CDAP - FI.2022.0119 - 2023-03-30 - A.________/Administration cantonale des impôts

TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 30 mars 2023

Composition

Mme Mihaela Amoos Piguet, présidente; M. Fernand Briguet et M. Marc-Etienne

Pache, assesseurs; M. Christophe Baeriswyl, greffier.

Recourant

A.________, à ********,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

à Lausanne.

Objet

Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)

Recours A.________ c/ décision sur réclamation de

l'Administration cantonale des impôts du 4 août 2022 (confirmation du rejet

d'une demande de remise d'impôt; ICC; période fiscale 2018).

Vu les faits suivants:

A.

A.________ exerce une activité d'indépendant dans le domaine de la

construction depuis janvier 2015. Il est père de deux enfants, nés en 2015 et

2016. Il est séparé de leur mère, à qui il verse une pension alimentaire.

B.

Le 23 juillet 2019, l'Administration cantonale des impôts (ACI) a

adressé à A.________ une sommation. Elle lui a imparti un ultime délai de 30

jours pour déposer sa déclaration d'impôt relative à la période fiscale 2019,

l'avertissant qu'à défaut elle serait dans l'obligation d'évaluer d'office son

revenu et sa fortune imposables.

Constatant que la déclaration d'impôt demandée

n'avait pas été déposée dans ce délai, l'Office d'impôt des districts de

Lausanne et Ouest lausannois (ci-après: l'office d'impôt) a rendu le 26

novembre 2019 une décision de taxation d'office à l'encontre de A.________,

fixant son revenu imposable au titre de l'impôt cantonal et communal (ICC) à

69'500 fr., son revenu imposable au titre de l'impôt fédéral direct (IFD) à

68'900 fr. et sa fortune imposable à 9'000 fr.; il lui a infligé par ailleurs

une amende de 360 fr. pour l'ICC et de 180 fr. pour l'IFD.

Le 5 février 2020, A.________ a écrit à l'office

d'impôt pour lui demander un délai supplémentaire pour déposer sa déclaration

d'impôt 2018, soulignant que les chiffres retenus ne correspondaient pas à la

réalité et qu'il n'arrivait pour ces motifs pas à régler le montant réclamé.

L'office d'impôt a accusé réception le 11 février

2020 de cette lettre qu'il a qualifiée de réclamation contre la décision de

taxation d'office du 26 novembre 2019. Il a informé A.________ que sa

réclamation, manifestement tardive, était irrecevable. Il l'a invité à indiquer

s'il la maintenait malgré tout.

Parallèlement, l'office d'impôt a proposé à

l'intéressé un plan de recouvrement pour le paiement du solde dû pour l'impôt

2018, l'autorisant à s'en acquitter en sept mensualités (les six premières de

1'000 fr. et la dernière de 6'259 fr. 55).

Par lettre du 31 mars 2020, A.________ a déclaré

maintenir sa réclamation, soulignant que l'année 2018 avait été difficile pour

son entreprise, comme le démontrait la déclaration d'impôt qu'il avait déposée

dans l'intervalle. Il a indiqué par ailleurs être dans l'incapacité d'honorer

le plan de recouvrement proposé.

Le 22 juillet 2020, l'ACI, à qui le dossier a été

transmis comme objet de sa compétence, a accordé à l'intéressé un délai au 14

août 2020 pour faire valoir ses éventuels arguments complémentaires et pour

indiquer s'il souhaitait être entendu.

En l'absence de réponse de A.________, l'ACI lui a

adressé le 1er septembre 2020 une proposition de règlement, dans

laquelle il confirmait la position de l'office d'impôt selon laquelle la

réclamation était irrecevable.

Le 27 septembre 2020, A.________ a retiré sa

réclamation au vu des explications fournies.

C.

Le 10 novembre 2020, A.________ a sollicité de l'office d'impôt une

remise du solde de l'impôt ICC encore dû pour la période fiscale 2018. Il a

fait valoir qu'en raison de problèmes personnels, il avait délaissé la gestion

administrative de son entreprise et n'avait pas contesté dans le délai la

décision de taxation 2018, qui retenait des chiffres ne correspondant pas à la

réalité. Il était désormais dans l'incapacité de s'acquitter du montant

réclamé, précisant qu'il ne le lui restait après déduction de son minimum vital

et de la pension alimentaire due à la mère de ses enfants qu'un disponible de

200 fr. par mois.

L'office d'impôt a accusé réception de cette demande

le 12 novembre 2020. Parallèlement, il a convenu avec l'intéressé d'un nouveau

plan de recouvrement pour le solde dû au titre de l'ICC 2018, prévoyant cinq

échéances de 600 fr. chacune et une sixième de 9'614 fr. 75.

A la requête de l'autorité de taxation, A.________ lui

a remis le 17 août 2021 un budget mensuel, qui faisait état de 4'600 fr. de

revenu (salaire de 4'000 fr. et allocations familiales de 600 fr.), de 3'596

fr. 70 de charges (minimum vital de 1'200 fr., loyer de 1'600 fr., primes

d'assurance-maladie de 196 fr. 70 après déduction des subsides, pension

alimentaire de 600 fr.) et de dettes pour un montant de 21'000 fr. (9'000 fr. à

la mère de ses enfants; 12'000 fr. à l'AVS).

L'autorité de taxation s'est renseignée également

auprès de l'Office des poursuites de Lavaux-Oron. Selon l'extrait délivré le 13

novembre 2020, A.________ a des poursuites pour un montant total de 10'242 fr.

30, avec pour créancière la Confédération suisse (il s'agit de dettes en lien

avec la TVA).

Par décision du 15 décembre 2021, l'office d'impôt a

rejeté la demande de remise de A.________. Il a souligné tout d'abord qu'une

telle demande ne pouvait en aucun cas modifier la décision de taxation 2018,

qui était définitive et ne pouvait plus être contestée. Il a ajouté que la

situation financière de l'intéressé au regard du budget produit était

suffisante pour s'acquitter à moyen terme du solde encore dû pour l'ICC 2018,

qui ne s'élevait plus qu'à 3'658 fr. compte tenu des tranches payées et d'un

crédit d'impôt résultant de la taxation 2020.

D.

Le 9 janvier 2022, A.________ a formé une réclamation contre cette

décision. Il s'est prévalu à nouveau de sa situation financière précaire. Il a sollicité

également un entretien.

Parallèlement, l'office d'impôt a convenu avec

l'intéressé d'un nouveau plan de recouvrement, prévoyant neuf échéances de 406

fr. 45.

Le 9 février 2022, un entretien a été organisé dans

les locaux de l'office d'impôt. A.________ a eu l'occasion de réexpliquer sa

situation. Il a produit par ailleurs un nouveau budget mensuel – plus détaillé

que celui du 17 août 2021 –, faisant état toujours de 4'600 fr. de revenus,

mais de 5'140 fr. 90 de charges (900 fr. de loyer; 150 fr. pour l'eau et le

chauffage; 309 fr. d'impôts anticipés; 200 fr. pour la DGAIC; 551 fr. 90 de

pension alimentaire; 170 fr. de primes d'assurance-maladie après déduction des

subsides; 800 fr. pour la prise en charge des enfants; 400 fr. de part au loyer

et courses; 500 fr. pour les loisirs des enfants; 50 fr. de frais de parking;

50 fr. de frais dentaires; 40 fr. pour la Romande énergie; 20 fr. de RC privée;

150 fr. d'essence; 850 fr. de minimum vital) et de 31'300 fr. de dettes (dont 13'000

fr. de rattrapage AVS; 17'000 fr. à verser à la mère de ses enfants). L'office

d'impôt, pour sa part, a indiqué à l'intéressé qu'il maintenait sa position,

rappelant que la décision de taxation d'office 2018, qui était à l'origine de

ses problèmes financiers, était entrée en force et ne pouvait plus être

modifiée.

Le 21 février 2022, A.________ a retourné le

procès-verbal établi par l'office d'impôt, en indiquant maintenir sa

réclamation.

A la requête de l'ACI, à qui le dossier a été

transmis comme objet de sa compétence, l'intéressé lui a transmis le 7 avril

2022 les relevés de ses comptes bancaires et postaux pour la période du 1er

septembre 2021 au 7 avril 2022, ainsi qu'une copie de sa déclaration d'impôt

pour la période fiscale 2021.

Le 31 mai 2022, l'ACI a adressé à A.________ une

proposition de règlement, dans laquelle elle confirmait que les conditions pour

l'octroi d'une remise d'impôt n'étaient pas réalisées; il lui a imparti un

délai au 30 juin 2022 pour indiquer s'il maintenait malgré tout sa réclamation

et s'il voulait un entretien. L'intéressé n'a pas réagi dans le délai fixé.

Par décision sur réclamation du 4 août 2022, l'ACI a

confirmé la décision de refus de remise du 15 décembre 2021.

E.

Par acte du 30 août 2022, A.________ a recouru contre cette décision devant la Cour de droit administratif et public du

Tribunal cantonal (CDAP), en concluant à l'octroi de la remise d'impôt

demandée. Il fait valoir à nouveau que les montants d'impôts retenus par la

décision de taxation d'office 2018 ne correspondent pas à la réalité, ce qui le

contraint à devoir payer des sommes indues. Pour lui, l'office d'impôt et l'ACI

se sont renvoyés la balle de façon à bloquer toutes les possibilités de défense

dont il disposait et auraient tiré profit de sa faiblesse passagère pour lui

réclamer des sommes qu'il n'a jamais eu en sa possession. Il allègue en

particulier qu'une collaboratrice de l'ACI lui aurait soutenu qu'en retirant sa

réclamation contre la décision de taxation d'office 2018, il pourrait

"revoir" son dossier avec le secteur des remises. Il relève encore

qu'il se serait endetté afin de pouvoir payer quelques mensualités pour

diminuer sa dette fiscale.

Dans sa réponse du 18 novembre 2022, l'ACI a conclu

au rejet du recours.

Le recourant n'a pas déposé de mémoire

complémentaire dans le délai qui lui a été accordé pour ce faire.

Selon les indications de l'autorité intimée, le

montant total dû au titre de l'ICC 2018 s'élevait au 18 novembre 2022 à 3'058

fr. 15, intérêt de retard non compris.

La cour a statué par voie de circulation sans autre

mesure d'instruction.

Considérant en droit:

1.

Interjeté en temps utile (cf. art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14

décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 642.11] et art. 95 de la loi

vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative [LPA-VD; BLV

173.36], applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi vaudoise du 4 juillet

2000 sur les impôts directs cantonaux

[LI; BLV 642.11]), le recours satisfait par ailleurs aux autres conditions

formelles de recevabilité (cf. en particulier art. 140 al. 2 LIFD et 79 al. 1

LPA-VD, applicable par analogie par renvoi de l'art. 99 LPA-VD), de sorte qu'il

y a lieu d'entrer en matière sur le fond.

2.

Le litige porte sur la question de savoir si la décision attaquée, qui

confirme le refus de la demande de remise formée par le recourant pour l'ICC

2018, est bien fondée au non.

3.

a) En droit cantonal, l'art. 231 al. 1 LI prévoit

que l'ACI peut accorder une remise totale ou partielle des

impôts, intérêts compensatoires et intérêts de retard, rappels d'impôts

et amendes, lorsque leur paiement intégral frapperait trop lourdement le

contribuable en raison de pertes importantes ou de tous autres motifs graves.

Même si l'institution de la remise d'impôt n'a pas

fait l'objet d'une harmonisation par la loi fédérale du 14

décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des

communes (LHID; RS 642.14) et que la teneur de la disposition cantonale n'est

pas identique à celle de la règlementation fédérale, le Tribunal cantonal s'en

inspire pour interpréter la notion de "pertes importantes ou de tous

autres motifs graves" (cf., dans ce sens, arrêts FI.2020.0031 du 2

juillet 2021 consid. 4b; FI.2020.0063 du 22 janvier 2021 consid. 2a;

FI.2020.0075 du 7 janvier 2021 consid. 2c; FI.2019.0003 du 7 mai 2019

consid. 2b et les références). Le Tribunal fédéral a jugé que cette

pratique n'était pas arbitraire (cf. ATF 143 II 449 consid. 4.4.1 et 4.5).

b) En droit fédéral, l'art. 167 LIFD dispose que si,

pour le contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un

intérêt ou d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des

conséquences très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet

d'une remise totale ou partielle (al. 1); la remise de l'impôt a pour but

d'assainir durablement la situation économique du contribuable; elle doit

profiter au contribuable lui-même et pas à ses créanciers (al. 2); l'autorité

de remise n'entre en matière que sur les demandes en remise déposées avant la

notification du commandement de payer (al. 4).

L'art. 167a LIFD précise que la remise de l'impôt

peut être en partie ou en totalité refusée, notamment lorsque le contribuable a

manqué gravement ou de manière répétée à ses devoirs dans la procédure de

taxation, de sorte que l'évaluation de sa situation financière pour la période

fiscale concernée n'est plus possible (let. a), n'a pas créé de réserves malgré

la disponibilité de moyens à partir de la période fiscale à laquelle se

rapporte la demande en remise (let. b), n'a pas effectué de versements malgré

la disponibilité de moyens à l'échéance de la créance d'impôt (let. c), doit

son incapacité contributive à la renonciation volontaire à un revenu ou à une

fortune sans motif important, à un niveau de vie exagéré ou à tout autre

comportement imprudent ou gravement négligent (let. d) ou a privilégié d'autres

créanciers au cours de la période évaluée (let. e).

L'ordonnance du 12 juin 2015 du Département fédéral

des finances concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral

direct (ordonnance sur les demandes en remise d'impôt; RS 642.121) complète ces

dispositions. Elle énonce à son art. 2

qu'une personne physique est dans le dénuement au sens de l'art. 167 al. 1 LIFD

lorsque ses moyens financiers ne suffisent pas à subvenir au minimum vital au

sens de la législation sur les poursuites pour dettes et la faillite (al. 1

let. a) ou lorsque la totalité du montant dû est disproportionnée par rapport à

sa capacité financière (al. 1 let. b). Il y a disproportion par rapport à la

capacité financière en particulier lorsque la dette fiscale ne peut pas être

payée intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le train

de vie du contribuable ait été réduit dans les limites du raisonnable (al. 2).

La réduction du train de vie est raisonnablement exigible lorsque les frais

liés au train de vie dépassent le minimum vital au sens de la législation sur

la poursuite pour dettes et la faillite (art. 93 de la loi fédérale du 11 avril

1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite [LP; RS 281]) (al. 3). Quant

aux causes conduisant à une situation de dénuement pour une personne physique,

l'art. 3 al. 1 let. a de l'ordonnance prévoit qu'est en particulier considérée

comme telle une aggravation sensible et durable de la situation économique de

la personne depuis l’année fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise,

en raison de charges extraordinaires découlant de l'entretien de la famille ou

d’obligations d’entretien (ch. 1), de coûts élevés de maladie, d'accident ou de

soins qui ne sont pas supportés par des tiers (ch. 2) ou d'un chômage prolongé

(ch. 3). En vertu de l'art. 3 al. 3 de l'ordonnance, les pertes de revenus et

les dépenses déjà prises en compte dans la taxation ou le calcul de l'impôt ne

sont pas reconnues comme étant des causes de dénuement.

c) De manière générale, afin de garantir l'égalité

de traitement au sens de l'art. 8 Cst., la remise doit rester

exceptionnelle. En conséquence, elle n'est accordée qu'en présence de

circonstances spéciales (cf. arrêts FI.2020.0031 précité consid. 4c; FI.2020.0063

précité consid. 2c et les références citées). Les art. 167 LIFD et 231 LI

laissent en outre un important pouvoir d'appréciation à l'autorité compétente

(cf. arrêts FI.2020.0031 précité consid. 4c; FI.2020.0063 précité consid. 2c; FI.2020.0075

précité consid. 2d et les références).

4.

a) Le recourant se plaint que les montant d'impôts retenus par la

décision de taxation d'office 2018 ne correspondent pas à la réalité, ce qui le

contraint à devoir payer des sommes indues.

Il perd toutefois de vue que la décision de remise

d'impôt ne saurait remettre en cause le bien-fondé de la taxation ni permettre

aux autorités fiscales de corriger par ce biais le caractère inéquitable d'une

taxation (cf. art. 7 al. 1, 2ème phrase, de l'ordonnance sur les

demandes en remise d'impôt; voir ég. Pierre Curchod, in Noël/Aubry

Giradin (éd.), Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2ème éd.,

Bâle 2017, N 7 ad art. 167 LIFD). La décision de taxation d'office du 26

novembre 2019 relative à la période fiscale 2018 est aujourd'hui entrée en

force. Si le recourant estimait que les éléments imposables qu'elle retenait

étaient erronés, il lui appartenait de la contester en temps utile. Comme l'ACI

le relève dans ses écritures, la demande de remise d'impôt n'est pas une voie

de droit de "rattrapage".

b) Le recourant reproche également à l'office

d'impôt et à l'ACI de s'être renvoyés la balle de façon à bloquer toutes les

possibilités de défense dont il disposait et d'avoir abusé de sa faiblesse

passagère pour lui réclamer des sommes qu'il n'a jamais eu en sa possession. Il

allègue en particulier qu'une collaboratrice de l'ACI lui aurait soutenu qu'en

retirant sa réclamation contre la décision de taxation d'office 2018, il pourrait

"revoir" son dossier avec le secteur des remises. Il parle de

"machination".

Il ressort des pièces du dossier que l'office

d'impôt et l'ACI ont au contraire, à chaque étape de la procédure, donné au

recourant la possibilité de faire valoir ses arguments et d'exposer sa

situation. Ils lui ont expliqué par ailleurs à plusieurs reprises la

justification des décisions prises. Ils l'ont en outre régulièrement renseigné

sur les voies de droit dont il disposait. Il est douteux en revanche qu'on lui

aurait indiqué qu'il pourrait "revoir" sa taxation 2018 avec le

secteur des remises, s'il retirait sa réclamation. Il a vraisemblablement mal

compris les explications qui lui ont été fournies sur la procédure de remise.

Quoi qu'il en soit, même s'il avait maintenu sa réclamation, celle-ci –

manifestement tardive – n'aurait pu qu'être déclarée irrecevable.

c) Le recourant se prévaut encore de la situation

financière délicate dans laquelle il se trouve.

Il convient de préciser en premier lieu que le solde

encore dû au titre de l'ICC 2018 ne s'élève plus qu'à 3'058 fr. 15, compte tenu

des tranches payées depuis le dépôt de la demande de remise et d'un crédit

d'impôt résultant de la taxation 2020. Malgré les revenus actuellement modestes

du recourant, un tel montant n'apparaît pas d'emblée comme rédhibitoire et

impossible à régler dans un avenir plus ou moins rapproché. Comme l'ACI le

relève dans ses écritures, il n'y a par ailleurs pas de raison de penser que la

mauvaise passe qu'il traverse depuis 2018 en raison de ses problèmes personnels

perdure et qu'il n'atteigne plus les chiffres qu'il réalisait au début de son

activité et qu'il qualifiait lui-même de très satisfaisants. Il n'est de plus

pas exclu qu'il bénéficie à nouveau d'un crédit d'impôt (selon les indications

figurant dans la proposition de règlement du 31 mai 2022, il a déclaré pour la

période 2021 un revenu nul, alors qu'il a versé pour cette même période des

acomptes pour un montant de 4'607 fr.) qui pourrait éteindre sa dette fiscale

ou à tout le moins la diminuer sensiblement.

A cela s'ajoute quoi qu'il en soit que la remise

d'impôt sollicitée n'atteindrait pas son but, puisqu'elle ne permettrait pas

d'assainir durablement la situation économique du recourant au vu de ses autres

dettes, lesquelles sont bien plus importantes. Dans son budget mensuel du 9

février 2022, l'intéressé a indiqué en effet devoir 13'000 fr. à l'AVS (à titre

de rattrapage pour l'année 2018) et 17'000 fr. à la mère de ses enfants, dont

7'000 fr. à rembourser aussitôt que possible et le solde sur dix ans. Ces

montants ne tiennent par ailleurs pas compte des poursuites en cours, qui

s'élevaient au 13 novembre 2020 à 10'242 fr. 30. L'octroi de l'allégement

fiscal réclamé reviendrait ainsi à privilégier les autres créanciers du

recourant, notamment la mère de ses enfants, ce qui n'est pas compatible avec

les principes posés par l'art. 167 al. 2 LIFD et concrétisés notamment par

l'art. 3 al. 2 de l'ordonnance, principes selon lesquels la collectivité

publique ne saurait accorder de remise que si et dans la mesure où les autres

créanciers consentent également à un abandon de créance. Même s'ils ne figurent

pas expressément dans la LI, ces principes valent également en droit cantonal,

comme la cour de céans l'a déjà relevé à plusieurs reprises (cf. en particulier

arrêts FI.2021.0087 du 21 janvier 2022 consid. 4; FI.2017.0061 du 2 mars 2018

consid. 3b et les références).

d) Au regard de ces éléments, l'autorité intimée n'a

pas violé le droit ni abusé du large pouvoir d'appréciation dont elle dispose

en la matière, en confirmant le rejet de la demande de remise du recourant portant

sur le solde d'ICC dû pour la période fiscale 2018.

5.

Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours et à la

confirmation de la décision attaquée.

Vu la situation financière du recourant, il est

renoncé à la perception de frais de justice (cf. art. 50 LPA-VD).

L'allocation de dépens n'entre pas en considération

(art. 55 al. 1 a contrario LPA-VD).

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Faits

I.

Le recours est rejeté.

Considérants

II.

La décision sur réclamation de l'Administration cantonale des impôts du

4.

août 2022 est confirmée.

III.

L'arrêt est rendu sans frais, ni allocation de dépens.

Lausanne, le 30 mars 2023

La présidente: Le greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux destinataires de

l'avis d'envoi ci-joint.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai

6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions

des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision

attaquée.