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Décision

FI.2018.0216

CDAP - FI.2018.0216 - 2019-05-09 - A._____, B._____/Administration cantonale des impôts

9 mai 2019Français24 min

Source vd.ch

Faits

Vu les faits suivants:

A.

A.________ et B.________ (ci-après aussi: les contribuables ou les

intéressés) ont vendu, le 16 juin 2012, l'immeuble dont ils étaient

propriétaires à ******** pour le prix de 825'000 francs. Ils ont déposé le 19

juin 2012 leur déclaration pour l'imposition des gains immobiliers, établissant

leur gain immobilier imposable à 142'671,75 fr., compte tenu des éléments

suivants:

Prix de vente 825'000

fr.

./. Commission de courtage et frais de vente 21'730

fr.

Prix de vente net 803'270

fr.

Prix d'acquisition 622'000

fr.

Impenses selon liste 38'598,25

fr.

Prix de revient déterminant 660'598,25

fr.

Gain immobilier 142'671,75

fr.

B.

Dans sa décision de taxation du 24 août 2012, l'Office d'impôt du

district de Nyon (ci-après: l'office d'impôt) a taxé les contribuables sur la

base d'un gain immobilier de 143'845 fr. au taux de 20%. L'office d'impôt a

refusé la prise en compte de deux factures mentionnées par les contribuables

dans la liste de leurs impenses, soit:

- la facture de ******** du 6 juin 2012, pour un

montant de 500 fr., correspondant aux frais de traitement des hypothèques, au

motif qu'il s'agissait de frais d'intérêts hypothécaires, déductibles dans le

cadre de la déclaration d'impôt ordinaire "au même titre que la pénalité

pour échéance anticipée";

- la facture de ******** Sàrl du 21 janvier 2011,

pour un montant de 673,40 fr., au motif qu'il s'agissait de frais de

remplacement déductibles dans la déclaration d'impôt ordinaire.

A.________ et B.________ n'ont pas contesté la

décision de l'office d'impôt du 24 août 2012.

C.

A.________ et B.________ ont transféré leur domicile dans le Canton de

Neuchâtel, où ils se sont établis depuis le 2 mars 2012. Ils ont été de ce fait

imposés sur leur revenu ordinaire et leur fortune pour l'ensemble de la période

fiscale 2012 dans le Canton de Neuchâtel.

D.

Le 15 novembre 2013, l'office d'impôt a rendu une décision de

répartition intercantonale pour l'année 2012, admettant en déduction de leur

revenu imposable un montant de 6'574 fr. correspondant à une part des indemnités

pour résiliation anticipée des contrats hypothécaires.

E.

A l'appui de leur déclaration d'impôt relative à la période fiscale

2012, A.________ et B.________ ont porté en déduction de leur revenu imposable

un montant de 44'001,20 fr., correspondant aux frais de traitement (500 fr.) et

aux pénalités de résiliation (9'174,30 fr. et 34'326,90 fr.) ressortant d'un

décompte de ******** SA du 6 juin 2012. Ces montants correspondent aux intérêts

que les intéressés auraient dû verser au créancier hypothécaire jusqu'à

l'échéance du contrat, compte tenu d'une adaptation liée aux taux d'intérêt du

marché.

F.

Le 16 octobre 2013, le Service des contributions de la République et

canton de Neuchâtel a refusé la déduction revendiquée de 44'001,20 fr., au

motif que les indemnités versées en raison de la résiliation anticipée des

contrats hypothécaires ne constituaient pas des intérêts passifs déductibles au

sens des art. 33 al. 1 let. a de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur

l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11) et 9 al. 2 let. a de la loi fédérale

du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des

communes (LHID; RS 642.14). Cette décision a été confirmée, sur réclamation,

par le Service des contributions le 21 novembre 2013, puis sur recours, par la

Cour de droit public du Tribunal cantonal neuchâtelois par arrêt du 27 novembre

2014.

Par arrêt du 3

avril 2017 (arrêt TF 2C_1165 et 1166/2014 du 3 avril 2017, publié au Recueil

officiel in ATF 143 II 396), le Tribunal fédéral a rejeté le recours interjeté

par A.________ et B.________ contre l'arrêt du Tribunal cantonal neuchâtelois

du 27 novembre 2014.

G.

Le 16 mai 2017, A.________ et B.________ ont sollicité de l'Administration

cantonale des impôts (ci-après: l'ACI) la révision de la taxation du 24 août

2012 du gain immobilier, s'appuyant sur le fait que les autorités

neuchâteloises avaient définitivement refusé d'admettre en déduction de leur

revenu imposable les frais liés à la résiliation anticipée des contrats

hypothécaires. Les impenses prises en compte pour déterminer le gain immobilier

devaient ainsi être augmentées des pénalités et frais subis, à hauteur de

44'001,20 fr., à défaut de quoi ils subiraient une double imposition prohibée

par l'art. 127 al. 3 Cst. Leur demande a été transmise à l'office d'impôt du

district de Nyon.

H.

Le 21 août 2017, l'office d'impôt a refusé d'accéder à la demande de

révision des contribuables.

I.

Agissant par l'intermédiaire de leur avocate, ceux-ci ont formé une

réclamation à l'encontre de cette décision le 5 septembre 2017, transmise à l'ACI

comme objet de sa compétence.

Une audition a eu lieu le 10 septembre 2018, à

l'issue de laquelle l'avocate des contribuables a demandé qu'une décision

formelle soit rendue.

J.

Le 28 septembre 2018, l'ACI a rejeté la réclamation d'A.________ et B.________

et confirmé la décision de l'office d'impôt du 21 août 2017. L'ACI a en

substance considéré que les contribuables auraient dû prendre des conclusions

en modification de la décision de taxation du gain immobilier du 24 août 2012

dans le cadre de la procédure pendante auprès du Tribunal fédéral. Les

contribuables, qui pouvaient faire valoir leurs moyens dans le cadre de cette

procédure, étaient désormais déchus du droit de solliciter la révision de la

décision de taxation du 24 août 2012.

K.

Le 30 octobre 2018, A.________ et B.________ (ci-après: les recourants)

ont recouru, par l'intermédiaire de leur avocate, auprès de la Cour de droit

administratif et public du Tribunal cantonal à l'encontre de la décision de

l'ACI du 28 septembre 2018, en concluant implicitement à sa réforme, en ce sens

que leur demande de révision est admise et le solde des indemnités pour

résiliation anticipée des contrats de prêts hypothécaires et frais de traitement

des hypothèques, à concurrence d'un montant de 37'427,20 fr. (44'001,20 fr. –

6'574 fr.), est déduit de l'assiette de leur gain immobilier imposable. Ils

concluent subsidiairement au renvoi de la cause à l'autorité intimée pour

nouvelle décision au sens des considérants.

L'ACI a répondu le 14 décembre 2018 et a conclu au

rejet du recours.

Invités à répliquer, les recourants ont maintenu, le

31 janvier 2019, leurs conclusions.

L.

Le Tribunal, après en avoir délibéré, a statué à huis clos.

Considérants

1.

Déposé dans le délai de trente jours fixé par l’art. 95 de la loi

vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV

173.

), applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet

2000.

sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), le recours est

intervenu en temps utile. Il respecte au surplus les conditions formelles

énoncées à l’art. 79 LPA-VD.

2.

Les recourants reprochent à l’autorité intimée d'avoir refusé leur

demande de révision de la taxation du 24 août 2012 du gain immobilier suite à

l'arrêt du 3 avril 2017 du Tribunal fédéral. Ils invoquent la violation des

dispositions régissant la révision des décisions fiscales ainsi que celle du

principe de l'interdiction de la double imposition intercantonale (art. 127 al.

3.

Cst.).

a) aa) La procédure de révision est une voie de

droit extraordinaire qui permet exceptionnellement de remettre en cause une

décision entrée en force (cf. notamment arrêts FI.2008.0106 du 27 mai 2009;

FI.2004.0017 du 18 juin 2004; FI.1995.0046 du 13 juin 1996).

En matière d'impôt cantonal et communal, les

conditions de la révision sont définies à l'art. 203 LI, dont la teneur est la

suivante:

"1Une décision ou un prononcé entré en force

peut être révisé en faveur du contribuable, sur sa demande ou d'office :

a. lorsque des faits importants ou des preuves concluantes

sont découverts;

b. lorsque l'autorité qui a statué n'a pas tenu compte de

faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait ou devait

connaître ou qu'elle a violé de quelque autre manière l'une des règles

essentielles de la procédure;

c. lorsqu'un crime ou un délit a influé sur la décision ou le

prononcé.

2.

La révision est exclue lorsque le requérant

invoque des motifs qu'il aurait déjà pu faire valoir au cours de la procédure

ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence qui pouvait

raisonnablement être exigée de lui."

Il s'agit des mêmes motifs que ceux prévus par

l'art. 147 LIFD en matière d'impôt fédéral direct. Ces dispositions ouvrent la

voie de révision notamment, lorsque le requérant découvre des faits nouveaux

importants ou des preuves qu'il n'avait pas pu invoquer dans la procédure de

taxation ou de recours. Par fait nouveau, on entend des faits antérieurs à la

décision de taxation, mais découverts seulement par la suite (pseudo-nova).

Seuls peuvent toutefois être invoqués les faits qui ne pouvaient pas être

connus du contribuable malgré toute la diligence qu'on pouvait attendre de lui

(cf. art. 203 al. 2 LI). Cette limitation s'explique par le caractère

subsidiaire de la révision et par les exigences de sécurité du droit (TF

2C_941/2015 du 9 août 2016 consid. 6.3;2C_917/2015 du 29 octobre 2015 consid.

2.

;2C_754/2015 du 14 septembre 2015 consid. 2.3 et les références citées; ég.

Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, in Commentaire Romand, Impôt fédéral

direct, 2ème éd., Bâle 2017, ad art. 147 LIFD, n. 15).

bb) L'art. 127 al. 3 Cst. interdit la double

imposition intercantonale.

Certaines législations cantonales admettent

expressément l'existence d'un motif de révision en cas de double imposition

intercantonale lorsqu'il résulte d'une décision de l'autorité compétente que le

canton doit limiter son imposition pour éviter une double imposition

intercantonale (art. 232 al. 1 let. d StG TI; art. 189 al. 1 let. d StG AR;

art. 186 al. 1 let. d StG LU, art. 165 al. 1 let. e StG SO, cités par Hugo

Casanova, in Interkantonales Steuerrecht, Bâle 2011, § 45, n. 10). Une partie

de la doctrine ainsi que la jurisprudence cantonale zurichoise considèrent que

cette voie de la révision en cas de double imposition intercantonale existe de

par l'art. 127 al. 3 Cst., indépendamment de l'existence d'une base légale

expresse en droit cantonal (Casanova, op. cit., § 45, n. 10 et réf. citées;

Peter Locher, Einführung in das interkantonale Steuerrecht, 4ème

éd., Berne 2015, p. 133-135 ; ATF 139 II 373, traduit in RDAF 2016 II 1 ss,

consid. 1.5 où la question a été laissée indécise).

cc) Selon l'art. 204 LI, la demande de révision doit

être déposée dans les nonante jours qui suivent la découverte du motif de

révision, mais au plus tard dans les dix ans dès la notification de la décision

ou du prononcé.

b) En l'espèce, il convient d'abord de relever que

l'arrêt du Tribunal fédéral du 3 avril 2017, qui est intervenu postérieurement à

l'entrée en force à la décision attaquée, ne constitue pas un fait nouveau

important justifiant une demande de révision au sens de l'art. 203 al. 1 let. a

LI. Il ne tombe pas non plus dans le champ d'application des autres motifs de

révision prévus par la loi.

Pour le surplus, au contraire des

législations cantonales citées supra, la LI ne contient pas une disposition

spécifique créant un motif de révision en cas de double imposition

intercantonale. Le principe de l'art. 127 al. 3 Cst. doit par ailleurs être

nuancé par celui de la sécurité juridique. Une taxation fiscale matériellement

inexacte qui n'a pas fait l'objet d'un recours ou qui, sur recours, a été

confirmée ou modifiée, entre en force non seulement formellement, mais en

principe aussi matériellement et devient ainsi définitive même si elle n'est

pas conforme au droit matériel. Le contribuable qui entend corriger une

taxation matériellement inexacte doit procéder par la voie de la révision, voie

de droit extraordinaire et subsidiaire qui ne doit pas vider de sens les voies

et délais de recours ordinaires, pour autant que les conditions en soient

remplies (arrêts FI.2017.0099 du 25 septembre 2018 consid. 5a; FI.2007.0034 du

19.

mai 2008 et FI.2005.0181 du 26 juillet 2007; ég. Agner/Jung/Steinmann, Commentaire

de la loi sur l'impôt fédéral direct, Zurich 2001, ch. 3 ad art. 147 LIFD). Il

en résulte que le refus d'une demande de révision dont les conditions ne sont

pas remplies ne viole pas en soi le principe de l'interdiction de la double

imposition intercantonale.

On peut en outre se demander si, compte tenu de ce

qui précède, la demande de révision ne doit pas de toute manière être

considérée comme tardive. En effet, les recourants avaient connaissance d'une

possible double imposition intercantonale au plus tard au moment où la Cour de

droit public du Tribunal cantonal neuchâtelois a rendu son arrêt et confirmé

que l'indemnité de résiliation ne constituait pas un intérêt passif déductible

du revenu. Or, ils n'ont pas déposé leur demande de révision dans les nonante

jours dès la notification de cet arrêt mais dès celle de l'arrêt du Tribunal

fédéral.

Il s'ensuit que, pour ces motifs déjà, c'est à juste

titre que l'autorité intimée a rejeté la réclamation des recourants et confirmé

la décision de l'autorité de première instance.

3.

Même si l'on devait admettre l'existence d'un motif de révision au sens

de l'art. 203 al. 1 LI, la demande de révision des recourants devrait de

toute manière être rejetée pour les raisons qui suivent.

a) A teneur des art. 51 al. 2 LHID et 203 al. 2 LI,

la révision est exclue lorsque le requérant a invoqué des motifs qu’il aurait

déjà pu faire valoir au cours de la procédure ordinaire s’il avait fait preuve

de toute la diligence qui pouvait raisonnablement être exigée de lui.

En application de l'art. 147 al. 2 LIFD, disposition

qui a un contenu similaire à l'art. 203 al. 2 LI, le Tribunal fédéral a relevé

qu'il s'agissait là d'une limitation importante à la révision, qui s'explique

par le caractère subsidiaire de cette voie de droit et par les exigences de la

sécurité du droit (Hugo Casanova, Commentaire romand, Impôt fédéral direct, n°

15.

ad art. 147 LIFD). Il faut se montrer strict dans

l'obligation de diligence imposée au requérant (cf. arrêts TF 2C_941/2015 du 9

août 2016 consid. 6.3;2F_12/2014 du 12 février 2015 consid. 3.1). Une révision

est ainsi exclue, si elle est requise en raison d'un manque de connaissances

juridiques du contribuable, si elle tend à faire corriger une erreur de droit

ou à faire adopter une autre théorie juridique, si elle est demandée par un

contribuable qui a violé ses obligations ou qui s'est trompé lors de sa

déclaration d'impôt (ATF 111 Ib 209 consid. 1; 98 Ia 568 consid. 5b; TF

2C_941/2015 du 9 août 2016 consid. 6.3; ég. Hugo Casanova/Claude-Emmanuel Dubey,

op. cit., ad art. 147 LIFD, n. 15; arrêt FI.2017.0099 du 25 septembre 2018

consid. 4a).

Il convient dès lors d'examiner si les recourants

ont fait preuve de toute la diligence requise pour se plaindre, dans le cadre

de la procédure ordinaire, d'une violation de l'interdiction de la double

imposition intercantonale.

b) Selon l'art. 100 al. 5 de la loi fédérale du 17

juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF; RS 173.110), en matière de recours pour

conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir

au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet

d'un recours devant le Tribunal fédéral. A teneur de cette disposition, il est

possible soit de contester tout de suite la décision rendue par le canton qui

statue le premier, soit d'attendre la décision d'un autre canton et, en

recourant contre cette dernière, de remettre en cause simultanément celle du

premier. Le contribuable doit néanmoins, dans l'un des cantons au moins,

épuiser les instances de recours du canton concerné (ATF 139 II 373 consid.

1.4

, résumé et traduit in RDAF 2016 II 1; 133 I 308 consid. 2.3 et 2.4). Il

s'ensuit qu'en matière de double imposition intercantonale, le recours en

matière de droit public au Tribunal fédéral peut être déposé contre les

décisions de taxation déjà entrées en force d'un autre canton, même s'il ne

s'agit pas de décisions au sens de l'art. 86 LTF, prises en

dernière instance cantonale (ATF 139 II 373 consid. 1.4 précité; 133 I

300.

consid. 2.4).

c) En l'occurrence, si on ne saurait reprocher aux

recourants de ne pas avoir contesté d'emblée la décision de taxation du 24 août

2012.

qu'ils tenaient pour correcte, ceux-ci devaient compter au plus tard lors

de la notification de l'arrêt du Tribunal cantonal neuchâtelois du 27 novembre

2014.

avec l'éventualité qu'ils fassent l'objet d'une double imposition

intercantonale prohibée.

Comme le prévoit la jurisprudence précitée, ils

auraient pu et dû dans le cadre du recours au Tribunal fédéral contre cet arrêt

contester la validité de la décision de taxation vaudoise et faire valoir le

principe de l'interdiction de la double imposition intercantonale, dans

l'hypothèse où la déduction des frais de résiliation de leur crédit

hypothécaire ne seraient admis ni au titre de l'impôt sur le revenu ni au titre

de l'impôt sur les gains immobiliers (sur cette question, cf. not. arrêt TF

2C_674 et 675/2014 du 11 février 2015; ATF 143 II 396 consid. 2.4 et les

références citée; note de Raphaël Gani in RDAF 2012 II 96 ss).

Or, dans son arrêt, le Tribunal fédéral a retenu ce

qui suit (consid. 1.3, 2ème paragraphe, et consid. 5, non publiés au

Recueil officiel):

" 1.3 (...) Dans le cas

particulier, les recourants s'en prennent uniquement à la taxation

neuchâteloise, à l'exclusion de celle effectuée par le canton de Vaud. Ils ne

remettent aucunement en cause - même implicitement - la décision de taxation

définitive de l'Office d'impôt du district de Nyon. Les intéressés se

contentent au contraire d'approuver la solution vaudoise, sans proposer de

motivation subsidiaire, au cas où l'arrêt du Tribunal cantonal neuchâtelois

devait être confirmé par la Cour de céans. Dans ces conditions, il y a lieu de

considérer que l'objet du litige porté devant le Tribunal fédéral ne peut

concerner que l'imposition des recourants dans le canton de Neuchâtel.

(...)

5.

Invoquant l'art. 127 al. 3 Cst.,

les recourants reprochent à l'instance précédente d'avoir violé le principe de

l'interdiction de la double imposition intercantonale.

Il suffit à cet égard de constater

que c'est à bon droit que les autorités fiscales du canton de Neuchâtel,

compétentes pour procéder à la taxation des contribuables, ont refusé de

déduire les indemnités litigieuses de leurs revenus. La question de la prise en

compte de ces indemnités au titre d'impenses déductibles de l'impôt sur les

gains immobiliers dans le canton de Vaud ne se pose pas dans la mesure où,

comme déjà indiqué (cf. supra consid. 1.3), les recourants n'ont pas

demandé, même implicitement, l'annulation de la décision de l'Office d'impôt du

district de Nyon. Le grief des recourants doit par conséquent être

rejeté."

Il ressort ainsi clairement des considérants de

l'arrêt du Tribunal fédéral que celui-ci a considéré que les recourants n'avaient

pas - même implicitement - remis en cause à cette occasion la validité des

décisions de taxation vaudoises entrées en force. En ne saisissant pas

l'opportunité d'obtenir la modification de cette décision dans le cadre de la

procédure de recours contre la décision de taxation rendue par le canton de

Neuchâtel, les recourants ont manqué à leur devoir de diligence.

La connaissance, par l'autorité intimée, du

déménagement des recourants dans le Canton de Neuchâtel lorsqu'a été rendue la

décision de taxation du gain immobilier, ne saurait atténuer ce manquement. Les

autorités de taxation vaudoises n'ont en effet pas porté atteinte au principe

de la bonne foi en ne mettant pas les recourants en garde quant à l'existence

de divergences cantonales en matière d'imposition d'indemnités pour rupture anticipée

de contrat hypothécaire. On ne saurait en effet exiger de l'autorité intimée

qu'elle informe activement les contribuables des diverses pratiques cantonales

et du risque éventuel d'une double imposition.

Il s'ensuit que les recourants n'ont en l'espèce pas

fait preuve de la diligence requise.

4.

Les recourants demandent à pouvoir bénéficier de la procédure de

révision facilitée.

a) Une partie de la doctrine a postulé en faveur

d'une "révision facilitée" lorsqu'une décision administrative

est entachée d’une erreur essentielle et manifeste de l’autorité fiscale. Dans

un tel cas, la correction serait admise même en l'absence d’un motif classique

de révision et il importe peu que le contribuable ait été ou non en mesure de

faire corriger cette erreur dans la procédure ordinaire en faisant preuve de

l’attention commandée par les circonstances. En effet, l'autorité de taxation

commettrait un abus de droit en invoquant le manque de diligence du

contribuable pour s’opposer à la révision d’une taxation entachée d’un vice

dont elle est à l’origine et, partant, la première responsable (Hugo Casanova,

in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, Bâle 2008, n. 13 et 16 ad art. 147

LIFD, et les références citées). Le Tribunal fédéral, dans l'intérêt de la

sécurité du droit, a toutefois clairement exclu ce type de révision. Cette

jurisprudence vaut tant en matière d'impôt fédéral direct que d'impôt cantonal

et communal

(arrêts TF 2C_1066/2013 du 27 mai 2014 consid. 3.2;2A.710/2006 du 23 mai 2007

consid. 3.3, in: StE 2007 B 97.11 no 23, ainsi que les références

citées; arrêts FI.2016.0100 du 11 avril 2017 consid. 5a; FI.2016.0087 du 23

août 2016 consid. 3a).

b) Il n'y a pas lieu d'examiner si la situation

particulière de l'espèce justifie une "révision facilitée", la

jurisprudence du Tribunal fédéral excluant ce type de révision. Quoi qu'il en

soit, on ne voit pas quelle "erreur essentielle et manifeste"

l'autorité de taxation aurait pu commettre. L'autorité intimée s'est en effet

limitée, dans la décision dont la révision est requise, à exposer sa pratique

quant à la prise en compte des frais de rupture anticipée d'un contrat

hypothécaire. A supposer que les recourants aient accordé une confiance

particulière à cette motivation, renonçant à former une réclamation à l'encontre

de la décision en cause, ils conservaient la possibilité de déférer cette

décision au Tribunal fédéral, dans le cadre de leur recours dirigé à l'encontre

de l'arrêt neuchâtelois, comme on l'a vu ci-dessus. L'impossibilité d'obtenir

la révision de la décision en cause tient dès lors au seul manque de diligence

des recourants eux-mêmes, et non en raison d'une erreur de l'autorité intimée.

De même, il n'est pas décisif que les autorités

neuchâteloises aient apparemment considéré que la décision de taxation vaudoise

serait susceptible de révision, cet avis ne liant de toute manière pas les

autorités fiscales vaudoises.

5.

Le recours doit ainsi être rejeté et la décision attaquée confirmée. Les

frais sont mis à la charge des recourants, qui succombent (art. 49, 91 et 99

LPA-VD). Il n'est pas alloué de dépens (art. 55, 91 et 99 LPA-VD).

Par

ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

I.

Le recours est rejeté.

II.

La décision rendue sur réclamation par l'Administration cantonale des

impôts le 28 septembre 2018 est confirmée.

III.

Un émolument de 1'000 (mille) francs est mis à la charge d'A.________ et

de B.________, solidairement entre eux.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 9 mai 2019

Le président: La

greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.

), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.

Annexe : avis

minoritaire

Avis minoritaire du juge Alex Dépraz

Le soussigné ne peut se rallier à la solution arrêtée par la

majorité de la Cour pour les motifs suivants.

Dans son arrêt du 3 avril 2017, le Tribunal fédéral a

considéré, suivant l'opinion exprimée par une partie de la doctrine (cf. not.

Raphaël Gani, note in RDAF 2012 II 96 ss), que l'assimilation à des intérêts

passifs peut se justifier lorsque l'indemnité pour rupture anticipée d'un prêt

résulte de la conclusion d'un nouveau contrat de prêt hypothécaire aux

conditions modifiées (arrêt du 3 avril 2017 précité, consid. 2.3). En revanche,

lorsque, comme en l'espèce, la résiliation anticipée d'un prêt est due à la

vente de l'immeuble grevé de l'hypothèque, il convient selon le Tribunal

fédéral d'examiner la situation à l'aune de l'art. 12 LHID relatif à l'impôt

sur les gains immobiliers (arrêt du 3 avril 2017 précité, consid. 2.4). Cette

jurisprudence, à laquelle la publication au Recueil officiel confère une valeur

de principe (ATF 143 II 396; art. 58 al. 1 du règlement du Tribunal fédéral du

20.

novembre 2006 [RTF; RS 173.110.131]), condamne la pratique antérieure des

autorités fiscales vaudoises, et de la Cour de céans (arrêt FI.2004.0111 du 27

avril 2005, consid. 3c) selon laquelle l'indemnité pour rupture anticipée d'un

contrat de prêt hypothécaire constituait toujours une dépense déductible du

revenu au titre de l'intérêt passif.

Dans son arrêt, la Haute Cour n'a toutefois pas examiné si cette

indemnité, que les recourants ne peuvent désormais plus déduire de leur revenu

imposable dans le canton de Neuchâtel, était une impense déductible de leur

gain immobilier dans le canton de Vaud (art. 70 LI), faute pour ceux-ci d'avoir,

comme le permet l'art. 100 al. 5 LTF, contesté la décision de taxation vaudoise

avec l'arrêt du Tribunal cantonal neuchâtelois.

A l'instar de ce que prévoient expressément certaines

législations cantonales et comme le préconise la doctrine citée dans l'arrêt

(cf. supra consid. 2a/bb), il y a lieu d'admettre dans une telle situation l'existence

d'un motif de révision sui generis directement fondé sur l'art. 127

al. 3 Cst, même s'il ne ressort pas du texte de l'art 203 LI.

En effet, on ne saurait faire grief aux recourants, sous

l'angle de leur obligation de diligence, de ne pas avoir remis en cause la

décision de taxation vaudoise sur le gain immobilier. On relèvera d'ailleurs

que, pour que le Tribunal fédéral eût pu examiner la question de la déductibilité

des frais de résiliation du prêt hypothécaire du gain immobilier dans le canton

de Vaud, il aurait fallu que les recourants contestent l'application de la loi

vaudoise déjà au stade de la procédure de recours devant le Tribunal cantonal

neuchâtelois (ATF 139 II 373, traduit in RDAF 2016 II 1, consid. 1.4 et 1.5;

cf. la note critique de Daniel de Vries Raleigh, Double imposition

intercantonale : le canton doit vérifier l'état de fait est les motifs

invoqués, même lorsque seule la décision d'un autre canton est critiquée, in:

CJN, publié le 17 juillet 2013). Les recourants pouvaient en outre se fonder

sur la pratique constante des autorités fiscales vaudoises (cf. note de Raphaël

Gani précitée), jusqu'à ce que le Tribunal fédéral précise sa jurisprudence,

dans le cas des recourants. La décision de taxation du 24 août 2012 mentionnait

d'ailleurs expressément que la pénalité pour échéance anticipée serait

déductible du revenu ordinaire et non du gain immobilier.

En l'absence d'une voie de droit extraordinaire, les

recourants sont empêchés de faire valoir le grief de la double imposition

intercantonale, ce qui apparaît contraire à l'art. 127 al. 3 Cst et à l'art. 29a

Cst.

Le soussigné aurait donc été favorable à une admission du

recours dans le sens d'une annulation de la décision attaquée et d'un renvoi de

la cause à l'office d'impôt afin qu'il entre en matière sur la demande de

révision et examine sur le fond si les frais que les recourants n'ont pas pu

déduire de leur revenu imposable dans le canton de Neuchâtel constituent des

impenses déductibles de leur gain immobilier dans le canton de Vaud.

Alex Dépraz, juge

cantonal