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Décision

FI.2018.0086

CDAP - FI.2018.0086 - 2019-07-17 - A.________ /Administration cantonale des impôts, Office d'impôt des districts de la Riviera-Pays-d'Enhaut & Lavaux-Oron, Administration fédérale des contributions

17 juillet 2019Français22 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A.

A.________ et B.________ sont mariés et vivent en ménage commun. Ils

sont domiciliés à ********. Né le ******** 1947, A.________ a poursuivi, après

avoir atteint l'âge de la retraite, son activité lucrative indépendante.

B.

Au cours de son activité professionnelle en tant qu'indépendant, A.________

s'est constitué une prévoyance liée (3ème pilier A) auprès de deux

institutions différentes: la Fondation de Prévoyance Epargne 3 de la BCV, où

deux comptes ont été ouverts à son nom, ainsi que l'institution Fisca

Vorsorgestiftung der UBS AG.

C.

A.________ a perçu les prestations en capital suivantes de ces

différentes institutions:

- un montant de 173'145,60 fr. lui a été versé le 15

octobre 2015 par l'institution Fisca Vorsorgestiftung der UBS AG;

- un montant de 157'906,65 fr. lui a été versé le 19

octobre 2016 par la Fondation de Prévoyance Epargne 3 de la BCV, l'un des

comptes qu'il détenait auprès de cette institution ayant été soldé;

- un montant de 323'584,65 fr. lui a été versé le 22

mai 2017 par la Fondation de Prévoyance Epargne 3 de la BCV, le second compte

qu'il détenait auprès de cette institution ayant été soldé.

D.

Le 16 novembre 2016, l'Office d'impôt des districts de la Riviera –

Pays-d'enhaut et Lavaux – Oron (ci-après: l'Office d'impôt) a taxé

conjointement au cours de l'année fiscale 2016 les deux versements perçus par A.________

en 2015 et 2016, retenant une prestation imposable de 331'000 fr. et fixant

l'impôt cantonal et communal (ICC) à 26'063,15 fr., et l'impôt fédéral direct

(IFD) à 5'918,40 francs. L'Office d'impôt a considéré en substance que les

prestations du pilier 3A versées au-delà de l'âge de la retraite ne pouvaient

faire l'objet d'un échelonnement entre plusieurs périodes fiscales.

E.

A.________ a formé une réclamation à l'encontre de la décision rendue

par l'Office d'impôt le 16 novembre 2016. D'après lui, c'est à tort que

l'Office d'impôt aurait refusé d'imposer de manière échelonnée les divers

versements issus du pilier 3A.

F.

A.________ ayant déclaré maintenir sa réclamation, celle-ci a été

transmise à l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) comme objet

de sa compétence.

A.________ ayant indiqué qu'il devait encore obtenir

le versement de prestations en capital du pilier 3A, la procédure de

réclamation a été suspendue dans l'attente de ce versement.

G.

Le 28 juillet 2017, l'Office d'impôt a taxé conjointement au cours de

l'année fiscale 2017 les trois versements perçus par A.________ en 2015, 2016

et 2017, retenant une prestation imposable de 654'600 fr. et fixant l'impôt

cantonal et communal (ICC) à 61'606,75 fr., et l'impôt fédéral direct (IFD) à

14'332 francs.

H.

A.________ a formé le 21 août 2017 une réclamation à l'encontre de la

décision rendue par l'Office d'impôt le 28 juillet 2017. Il conteste la

possibilité, pour l'Office d'impôt, de cumuler les versements du pilier 3A

intervenus sur plusieurs années distinctes après l'âge de la retraite.

Le 12 septembre 2017, l'Office d'impôt a déclaré

maintenir sa décision du 28 juillet 2017.

A.________ a confirmé le 28 septembre 2017 le

maintien de sa réclamation. Celle-ci a dès lors été transmise à l'ACI comme

objet de sa compétence.

I.

Dans sa proposition de règlement du 17 janvier 2018, l'ACI a proposé le

maintien de la décision du 16 juin 2016 (recte: 28 juillet 2017). A.________

n'a pas sollicité la tenue d'un entretien. Il n'a pas non plus déclaré, dans le

délai imparti par l'ACI, vouloir retirer sa réclamation.

J.

Le 21 mars 2018, l'ACI a rejeté la réclamation du 21 août 2017,

confirmant intégralement la décision rendue par l'Office d'impôt le 28 juillet

2017.

K.

Agissant par l'intermédiaire d'un mandataire professionnel, A.________ a

recouru, par acte du 19 avril 2018, auprès de la Cour de droit administratif et

public (CDAP) du Tribunal cantonal à l'encontre de la décision de l'ACI du 21

mars 2018, en concluant à son annulation. Il soutient que les prestations en

capital versées en 2015, 2016 et 2017 ne doivent pas être cumulées et doivent

être imposées de manière séparée.

L'ACI s'est déterminée le 3 mai 2018 et a conclu au

rejet du recours.

Invité à répliquer, le recourant s'est déterminé le

28 mai 2018, maintenant ses conclusions.

Les parties se sont encore exprimées les 12 et 14

juin 2018.

L.

Le Tribunal a statué par voie de circulation.

Considérants

1.

a) A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990

sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à

la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les

30.

jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission

de recours indépendante des autorités fiscales. Aux termes de l’art. 185 de la

loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), le

contribuable peut former une réclamation contre la décision de l'autorité de

taxation, à l'exclusion des décisions fixant le for fiscal et de celles

relatives à la récusation (1ère phrase). A teneur de l’art. 199 LI,

le recours au Tribunal cantonal contre les décisions sur réclamation s'exerce

conformément à la loi sur la procédure administrative.

b) Le recours ayant été interjeté en l’espèce dans

la forme prescrite (art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi vaudoise du 28 octobre

2008.

sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], par renvoi de

l'art. 99 LPA-VD) et le délai de trente jours (art. 140 al. 1 LIFD et

95.

LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.

2.

a) Le litige a trait à la taxation du recourant, relativement à l’impôt

cantonal et communal, ainsi qu’à l’impôt fédéral direct, pour la période 2016. Cette

matière est régie par la LIFD, la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur

l’harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID; RS

642.

) et la LI.

b) Les tribunaux cantonaux, lorsqu’ils se prononcent

sur une question relevant tant de l’impôt fédéral direct que de l’impôt

cantonal et communal, comme en l’occurrence, doivent en principe rendre deux

décisions – qui peuvent toutefois figurer dans le même arrêt -, l’une pour

l’impôt fédéral direct et l’autre pour l’impôt cantonal et communal, avec des

motivations séparées et des dispositifs distincts, ou du moins un dispositif

distinguant expressément les deux impôts. Cette exigence se justifie par le

fait qu’il s’agit d’impôts distincts, qui reviennent à des collectivités

différentes et font l’objet de procédures et de taxations séparées (ATF 135 II

260.

consid. 1.3.1 p. 262, et les références citées). Il y a lieu cependant de

relativiser cette jurisprudence lorsque la question juridique à trancher par

l’autorité cantonale de dernière instance est réglée de la même façon en droit

fédéral et en droit cantonal harmonisé et peut, partant, être soumise à un

raisonnement identique. Dans un tel cas, il est admissible de statuer sur le

litige par un seul arrêt, sans que le dispositif ne distingue entre les deux

catégories d’impôt; encore faut-il que la motivation de l’arrêt permette de

saisir clairement que l’arrêt vaut aussi bien pour un impôt que pour l’autre

(ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262/263).

c) En l’espèce, les questions à trancher sont les mêmes

pour les deux catégories d’impôt. Il s’agit de déterminer le traitement fiscal

des versements en capital de montants de prévoyance du pilier 3a, problématique

qui est réglée de manière identique en droit fédéral et en droit cantonal. Le

Tribunal statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l’impôt

fédéral direct, d’une part, et l’impôt cantonal et communal, d’autre part,

comme la jurisprudence qui vient d’être rappelée lui permet de le faire.

3.

Le litige porte sur la question de savoir quelle

est l'échéance des prestations en capital versées dans le cadre du pilier 3a.

a) Selon l'art. 22 al. 1 LIFD (cf.

également art. 26 LI-VD), sont imposables tous les revenus provenant de

l'assurance-vieillesse et survivants, de l'assurance-invalidité ainsi que tous

ceux provenant d'institutions de prévoyance professionnelle ou fournis selon

des formes reconnues de prévoyance individuelle liée, y compris les prestations

en capital et le remboursement des versements, primes et cotisations. Sont

notamment considérés comme revenus provenant d'institutions de prévoyance

professionnelle les prestations des caisses de prévoyance, des assurances

d'épargne et de groupe ainsi que des polices de libre-passage (art. 22 al. 2

LIFD).

L'art. 38 LIFD (cf. également art. 49

LI-VD), qui traite spécifiquement des prestations en capital provenant de la

prévoyance, précise que les prestations en capital selon l'art. 22, ainsi que

les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou

d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les

cas soumises à un impôt annuel entier (al. 1). L'impôt est fixé pour

l'année fiscale au cours de laquelle ces revenus ont été acquis (al. 1bis, en

vigueur depuis le 1er janvier 2014; cf. également art. 83 LI). Il

est calculé sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits

à l'art. 36, al. 1, 2 et 2bis première phrase (al. 2). Les

déductions sociales ne sont pas autorisées (al. 3).

Il résulte de ces dispositions que le

traitement fiscal des prestations du pilier 3a suit celui des autres

prestations en capital provenant de la prévoyance. Le revenu ainsi acquis est

imposé à l'échéance de manière séparée et à un taux réduit (Fabien Liégeois, La

disponibilité du revenu, Genève/Zurich/Bâle 2018, n°1456, p. 453). Reste à

déterminer quelle est l'échéance des prestations versées au titre de la

prévoyance individuelle liée. Celle-ci est notamment déterminée par l'art. 3

al. 1 de l'ordonnance fédérale du 13 novembre 1985 sur les déductions admises

fiscalement pour les cotisations versées à des formes reconnues de prévoyance

(OPP 3; RS 831.461.3), formulé en ces termes:

"Les prestations de vieillesse peuvent

être versées au plus tôt cinq ans avant que l'assuré n'atteigne l'âge ordinaire

de la retraite de l'AVS (art. 21, al. 1, de la LF du 20 déc. 1946 sur

l'assurance-vieillesse et survivants, LAVS). Elles sont échues lorsque l'assuré

atteint l'âge ordinaire de la retraite de l'AVS. Lorsque le preneur de

prévoyance prouve qu'il continue d'exercer une activité lucrative, le versement

des prestations peut être différé jusqu'à cinq ans au plus à compter de l'âge

ordinaire de la retraite de l'AVS."

b) L'autorité intimée soutient que

l'interprétation de l'art. 3 al. 1 OPP 3 a pour effet de reporter l'échéance

des prestations de prévoyance versées après 64/65 ans dans le cadre du pilier

3a au moment de la cessation de l'activité lucrative, voire à 69/70 ans en cas

de poursuite de l'activité lucrative après cet âge. Le recourant soutient au

contraire que l'acquisition des versements en espèce a pour effet de déclencher

leur échéance.

La loi s'interprète en premier lieu

selon sa lettre (interprétation littérale). Si le texte n'est pas absolument

clair, si plusieurs interprétations de celui-ci sont possibles, le juge

recherchera la véritable portée de la norme au regard notamment de la volonté

du législateur telle qu'elle ressort notamment des travaux préparatoires

(interprétation historique), du but de la règle, de son esprit, ainsi que des

valeurs sur lesquelles elle repose, singulièrement de l'intérêt protégé

(interprétation téléologique), ou encore de sa relation avec d'autres

dispositions légales (interprétation systématique). Lorsqu'il est appelé à

interpréter une loi, le Tribunal fédéral adopte une position pragmatique en

suivant ces différentes interprétations, sans les soumettre à un ordre de

priorité (ATF 143 II 202 consid. 8.4; 143 I 109 consid. 6 in initio).

c) Aussi bien l'autorité intimée que

le recourant s'accordent à dire que l'art. 3 al. 1 OPP 3, de même que les

dispositions correspondantes dans les autres législations traitant de la

prévoyance professionnelle, visent à maintenir les personnes ayant atteint

l'âge de la retraite sur le marché du travail. L'art. 3 al. 1 OPP 3 confère une

faculté, que les travailleurs demeurant actifs après l'âge de la retraite sont

libres d'exercer, dans le respect des conditions posées par l'institution de

prévoyance.

La loi ne réglemente pas expressément

l'hypothèse d'un retrait échelonné des prestations de vieillesse. Dans la

pratique, il a néanmoins été admis, s'agissant du deuxième pilier, qu'une

retraite partielle puisse conduire à des retraits échelonnés, à certaines

conditions (réduction du degré d'activité déterminante et durable; salaire

réduit en conséquence, prélèvement des prestations de vieillesse en proportion

du taux d'activité; modalités de la retraite partielle et de ses conditions

ancrées dans un règlement; cf. Bertrand Tille, LPP 2e pilier et 3e

pilier b – actualités, in: Daniel de Vries Reilingh (éd.), Droit fiscal et

assurances sociales, 2016, p. 71s.). Une retraite partielle qui conduit

uniquement à un retrait échelonné des prestations en capital est considérée

comme abusive sur le plan fiscal, deux prélèvements sous forme de capital étant

dans l'ensemble admis (Tille, ibidem). Ces considérations, développées

dans le domaine de la prévoyance du 2ème pilier, sont susceptibles

de s'appliquer également dans le champ d'application de la prévoyance

individuelle liée. Dans la mesure où le 2ème pilier

et le 3ème pilier lié (3a) servent tous les deux, que ce soit sous une forme

collective ou à titre individuel, à la prévoyance professionnelle, il convient

en effet de donner aux notions de base utilisées dans les deux régimes une

acception identique (arrêt TF 9C_218/2015 du 15 octobre 2015 consid. 6.2).

Le 3ème pilier lié se

distingue néanmoins du 2ème pilier en ce sens qu'une pluralité de

comptes de prévoyance ou de polices d'assurances est admise (cf. Circulaire

n°18 de l'AFC du 17 juillet 2008, Imposition des cotisations et des prestations

du pilier 3a, p. 4 ch. 5.2). Avant l'âge de la retraite, chaque contrat et

convention de prévoyance liée est en principe traité pour lui-même sous l'angle

de l'imposition, sous réserve d'une éventuelle évasion fiscale. Lorsque les

contrats/conventions ont été conclus avec diverses institutions, la demande de

versement de l'avoir de prévoyance auprès d'une institution n'entraîne en

principe pas l'échéance des contrats/conventions conclus auprès d'autres

institutions (cf. Gladys Laffely Maillard, Principes généraux de la prévoyance

professionnelle et de la prévoyance individuelle liée, in: Daniel de Vries

Reilingh (éd.), Droit fiscal et assurances sociales, p. 35; Conférence suisse

des impôts, Prévoyance et impôt, exemple B.3.1.2, p. 3; Gladys Laffely

Maillard, in: Commentaire romand de la LIFD, 2017, n°23 ad art. 22 LIFD;

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3e éd., 2916,

n°48 ad art. 22 LIFD, avec renvoi à une décision de la Commission de recours de

Bâle-Ville du 30 mars 1995 s'agissant du droit cantonal; Peter Locher,

Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, n°46 ad art. 22 LIFD, cet auteur soutenant,

se référant à la décision bâloise précitée, que la règle des échéances

indépendantes vaut pour autant que le preneur de prévoyance ait conclu des

contrats avec des institutions de prévoyance différentes). L'autorité intimée

admet, de surcroît, un échelonnement des retraits dans le cadre du pilier 3a

avant la survenance de l'âge de la retraite. Il n'y a pas de raison objective

qui justifierait de distinguer la solution prévalant avant que ne soit atteint

l'âge de la retraite de celle prévalant au-delà de celui-ci, lorsque l'activité

lucrative est maintenue. Aucune disposition légale ne permet en effet de

retenir que le législateur aurait entendu adopter une vision consolidée de

l'ensemble des comptes du pilier 3a, que ce soit avant ou après la survenance

de l'âge légal de la retraite (cf. également arrêt FI.2018.0049 du 3 avril 2019

consid. 3c). L'art. 33b LPP, qui dispose que l’institution de prévoyance peut

prévoir dans son règlement la possibilité pour les assurés de demander le

maintien de leur prévoyance jusqu’à cessation de leur activité lucrative, mais

au plus tard jusqu’à l’âge de 70 ans, n'a en particulier pas cette portée,

contrairement à ce que soutient l'autorité intimée.

On peut également, à titre de

comparaison, se référer à l'art. 12 de l'ordonnance fédérale du 3 octobre 1994

sur le libre passage dans la prévoyance vieillesse, survivants et invalidité

(OLP; RS 831.425). Selon cette disposition, la prestation de sortie peut être

transférée de la dernière institution de prévoyance en date à deux institutions

de libre-passage au maximum (al. 1). Selon la jurisprudence fédérale (arrêt TF

9C_479/2009 du 29 mars 2010 consid. 6 et le renvoi à l'ATF 129 V 245 consid.

5.3

p. 250s.), des considérations fiscales ont joué un rôle important pour

l'adoption de la limitation prévue par l'art. 12 OLP. En effet, en morcelant

son avoir de prévoyance par la multiplication de comptes de libre passage, un

assuré augmente "le risque de fuite devant l'impôt". L'OPP3 ne

contient pas une disposition similaire limitant le nombre admissible de

contrats de prévoyance. La circulaire n°18 du 17 juillet 2008 de l'AFC prévoit

d'ailleurs expressément qu'un preneur de prévoyance peut conclure plusieurs

contrats de prévoyance liée avec plusieurs établissements d'assurances ou

fondations bancaires, sans limiter leur nombre, la version allemande de ce

document précisant de surcroît que le preneur peut conclure non seulement

plusieurs contrats avec des institutions différentes, mais aussi plusieurs

conventions avec la même institution (cf. ch. 5.2).

La circulaire n°18 du 17 juillet 2008,

qui dispose de ce qui suit à son ch. 6.1, ne permet pas non plus d'interpréter

l'art. 3 al. 1 OPP 3 dans le sens soutenu par l'autorité intimée:

"La prévoyance liée sert exclusivement et

irrévocablement à la prévoyance et ne confère donc que des droits

d’expectative. C’est pourquoi les prestations de vieillesse du pilier 3a

peuvent être versées au plus tôt cinq ans avant l’âge de la retraite AVS (art.

3, al. 1, OPP 3). Les contrats/conventions de prévoyance qui prévoient la fin

du contrat après que l’assuré(e) ait atteint la 69ème année (femmes) resp. la 70ème année (hommes) ne sont

pas autorisés. La conclusion d’un nouveau contrat/convention de prévoyance

après cette échéance est aussi exclue. Le caractère d’expectative des

prestations cesse au plus tard cinq ans après l’âge de la retraite de l’AVS. Un

versement doit intervenir qui entraîne l’imposition de la prestation. Si le

preneur de prévoyance met fin à son activité lucrative après l’âge ordinaire de

la retraite de l’AVS, mais avant la 69ème année (femmes) resp. la 70ème année (hommes), les comptes

resp. les polices du pilier 3a encore existants sont dissous au moment de la

fin de l’activité lucrative, ce qui entraîne l’imposition des

prestations."

Retenir par ailleurs qu'un versement

acquis ne serait imposable qu'ultérieurement irait à l'encontre du principe

général selon lequel le revenu est imposable s'il

est réalisé, soit lorsque le contribuable acquiert une prétention ferme sur

laquelle il a effectivement le pouvoir de disposition (cf. ATF 113 Ib 23

consid. 2e p. 26; 105 Ib 238 consid. 4a p. 242). L'acquisition de la prétention

précède en effet en principe la prestation en argent (ATF 113 Ib 23 consid. 2e

p. 26). Une fois les prestations issues du pilier 3a versées, le bénéficiaire

est libre d'en disposer à sa guise, de sorte qu'il n'y a aucune raison de

différer l'imposition du capital ainsi acquis au moment de la cessation

effective de l'activité lucrative.

Il s'ensuit que l'interprétation de

l'art. 3 al. 1 OPP 3 ne permet pas de considérer que toutes les prestations du

pilier 3a versées au-delà de l'âge de la retraite devraient être imposées

conjointement, soit lors de la cessation de l'activité lucrative, soit cinq ans

après l'âge légal de la retraite (voir dans le même sens, arrêt FI.2018.0049 du

3.

avril 2019 consid. 3).

4.

L'autorité intimée prétend qu'une telle

interprétation est contraire au principe d'égalité de traitement, dans la

mesure où elle défavoriserait systématiquement les contribuables salariés, qui

sont limités à la "petite déduction" du pilier 3a selon l'art. 7 al.

1.

let. a OPP3.

a) En matière fiscale, le principe de l'égalité de

traitement est concrétisé par les principes de la généralité et de l'égalité de

l'imposition, ainsi que par le principe de la proportionnalité de la charge

fiscale fondée sur la capacité économique. Le principe de la généralité de

l'imposition interdit, d'une part, que certaines personnes ou groupes de

personnes soient exonérés sans motif objectif (interdiction du privilège

fiscal), car les charges financières de la collectivité qui résultent des

tâches publiques générales qui lui incombent doivent être supportées par l'ensemble

des citoyens (ATF 133 I 206 consid. 6.1 p. 215; 132 I 153 consid. 3.1 p. 154

s.); il prohibe, d'autre part, une surimposition d'un petit groupe de

contribuables (interdiction de la discrimination fiscale; cf. ATF 122 I 305

consid. 6a p. 313 s.; arrêt 2P.152/2005 du 25 octobre 2005 consid. 3.1, RDAF

2006.

II 109). Les différents principes de droit fiscal déduits de l'égalité de

traitement ont été codifiés à l'art. 127 al. 2 Cst. (cf. ATF 133 I 206 consid.

6.1

p. 215). En vertu de cette disposition, dans la mesure où la nature de

l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement

et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés (cf. aussi

ATF 140 II 157 consid. 7.1 p. 160).

La protection de l'égalité (art. 8 Cst.) et celle

contre l'arbitraire (art. 9 Cst.) sont étroitement liées. Une décision est

arbitraire lorsqu'elle ne repose pas sur des motifs sérieux et objectifs ou n'a

ni sens ni but. Elle viole le principe de l'égalité de traitement lorsqu'elle établit

des distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun motif raisonnable au

regard de la situation de fait à réglementer ou lorsqu'elle omet de faire des

distinctions qui s'imposent au vu des circonstances, c'est-à-dire lorsque ce

qui est semblable n'est pas traité de manière identique et lorsque ce qui est

dissemblable ne l'est pas de manière différente. Il faut que le traitement

différent ou semblable injustifié se rapporte à une situation de fait

importante (ATF 136 II 120 consid. 3.3.2 p. 127; 133 I 249 consid. 3.3 p. 254

s.; 131 I 1 consid. 4.2 p. 6 s.; 129 I 113 consid. 5.1 p. 125, 346 consid. 6 p.

357ss). L'inégalité de traitement apparaît ainsi comme une forme particulière

d'arbitraire, consistant à traiter de manière inégale ce qui devrait l'être de

manière semblable ou inversement (ATF 129 I 1 consid. 3 p. 3, 346 consid. 6 p.

357ss; 127 I 185 consid. 5 p. 192; 125 I 1 consid. 2b/aa p. 4 et les références

citées).

b) La différence de traitement entre

les personnes salariées et les autres contribuables repose en l'occurrence sur

un motif objectif, puisqu'il est lié à l'affiliation à une institution de

prévoyance au sens de l'art. 80 LPP (cf. art. 7 OPP3). Le système selon lequel

le contribuable indépendant peut choisir de s'affilier à une institution de

prévoyance a été voulu par le législateur fédéral. Ce système ne prévoit

pas de possibilité pour le juge ou l'autorité, qui sont tenus d'appliquer les

lois fédérales (art. 190 al. 1 Cst.), de s'écarter des conséquences inhérentes

à l'application de la législation sur la prévoyance professionnelle, plus

particulièrement en ce qui concerne les conséquences fiscales découlant de

l'application de l'art. 3 al. 1 OPP 3.

C'est par conséquent à tort que l'autorité intimée a

considéré que le procédé choisi par le contribuable, consistant à se faire

verser trois années consécutives l'avoir qu'il s'est constitué à titre de

prévoyance individuelle liée, portait atteinte au principe d'égalité de

traitement.

5.

A moins de démontrer que le contribuable aurait

abusivement conclu les différents contrats de prévoyance du pilier 3a,

l'autorité intimée ne pouvait ainsi considérer que l'ensemble des prestations

versées en 2015, 2016 et 2017 devaient être cumulées. L'autorité intimée ne

prétend en l'occurrence pas que le procédé utilisé par le recourant devrait

être considéré comme une évasion fiscale, ce qu'il lui incombe de démontrer, de

sorte que sa décision doit être annulée.

6.

Il suit de ce qui précède que le recours doit être

admis et la décision attaquée annulée, le dossier étant renvoyé à l'autorité

intimée pour nouvelle décision dans le sens des considérants, à savoir en

procédant à l'imposition des prestations en capital en cause pour chaque année

où celles-ci ont été versées sans les cumuler. Le recourant, qui obtient gain

de cause avec l'assistance d'un mandataire, a droit à des dépens, à la charge

de l'autorité intimée. Il est statué sans frais.

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est admis.

II.

La décision sur réclamation du 21 mars 2018 de

l'Administration cantonale des impôts est annulée, le dossier lui étant renvoyé

pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

III.

Il est statué sans frais.

IV.

L'Etat de Vaud, par l'intermédiaire de l'Administration

cantonale des impôts, versera au recourant une indemnité de 2'000 (deux mille)

francs à titre de dépens.

Lausanne, le 17 juillet 2019

La

présidente: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.

), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.