FI.2018.0100

CDAP - FI.2018.0100 - 2019-07-03 - A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions, Office d'impôt du district du Jura-Nord vaudois

3 juillet 2019Français17 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

Ensuite du décès de son père ********, A.________ (ci-après également:

le recourant) a hérité de 50% des actions de la société B.________ SA

(ci-après: la société), dont il était également administrateur avec signature

collective à deux entre février 1996 et juillet 2004. Il est par la même

occasion devenu débiteur du compte courant actionnaire que son père détenait au

sein de la société.

A.________ a vendu les actions de B.________ SA le

28 février 2002.

Le compte courant actionnaire d'A.________ s'élevait

à 285'792 fr. au 31 décembre 2003. Différentes opérations ont permis de solder

ce compte dans le courant de l'année 2004, dont l'abandon, par la société, de

sa créance à l'égard d'A.________ à concurrence de 177'000 francs. La société a

mis à charge d'A.________ l'impôt anticipé, s'élevant à 61'950 francs.

A.________ a déposé, le 3 juin 2005, par l'intermédiaire du Bureau

Fiduciaire C.________ SA, sa déclaration d'impôt relative à la période fiscale

2004, déclarant un revenu imposable de 72'600 fr. en ce qui concerne l'impôt

cantonal et communal (ICC), respectivement 72'900 fr. en ce qui concerne

l'impôt fédéral direct (IFD). A.________ a par ailleurs déclaré une fortune

nulle. Il n'a pas indiqué avoir effectué ou reçu des donations, ni n'a justifié

les augmentations et diminutions de son revenu et de sa fortune.

Le 20 février 2006, l'Office d'impôt de Cossonay a établi le revenu

imposable d'A.________ à 77'500 fr. pour l'ICC et à 78'400 fr. pour l'IFD, sa

fortune imposable étant fixée à 63'000 francs.

L'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) a ouvert, à

l'encontre d'A.________, une procédure pour soustraction d'impôt portant sur la

période fiscale 2004. Le 15 septembre 2009, elle a adressé au contribuable une

proposition de rectification de sa taxation par procédure simplifiée, contenant

un taux de majoration de l'impôt de 0,4 et fixant dès lors les compléments

d'impôt dus à 100'979,30 fr., en relation avec l'adjonction, dans les revenus

d'A.________, de l'abandon de créance dont il a bénéficié.

Bien qu'ayant remis en cause l'opportunité d'une

majoration de 0,4, considérant que l'absence de déclaration des revenus tirés

de l'abandon de créance devait être imputée à sa fiduciaire, A.________ a

accepté la proposition de l'ACI le 26 novembre 2009.

L'ACI a dès lors procédé au réexamen de la décision

du 20 février 2006, reprenant notamment dans le revenu imposable d'A.________,

avec majoration, le montant de la prestation appréciable en argent obtenue de

la société, correspondant à l'abandon de créance. L'ACI a ainsi fixé, le 30

novembre 2009, à 325'300 fr. le revenu imposable d'A.________ au titre de l'ICC

et à 326'200 fr. son revenu imposable au titre de l'IFD.

A.________ a ouvert action, par demande du 13 mai 2013, à l'encontre du

Bureau Fiduciaire C.________ SA en liquidation, en vue notamment d'obtenir le

paiement d'une somme de 89'451,55 francs.

Une expertise a été mise en œuvre dans le cadre de

cette procédure, l'expert ayant rendu son rapport le 11 février 2016, qu'il a complété

le 10 mai 2016.

A.________ a modifié ses conclusions le 13 juin

2016, les augmentant à la somme de 93'513,05 francs.

Le 18 mai 2017, le Tribunal d'arrondissement de la

Côte a partiellement admis la requête formée par A.________ à l'encontre du

Bureau fiduciaire C.________ SA en liquidation, condamnant cette dernière à lui

verser la somme de 61'950 francs. Le Tribunal d'arrondissement a en substance,

se référant au rapport d'expertise, considéré qu'il appartenait à la mandataire

professionnelle d'A.________ de traiter les conséquences fiscales de l'abandon

de créance consenti par la société en faveur d'A.________. En ne le faisant

pas, la mandataire n'avait pas veillé de manière satisfaisante à la sauvegarde

des intérêts d'A.________ et n'avait pas respecté son devoir de fidélité. La

mandataire avait dès lors, de manière fautive, violé son devoir de diligence et

de fidélité à l'égard d'A.________ (p. 21/22). Le Tribunal d'arrondissement a

considéré que le dommage était limité à 61'950 fr., ce qui correspond au

montant de l'impôt anticipé irrécupérable mis à la charge d'A.________ par la

société. La majoration d'impôt (31'563,05 fr.), assimilable à une amende

fiscale, étant de nature strictement personnelle et ne pouvant être infligée

qu'en présence d'une faute du contribuable, le Tribunal d'arrondissement a

exclu de la considérer comme faisant partie du dommage subi par A.________ du

fait de l'activité de sa mandataire (p. 24/25).

A.________ a sollicité, par acte de son avocat du 16 août 2017, la

révision de sa décision de taxation en relation avec la période fiscale 2004. Le

résultat de la procédure probatoire ayant abouti au jugement rendu le 18 mai

2017 constituerait, de son point de vue, un nouveau moyen de preuve lui

permettant d'établir que l'élément subjectif de l'infraction qui lui était

reprochée n'était pas donné.

Le 28 septembre 2017, l'ACI a rejeté la demande de révision d'A.________.

Agissant par l'intermédiaire de son avocat, A.________ a formé une

réclamation à l'encontre de la décision de l'ACI du 28 septembre 2017, qui a

été rejetée par l'ACI le 10 avril 2018.

A.________ a recouru, par acte de son mandataire du 11 mai 2018, auprès

de la Cour de droit administratif et public du Tribunal cantonal à l'encontre

de la décision de l'ACI du 10 avril 2018, concluant à sa réforme, en ce sens

que sa demande de révision est admise et la décision de taxation relative à la

période fiscale 2004 révisée dans le sens que la majoration au taux de 0,40 est

abandonnée. A.________ conclut subsidiairement à l'annulation de la décision et

au renvoi de la cause à l'ACI.

L'ACI s'est déterminée le 29 juin 2018 et a conclu

au rejet du recours.

Invité à répliquer, A.________ a maintenu ses

conclusions le 30 août 2018.

L'ACI a dupliqué le 25 septembre 2018.

A.________ s'est encore brièvement déterminé le 14

novembre 2018.

Le Tribunal a statué par voie de circulation.

Considérants

1.

a) La procédure de révision est réglée à l'art. 149 de la loi fédérale

du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), qui dispose à

son alinéa 3 que le rejet de la demande de révision et la nouvelle décision ou

le nouveau prononcé peuvent être attaqués par les mêmes voies de droit que la

décision ou le prononcé antérieur. Les dispositions relatives à la procédure

suivie lors de la décision ou du prononcé antérieur sont applicables (al. 4; cf.

également l'art. 205 de la loi du 4 juillet 2000 sur les impôts directs

cantonaux [LI; BLV 642.11] en ce qui concerne l'ICC).

A teneur de l’art. 140 al. 1 LIFD, le contribuable

peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en

s'adressant, dans les 30 jours à compter de la notification de la décision

attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités fiscales. Le

recours au Tribunal cantonal contre les décisions sur réclamation s'exerce conformément

à la loi sur la procédure administrative (art. 199 LI).

b) Le recours ayant été interjeté en l’espèce dans

la forme prescrite (art. 140 al. 2 LIFD et 79 de la loi vaudoise du 28 octobre

2008.

sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV 173.36], par renvoi de

l'art. 99 LPA-VD) et le délai de trente jours (art. 140 al. 1 LIFD et

95.

LPA-VD), il y a lieu d’entrer en matière.

2.

A titre de mesure d'instruction, le recourant sollicite son audition

personnelle, ainsi que celle de D.________. Il requiert par ailleurs la

production du dossier du Tribunal d'arrondissement. Cette dernière demande est

sans objet, le recourant ayant lui-même versé ces pièces à la procédure.

a) Le droit d'être entendu garanti

par l'art. 29 al. 2 Cst. (v. ég. l’art. 17 al. 2 Cst.-VD)

comprend notamment le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur les éléments pertinents avant

qu'une décision ne soit prise touchant sa situation juridique, d'avoir accès

au dossier, de produire des preuves pertinentes,

d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de

preuves pertinentes, de participer à

l'administration des preuves essentielles ou à tout le moins de s'exprimer sur son

résultat, lorsque cela est de nature à influer sur la décision

à rendre (ATF 142 II 218 consid. 2.3; 142 III 48 consid. 4.1.1; 137 IV 33

consid. 9.2). Ce droit suppose notamment que le fait à prouver soit pertinent

et que le moyen de preuve proposé soit apte et nécessaire à prouver ce fait. Le

droit d'être entendu découlant de l'art. 29 al. 2 Cst. ne comprend toutefois

pas le droit d'être entendu oralement, ni celui d'obtenir l'audition de témoins

(ATF 130 II 425 consid. 2.1). L'autorité peut donc renoncer à procéder à des

mesures d'instruction lorsque les preuves

administrées lui ont permis de former sa conviction et que, procédant d'une manière non arbitraire à une appréciation

anticipée des preuves qui lui sont encore proposées, elle a la certitude que

ces dernières ne pourraient l'amener à modifier son opinion (ATF 141 I 60

consid. 3.3 p. 64; 140 I 285 consid. 6.3.1 p. 299).

b) On ne voit pas en l'occurrence ce que l'audition

du recourant serait susceptible d'établir, qui n'aurait pu être exposé par

écrit. Il en va de même de l'audition de D.________, dont les éclairages ne se

justifieraient qu'à la condition qu'il soit entré en matière sur la demande de

révision du recourant. Tel n'étant pas le cas, comme on le verra ci-dessous, il

n'est pas nécessaire d'y procéder. Dans ces circonstances et par appréciation

anticipée des preuves, les requêtes d'audition personnelle du recourant ainsi

que celle tendant à l'audition de D.________ en qualité de témoins doivent être

rejetées, le Tribunal étant suffisamment renseigné sur les faits de l'affaire.

3.

Il convient ensuite d'examiner si c'est à bon droit que l'autorité

intimée a refusé d'entrer en matière sur la demande de révision du recourant.

a) La procédure de révision est une voie de droit

extraordinaire qui permet exceptionnellement de remettre en cause une décision

entrée en force (cf. notamment arrêts FI.2008.0106 du 27 mai 2009; FI.2004.0017

du 18 juin 2004; FI.1995.0046 du 13 juin 1996).

En matière d'impôt cantonal et communal, les

conditions de la révision sont définies à l'art. 203 LI (cf. également l'art.

51.

de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts

directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]), dont la teneur est la

"1Une décision ou un prononcé entré en force

peut être révisé en faveur du contribuable, sur sa demande ou d'office :

a. lorsque des faits importants ou des preuves concluantes

sont découverts;

b. lorsque l'autorité qui a statué n'a pas tenu compte de

faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou devait

connaître ou qu'elle a violé de quelque autre manière l'une des règles

essentielles de la procédure;

c. lorsqu'un crime ou un délit a influé sur la décision ou le

prononcé.

2.

La révision est exclue lorsque le requérant

invoque des motifs qu'il aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure

ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait

raisonnablement être exigée de lui."

Il s'agit des mêmes motifs que ceux prévus par

l'art. 147 LIFD en matière d'impôt fédéral direct. Ces dispositions ouvrent la

voie de la révision notamment lorsque le requérant découvre des faits nouveaux

importants ou des preuves qu'il n'avait pas pu invoquer dans la procédure de

taxation ou de recours. Par fait nouveau, on entend des faits antérieurs à la

décision de taxation, mais découverts seulement par la suite (pseudo-nova).

Selon l'art. 204 LI, la demande de révision doit

être déposée dans les nonante jours qui suivent la découverte du motif de

révision, mais au plus tard dans les dix ans dès la notification de la décision

ou du prononcé.

b) A teneur des art. 51 al. 2 LHID et 203 al. 2 LI,

la révision est exclue lorsque le requérant a invoqué des motifs qu’il aurait

déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s’il avait fait preuve

de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui.

En application de l'art. 147 al. 2 LIFD, disposition

qui a un contenu similaire à l'art. 203 al. 2 LI, le Tribunal fédéral a relevé

qu'il s'agissait là d'une limitation importante à la révision, qui s'explique

par le caractère subsidiaire de cette voie de droit et par les exigences de la

sécurité du droit (Hugo Casanova, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, n°

15.

ad art. 147 LIFD). Il faut se montrer strict dans

l'obligation de diligence imposée au requérant (cf. arrêts TF 2C_941/2015 du 9

août 2016 consid. 6.3;2F_12/2014 du 12 février 2015 consid. 3.1; ég. Hugo

Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, in Commentaire Romand, Impôt fédéral direct, 2ème

éd., Bâle 2017, ad art. 147 LIFD, n. 15). Une révision est ainsi exclue, si

elle est requise en raison d'un manque de connaissances juridiques du contribuable,

si elle tend à faire corriger une erreur de droit ou à faire adopter une autre

théorie juridique, si elle est demandée par un contribuable qui a violé ses

obligations ou qui s'est trompé lors de sa déclaration d'impôt (ATF 111 Ib 209

consid. 1; 98 Ia 568 consid. 5b; TF 2C_941/2015 du 9 août 2016 consid. 6.3; ég.

Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, op. cit., ad art. 147 LIFD, n. 15; arrêt

FI.2017.0099 du 25 septembre 2018 consid. 4a).

c) En l'occurrence, le recourant entend obtenir de

l'autorité intimée qu'elle revienne sur sa décision du 30 novembre 2009 de

majorer de 0,4 son revenu imposable. De son point de vue, la procédure

probatoire ayant abouti au jugement rendu par le Tribunal d'arrondissement le

18.

mai 2017 constituerait un fait nouveau, respectivement une preuve nouvelle

au sens des art. 203 al. 1 let. a LI et 147 al. 1 let. a LIFD, justifiant

d'entrer en matière sur sa demande de révision. La procédure probatoire mise en

œuvre par les autorités civiles permettrait désormais d'établir qu'aucune faute

ne pouvait lui être reprochée quant à l'absence de mention, dans sa déclaration

fiscale relative à la période fiscale 2004, de l'abandon de créance consenti

par la société en sa faveur.

Comme l'a retenu à juste titre l'autorité intimée,

on ne saurait considérer que le résultat de la procédure probatoire menée

devant les autorités civiles constitue un fait ou une preuve nouvelle. Cette

procédure devait en effet permettre d'établir la violation, par la mandataire

du recourant, de ses obligations contractuelles lors de l'établissement de la

déclaration d'impôt du recourant relative à la période fiscale 2004. Le fait

que les autorités civiles soient parvenues à la conclusion que la mandataire du

recourant s'était effectivement rendue coupable d'une violation de ses devoirs

contractuels ne change rien au fait que le recourant a été sanctionné d'une

majoration de ses éléments imposables en raison de son propre manquement.

Il est admis en effet que, lorsqu'il mandate une

fiduciaire pour remplir sa déclaration d'impôt, le contribuable n'est pas

déchargé de ses obligations et responsabilités fiscales, mais doit supporter

les inconvénients d'une telle intervention; il répond en particulier des

erreurs de l'auxiliaire qu'il n'instruit pas correctement ou dont il ne

contrôle pas l'activité, du moins s'il était en mesure de reconnaître ces

erreurs. Lorsqu'un contribuable signe sa déclaration fiscale, conformément à l'art. 124 al. 2 LIFD, il endosse la responsabilité de la

véracité des indications qui s'y trouvent; il répond ainsi lui-même des

infractions fiscales commises si une faute lui est imputable; il ne peut se

libérer en faisant valoir qu'il s'est fait assister ou conseiller. Il ne faut

en effet pas que le contribuable qui se fait représenter soit favorisé par

rapport au contribuable qui remplit sa déclaration fiscale lui-même, par la

possibilité de se soustraire à sa responsabilité en se retranchant derrière son

représentant pour des fautes qui lui sont imputables (arrêt TF 2C_909/2011 du

23.

avril 2012 consid. 3.5 et les références citées). L'importance des montants

en cause joue aussi un rôle non négligeable, dès lors que l'absence d'un

montant sur la déclaration d'impôt peut d'autant plus difficilement échapper au

contribuable que la somme est élevée (arrêt TF 2C_528/2011 du 17 janvier 2012

consid. 2 in fine).

Il est sans importance, dans ce contexte, que les

autorités civiles aient administré des preuves en relation avec une éventuelle

faute concomitante du recourant. Si l'on admet que le recourant a correctement

instruit la fiduciaire qui a établi sa déclaration fiscale, l'instruction des

autorités civiles n'a pas porté sur le respect, par le recourant, de son

obligation de contrôler la déclaration fiscale que sa mandataire lui a fait

parvenir. Le recourant échoue ainsi à démontrer que les éventuelles preuves

nouvelles à sa disposition devraient permettre d'établir qu'il a satisfait à

son devoir de contrôle, et non seulement à son devoir d'instruction.

Les circonstances personnelles dans lesquelles le recourant

se trouvait lorsqu'il a accepté la proposition de règlement de l'ACI importent

peu. On ne voit en effet pas en quoi l'impossibilité, pour le recourant, de contacter

la personne chargée d'établir sa déclaration d'impôts, respectivement d'obtenir

son dossier auprès de la fiduciaire concernée, aurait une quelconque importance

pour établir qu'il a satisfait à son devoir de contrôle. Aucune des nouvelles

preuves produites par le recourant (dont l'expertise mise en œuvre par les

autorités judiciaires) n'apparaît déterminante pour se prononcer sur

l'éventuelle violation, par le recourant, de son obligation de contrôle. Tous

les moyens qu'il soulève actuellement à l'appui de sa demande de révision

auraient pu être invoqués dans le cadre d'une procédure ordinaire dirigée contre

la décision rendue à l'issue de la procédure de rappel d'impôt. Le recourant

avait en effet tout le loisir de fournir à cette occasion la preuve qu'il ne

pouvait lui être reproché aucun comportement fautif. Il aurait pu également

requérir, dans ce cadre, la suspension de la procédure de réclamation jusqu'à

droit connu sur le sort du procès civil.

Dans ces circonstances, l'autorité a considéré à

juste titre que les conditions permettant la révision de sa décision de

majoration pour la période fiscale 2004 n'étaient pas réunies.

4.

Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Le

recourant, qui succombe, supportera les frais de justice et n’a pas droit à des

dépens (art. 49, 55, 91 et 99 LPA-VD).

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Le recours est rejeté.

II.

La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des

impôts le 10 avril 2018 est confirmée.

III.

Un émolument de 1'500 (mille cinq cents) francs est mis à la charge d'A.________.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 3 juillet 2019

présidente: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.

), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.