CDAP - FI.2024.0120 - 2024-12-19 - A.________/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions

TRIBUNAL CANTONAL

COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC

Arrêt du 19 décembre 2024

Composition

M. Raphaël Gani, président;

M. Guy Dutoit et M. Cédric Stucker, assesseurs; M. Loïc Horisberger,

greffier.

Recourante

A.________, à

********,

Autorité intimée

Administration cantonale des impôts,

à Lausanne,

Autorité concernée

Administration fédérale des contributions,

à Berne.

Objet

Impôt cantonal et communal (sauf soustraction)' Impôt

fédéral direct (sauf soustraction)

Recours A.________ c/ décision sur réclamation de

l'Administration cantonale des impôts du 25 juin 2024 (ICC et IFD; périodes

fiscales 2021 et 2022).

Vu les faits suivants:

A.

A.________ (ci-après: la recourante) a fait l'objet de décisions de

taxation pour les périodes fiscales 2021 et 2022, en date, respectivement, des

19 avril 2022 et 2023.

B.

Par lettre du 4 mai 2022, la recourante a demandé à l'Office d'impôt

des districts de Nyon et Morges (ci-après: l'OID) une remise de l'impôt dû pour

l'année 2021.

Le 7 novembre 2022, la recourante a transmis à l'OID

un budget récapitulant ses revenus et ses charges ainsi qu'un extrait de son

unique compte bancaire pour l'année 2021. Il résultait de ces pièces que la

recourante percevait une rente AVS de 2'390 fr. par mois et une rente LPP de

1'170 fr. par mois, soit un revenu mensuel de 3'560 francs. Ses charges étaient

constituées de son loyer, par 1'350 fr. par mois, de sa prime

d'assurance-maladie après déduction du subside, par 392 fr. par mois et de 25

fr. par mois pour les primes d'autres assurances (ECA, assurance ménage et

responsabilité civile).

Par lettre du 28 avril 2023, la recourante a demandé

à l'Office d'impôt des districts de Nyon et Morges (ci-après: l'OID) une remise

de l'impôt dû pour l'année 2022.

Le 7 juin 2023, la recourante a transmis à l'OID un

budget récapitulant ses revenus et ses charges. Selon ce document, ses revenus

étaient constitués d'une rente AVS de 2'450 fr. par mois et d'une rente LPP de

1'170 fr. par mois. Ses charges étaient constituées de son loyer, par 1'350 fr.

par mois, de sa prime d'assurance-maladie après déduction du subside, par 414

fr. 20 par mois et de 20 fr. par mois pour les primes d'autres assurances (ECA,

assurance ménage et responsabilité civile).

C.

Par quatre décisions du 2 octobre 2023, l'OID a rejeté la demande de

remise d'impôt pour l'année 2021 et 2022 s'agissant des impôts cantonaux et

communaux (ci-après: ICC) ainsi que de l'impôt fédéral direct (ci-après: IFD) après

avoir constaté que la recourante avait déjà bénéficié d'un allègement fiscal

durant plusieurs périodes fiscales afin de pouvoir rééquilibrer durablement sa

position envers le fisc. Il considérait par ailleurs que l'examen du budget

mensuel de la recourante démontrait qu'une restriction de son train de vie pouvait

être envisagée.

D.

Le 31 octobre 2023, la recourante a interjeté réclamation contre les

décisions du 2 octobre 2023. Le dossier de la recourante a alors été transmis à

l'Administration cantonale des impôts (ci-après: l'ACI).

Par proposition de règlement du 8 avril 2024, l'ACI

a confirmé les décisions de refus du 2 octobre 2023 et a imparti un délai au 30

avril 2024 à la recourante pour qu'elle indique si elle souhaitait maintenir ou

retirer sa déclaration.

Le 9 juin 2024, la recourante a informé l'ACI

qu'elle maintenait sa réclamation.

Par décision sur réclamation du 25 juin 2024, l'ACI

a rejeté la réclamation du 31 octobre 2023 de la recourante et a confirmé

les décisions de refus de remise d'impôt du 2 octobre 2023 pour les périodes

fiscales 2021 et 2022.

E.

Par acte du 22 août 2024, la recourante a déféré la décision sur

réclamation du 25 juin 2024 de l'ACI devant la Cour de droit administratif et

public du Tribunal cantonal (ci-après: CDAP). Elle conclut à son annulation et

à l'octroi de la remise d'impôt demandée.

Le 11 novembre 2024, l'ACI a produit le dossier de

la cause et sa réponse au recours. Elle conclut au rejet du recours.

Considérant en droit:

1.

a) A teneur de l’art. 140 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990

sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), le contribuable peut s'opposer à

la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les

30 jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission

de recours indépendante des autorités fiscales. A teneur de l’art. 199 de la

loi vaudoise du 4 juillet 2000 sur les impôts directs cantonaux (LI; BLV

642.11), le recours au Tribunal cantonal contre les décisions sur réclamation

s'exerce conformément à la loi vaudoise du 28 octobre 2008 sur la procédure

administrative (LPA-VD; BLV 173.36).

S'agissant du recours interjeté contre la taxation

relative à l'impôt cantonal et communal, l'art. 95 LPA-VD dispose que le

recours au Tribunal cantonal s'exerce dans les 30 jours dès la notification de

la décision attaquée. Sauf dispositions légales contraires, les délais fixés en

jours par la loi ou par l'autorité ne courent pas (art. 96 al. 1 LPA-VD)

notamment du 15 juillet au 15 août inclusivement (let. b).

b) En matière d'impôt fédéral direct et selon la

jurisprudence rendue par le Tribunal fédéral en application de l'art. 140 LIFD,

les délais de recours ne sont en revanche pas suspendus pendant les féries

judiciaires devant les instances cantonales (arrêts TF 2C_512/2016 du 13 juin

2016 consid. 5; 2C_416/2013 du 15 novembre 2013; in RDAF 2014 II 40, consid.

2.2 et les réf. cit.; arrêts CDAP FI.2020.0099 du 16

février 2021 ; FI.2018.0016 du 26 novembre 2018 consid. 1b). Le

Tribunal fédéral n'a pas tranché la question de savoir si cette jurisprudence

doit être transposée à la procédure de remise d'impôt, l'art. 167g al. 1 LIFD

ne renvoyant pas directement à l'art. 140 LIFD, mais réservant son application analogique.

c) En l'espèce, la décision sur réclamation, datée

du 25 juin 2024, a été notifiée à la recourante le 27 juin 2024. Interjeté le

22 août 2024 dans la forme prescrite (art. 79 LPA-VD) et le délai de trente

jours, suspendu du 15 juillet au 15 août (art. 95 LPA-VD, en relation avec

l'art. 96 LPA-VD), le recours est recevable en tant qu'il concerne l'ICC. La

question de sa recevabilité en tant qu'il est dirigé contre la décision

relative à l'IFD peut en revanche demeurer indécise, compte tenu de l'issue du

recours.

2.

Dans un premier moyen d'ordre formel, la recourante reproche à

l'autorité intimée d'avoir violé son droit d'être entendu en ayant rendu une

décision sans l'avoir entendue au préalable. Elle paraît également faire grief

à l'autorité intimée d'avoir fondé sa décision sur un élément au sujet duquel

elle n'aurait pas pu s'expliquer, à savoir des retraits en espèces qui

ressortent de ses relevés bancaires.

Tel qu'il est garanti à l'art. 29 al. 2 Cst., le droit

d'être entendu comprend notamment le droit pour l'intéressé de s'exprimer sur

les éléments pertinents avant qu'une décision ne soit prise touchant sa

situation juridique, le droit de consulter le dossier, de produire des preuves

pertinentes, d'obtenir qu'il soit donné suite à ses offres de preuves

pertinentes, de participer à l'administration des preuves essentielles ou à

tout le moins de s'exprimer sur son résultat, lorsque cela est de nature à

influer sur la décision à rendre (ATF 145 I 167 consid. 4.1 p.

170 s.; 144 I 11 consid. 5.3 p. 17; 143 V 71 consid. 3.4.1 p. 72; 136 I 265

consid. 3.2 p. 272). En outre, il convient de rappeler que, sous l'angle

de l'art. 29 al. 2 Cst. il n'existe pas, de façon générale, un droit d'être

entendu oralement (cf. ATF 134 I 140 consid. 5.3; ATF 130 II 425 consid. 2.1;

arrêt TF 2C_834/2012 du 19 avril 2013 consid. 4.1).

En l'espèce, il ressort du dossier de la cause que

la recourante a été invitée tant par l'OID que par l'autorité intimée à se

déterminer par écrit et à fournir des pièces utiles à sa cause. Par ailleurs,

l'autorité intimée a notifié à la recourante une proposition de règlement

détaillée sur sa situation. La recourante ne disposait en revanche pas du droit

d'être entendue oralement par cette autorité avant le prononcé de la décision

sur réclamation, ce d'autant plus qu'elle n'allègue ni ne prouve avoir requis

un entretien oral. S'agissant de la référence aux retraits en espèces relevés

par l'autorité sur son compte bancaire, elle apparaissait déjà dans les

décisions rendues par l'OID le 2 octobre 2023. La recourante pouvait donc

fournir toutes explications utiles à l'autorité intimée sur ce point dans sa

réclamation.

Son droit d'être entendu n'a donc manifestement pas

été violé. Mal fondé, le grief de la recourante doit être écarté.

3.

a) En droit fédéral, l'art. 167 LIFD dispose que si, pour le

contribuable tombé dans le dénuement, le paiement de l'impôt, d'un intérêt ou

d'une amende infligée ensuite d'une contravention entraîne des conséquences

très dures, les montants dus peuvent, sur demande, faire l'objet d'une remise

totale ou partielle (al. 1); la remise de l'impôt a pour but d'assainir

durablement la situation économique du contribuable; elle doit profiter au

contribuable lui-même et pas à ses créanciers (al. 2); l'autorité de remise

n'entre en matière que sur les demandes en remise déposées avant la

notification du commandement de payer (al. 4).

L'art. 167a LIFD précise que la remise de l'impôt

peut être en partie ou en totalité refusée, notamment lorsque le contribuable a

manqué gravement ou de manière répétée à ses devoirs dans la procédure de

taxation, de sorte que l'évaluation de sa situation financière pour la période

fiscale concernée n'est plus possible (let. a), n'a pas créé de réserves malgré

la disponibilité de moyens à partir de la période fiscale à laquelle se

rapporte la demande en remise (let. b), n'a pas effectué de versements malgré

la disponibilité de moyens à l'échéance de la créance d'impôt (let. c), doit

son incapacité contributive à la renonciation volontaire à un revenu ou à une

fortune sans motif important, à un niveau de vie exagéré ou à tout autre

comportement imprudent ou gravement négligent (let. d) ou a privilégié d'autres

créanciers au cours de la période évaluée (let. e).

L'ordonnance du 12 juin 2015 du Département fédéral

des finances concernant le traitement des demandes en remise de l'impôt fédéral

direct (ordonnance sur les demandes en remise d'impôt; RS 642.121) complète ces

dispositions. Elle énonce à son art.

2 qu'une personne physique est dans le dénuement au sens de l'art. 167 al. 1

LIFD lorsque ses moyens financiers ne suffisent pas à subvenir au minimum vital

au sens de la législation sur les poursuites pour dettes et la faillite (al. 1

let. a) ou lorsque la totalité du montant dû est disproportionnée par rapport à

sa capacité financière (al. 1 let. b). Il y a disproportion par rapport à la

capacité financière en particulier lorsque la dette fiscale ne peut pas être

payée intégralement dans un avenir plus ou moins rapproché, bien que le train

de vie du contribuable ait été réduit dans les limites du raisonnable (al. 2).

La réduction du train de vie est raisonnablement exigible lorsque les frais

liés au train de vie dépassent le minimum vital au sens de la législation sur

la poursuite pour dettes et la faillite (art. 93 de la loi fédérale du 11 avril

1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite [LP; RS 281]) (al. 3). Quant

aux causes conduisant à une situation de dénuement pour une personne physique,

l'art. 3 al. 1 let. a de l'ordonnance prévoit qu'est en particulier considérée

comme telle une aggravation sensible et durable de la situation économique de

la personne depuis l’année fiscale à laquelle se rapporte la demande en remise,

en raison de charges extraordinaires découlant de l'entretien de la famille ou

d’obligations d’entretien (ch. 1), de coûts élevés de maladie, d'accident ou de

soins qui ne sont pas supportés par des tiers (ch. 2) ou d'un chômage prolongé

(ch. 3). En vertu de l'art. 3 al. 3 de l'ordonnance, les pertes de revenus et

les dépenses déjà prises en compte dans la taxation ou le calcul de l'impôt ne

sont pas reconnues comme étant des causes de dénuement.

Pour les personnes physiques, il y a disproportion

lorsque la dette fiscale ne peut pas être payée intégralement dans un avenir

plus ou moins rapproché, bien que le train de vie du contribuable ait été

ramené au minimum vital (cf. ATAF 2009/45 consid. 2.6,4; arrêts du TAF

A-2953/2012 précité consid. 2.5.1; A-430/2012 consid. 2.6.2 et A-741/2011

précité consid. 2.7). La jurisprudence rappelle à cet égard que la sauvegarde

du minimum vital est déjà satisfaite par le droit des poursuites, qui limite le

revenu saisissable, y compris pour les créances fiscales, au montant qui

dépasse le niveau de subsistance (cf. art. 93 LP; voir ATF 122 I 101 consid 3b

p. 105; arrêt TF 2C_247/2019 du 13 mars 2019 consid. 2.3.5). On rappelle à cet

égard que les dettes fiscales ne sont pas incluses dans le calcul du minimum

vital du débiteur (ATF 134 III 37 consid. 4.3 p. 41; 95 III 39 consid. 3 p.

42; cf. cependant la motion 24.3000 acceptée par les chambres fédérales le 27 mai

2024 en vue d'une modification de cette situation juridique). L'autorité

examine si des restrictions du train de vie du contribuable sont indiquées et

si elles peuvent ou auraient pu être exigées. De telles restrictions sont en

principe considérées comme raisonnables si les dépenses en question dépassent

les frais d'entretien déterminés selon les directives pour le calcul du minimum

vital au sens du droit des poursuites (art. 2 al. 3 de l'ordonnance, en

relation avec l'art. 93 LP). Les dépenses alléguées par le requérant ne sont

pas décisives (cf. arrêts du TAF A-430/2012 précité consid. 2.8; A-3232/2011

précité consid. 2.8 et A-741/2011 précité consid. 2.7).

La deuxième condition subjective prescrite par

l'art. 167 al. 1 LIFD exige que le paiement de l'impôt entraîne des

conséquences très rigoureuses pour le contribuable. Cette seconde condition ne

peut pas être définie indépendamment de la première, à savoir la situation de

dénuement, puisque les deux se recoupent dans une large mesure. Ainsi, l'art. 2

al. 1 de l'ordonnance cite, sous le titre du dénuement, des éléments qui

peuvent également être caractéristiques des conséquences très rigoureuses, à

savoir notamment la disproportion entre le montant dû et la capacité financière

du contribuable (cf. arrêts du TAF A-741/2011 précité consid. 2.8; A-6866/2008

précité consid. 2.8 et A-6589/2008 du 29 novembre 2010 consid. 3.8; Pierre

Curchod, in:

Commentaire romand de la LIFD, 2e éd., Noël/Aubry Girardin [édit.],

2017, N 16 ad art. 167; Michael Beusch/Susanne Raas, in: Kommentar

zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer

[DBG], Zweifel/Beusch [édit.], 4ème éd., 2022, N 14 ad art. 167).

Tandis que le critère de l'existence d'une situation de dénuement prend en

considération exclusivement la situation économique du débiteur, sous l'angle

des conséquences très rigoureuses que pourrait entraîner le paiement de

l'impôt, d'autres éléments peuvent également s'avérer déterminants, en

particulier l'équité (cf. ATAF 2009/45 consid. 2.7.1; arrêts du TAF

A-2953/2012 consid. 2.6; A-430/2012 du 10 décembre 2012 consid. 2.7.1; Markus

Zweifel/Hugo Casanova/Michael Beusch/Silvia Hunziker, Schweizerisches

Steuerverfahrensrecht Direkte Steuern, 3e éd., 2024, § 31 N 18). Des

conséquences très rigoureuses peuvent par exemple résulter de l'aggravation

continuelle, depuis la taxation, des circonstances financières ou peuvent

ressortir de causes ayant trait à la situation de dénuement (cf. art. 3 al. 1

let. a de l'ordonnance). De telles conséquences existent si des événements

particuliers comme des charges inhabituelles relatives à l'entretien de la

famille, un chômage ou une maladie prolongée, ou encore des accidents,

réduisent considérablement la capacité économique du contribuable, de sorte que

le paiement de la totalité de l'impôt dû représenterait un sacrifice

disproportionné ne pouvant être équitablement exigé de ce dernier (cf. ATAF

2009/45 consid. 2.7.1; arrêts du TAF

A-2953/2012 précité consid. 2.6.1).

En présence d'un motif de refus, la demande de

remise doit en principe être rejetée (Beusch/Raas, op. cit., N 9 ad art. 167a).

La formulation potestative de l'art. 167a première phrase LIFD, selon laquelle

la remise de l'impôt peut être en partie ou en totalité refusée, indique que

l'autorité compétente dispose d'un pouvoir d'appréciation lorsqu'elle examine

si les conditions de la remise sont réunies (Beusch/Raas, op. cit., n. 13 ad

Remarques préliminaires aux art. 167-167g).

b) En droit cantonal, l'art. 231

al. 1 LI prévoit que l'ACI peut accorder une

remise totale ou partielle des impôts, intérêts compensatoires et

intérêts de retard, rappels d'impôts et amendes, lorsque leur paiement intégral

frapperait trop lourdement le contribuable en raison de pertes importantes ou

de tous autres motifs graves.

Même si l'institution de la remise d'impôt n'a pas

fait l'objet d'une harmonisation par la loi fédérale

du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons et des

communes (LHID; RS 642.14) et que la teneur de la disposition cantonale n'est

pas identique à celle de la règlementation fédérale, le Tribunal cantonal s'en

inspire pour interpréter la notion de "pertes importantes ou de tous

autres motifs graves" (cf., dans ce sens, arrêts CDAP FI.2022.0119 du

30 mars 2023 consid. 3a; FI.2020.0031 du 2 juillet 2021 consid. 4b;

FI.2020.0063 du 22 janvier 2021 consid. 2a et les références). Le Tribunal

fédéral a jugé que cette pratique n'était pas arbitraire (cf. ATF 143 II 449

consid. 4.4.1 et 4.5).

c) De manière générale, afin de garantir l'égalité

de traitement au sens de l'art. 8 Cst., la remise doit rester

exceptionnelle. En conséquence, elle n'est accordée qu'en présence de

circonstances spéciales (cf. arrêts précités FI.2022.0119 consid. 3c;

FI.2020.0063 consid. 2c et les références). Les art. 167 LIFD et 231 LI

laissent en outre un important pouvoir d'appréciation à l'autorité compétente

(cf. arrêts précités FI.2022.0119 consid. 3c; FI.2020.0031 consid. 4b;

FI.2020.0063 consid. 2c et les références).

4.

a) A titre liminaire, se pose la question de savoir si les décisions de

taxation pour les périodes fiscales 2021 et 2022 sont entrées en force. En

effet, lorsque l'autorité de taxation a procédé à la notification de ces

décisions, les 19 avril 2022 et 2023, la recourante s'est adressée dans le

délai de 30 jours dès leur notification à l'OID pour solliciter une remise

d'impôts, soit avant que ces décisions ne soient entrées en force. Ainsi, elle

a écrit les 4 mai 2022 et 28 avril 2023, de telle sorte qu'il n'était pas

d'emblée exclu qu'il s'agisse de réclamations. Toutefois, dans les deux écrits,

la recourante non seulement requiert clairement une remise d'impôt, mais

surtout n'élève aucun reproche à l'encontre des taxations. Elle sollicite le

maintien (cf. au surplus infra consid. 5) du système apparemment mis en

place lors des périodes fiscales précédentes lui permettant de ne s'acquitter

que partiellement des créances fiscales. Il était donc justifié de considérer

ces actes écrits non pas comme des réclamations contre les décisions de

taxation mais comme des demandes de remise. Il s'ensuit que les décisions de

taxation sont entrées en force.

b) S'agissant de la remise d'impôt et de la décision

entreprise, l'autorité intimée a retenu que la recourante avait procédé à des

retraits en espèces sur son compte bancaire entre le 1er janvier

2021 et le 31 octobre 2022 alors même que ces prélèvements lui auraient permis

d'assumer l'entièreté de sa charge fiscale. Elle retient également que la

recourante a bénéficié d'un allégement fiscal durant plusieurs périodes

fiscales alors même que la remise d'impôt devrait rester exceptionnelle.

La recourante conteste cette appréciation. Elle

affirme que les retraits en espèces ont été effectuées pour payer comptant

certaines de ses dépenses courantes. Implicitement, elle fait valoir que le

budget qu'elle a transmis à l'ACI atteste de son dénuement et justifierait une

remise d'impôt.

c) En l'espèce, la recourante réalise un revenu

annuel de l'ordre de 43'440 fr. ([2'450 + 1'170] x 12). Son minimum vital du

droit des poursuites s'élève à 2'984 fr. 20 par mois (1'350 + 414.20 + 20 +

1'200), soit 35'810 fr. 40 par année. Après déduction des charges

incompressibles de la recourante, il y a donc lieu de constater qu'il lui reste

un disponible de l'ordre de 7'000 fr. par année. Ce disponible est suffisant

pour que la recourante paye ses dettes fiscales qui s'élèvent à 3'266 fr. 05

pour l'année 2021 et à 3'122 fr. 70 pour l'année 2022, ce d'autant plus si

l'ACI est disposée à lui proposer un arrangement de paiement. En effet, sur le

plan objectif, il n'apparaît pas que l'autorité intimée ait mal apprécié la

situation en considérant que des restrictions de train de vie pouvaient être

exigées en l'espèce, dès lors que conformément à la jurisprudence citée

ci-avant, les dépenses en l'espèce dépassent les frais d'entretien déterminés

selon les directives pour le calcul du minimum vital au sens du droit des

poursuites. Même à prendre en considération les impôts en sus du minimum vital,

ce qu'il n'y a pas lieu de faire en application du droit actuel, il reste à la

recourante un solde lui permettant, moyennant éventuellement un plan de

paiement, de s'acquitter des montants encore dus. Au regard des revenus et des

charges de la recourante, on ne saurait dire que sur le court ou moyen terme,

il lui serait impossible de rembourser les dettes fiscales sans porter atteinte

à son minimum vital. Sur le plan subjectif, on ne voit pas en l'espèce que les

dettes d'impôts soient en disproportion avec la capacité financière de la

recourante et qu'ainsi le paiement de l'impôt puisse entraîner des conséquences

très rigoureuses au sens de la jurisprudence.

Si la Cour comprend aisément que le paiement de ses

impôts par la recourante constitue pour elle un effort financier important

compte tenu aussi de son âge et de ce qu'elle vit uniquement avec les revenus

précités, il n'en reste pas moins que ces derniers restent

suffisants pour que les conditions d'une remise, exceptionnelle, ne soient pas

remplies. Dans une telle hypothèse, l'autorité intimée ne pouvait pas octroyer

de remise.

Par surabondance, on ajoutera que les revenus et les

charges incompressibles de la recourante sont stables, à tout le moins que la

recourante n'invoque pas en procédure avoir subi une baisse imprévisible de ses

revenus ou devoir faire face à des dépenses supplémentaires imprévues (sous

réserve de l'augmentation des prix qui concernent toute la population) qui

l'empêcheraient soudainement d'honorer ses obligations envers le fisc. En

conséquence, l'octroi d'une remise d'impôt dans le cas d'espèce violerait manifestement

le principe de l'égalité de traitement rappelé ci-dessus.

Au regard de ces éléments, l'autorité intimée n'a

pas violé le droit ni abusé du large pouvoir d'appréciation dont elle dispose

en la matière, en confirmant le rejet de la demande de remise de la recourante

portant sur le solde d'impôt encore dû pour les périodes fiscale 2021 et 2022.

5.

La recourante invoque la violation du principe de la bonne foi. Elle

allègue que la possibilité de bénéficier d'une remise d'impôt a été proposée

par l'autorité fiscale durant une longue période, soit entre 2008 et 2020 et

que celle-ci lui aurait laissé croire qu'elle pourrait continuer à en

bénéficier par la suite.

a) Découlant directement de

l'art. 9 Cst. (cf. ég. art. 5 al. 3 Cst.) et valant pour

l'ensemble de l'activité étatique, le droit à la protection de la bonne foi

préserve la confiance légitime que le citoyen met dans les assurances reçues des

autorités, lorsqu'il a réglé sa conduite d'après des décisions, des

déclarations ou un comportement déterminé de l'administration. Selon la

jurisprudence, un renseignement ou une décision erronés de l'administration

peuvent obliger celle-ci à consentir à un administré un avantage contraire à la

réglementation en vigueur, à condition que (1) l'autorité soit intervenue dans

une situation concrète à l'égard de personnes déterminées, (2) qu'elle ait agi

ou soit censée avoir agi dans les limites de ses compétences et (3) que

l'administré n'ait pas pu se rendre compte immédiatement de l'inexactitude du

renseignement obtenu. Il faut encore (4) qu'il se soit fondé sur les assurances

ou le comportement dont il se prévaut pour prendre des dispositions auxquelles

il ne saurait renoncer sans subir de préjudice et (5) que la réglementation

n'ait pas changé depuis le moment où l'assurance a été donnée (ATF 143 V 95

consid. 3.6.2; 141 V 530 consid. 6.2).

Le principe de la bonne foi régit

aussi les rapports entre les autorités fiscales et les contribuables. Le droit

fiscal est toutefois dominé par le principe de la légalité. Dès lors, le

principe de la bonne foi ne saurait avoir qu'une influence limitée, s'il vient

à entrer en conflit avec le principe de la légalité (cf. art. 5 et 9 Cst.; ATF 137 II 182 consid. 3.6.2; 131 II 627 consid. 6.1; 118 Ib 312 consid. 3b). Le

contribuable ne peut bénéficier d'un traitement dérogeant à la loi que si les

conditions mentionnées ci-dessus - qui doivent être interprétées de manière

stricte - sont remplies de manière claire et sans équivoque (StE 2013 A 21.14

23, 2C_603/2012 consid. 4 et l'arrêt cité).

En matière fiscale, en

application du principe de l'étanchéité (ou de l'indépendance) des exercices comptables

et des périodes fiscales, l'autorité n'est pas liée pour l'avenir par une

taxation notifiée pour une période fiscale déterminée; à ce défaut, elle

risquerait de se trouver indéfiniment liée par une erreur ou une omission

qu'elle aurait pu commettre initialement (ATF 147 II 155 consid. 10.5.1;

arrêt TF 2C_888/2014 du 7 juin 2015 consid. 7.2). Ainsi par exemple, il

n'y a pas de violation du principe de la bonne foi lorsque l'administration

fiscale procède à un examen de la justification commerciale de la provision,

alors qu'un tel examen n'a pas eu lieu l'année précédente (ATF 147 II 155

consid. 10.5.1; arrêts TF 2C_426/2019 du 12 juillet 2019

consid. 3.3.5, in Archives 88 p. 40; 2C_1168/2016 du 1er mai 2017

consid. 3.1, in RF 72/2017 p. 920; 2C_392/2009 du 23 août 2010

consid. 3.2, in RDAF 2011 II p. 70). Ce n'est que si le fisc promet

expressément un certain traitement fiscal que peut se poser la question de la

bonne foi (cf. arrêts TF 2C_1082/2014 du 29 septembre 2016 consid. 2.3.1;

2C_383/2011 du 31 octobre 2011 consid. 3.3; 2C_596/2007 du 24 juin 2008

consid. 5).

b) En l'espèce, il résulte des explications de la

recourante (notamment la lettre de la recourante du 31 octobre 2023) que cette

dernière a probablement bénéficié de remises d'impôt durant une dizaine

d'années selon un système semble-t-il mis en place en accord avec l'autorité de

remise d'impôt, compétente à l'époque, et consistant dans le versement de 100

fr. par mois (soit 1'200 fr. annuels) pour solde de tout compte de ses créances

fiscales. Ainsi, quel que soit le montant d'impôt dû, la recourante présentait

une demande de remise lui permettant de ne s'acquitter que du montant précité

chaque année. Sur cette base, elle estime avoir droit à la perpétuation du

système.

Or, nonobstant la longue période durant laquelle la

recourante prétend avoir bénéficié d'une remise d'impôt, rien au dossier

n'indique que l'autorité fiscale ait donné des assurances expresses à la

recourante selon lesquelles elle pourrait continuer à bénéficier de remises

d'impôt pour une durée indéterminée dans le temps. Au contraire, celle-ci

faisait une demande de remise chaque année, laquelle faisait ensuite l'objet

d'une décision portant uniquement sur le solde d'impôt dû pour la période

fiscale antérieure. A aucun moment, l'autorité compétente n'a donc donné de

garantie quant au maintien du système. Singulièrement, il n'est donc pas

démontré que l'autorité fiscale a donné des assurances particulières à la

recourante s'agissant des années 2021 et 2022. La recourante ne peut pas non

plus se prévaloir d'une promesse de l'autorité qui découlerait de l'accueil

favorable qui aurait été réservé à ses demandes de remise d'impôt pour les

périodes fiscales 2008 à 2020. En effet, compte tenu du principe de l'étanchéité

des périodes fiscales rappelé ci-dessus, les décisions de remises ont été

rendues par chaque période particulière. En outre, le fait d'avoir bénéficié,

même pendant plusieurs années, de manière erronée d'une remise d'impôt ne

confère pas à la recourante un droit à la poursuite du traitement erroné.

La recourante ne saurait dès lors invoquer la

protection de sa bonne foi. Mal fondé, son grief doit être écarté.

6.

Les considérants qui précèdent conduisent au

rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée. La recourante,

qui succombe, devrait supporter les frais de justice (cf. art. 49 al. 1

LPA-VD). Il se justifie cependant de statuer

sans frais (art. 50 LPA-VD). L'allocation de dépens n'entre par ailleurs pas en considération (cf. art. 55 al. 1 a

contrario LPA-VD).

Par ces motifs

la Cour de droit administratif et public

du Tribunal cantonal

arrête:

Faits

I.

En tant qu'il a trait à l'impôt cantonal et communal, le recours est rejeté.

Considérants

II.

En tant qu'il a trait à l'impôt fédéral direct, le recours est rejeté,

pour autant que recevable.

III.

La décision rendue sur réclamation par

l'Administration cantonale des impôts le 25 juin 2024 est confirmée.

IV.

Il est statué sans frais ni dépens.

Lausanne, le 19 décembre 2024

Le

président: Le

greffier:

Le présent arrêt est communiqué aux participants à la

procédure.

Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa

notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai

6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions

des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS

173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss

LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,

indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.

Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.

Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,

pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la

décision attaquée.