CDAP - FI.2022.0020 - 2022-12-29 - A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 29 décembre 2022

Composition

M. Alex Dépraz, président; M. Guillaume Vianin, juge, M.

Roger Saul, assesseur; Mme Magali Fasel, greffière.

Recourante

A.________ à ******** représentée

par FIDUCIAIRE FIDL SA, à Sion,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

à Lausanne,

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions,

à Berne.

Objet

Impôt cantonal et communal (sauf soustraction) ;

Impôt fédéral direct (sauf soustraction)

Recours A.________ c/ décision sur réclamation de

l'Administration cantonale des impôts du 4 novembre 2019 (périodes fiscales

2003 - 2007 - 2009) - reprise de la cause suite à l'arrêt TF du 27 janvier

2022 (2C_894/2020)

Vu les faits suivants:

A.

A.________ (ci-après: la contribuable ou la recourante) est une société

ayant son siège à ********. Elle a pour but social la "fourniture de

prestations de service, analyse et gestion en matière d'assurances; la

spécialisation dans l'assurance de personnes ainsi que le suivi des dossiers

liés au personnel; les services dans le domaine de la prévention et du

management de la santé (wellness check-point) ainsi que les services dans la

recherche de ressources des entreprises (outsourcing)". Son

capital-actions de 200'000 fr. se compose de 200 actions au porteur d'une

valeur nominale de 1'000 francs. B.________ en était l'unique actionnaire

jusqu'à fin mai 2007, lorsqu'il a vendu ses actions à la sociétéC.________. B.________

est demeuré administrateur de A.________ jusqu'en juin 2007, date à compter de

laquelle D.________ en est devenu l'administrateur président avec signature

individuelle et E.________, le directeur général avec signature individuelle

également. Cette organisation est demeurée inchangée jusqu'à la fin de l'année

2009.

B.

Dans sa déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2007, A.________

a déclaré un bénéfice imposable de 9'002 fr. et un capital imposable de 317'628

francs.

A la suite d'une entrevue le 17 novembre 2009,

l'OIPM a requis de A.________ la production du détail du compte "Honoraires

divers" pour l'année 2007. Le détail du compte faisait notamment état

d'honoraires versés à F.________ pour un montant de 155'059 fr. 80 le 1er

juin 2007. L'écriture en question est liée à une facture émise par F.________

pour un montant correspondant le 12 mai 2007 (identifiée par le n°

200'101'2007) relative à un mandat d'étude de faisabilité pour la période du 1er

juin au 31 décembre 2007, portant notamment sur les prestations suivantes:

"maintenance et mise à jour de base de données; système de gestion

clients; programmation et développement de script; étude de conversion des

systèmes; transfert de technologie". La durée minimale du mandat était

de 7 mois, renouvelable tacitement d'année en année, le prix étant fixé de

manière forfaitaire à 21'400 fr. par mois, les sept premiers mois devant être

payés d'avance.

Par décision du 16 novembre 2010, l'OIPM a fixé le

bénéfice net imposable de A.________ à 200'100 fr. pour l'ICC et l'IFD et le

capital imposable ICC à 317'000 francs. L'OIPM a notamment repris dans le

bénéfice imposable de A.________ le poste de charges "honoraires et

frais divers", d'un montant de 200'197,75 francs. Cette reprise

concernait notamment un montant d'honoraires de 155'059,80 fr. versés à F.________,

société qui a pour but "toutes activités dans les domaines de

l'informatique, de la sécurité, du télémarketing, du conseil en assurances et

financier, du bien-être et de la culture". Inscrite au registre du

commerce le 11 mai 2017, cette société avait son siège social à la même adresse

que A.________ et l'administrateur en était B.________.

C.

A.________ a formé, le 2 décembre 2010, une réclamation contre cette

décision de taxation, qui a été transmise à l'ACI comme objet de sa compétence.

Le 9 septembre 2013, l'ACI a notamment demandé à A.________

de lui faire parvenir, en relation avec l'exercice comptable 2007, les factures

relatives aux montants comptabilisés au titre d'honoraires et frais divers. A.________

y a répondu le 9 octobre 2013.

Le 15 janvier 2019, l'ACI a entre autres indiqué à

la contribuable vouloir maintenir une reprise portant sur un montant de 155'059,80

fr., en relation avec la période fiscale 2007. La société a maintenu sa

réclamation le 5 février 2019 et, par déterminations du 26 juin 2019, a produit

une attestation du 25 avril 2019 rédigée par B.________, avec le libellé

"Explicatif Facture 200175 Mandat de maintenance informatique",

apportant des précisions sur ladite facture et le mandat accompli en faveur de A.________,

ainsi qu'un descriptif du logiciel ******** développé pour l'occasion.

Le 4 novembre 2019, l'ACI, statuant sur réclamation,

a admis partiellement la réclamation de A.________ relative à la période

fiscale 2007 et a établi son bénéfice imposable à 164'000 fr. et son capital

imposable à 317'000 francs. L'ACI s'est également prononcée en lien avec les

périodes fiscales 2003 et 2009, qui ne font plus l'objet du présent litige.

D.

A.________ a recouru, par acte de sa mandataire du 3 décembre 2019, à

l'encontre de la décision de l'ACI (ci-après aussi: l'autorité intimée) du 4

novembre 2019 auprès de la Cour de droit administratif et public (CDAP) du

Tribunal cantonal, en concluant implicitement à sa réforme, en ce sens que la

reprise retenue sur son bénéfice imposable en relation avec la période fiscale

2007 est annulée.

Par arrêt du 25 septembre 2020 dans la cause

FI.2019.0192, la CDAP a partiellement admis le recours de A.________, dans la

mesure où il portait sur la période fiscale 2007. Un émolument de 1'000 fr. a

été mis à la charge de A.________, l'Etat de Vaud étant condamné à verser un

montant de 1'500 fr. en sa faveur à titre de dépens.

E.

Statuant sur recours de l'ACI, le Tribunal fédéral, dans son arrêt

2C_894/2020 du 27 janvier 2022, a admis le recours et renvoyé la cause à la

CDAP, pour qu'elle procède dans le sens des considérants.

La CDAP a repris l'instruction de la cause sous la

référence FI.2022.0020.

La recourante s'est déterminée le 21 mars 2022. Elle

a requis, à titre de mesure d'instruction, la production de la comptabilité de F.________

pour les années 2007 et 2008, l'établissement d'une expertise afin de déterminer

si les prestations facturées par F.________ à la recourante sont comparables

avec celles qui auraient été convenues entre personnes indépendantes, ainsi que

l'audition de B.________.

Le 22 mars 2022, le juge instructeur a invité la

société F.________ à produire sa comptabilité pour les années 2007 et 2008

(bilan, pertes et profits, grand livre). N'ayant pas répondu dans le délai

imparti, la société F.________ a une nouvelle fois été sommée, le 22 avril

2022, de produire ces documents, sous la menace de l'art. 292 CP. F.________, qui a indiqué ne plus être en mesure de

fournir les pièces requises, a produit ses comptes 2009, qui contiennent, à

titre comparatif, les extraits de la comptabilité de F.________ en lien avec

l'exercice 2007-2008 (qui s'est étendu du 11 mai 2007 au 31 décembre 2008). A

teneur de ce document, il ressort que F.________ a réalisé un chiffre

d'affaires de 605'198 fr. lors de l'exercice 2007/2008, dont 290'102,35 fr.

résultent des ventes (presque exclusivement le logiciel ********) et 281'198,80

fr. en lien avec des prestations, notamment informatiques. Au cours de cet

exercice, la perte de F.________ s'est élevée à 124'432,53 francs.

La société F.________ a par ailleurs précisé ce qui

suit:

"Ce premier exercice de mai 2007 à décembre 2008 a

principalement été axé sur le développement des outils informatiques destiné à

la commercialisation aux sociétés d'assurances et de courtages.

Les 5 collaborateurs de F.________ ainsi qu'une société

externe nous ont permis de développer un logiciel permettant à nos clients de

faire des offres caisse-Maladie de tous les principaux assureurs Suisse et

d'imprimer les propositions d'assurance de chacun d'entre eux.

Le chiffre d'affaires a principalement été réalisé par la

vente des licences du logiciel ******** aux courtiers et assureurs (********, ********,

********, ********, ********) et par ailleurs des travaux de paramétrisation

des tarifs collectifs d'assurances destinés aux courtiers (********, A.________,

********)."

L'ACI s'est déterminée le 3 mai 2022.

La recourante s'est quant à elle déterminée le 18

mai 2022. Elle a relevé que les travaux facturés par F.________ pour les années

2007 et 2008, pour un montant total de 241'139,80 fr. représentaient un peu

moins de 40% du chiffre d'affaires global 2007/2008 de la société F.________.

F.

Le Tribunal a ensuite statué.

Considérant en droit:

1.

La présente cause fait suite à un arrêt de renvoi du Tribunal fédéral.

a) Il résulte de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur

le Tribunal fédéral (LTF; RS 173.110) que l'autorité à laquelle la cause est

renvoyée par le Tribunal fédéral, en application de l'art. 107 al. 2 LTF, doit

se fonder sur les considérants de droit contenus dans l'arrêt de renvoi. Elle

ne peut en aucun cas s'écarter de l'argumentation juridique du Tribunal

fédéral. Le pouvoir de cognition de l'autorité inférieure est

ainsi limité par le dispositif et les motifs de l’arrêt de renvoi, en ce sens

qu’elle est liée par ce qui a déjà été jugé définitivement par l’autorité

supérieure. Les considérants de l’arrêt retournant la cause lient l’autorité,

les parties, ainsi qu'en cas de nouveau recours, le Tribunal. Le juge voit donc

son pouvoir de cognition limité par les motifs de l'arrêt de renvoi et il est

lié par ce qui a été déjà tranché définitivement et par les constatations de

fait qui n'ont pas été attaquées devant lui ou l'ont été sans succès. La

motivation de l'arrêt de renvoi détermine aussi bien le cadre du nouvel état de

fait que celui de la nouvelle motivation juridique (ATF 135 III 334 consid. 2;

133 III 201 consid. 4.2; 131 III 93 consid. 5.2; 125 III 421 consid 2a; arrêt

TF 2D_33/2019 du 25 mars 2020 consid. 1.4; GE.2018.0200 du 12 mai 2020 consid.

1b; AC.2018.0380 du 17 février 2020 consid. 2 et les références). L'examen

juridique se limite en conséquence aux questions laissées ouvertes par l'arrêt

de renvoi, ainsi qu'aux conséquences qui en découlent ou aux problèmes qui leur

sont liés (arrêt AC.2020.0149 du 9 juin 2021 consid.1).

b) En l'occurrence, le dispositif de l'arrêt 2C_894/2020

annule l'arrêt rendu par la CDAP le 25 septembre 2020, tant en ce qui concerne

l'IFD que l'ICC, en tant qu'il a trait au rappel d'impôt pour la période

fiscale 2007. L'objet du litige est dès lors circonscrit à cet élément.

2.

a) Les tribunaux cantonaux, lorsqu'ils se prononcent sur une question

relevant tant de l'impôt fédéral direct que de l'impôt cantonal et communal,

comme en l'occurrence, doivent en principe rendre deux décisions - qui peuvent

toutefois figurer dans le même arrêt -, l'une pour l'impôt fédéral direct et

l'autre pour l'impôt cantonal et communal, avec des motivations séparées et des

dispositifs distincts, ou du moins un dispositif distinguant expressément les

deux impôts. Cette exigence se justifie par le fait qu'il s'agit d'impôts

distincts, qui reviennent à des collectivités différentes et font l'objet de

procédures et de taxations séparées (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1, et les

références citées). Il y a lieu cependant de relativiser cette jurisprudence

lorsque la question juridique à trancher par l'autorité cantonale de dernière

instance est réglée de la même façon en droit fédéral et en droit cantonal

harmonisé et peut, partant, être soumise à un raisonnement identique. Dans un

tel cas, il est admissible de statuer sur le litige par un seul arrêt, sans que

le dispositif ne distingue entre les deux catégories d'impôt; encore faut-il

que la motivation de l'arrêt permette de saisir clairement que l'arrêt vaut

aussi bien pour un impôt que pour l'autre (ATF 135 II 260 consid. 1.3.1).

b) En l'espèce, les questions à trancher sont les

mêmes pour les deux catégories d'impôt. La problématique est réglée de manière

identique en droit fédéral, en droit harmonisé et en droit cantonal. La cour

statuera dès lors en un seul arrêt, sans distinguer entre l'impôt fédéral

direct, d'une part, et l'impôt cantonal et communal, d'autre part, comme la

jurisprudence qui vient d'être rappelée lui permet de le faire (cf. entre

autres arrêts FI.2020.0008 du 16 mars 2021 consid. 3; FI.2019.0177/178 du 8

septembre 2020 consid. 4 et FI.2018.0074 du 22 novembre 2018 consid. 2).

3.

Le litige porte sur la reprise, dans le bénéfice de la recourante, d'un

montant de 155'059 fr. versé à la société F.________.

a) Aux termes de l'art. 57 LIFD, l'impôt sur le

bénéfice a pour objet le bénéfice net. Selon l'art. 58 al. 1 LIFD, le bénéfice

net imposable de la société comprend en particulier le solde du compte de

résultats (let. a; cf. également art. 94 al. 1 let. a LI), ainsi que tous les

prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du

compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par

l'usage commercial, tels que les distributions ouvertes ou dissimulées de

bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par

l’usage commercial (let b; cf. également art. 94 al. 1 let. b LI). L'art. 58

al. 1 let. a LIFD énonce le principe de l'autorité du bilan commercial ("Massgeblichkeitsprinzip"),

selon lequel le bilan commercial est déterminant en droit fiscal. Les comptes

établis conformément aux règles du droit commercial lient les autorités

fiscales, à moins que le droit fiscal ne prévoie des règles correctrices

spécifiques. L'autorité fiscale peut en revanche s'écarter du bilan remis par

le contribuable lorsque des dispositions impératives du droit commercial sont

violées ou que des normes fiscales correctrices l'exigent (ATF 141 II 83

consid. 3.1 p. 85; 137 II 353 consid. 6.2 p. 359; 132 I 175). Au nombre des

prélèvements visés par l'art. 58 al. 1 let. b LIFD figurent notamment les

distributions dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui

ne sont pas justifiés par l'usage commercial (let. b 5ème tiret).

Il y a distribution dissimulée de bénéfice lorsque

quatre conditions cumulatives sont remplies: 1) la société fait une prestation

sans obtenir de contre-prestation correspondante; 2) cette prestation est

accordée à un actionnaire ou à une personne le ou la touchant de près; 3) elle

n'aurait pas été accordée dans de telles conditions à un tiers; 4) la

disproportion entre la prestation et la contre-prestation est manifeste, de

telle sorte que les organes de la société auraient pu se rendre compte de

l'avantage qu'ils accordaient (cf. par exemple ATF 140 II 88 consid.

4.1 p. 92 s et les arrêts cités). La question de savoir s'il existe une

correspondance entre la prestation fournie par la société et la

contre-prestation qu'elle en retire se détermine au moyen d'une comparaison

avec ce qui aurait été convenu entre personnes indépendantes (ATF 140 II 88

consid. 4.1p. 92s.; cf. également arrêt 2C_1082/2013 du 14 janvier 2015 consid.

5). Il convient ainsi d'examiner si la prestation aurait été accordée dans

la même mesure à un tiers étranger à la société, soit si la transaction a

respecté le principe de pleine concurrence ("Dealing at arm's

length"; ATF 138 II 545 consid.

3.2 p. 549; 138 II 57 consid. 2.2

p. 60 et les références citées, in RDAF 2012 II p. 299; arrêt 2C_644/2013 du 21

octobre 2013 consid. 3.1).

La mise en œuvre du principe de pleine concurrence

suppose l'identification de la valeur vénale du bien transféré ou du service

rendu. Lorsqu'il existe un marché libre, les prix de celui-ci sont déterminants

et permettent une comparaison effective avec les prix appliqués dans la

transaction examinée. S'il n'existe pas de marché libre permettant une

comparaison effective, il convient alors de procéder selon la méthode de la

comparaison avec une transaction comparable (ou méthode du prix comparable),

qui consiste à procéder à une comparaison avec le prix appliqué entre tiers

dans une transaction présentant les mêmes caractéristiques, soit en tenant

compte de l'ensemble des circonstances déterminantes (ATF 140 II 88 consid. 4.2

p. 93 s.; arrêt TF 2C_49 et 70/2018 du 23 avril 2019 consid. 4.2.2; 2C_1082/2013

du 14 janvier 2015 consid. 5.2 et autres références citées, in Archives 83 p.

611 et RF 70/2015 p. 432).

b) Selon

l'art. 123 LIFD, les autorités de taxation établissent les éléments de fait et

de droit permettant une taxation complète et exacte, en collaboration avec le

contribuable. Le contribuable est tenu de faire tout ce qui est nécessaire pour

assurer une taxation complète et exacte (al. 1). A la demande de l'autorité de

taxation, il est tenu de fournir des renseignements oraux ou écrits, de présenter

ses livres comptables, les pièces justificatives et autres attestations ainsi

que les pièces concernant ses relations d'affaires (al. 2). Les livres, relevés

et pièces précités doivent être conservés pendant dix ans (cf. al. 3).

Si, même après l'instruction menée par l'autorité,

un fait déterminant pour la taxation reste incertain, ce sont alors les règles

générales du fardeau de la preuve qui s'appliquent pour déterminer qui doit

supporter les conséquences de l'échec de la preuve ou de l'absence de preuve

d'un tel fait. En matière fiscale, ce principe veut que l'autorité fiscale

établisse les faits qui justifient l'assujettissement et qui augmentent la

taxation, tandis que le contribuable doit prouver les faits qui diminuent la

dette ou la suppriment (cf. ATF 140 II 248 consid.

3.5). La justification commerciale des dépenses revendiquées en déduction d’une

recette doit, en conséquence de ces principes, être établie par le contribuable

(cf. arrêt TF 2C_1081/2013 et 2C_1164/2013 du 2 juin 2014 consid. 5.5 et les

références). Dans le domaine des prestations appréciables en argent, le fardeau

de la preuve se répartit comme suit: les autorités fiscales doivent apporter la

preuve que la société a fourni une prestation et qu'elle n'a pas obtenu de

contre-prestation ou une contre-prestation insuffisante; si les preuves

recueillies par l'autorité fiscale fournissent suffisamment d'indices révélant

l'existence d'une telle disproportion, il appartient alors au contribuable

d'établir l'exactitude de ses allégations contraires (ATF 138 II 57 consid.

7.1; arrêt TF 2C_343/2019 du 27 septembre 2019 consid. 5.2 et les arrêts

cités).

4.

En relation avec la période fiscale 2007, l'autorité intimée a repris,

dans le bénéfice imposable de la recourante, les honoraires versés le 1er

juin 2007 à la société F.________, à concurrence de 155'059 francs. La

comptabilisation de cette charge est liée à une facture n° 200'101'2007 du 12

mai 2007 adressée à A.________, à teneur de laquelle F.________ assume un

mandat d'étude de faisabilité, qui porte notamment sur la maintenance et la

mise à jour de base de données, le système de gestion clients, la programmation

et le développement Script, l'étude de conversion des systèmes et le transfert

de technologie. Le prix pour ce mandat a été fixé de manière forfaitaire à

21'400 francs par mois, payable d'avance pour sept mois.

a) Pour l'autorité intimée, F.________ n'était pas

en mesure d'offrir les services qu'elle s'est engagée à fournir, la société

ayant été inscrite au registre du commerce la veille et n'était alors dotée

d'aucun autre actif que les liquidités liées à l'apport de 100'000 fr. au

capital-actions. Par ailleurs, la proximité entre la recourante et la société F.________

serait démontrée par le fait que B.________ était, à l'époque de

l'établissement de la facture du 12 mai 2007, actionnaire unique et

administrateur avec signature individuelle de ces deux sociétés. Au moment du

paiement de cette facture, il n'était certes plus actionnaire de A.________,

mais en était toujours l'administrateur avec pouvoir d'engager la société par

sa signature individuelle. Compte tenu de l'ampleur du mandat, l'autorité intimée

considère qu'il est peu crédible qu'une société tierce indépendante s'engage

sur la base d'une seule description sommaire du mandat d'étude de faisabilité.

Elle relève par ailleurs qu'il n'existe pas d'autre pièce susceptible d'établir

l'ampleur du mandat assumé par F.________, alors que les deux sociétés

concernées devaient conserver la documentation y relative durant dix ans, soit

jusqu'en 2017, soit bien après la survenance du présent litige, qui trouve son

origine dans la taxation relative à la période fiscale 2007 effectuée en 2010.

L'attestation établie le 25 avril 2019 par B.________, au nom de F.________, ne

permettrait pas de prouver l'existence et le bien-fondé de la charge

revendiquée. Les explications qu'elle contient concernent en effet la "facture

200175" relative à un "mandat de maintenance informatique",

précisant qu'il avait consisté à fournir le programme d'offres universel ********

que la société aurait développé.

La recourante relève que F.________ pouvait remplir

son mandat sans avoir de substance particulière, dans la mesure où la majeure

partie de l'activité requise se déroulait dans les locaux de la recourante et

qu'elle avait des charges de personnel à la hauteur du mandat à assumer. Elle

relève par ailleurs que les prestations fournies par F.________ au cours de

l'année 2008 n'ont donné lieu à aucune reprise. S'agissant de l'ampleur des

tâches réalisées, elle relève avoir prouvé celle-ci au moyen de l'attestation

du 25 avril 2019 et du descriptif du logiciel ********. La société F.________

n'avait pas encore développé le logiciel lors de la demande d'acomptes du 12

mai 2007, cette prestation étant justement visée par le mandat. Elle soutient

qu'il ne peut lui être fait le reproche de n'avoir pas conservé les pièces

relatives aux honoraires versés en 2007, compte tenu de l'écoulement du délai

de dix ans du Code des obligations.

Dans son arrêt du 25 septembre 2020 (cause

FI.2019.0192), le Tribunal cantonal a écarté l'existence d'une disproportion

entre la contre-prestation de la société F.________ et le montant des

honoraires perçus, au seul motif que ce montant ne représentait qu'une part

inférieure à 10% du chiffre d'affaires 2007 de ladite société. Dans ces

conditions, un renversement du fardeau de la preuve au détriment de la recourante

ne se justifiait pas, si bien qu'il était sans importance que cette dernière

n'avait pas démontré l'ampleur de l'activité déployée par F.________. La

reprise litigieuse était partant annulée.

Dans son arrêt 2C_894/2020 du 27 janvier 2022, le

Tribunal fédéral a toutefois retenu ce qui suit:

"Le refus de la reprise du montant de 155'059 fr. 80

dans le bénéfice imposable de la société intimée repose exclusivement sur un

élément ne trouvant aucun appui dans le dossier de la cause, à savoir le

chiffre d'affaires de F.________ pour l'année 2007, en tant que celui-ci

permettait, selon l'autorité précédente, d'écarter tout indice de disproportion

de la contre-prestation fournie par F.________. Cette constatation a

indéniablement eu une influence sur le sort de la cause. Le grief

d'établissement arbitraire (art. 9 Cst.) des faits doit donc être admis sur ce

point.

Il reste encore à rechercher si l'arrêt attaqué est

arbitraire dans son résultat. A cet égard, dans la mesure où c'est sur la base

d'un motif inexistant que le Tribunal cantonal a retenu que les indices relevés

par l'autorité recourante ne permettaient pas de conclure à une disproportion,

cette dernière ne peut donc être exclue. Dans ces conditions, il conviendrait

d'examiner si les allégations contraires de l'intimée, dont il lui

appartiendrait de démontrer l'exactitude (cf. supra consid. 5.2), permettent de

conclure au caractère commercialement justifié des prestations en cause. Or, en

l'occurrence, il n'est pas possible à la Cour de céans de procéder elle-même à

un tel examen, qui dépend en grande partie de l'établissement de faits ne

ressortant pas de l'arrêt attaqué. Il convient dès lors de renvoyer la cause au

Tribunal cantonal, afin qu'il instruise et statue à ce sujet, étant précisé

que, dès lors que l'existence même d'une contre-prestation par F.________ n'est

pas remise en cause par l'autorité recourante sous l'angle de l'arbitraire

conformément aux exigences de l'art. 106 al. 2 LTF,

l'examen du Tribunal cantonal ne portera pas sur cet aspect."

A la demande du juge instructeur, F.________, qui a

indiqué ne plus être en mesure de fournir les pièces requises, a produit ses

comptes 2009, qui contiennent, à titre comparatif, les extraits de la

comptabilité de F.________ en lien avec l'exercice 2007/2008 (qui s'est étendu

du 11 mai 2007 au 31 décembre 2008). A teneur de ce document, il ressort que F.________

a réalisé un chiffre d'affaires de 605'198 fr. lors de l'exercice 2007/2008,

dont 290'102,35 fr. résultent des ventes (presque exclusivement le logiciel ********)

et 281'198,80 fr. en lien avec des prestations, notamment informatiques. La

comptabilité permet d'établir que F.________ était déficitaire au cours de

l'exercice 2007/2008.

b) En l'occurrence, il convient de relever à titre

liminaire que la recourante ne conteste pas sa proximité avec la société F.________.

La recourante reconnaît également que, lors de l'établissement de la facture

n°200'101'2007 du 12 mai 2007, la société F.________ venait d'être constituée

et n'était dotée que des liquidités libérées lors de la création de la société.

La recourante ne prétend en particulier pas que la société F.________ aurait

repris une exploitation ou d'autres actifs d'une entreprise, poursuivant ainsi

l'activité précédemment déployée par celle-ci. L'engagement pris par la

recourante à l'égard de F.________ représentait à lui seul près de 6,5% de son

chiffre d'affaires (de 2'3930691,65 fr. en 2007). On ne saurait, dans ces

circonstances, admettre qu'un tel engagement, de surcroît en faveur d'une

société proche, puisse être documenté par une simple facture énonçant de

manière sommaire cinq objets d'un mandat d'étude de faisabilité. Les soupçons

de l'existence d'une disproportion des prestations convenues étaient d'autant

plus légitimes que la recourante, qui a acquitté en sa faveur un montant de

241'139,80 fr. (155'059,80 fr. + 86'080 fr. liés à la facture finale de 2008),

rien qu'en relation avec le mandat de maintenance informatique, constituait vraisemblablement

le client principal de F.________, qui a réalisé un chiffre d'affaires de

605'198 fr. au cours de l'exercice 2007/2008. Ces éléments permettaient à

l'autorité intimée de considérer qu'il existait suffisamment d'indices révélant

l'existence d'une disproportion entre les prestations fournies par F.________

et le montant acquitté par la recourante. Ce constat s'impose d'autant plus que

l'activité de F.________ était déficitaire en 2007.

Or, pour un engagement portant sur un mandat d'un

montant de 155'059,80 fr., reposant sur des prestations fournies de manière

forfaitaire, la production d'un contrat, dans le cadre duquel sont décrits les

engagements réciproques des parties, est indispensable pour déterminer si le

prix facturé correspond à celui du marché. Si la recourante soutient que F.________

a œuvré mensuellement à raison de 160 heures pour son compte, aucune pièce du

dossier ne permet d'établir que F.________ a bien déployé une activité d'une

telle ampleur au cours de l'année 2007. La seule autre pièce qui se rapporte à

l'activité de la société F.________ consiste en une attestation établie le 25

avril 2019 par l'administrateur de F.________. De cette attestation, il ressort

que F.________ a fourni le programme d'offre universel ******** que la société

dit avoir développé, puis adapté aux besoins de la recourante, avec en annexe

un mode d'emploi du programme ********. Le courrier adressé par F.________ dans

le cadre de la présente procédure ne permet pas non plus de déterminer

l'ampleur de l'activité de F.________ au profit de la recourante. On ne voit

pas, dans ce contexte, ce que l'audition de B.________ ou la mise en œuvre

d'une expertise permettrait d'établir, dans la mesure où la documentation sur

laquelle repose le mandat confié à F.________ est lacunaire. Enfin,

l'argumentation de la recourante, selon laquelle le versement de 155'059,80 fr.

ne constituerait qu'un acompte, pris en compte dans le cadre de la facture

finale d'un montant de 86'080 fr., qui n'a au demeurant pas été versée au

dossier par la recourante, n'est pas non plus déterminante.

La recourante n'ayant pu démontrer l'ampleur de

l'activité déployée par la société F.________, l'autorité intimée pouvait dès

lors considérer qu'elle avait échoué à prouver l'étendue de la

contre-prestation fournie par F.________.

c) La recourante prétend encore que la preuve de

l'étendue de l'activité déployée par F.________ ne peut être apportée, du fait

de l'écoulement du délai de dix ans de conservation des pièces, dont elle ne

serait pas responsable.

Il est vrai que l'autorité intimée disposait, en

octobre 2013, de l'ensemble des pièces dont elle avait requis la production

auprès de la recourante. On ne discerne pour le surplus pas une attitude

dilatoire de la recourante, qui pourrait expliquer l'écoulement de près de six

ans entre la demande de production de pièces et la décision rendue sur

réclamation. Cela étant, la recourante ne saurait, de bonne foi, soutenir avoir

détruit les pièces susceptibles d'établir le bien-fondé d'une charge

revendiquée en déduction de son bénéfice imposable, dans la mesure où elle

savait, avant l'échéance habituelle de conservation des comptes pendant une

période de dix ans (cf. art. 958f CO), que la charge litigieuse était contestée

par l'autorité intimée. Elle se devait au contraire de conserver toute pièce

apte à établir l'étendue de la charge revendiquée en déduction de son bénéfice

imposable, s'agissant d'un élément susceptible de réduire la charge d'impôt.

Il s'ensuit que l'autorité intimée était légitimée à

reprendre, dans le bénéfice imposable de la recourante, une charge de 155'059

fr. en relation avec la période fiscale 2007.

5.

Il suit de ce qui précède que la décision sur réclamation de l'autorité

intimée du 4 novembre 2019 doit être confirmée en lien avec la période fiscale

2007. La recourante succombe en définitive en lien avec la période fiscale 2007.

Il se justifie de mettre à sa charge des frais judiciaires à concurrence de 1'000

francs. L'allocation de dépens ne se justifie pas.

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Faits

I.

Le recours est rejeté en tant qu'il porte sur la période fiscale 2007.

Considérants

II.

La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du

4.

novembre 2019 est confirmée en tant qu'elle porte sur la période fiscale

2007.

III.

Un émolument de 1'000 (mille) francs est mis à la charge de A.________.

IV.

Il n'est pas alloué de dépens.

Lausanne, le 29 décembre 2022

Le président: La greffière:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, 1000

Lausanne 14). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions des

articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.