de l'impôt

anticipé ou de la fortune d'où provient ce revenu perd le droit au

remboursement de l'impôt anticipé déduit de ce revenu."

aa) Le remboursement de l'impôt anticipé est une

faculté de l'ayant droit: la LIA ne contraint nullement celui-ci à faire usage

de ce droit (arrêt 2C_333/2007 du

22.

février 2008 consid. 3.2). Afin d'éviter de perdre son droit au

remboursement, le contribuable doit annoncer le rendement du capital qui a été

grevé de l'impôt, ainsi que la valeur d'où il provient, dans la première déclaration

consécutive à l'échéance du rendement ou le faire ultérieurement en

communiquant des renseignements complémentaires assez tôt pour qu'ils puissent

être pris en considération avant l'entrée en force de la taxation (ATF 113 Ib

128.

consid. 2b p. 130; arrêts 2C_85/2015 du

16.

septembre 2015 consid. 3;2C_172/2015 du 27 août 2015 consid. 4;2C_949/2014

du 24 avril 2015 consid. 3.1;2C_95/2011 du 11 octobre 2011 consid. 2.1 et les

références citées, in: RF 66/2011 p. 963, RDAF 2012 II p. 72, Archives

de droit fiscal 81 p. 71). Peu importe généralement que les autorités fiscales

aient pu se rendre compte du caractère incomplet de la déclaration et avoir

accès aux informations manquantes en les demandant ou en effectuant une

comparaison avec les dossiers fiscaux de tiers (arrêts 2C_322/2016 du 23 mai

2016.

consid. 3.2.2;2C_85/2015 du 16 septembre 2015 consid. 2.3;2C_172/2015 du

27.

août 2015 consid. 4.1). En principe, le fisc peut en effet partir de l'idée

que le contribuable a rempli sa déclaration de manière exacte et complète,

conformément à ses obligations prévues notamment aux art. 124 al. 2 LIFD et 42

al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts

directs des cantons et des communes (LHID; RS 642.14). L’art. 41 al. 3 de l'ordonnance

sur l'impôt anticipé du 19 décembre 1966 (OIA; RS 642.211) précise à cet égard

que l'organisateur de la loterie ou les personnes servant de domicile de

paiement informeront les gagnants des lots ayant subi la déduction de l'impôt

que cet impôt leur sera remboursé seulement sur la base d'une attestation selon

l'art. 3, al. 2, et il doit, à leur demande, leur délivrer l'attestation.

bb) L’art. 23 LIA n'énonce pas expressément quand

le contribuable doit indiquer ses revenus grevés de l'impôt anticipé pour ne

pas être déchu du droit au remboursement. Celui qui veut obtenir le

remboursement de l'impôt anticipé doit présenter une demande écrite à

l'autorité compétente (art. 29 al. 1 LIA), en

principe au plus tôt après l'expiration de l'année civile au cours de laquelle

la prestation imposable est échue (cf. art. 29 al. 2 et 3

LIA). Les personnes physiques doivent faire valoir leur demande en

remboursement auprès des autorités fiscales du canton où elles étaient

domiciliées à l'expiration de l'année civile au cours de laquelle la prestation

imposable est échue (art. 30 al. 1 LIA). La demande doit être adressée sur

formule officielle (art. 68 al. 1 OIA), et une attestation concernant la

déduction de l'impôt doit y être jointe si l'impôt a été déduit de gains faits

dans des loteries (art. 68

al. 2 OIA). En vertu de l'art. 32 al. 1 LIA,

le droit au remboursement s'éteint si la demande n'est pas présentée dans les

trois ans après l'expiration de l'année civile au cours de laquelle la

prestation est échue.

Comme indiqué plus haut au consid. 6a/aa, pour

éviter de perdre ce droit, le contribuable doit annoncer le rendement du

capital qui a été grevé de l'impôt, ainsi que la valeur d'où il provient, dans

la première déclaration consécutive à l'échéance du rendement ou, du moins,

communiquer ses renseignements complémentaires assez tôt pour qu'ils puissent

être pris en considération avant l'entrée en force de la taxation. Autrement

dit, le contribuable peut faire valoir son droit à l'imputation par une

déclaration faite "après coup" des revenus frappés de l'impôt

anticipé et de la fortune d'où proviennent de tels revenus jusqu'à l'entrée en

force de la taxation ordinaire, même s'il a omis de présenter une déclaration

auparavant (ATF 113 Ib 128 consid. 2a p. 129 s.). La jurisprudence a précisé à

cet égard que l'annonce des revenus ne peut intervenir à n'importe quel moment,

mais doit être effectuée dans la première déclaration suivant l'échéance de la

prestation (v. sur ce point, W. Robert Pfund/Bernhard Zwahlen, Verrechnungssteuer,

II, Bâle 1985, n°3.1 ad art. 23 LIA, p. 83, ainsi que les références à diverses

décisions du Tribunal fédéral et de cours cantonales).

En outre, le Tribunal fédéral a jugé que le

contribuable qui remettait une déclaration incomplète et ne déclarait le revenu

soumis à l'impôt anticipé qu'au cours de la procédure de révision, de rappel

d'impôt ou en soustraction, était déchu de son droit au remboursement de

l'impôt anticipé relatif à ce revenu (arrêts 2C_601/2008 du 25 novembre 2008

consid. 3;2A.152/1988 du 28 avril 1989, in:

Archives 58 p. 456, consid. 3a). Il est à relever sur ce point que la

circulaire n°8 du 8 décembre 1978 (ci-après: la circulaire) de l'Administration

fédérale des contributions (AFC), dans la mesure où elle prévoit que, dans certaines

situations, le contribuable peut obtenir le remboursement, alors même qu'il n'a

pas satisfait à son obligation de déclaration de la manière décrite ci-dessus,

a été jugée non conforme à l'art. 23 LIA (arrêt 2C_95/2011

du 11 octobre 2011 consid. 4.1). Depuis lors, l’AFC a publié la

circulaire n°40, du 11 mars 2014, aux termes de laquelle (ch. 3.1) les revenus

frappés de l’impôt anticipé et la fortune d’où proviennent de tels revenus sont

considérés comme régulièrement déclarés lorsque le contribuable les a indiqués

aux autorités fiscales compétentes dans la première déclaration fiscale

consécutive à l’échéance du rendement. En outre, les revenus imposables grevés

de l’impôt anticipé qui sont annoncés spontanément par le contribuable après le

dépôt de la déclaration fiscale, mais au plus tard jusqu’à l’entrée en force de

la taxation ordinaire, sont également considérés comme correctement déclarés au

sens de l’article 23 LIA (cf. aussi arrêt du Tribunal fédéral 2C_80/2012,

consid. 2.2). Cette règle ne s’applique pas lorsque le contribuable n’a pas

déclaré des éléments de revenus ou de fortune de façon intentionnelle ou avec

l’intention de soustraire et que cette conduite a été découverte par l’autorité

fiscale (cf. notamment arrêt du Tribunal fédéral du 4 décembre 1996 in Archives

de droit fiscal suisse 66, 166). Dès lors, une déclaration des rendements

imposables grevés de l’impôt anticipé ne correspondant pas aux cas de figures

énoncés sous chiffre 3.1 de cette circulaire est considérée comme incorrecte.

De ce fait, le remboursement de l’impôt anticipé est refusé, notamment, lorsque

la déclaration de rendements imposables grevés de l’impôt anticipé est effectuée

suite à une demande, une injonction ou une quelconque intervention de

l’autorité fiscale au sujet de ces rendements (cf. ch. 3.2). En l'occurrence, c’est

à tort que les recourants évoquent sur ce point l’interdiction de la

rétroactivité, exposant que la publication de cette circulaire est postérieure

à la période fiscale ici en cause. On rappelle ici que l’interdiction de la

rétroactivité vise avant tout les normes et comme toute ordonnance

administrative, les circulaires de l’AFC ne contiennent pas de règle de droit

et ne peuvent être qualifiées d’acte normatif (cf. Pierre Moor/Alexandre

Flückiger/Vincent Martenet, Droit administratif I, 3ème éd., Berne

2012, nos 2.4.3.1 et 2.8.3). En outre, cette circulaire a pour seul but de

codifier la pratique en vigueur; elle ne crée rien de juridiquement nouveau

(ibid., n°2.8.3.2, réf. citées).

Enfin, selon la jurisprudence la plus récente, pour

que le contribuable sauvegarde son droit au remboursement de l'impôt anticipé,

l'art. 23 LIA exige de

lui qu'il respecte l'obligation prévue par les art. 124 al. 2 et 125 al. 1 LIFD

de déclarer lui-même aux autorités fiscales compétentes pour la taxation ses

revenus et sa fortune en mentionnant ces éléments dans l'état des titres joint

à la déclaration d'impôt, ou, à tout le moins jusqu'au prononcé de la décision

de taxation, en complétant ou corrigeant sa déclaration. Les impératifs de

l'administration de masse commandent que l'autorité de taxation puisse s'en

tenir à la déclaration d'impôt avec ses annexes et aux communications que le

contribuable lui adresse par la suite - à tout le moins jusqu'au prononcé de la

taxation - aux fins de compléter ou de corriger celle-ci. Dans tous les cas, le

droit au remboursement de l'impôt anticipé suppose, outre une déclaration

conforme à ce qui vient d'être dit, que le contribuable n'ait pas cherché à

soustraire au fisc des éléments de revenus ou de fortune (arrêts 2C_637/2016 du

17.

mars 2017 consid. 3.2;2C_52/2017 du 25 janvier 2017 consid. 7.1;

2C_896/2015 du 10 novembre 2016 consid. 2 et les références citées).

cc) Le Tribunal fédéral n'a pas tranché

définitivement la question de savoir si la déchéance du droit au remboursement

supposait une faute de la part du contribuable. Il a à réitérées reprises

considéré qu'à supposer que tel soit le cas, une simple négligence suffirait à

justifier l'application de l'art. 23 LIA (arrêts 2C_95/2011 précité consid. 2.1;

arrêt 2A.299/2004 du 13 décembre 2004 consid. 4.2;2A.114/1990, déjà cité,

consid. 3c;2A.152/1988, déjà cité, consid. 3b; cf. en outre dans le même sens,

arrêts FI.2011.0036 du 20 septembre 2011; FI.1996.0037 du 29 octobre 1996 et

les arrêts cités).

dd) Sur le plan procédural, l’art. 35 al. 1 LIA

prévoit, sous réserve des prescriptions du droit fédéral, que le droit cantonal

règle l'organisation et la gestion des autorités cantonales chargées de

l'exécution de la présente loi. L’art. 48 al. 1 LIA prescrit que celui qui

demande le remboursement de l'impôt anticipé doit renseigner en conscience

l'autorité compétente sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour

déterminer le droit au remboursement; il doit en particulier: remplir

complètement et exactement les formules de demandes et les questionnaires (let.

a); fournir, à la requête de l'autorité, les attestations concernant la

déduction de l'impôt (art. 14, al. 2) et produire les livres, pièces

justificatives et autres documents (let. b). Si le requérant ne satisfait pas à

ses obligations de donner des renseignements et que le droit au remboursement

ne puisse être déterminé sans les renseignements requis par l'autorité, la

demande est rejetée (al. 2). L’art. 52 LIA précise que l'office cantonal de

l'impôt anticipé examine les demandes qui lui sont présentées, détermine les

faits et prend toutes les mesures nécessaires pour fixer exactement le droit au

remboursement (al. 1). Après clôture de son enquête, l'office cantonal de

l'impôt anticipé rend une décision sur le droit au remboursement; la décision

de remboursement peut être liée à la décision de taxation (al. 2). Si l'office

cantonal de l'impôt anticipé rejette la demande en tout ou en partie, il doit

motiver brièvement sa décision (al. 3). Aux termes de l’art. 1er de

l’arrêté d'application dans le Canton de Vaud de la LIA, du 9 avril 2003

(AVLIA; RSV 658.21.1), l'ACI est l'autorité chargée d'appliquer la LIA (art.

35, al. 1 LIA) dans le canton (al. 1). Elle veille à l'application uniforme des

dispositions fédérales sur le territoire du canton, met en œuvre les organes

auxquels incombent le contrôle des demandes de remboursement et le

remboursement de l'impôt anticipé et agit en qualité d'office cantonal de

l'impôt anticipé (al. 2). Aux termes de l’art. 2 AVLIA, l'organe de contrôle

des demandes de remboursement pour l'ensemble du canton est auprès de l’ACI

(al. 1). Selon les besoins, celle-ci peut déléguer le soin de contrôler les

demandes de remboursement aux Offices d'impôt de district (al. 2). A teneur de

l’art. 6 AVLIA, la décision de l'organe de contrôle est communiquée au

requérant, en règle générale, sur la notification des éléments imposables et du

calcul de l'impôt. Dans ce cas, la procédure de réclamation et de recours se

règle d'après les prescriptions cantonales en matière de contestation et de

contrôle de la taxation, soit d'après les articles 185 et 199 et suivants LI

(art. 55 LIA). Conformément à ces dispositions, le délai pour déposer une

réclamation ou recourir est de trente jours. Est réservé l'article 54, alinéas

2.

à 6 LIA (al. 1). Toutefois, lorsque l'organe de contrôle rejette la demande

en tout ou en partie, la décision est notifiée au requérant sous forme d'une

décision brièvement motivée. Celle-ci peut, dans les 30 jours suivant sa

notification, faire l'objet d'une réclamation à cet office; la décision sur

réclamation peut être attaquée par la voie du recours au Tribunal

administratif. Les articles 53 et suivants LIA sont alors applicables aux procédures

de réclamation et de recours (al. 2). L’art. 7 AVLIA prévoit que l'impôt

anticipé est remboursé sous forme d'imputation sur les impôts cantonaux et

communaux courants ou arriérés que doit payer le requérant, le surplus étant

versé en espèces (al. 1). L'impôt anticipé est imputé sur les impôts cantonaux

et communaux suivants: impôt sur le revenu et sur la fortune; impôt d'après la

dépense; autres contributions faisant l'objet d'un bordereau commun avec les

impôts précités (al. 2). Toutefois, l'impôt anticipé n'est imputable sur les

impôts et contributions communaux que dans la mesure où leur perception est

effectuée par l'Etat (al. 3). Le montant à verser en espèces au sens de

l'alinéa premier peut faire l'objet d'une compensation avec une créance fiscale

cantonale, communale ou d'impôt fédéral direct (al. 4).

b) aa) En la présente espèce, les recourants ont

requis le remboursement de l’impôt anticipé prélevé sur le gain de loterie,

soit un montant de 350'000 fr., en date du

13.

mai 2015. Or, la décision du 11 mai 2016 par laquelle l’autorité intimée

leur a notifié un rappel d’impôt et un prononcé d’amendes est muette sur ce

point. Implicitement toutefois, on peut admettre, dès lors que des reprises de

999'900 et 650'000 fr. ont été effectuées sur le revenu, respectivement sur la

fortune déclarés en 2011, d’une part, et que des compléments d’impôt de 313'162

fr.65 pour l’ICC et de 120'320 fr. pour l’IFD leur ont été notifiés, d’autre

part, que cette décision refuse, dans le même temps, de faire droit à cette

demande de remboursement. En outre, il s’avère que, dans sa décision du 25

novembre 2016 rejetant la réclamation formée par les recourants contre la

décision du 11 mai 2016, l’autorité intimée, au chiffre A1b) des considérants

en droit, explique non seulement les raisons pour lesquelles les reprises

opérées au revenu et à la fortune des contribuables sont maintenues, mais, par

surcroît, détaille les motifs pour lesquels ceux-ci sont déchus du droit de

requérir le remboursement de l’impôt anticipé de 350'000 francs. Les recourants

ne se sont pas mépris sur le sens et la portée de cette décision, puisqu’ils

font valoir, dans leurs écritures, que c’est à tort que l’autorité intimée a

constaté leur déchéance à cet égard. Ils ne se plaignent pas du reste d’une

violation de leur droit d’être entendus.

bb) Quoi qu’il en soit, si la déclaration que les

recourants ont soumise le

10.

mai 2012 aux autorités fiscales pour l'année 2011 contient leurs salaires,

elle ne fait aucune mention du gain de loterie de 1'000'000 fr. réalisé par A.________

dans leur revenu imposable, ni d'un montant quelconque dans leur fortune,

hormis un montant de 12'309 fr., non imposable. De même, l'attestation de la

Loterie Romande, du 12 janvier 2012, n'a pas été jointe à leur déclaration. Ainsi,

force est de constater que cette déclaration, que les recourants n'ont pas

complétée par la suite, n'était pas conforme aux exigences prévues aux art. 124

al. 2 LIFD et 173 al. 1 LI, puisqu'elle n'était ni conforme à la vérité, ni

complète. C'est pourtant en se fondant sur cette déclaration que l'office

d'impôt a notifié aux recourants, le 5 novembre 2012, une décision de taxation

définitive qui, depuis lors, est entrée en force. Au vu de l'art. 23 LIA et de

ce qui précède (consid. 6a), les recourants sont par conséquent déchus du droit

au remboursement de l'impôt anticipé.

cc) Par surabondance de moyens, on relève que le

recourants ont présenté leur demande de remboursement de l’impôt anticipé le 13

mai 2015, soit après les trois ans suivant l’expiration de l’année civile au

cours de laquelle la prestation de la Loterie Romande était échue. Selon la

doctrine et la jurisprudence, en effet, un gain de loterie est exigible au

moment où le joueur peut en exiger le versement en présentant le billet gagnant

(Bürgy/Helbing, in: Zweifel/Athanas/Bauer-Balmelli [éd.], Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht II/2, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer,

2005, no 32 ad art. 21 LIA, avec renvoi à l'ATF 71 I 364). En l'occurrence,

compte tenu de ce qui figure au considérant 4b ci-dessus, le gain était

exigible dès le 24 décembre 2011. En vertu de l'art. 32 al. 1 LIA, la demande

de remboursement de l'impôt anticipé retenu sur les revenus et gains échus en

2011.

devait être déposée avant le 31 décembre 2014. Déposée le 13 mai 2015, la

demande était donc tardive, de sorte que le droit au remboursement s'est

éteint.

dd) Les recourants font sans doute valoir qu'en

aucun cas, ils n’auraient cherché à soustraire ce gain aux autorités fiscales.

On retire de leurs explications qu'ils sont partis du principe que leurs

obligations de contribuables étaient remplies, une fois le montant de l'impôt

anticipé prélevé du gain par la Loterie Romande. En substance, ils ont

considéré ce paiement comme étant libératoire. Cet argumentaire paraît

surprenant dans la mesure où l'attestation que cette institution a établie le

12.

janvier 2012 leur rappelle expressément que le gain de loterie doit être

mentionné sur la prochaine déclaration d'impôt, afin que l'impôt anticipé

puisse être récupéré. Du reste, à supposer qu'ils aient eu un doute sur ce

point, les recourants auraient pu se renseigner sur leurs obligations à cet

égard auprès de la Loterie Romande, voire même auprès de l'office d'impôt. Ils

ne l'ont visiblement pas fait, sinon de manière tardive, puisqu'il appert que

ce gain n'a pas été déclaré comme revenu durant l'année 2012 non plus, avant

que la procédure de rappel d'impôt de soustraction ne soit ouverte à leur

encontre par l'autorité intimée. Sans doute, les recourants ont annoncé une

fortune imposable de 285'000 fr. pour l’année 2012 dans leur déclaration du 28

mars 2013, ce qui, comme on l’a vu, a conduit l’office d’impôt à requérir des

renseignements dont le résultat a déclenché la procédure ayant abouti à la

décision attaquée. Il n’en demeure pas moins que c’est seulement le 13 mai 2015

que les recourants ont, par la plume de leur conseil, complété leur déclaration

de revenus pour l’année 2012 en annonçant le gain de loterie réalisé par A.________.

De même, c’est également à cette date qu’ils ont présenté une demande de

remboursement de l’impôt anticipé. Or, à ce moment-là, cela faisait plus de deux

ans et demi que la décision de taxation de l’année 2011 leur avait été

notifiée. Du reste, entre-temps, une procédure de rappel d’impôt avait été

ouverte et les recourants avaient reçu un avis de prochaine clôture et ceci,

moins de deux mois avant qu’ils ne requièrent le remboursement de l’impôt

anticipé.

Quant aux autres explications des recourants, qui

disent avoir perdu, A.________ notamment, le sens des réalités à la suite de ce

gain, ce qui se serait traduit par des dépenses anarchiques, elles ne sont pas

suffisantes pour exonérer ceux-ci d'une grande négligence, à tout le moins, voire

même davantage (cf. supra consid. 5b/aa), dans l'accomplissement de leurs

obligations de contribuables. Enfin, les recourants ne sauraient tirer argument

de l'indigence supposée de leurs connaissances fiscales pour justifier le fait

qu'ils se soient affranchis, en l'occurrence, des obligations prescrites aux

art. 124 al. 2 LIFD et 173 al. 1 LI.

ee) Par conséquent, c'est à juste titre que

l'autorité intimée a estimé que les recourants étaient, au vu des constatations

qui précèdent, déchus du droit de requérir le remboursement de l'impôt anticipé

de 350'000 francs. Il y a donc lieu de considérer que cet impôt a été

définitivement acquitté.

7.

A titre subsidiaire, les recourants font valoir que la décision attaquée

serait contraire au principe de proportionnalité et aboutirait à un résultat

arbitraire, dans la mesure où les montants qui leur sont réclamés seraient sans

aucun rapport avec leur capacité économique. Ils se plaignent également du

caractère confiscatoire des impôts dont ils doivent s’acquitter.

a) A teneur de l’art. 5 al. 2 de la

Constitution fédérale, du 18 avril 1999 (Cst.; RS 101), l'activité de l'Etat

doit répondre à un intérêt public et être proportionnée au but visé. Le respect

de la proportionnalité dans l'activité administrative exige que la mesure prise

par l'autorité soit raisonnable et nécessaire pour atteindre le but d'intérêt

public ou privé poursuivi (cf. ATF 136 I 87 consid. 3.2 p. 91 s.). Selon le

principe de la proportionnalité, une mesure restrictive doit être apte à

produire les résultats escomptés (règle de l’aptitude) et que ceux-ci ne

puissent être atteints par une mesure moins incisive (règle de la nécessité);

le principe de la proportionnalité proscrit toute restriction allant au-delà du

but visé; il exige un rapport raisonnable entre ce but et les intérêts publics

ou privés compromis (principe de la proportionnalité au sens étroit, impliquant

une pesée des intérêts en présence; cf. ATF 140 I 2 consid. 9.2.2 p. 24; 139 I

180.

consid. 2.6.1 p. 187; 138 II 346 consid. 9.2 . 362; 137 I 167 consid. 3.6

p. 175/176; 136 I 87 consid. 3.2 p. 91/92, 197 consid. 4.4.4 p. 205, et les

arrêts cités). Le principe de proportionnalité n’a qu’une portée limitée dans

l’application du droit fiscal matériel, lequel est dominé par le principe de la

légalité (Danielle Yersin/Florence Aubry Girardin, in: Commentaire

romand, op. cit., n°112 ad remarques préliminaires).

b) Aux termes de l’art. 127 Cst., les principes

généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable,

l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi (al. 1). Dans

la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité,

de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en

particulier, être respectés (al. 2; cf. ATF 141 I 235 consid. 7.1 p. 239; 140

II 157 consid. 7.1 p. 160). Les principes de cette disposition

constitutionnelle ont été repris des développements de la doctrine et de la

jurisprudence concernant l’art. 4 aCst.; ils s’imposent par conséquent aux

cantons dans l’aménagement de leur système fiscal (ATF 133 I 206 consid. 6.2

pp. 216-217).

D'après le principe d'imposition selon la capacité

économique de l'art. 127 al. 2

Cst., toute personne doit contribuer à la

couverture des dépenses publiques, compte tenu de sa situation personnelle et

en proportion de ses moyens; la charge fiscale doit être adaptée à la substance

économique à disposition du contribuable (ATF 136 II 88 consid. 5.2 p. 97; ATF

133.

I 206 consid. 6 et 7 p. 215 ss; ATF 99 Ia 638 consid. 9 p. 652 s.). Ainsi,

d'après le principe de la proportionnalité de la charge fiscale à la capacité

contributive, tel qu'il est aussi nommé par la jurisprudence, chaque citoyen

doit contribuer à la couverture des dépenses publiques compte tenu de sa

situation personnelle et en proportion de ses moyens (ATF 140 II 157 consid.

7.1

p. 161; 133 I 206 consid. 6.1 et 7.1 p. 215 ss; 122 I 101 consid. 2 b/aa p.

103.

s.; 122 I 305 consid. 6a p. 313 s.; 118 Ia 1; ATF 114 Ia 321 consid. 3b p.

323). Chaque personne ou groupe de personnes ayant un revenu identique doit

payer un montant d'impôt équivalent (équité fiscale horizontale); les personnes

qui ont des revenus différents doivent être imposées différemment. Un

contribuable qui a un revenu bas ne saurait devoir payer autant d'impôts qu'un

contribuable qui a un revenu élevé (équité fiscale verticale). Il n'est que

justice de ne pas réclamer le paiement d'un impôt à quelqu'un qui n'en a pas

les moyens. Avec ces trois règles fondamentales, le principe permet de donner

un contenu à la notion de justice fiscale aussi bien horizontale que verticale.

Il faut néanmoins relever que le principe de la capacité économique (comme la

notion de justice fiscale) constitue un concept juridique indéterminé. Sous

l'angle de la capacité économique et de la charge fiscale, la situation des

différents contribuables se prête relativement facilement à une comparaison

horizontale, soit entre contribuables ayant à disposition un même revenu. En

revanche, à la lumière du principe de la capacité économique, il est plus

difficile de déterminer de combien l'impôt doit augmenter lorsque le revenu

augmente d'un montant déterminé, de façon à établir des conditions d'imposition

comparables sous l'angle de la capacité économique. Dans ces conditions, il est

plus difficile de procéder à une comparaison verticale, ce qui confère au

législateur une marge d'appréciation (ATF 141 II 338 consid. 3.2 p. 341; 133 I

206.

consid. 7.2 p. 218 ; v. en outre, Oberson, op. cit., n°24 §3; Ernst

Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 7ème

éd., Zurich 2016, p. 29s. not. 32).

C'est par conséquent, du point de vue démocratique,

au législateur fiscal (art. 127 al. 1 Cst.) qu'il appartient d'aménager le

système fiscal, d'arbitrer les conflits de valeurs et de concrétiser les

principes d'imposition de façon à conférer précision, prévisibilité et sécurité

à la réglementation fiscale. Le législateur dispose à cet égard d'un pouvoir

d'appréciation étendu (ATF 140 II 157 consid. 7.3 p. 162; 126 I 76 consid. 2a

p. 78 s.; 122 I 305 consid. 6a p. 313 s.; 114 Ia 321 consid. 3b p. 323 s.; 110

Ia 7 consid. 2b p. 13 ss; 109 Ia 325 consid. 4 p. 327 s.; Oberson, ibid., n°25).

La clause générale de l'art. 16 al. 1 LIFD a du reste été adoptée par le

législateur dans le but de concrétiser le principe de l'imposition selon la capacité

économique et constitue partant l'expression légale du principe de l'imposition

du revenu global net dans le domaine de l'imposition du revenu des personnes

physiques (cf. ATF 142 II 197 consid. 6.2 p. 205; 140 II 157 consid. 7.4 p.

162; ATF 139 II 363 consid. 2.2 p. 367; ATF 133 I 206 consid. 8.2 p. 222 s.).

Il en va de même de l’art. 19 al. 1 LI, dont le contenu est calqué sur la

disposition correspondante en matière d’impôt fédéral direct.

c) En vertu de l'art. 26 al. 1 Cst., la propriété

est garantie. De jurisprudence constante, en matière fiscale, ce droit

fondamental ne va toutefois pas au-delà de l'interdiction d'une imposition

confiscatoire. Ainsi, une prétention fiscale ne doit pas porter atteinte à

l'essence même de la propriété privée (cf. art. 36 al. 4 Cst.). Il incombe au

législateur de conserver la substance du patrimoine du contribuable et de lui

laisser la possibilité d'en former un nouveau (ATF 143 I 73 consid. 5 p. 75 s.;

128.

II 112 consid. 10b/bb p. 126; 122 I 305 consid. 7a p. 322; 105 Ia 134

consid. 3a p. 140; arrêts 2C_837/2015 du 23 août 2016 consid. 4.1;2C_961/2014

du 8 juillet 2015 consid. 2.2;2P.80/2003 du 12 décembre 2003, consid. 2.4.2, in:

Archives 84 p. 251; cf. ég. Max Imboden, Die verfassungsrechtliche

Gewährleistung des Privateigentums als Schranke der Besteuerung, in: Archives

29.

p. 2 ss, 3).

Pour juger si une imposition a un effet

confiscatoire, le taux de l'impôt exprimé en pour cent n'est pas seul décisif;

il faut examiner la charge que représente l'imposition sur une assez longue

période, en faisant abstraction des circonstances extraordinaires; à cet effet,

il convient de prendre en considération l'ensemble des circonstances concrètes,

la durée et la gravité de l'atteinte ainsi que le cumul avec d'autres taxes ou contributions

et la possibilité de reporter l'impôt sur d'autres personnes (ATF 143 I 73

consid. 5 p. 75 s.; 128 II 112 consid. 10b/bb p. 126; 106 Ia 342 consid. 6a p.

348.

s.; arrêts 2C_837/2015 du 23 août 2016 consid. 4.1;2C_961/2014 du 8

juillet 2015 consid. 2.3, in: Archives 84 p. 251;2C_277/2008 du 26

septembre 2008 consid. 4.1;1P.586/2004 du 28 juin 2005 consid. 4.3.1, in:

RDAF 2007 I 573; cf. ég. Archives 56, 439, arrêt qui retient le caractère

confiscatoire des prélèvements cumulés; v. en outre arrêt 2P.237/1998 du 7

janvier 2000, rés. in: RF 2001, pp. 680-681, au contenu similaire, sans

conclure pour autant à une imposition confiscatoire). Le Tribunal fédéral a

notamment jugé que l'essence de la propriété privée n'est pas touchée si,

pendant une courte période, le revenu à disposition du contribuable ne suffit

pas à s'acquitter de la charge fiscale sans entamer la fortune (ATF 143 I 73

consid. 5 p. 75 s.; 106 Ia 342 consid. 6c p. 353; arrêts 2C_324/2017 du 28

juillet 2017 consid. 3.1;2C_277/2008 du 26 septembre 2008 consid. 4.1, in:

RDAF 2007 I 573). En outre, il n’y a pas d’impôt confiscatoire si la charge

fiscale en elle-même excessive est de durée limitée (ATF 106 Ia 342 consid. 6c

p. 353).

d) Les critiques des recourants sont vaines.

L'imposition du gain de loterie réalisé par A.________ résulte en l'occurrence

de l'application conjointe des art. 16 al. 1 et 23 let. e (dans sa teneur en

vigueur jusqu'au 31 décembre 2013) LIFD, ainsi que des art. 19 al. 1 et 27 let.

e (idem) LI. La taxation tient compte de la situation personnelle des

recourants et des moyens dont ils disposaient effectivement au 31 décembre

2011, ce qu'ils perdent manifestement de vue. Compte tenu de l'étanchéité des

périodes fiscales, la taxation 2011 n'a pas à prendre en considération, à ce

stade de la procédure, des événements survenus postérieurement au 31 décembre,

tels qu'une évolution défavorable de la fortune ou la perte de revenus

provenant d'une activité lucrative. Ceux-ci seront appréhendés lors des

taxations ultérieures. Certes, aux impôts réclamés aux recourants, qui,

cumulés, se montent à 433'482 fr.65, s'ajoutent les pénalités prononcées à

l'encontre de A.________, qui additionnées atteignent une somme de 143'050

francs. On a vu toutefois au considérant précédent que celles-ci sanctionnaient

la soustraction commise par ce dernier, qui n'a pas déclaré le gain de loterie

réalisé. Or, il a également été constaté plus haut que l'autorité intimée

s'était limitée en la présente circonstance à infliger au contrevenant la peine

la plus basse prévue par les art. 175 al. 2, 2ème phrase, LIFD et 242 al. 2,

2ème phrase, LI, soit le tiers de l'impôt soustrait. Il est vrai également que

les recourants sont déchus du droit de requérir le remboursement de l'impôt

anticipé, ce qui résulte de l'application des art. 23 et 32 al. 1 LIA. Or,

c'est le gain réalisé dans son intégralité, soit 1'000'000 fr., qui doit être

pris en compte dans la détermination du revenu imposable des recourants, et non

le montant net, après déduction de l'impôt anticipé définitivement perdu. Il

doit en aller de même lors de la taxation effectuée dans une procédure de

rappel d'impôt (cf. arrêt 2C_620/2012 du 14 février 2013 consid. 3.7, réf.

citée, not. Pfund/Zwahlen, op. cit., n°3.5 ad art. 23 LIA).

Il n'y a là aucune trace d'arbitraire dans

l'application de la loi et c'est bien à tort que les recourants se plaignent à

cet égard de subir une «double peine». Selon la jurisprudence, le principe ne

bis in idem, qui est un corollaire de l'autorité de chose jugée, interdit

qu'une personne soit pénalement poursuivie deux fois pour les mêmes faits.

L'autorité de chose jugée et le principe ne bis in idem supposent qu'il y ait

identité de l'objet de la procédure, de la personne visée et des faits retenus

(ATF 123 II 464 consid. 2b p. 466; 120 IV 10 consid. 2b p. 12 s.; 118 IV 269

consid. 2 p. 271). Or, si l'amende pour soustraction d'impôt constitue bien

l'issue d'une poursuite pénale, le paiement d'un montant au titre des impôts

directs et au titre de l'impôt anticipé n'est ni le résultat d'une procédure

pénale ou d'une procédure disciplinaire, ni même ne constitue une sanction

administrative (cf. arrêts 2C_508/2014 du 20 février 2015 consid. 6;2C_54/2008

du 16 avril 2008 consid. 4.6).

e) Sans doute, à l'issue de la procédure ouverte à l’encontre

des recourants, A.________ doit une somme totale, impôts fédéraux, cantonaux et

communaux et amendes cumulés, de 576'532 fr.65 (B.________, pour sa part, est

débitrice solidairement des montants d’impôts dus, soit 433'482 fr.65, conformément

aux art. 13 al. 1 et 2 LIFD et 14 al. 1 LI), sans avoir, par surcroît, la

possibilité d'imputer le montant de 350'000 fr., déjà perçu au titre de l'impôt

anticipé. Toutefois, on rappelle à cet égard que le contribuable qui s'abstient

de déclarer en temps utile le rendement frappé de l'impôt anticipé, renonce

ainsi à réclamer le remboursement d'une prétention à laquelle il a droit. Il

doit alors en supporter la conséquence, à savoir la double charge de l'impôt

anticipé et des impôts directs. Même si celle-ci peut s'avérer lourde, elle ne

viole aucune norme de droit fédéral (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 25

janvier 1952 in: Archives 21 447 ss, spéc. p. 450). Le législateur n'a prévu, à

cet égard, aucune mesure de clémence pour le contribuable repenti qui remplit

ses obligations tardivement. L'impôt anticipé, dont la charge devient

définitive pour le contribuable, ne saurait se substituer aux impôts directs

(cf. arrêts 2C_620/2012 du 14 février 2013 consid. 3.7;2C_601/2008 du 25

novembre 2008 consid. 4;2A.152/1988 du 28 avril 1989 consid. 3d). De même,

c'est en vain que les recourants se plaignent d'une atteinte à la garantie de

la propriété. Certes, le montant cumulé des impôts directs, de l'impôt anticipé

et des amendes, 926'532 fr.65, atteint pratiquement la valeur du gain réalisé

par A.________. Il n'a cependant trait qu'à un gain de loterie, soit par

définition un revenu extraordinaire, et ne concerne qu'une seule période de

taxation. On ne saurait dès lors parler d'impôt confiscatoire.

f) En définitive, il importe peu, à ce stade de la

procédure, de savoir que les recourants n'ont dorénavant plus les moyens

d'acquitter leur dette fiscale. Cette question relève exclusivement de la

perception des impôts (art. 160 et ss LIFD; art. 216 et ss LI). A cet égard,

les recourants ne sont du reste pas déchus du droit de requérir, le cas

échéant, une remise d'impôts totale ou partielle.

8.

a) Il suit de ce qui précède que le recours doit être rejeté et la

décision attaquée, confirmée.

b) Compte tenu de leurs ressources, les recourants

ont été mis au bénéfice de l'assistance judiciaire avec effet au 23 décembre

2016, par décision du 30 janvier 2017. Les frais de justice doivent être

arrêtés et une équitable indemnité au conseil juridique, désigné d'office pour la

procédure, doit être fixée. Les frais judiciaires et l'indemnité de conseil

d'office sont supportés provisoirement par le canton (cf. art. 122 al. 1 let. a

CPC, applicable par renvoi de l'art. 18 al. 5 LPA-VD), les recourants étant

rendus attentifs au fait qu'ils sont tenus de rembourser le montant ainsi

avancé dès qu'ils seront en mesure de le faire (cf. art. 123 al. 1 CPC,

applicable par renvoi de l'art. 18 al. 5 LPA-VD). Il incombe au Service

juridique et législatif de fixer les modalités de ce remboursement (art. 5 du

règlement vaudois du 7 décembre 2010 sur l'assistance judiciaire en matière

civile [RAJ; RSV 211.02.3]), en tenant compte des montant éventuellement payés

à titre de franchise ou d'acompte depuis le début de la procédure.

c) L’indemnité doit être fixée eu égard aux

opérations nécessaires pour la conduite du procès et en considération de

l’importance de la cause, de ses difficultés, de l’ampleur du travail et temps

consacré par le conseil juridique. L'avocat qui procède au bénéfice de l'assistance

judiciaire dans le canton de Vaud peut prétendre à un tarif horaire de 180 fr.

(art. 2 al. 1 let. a RAJ, applicable par renvoi de l'art. 18 al. 5 LPA-VD) et

aux débours figurant sur la liste des opérations et débours (art. 3 al. 1 RAJ).

En l'occurrence, l'indemnité de Me Laurence Cornu peut être arrêtée, compte

tenu des deux listes des opérations produites, à 2’720 fr.05, soit 2’340 fr. (13h

x 180 fr.), 179 fr. de débours, et 201 fr.50 de TVA (8%).

d) Enfin, au vu du sort du recours, l'allocation de

dépens n'entre pas en ligne de compte.

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Le recours est rejeté.

II.

La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts, du

25.

novembre 2016, est confirmée.

III.

Les frais judiciaires, arrêtés à 10'000 (dix mille) francs, sont laissés

à la charge de l’Etat.

IV.

L’indemnité d’office de Me Laurence Cornu est arrêtée à 2’720 fr.05 (deux

mille sept cent vingt francs et cinq centimes), TVA incluse.

A.________ et B.________ sont, dans la mesure de l’art. 123

CPC, applicable par renvoi de l’art. 18 al. 5 LPA-VD, tenus au remboursement

des frais judiciaires et de l’indemnité du conseil d’office mis à la charge de

l’Etat.

VI.

Il n’est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 5 février 2018

Le président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.

), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.

Composition

Objet

Faits

Considérants

1.

2.

3.

3.2

3.3

137.

3.

4.

31.

31.

2.2

642.

6.

1.3

22.

22.1

22.2

22.3

31.

24.1

50.

24.2

26.1

27.1

27.2

29.1

29.2

12.

24.

2013.

5.

5.1

175.

12.

5.

101.21

101.2

29.

17.

2.

2.

374.

7.

13.

242.

6.

22.

128.

16.

2016.

27.

17.

2.

13.

10.

2011.

12.

7.

180.

133.

7.1

103.

206.

128.

29.

348.

8.

25.

173.