FI.2025.0086
CDAP - FI.2025.0086 - 2026-02-16 - A._____, B._____/Administration cantonale des impôts, Administration fédérale des contributions
16 février 2026Français32 min
recours en concluant à son rejet le 31 octobre 2025. Les recourants ont encore répliqué
Source vd.ch
TRIBUNAL CANTONAL
COUR DE DROIT ADMINISTRATIF ET PUBLIC
Arrêt du 16 février 2026
Composition
M. Raphaël Gani, président;
Mme Geneviève Page et M. Cédric Portier, assesseurs; M. Jérôme Sieber,
greffier.
Recourants
1.
A.________, à ********,
2.
B.________, à ********,
Autorité intimée
Administration cantonale des impôts,
à Lausanne,
Autorité concernée
Administration fédérale des
contributions,
Division principale DAT, à Berne.
Objet
Impôt cantonal et
communal (sauf soustraction); Impôt fédéral direct (sauf soustraction)
Recours A.________ et B.________ c/ décision sur
réclamation de l'Administration cantonale des impôts du 8 avril 2025 (ICC et
IFD; période fiscale 2020) et décision sur réclamation du 21 août 2025 (ICC
et IFD; périodes fiscales 2017, 2018, 2019 et 2021).
Vu les faits suivants:
A.
A.________ (ci-après: le recourant), né ******** 1941 et B.________
(ci-après: la recourante; avec le recourant: les recourants), née le ********
1941 sont mariés et domiciliés à ********. Le recourant a exercé une activité
de conseil fiduciaire en entreprise individuelle ("Fiduciaire A.________")
inscrite le ******** 1977 et radiée le ******** 2023.
B.
Pour la période fiscale 2017, les recourants ont déposé leur déclaration
d'impôt en date du 30 avril 2018, mentionnant notamment une perte en lien avec
l'activité indépendante de 32'000 francs. Par décision de taxation du 1er
septembre 2021, l'Office d'impôt des districts du Jura, Nord vaudois et La
Broye-Vully (ci-après: OID) a fixé les éléments imposables de la période
fiscale 2017 comme suit: revenu imposable à l'impôt cantonal et communal (ICC)
à hauteur de 44'400 fr. au taux de 30'700 fr., le revenu imposable à l'impôt
fédéral direct (IFD) à hauteur de 63'800 fr. au taux de 63'800 fr., barème "mariés",
la fortune imposable à l'ICC à hauteur de 277'000 fr. au taux de 278'000 francs.
L'OID a procédé à plusieurs modifications par rapports aux éléments déclarés. Par
courrier du 28 septembre 2021, les recourants ont écrit à la direction de
l'Administration cantonale des impôts (ACI) dans le but de s'opposer à la
décision de taxation précitée. Ils en ont fait de même, par courrier du 30
septembre 2021, adressé à l'OID, concluant à ce que leur revenu imposable soit
fixé à zéro. Par courrier du 7 juillet 2022, l'OID a maintenu les éléments
imposables tels que fixés dans le cadre de la décision de taxation du 1er
septembre 2021, les recourants maintenant leur réclamation en date du 4 août
2022.
Pour la période fiscale 2018, les recourants ont
déposé leur déclaration d'impôt le 5 septembre 2019, déclarant un revenu
imposable de 32'800 fr. au taux de 18'200 fr. et une fortune imposable de
286'000 francs. Le recourant a déclaré une perte de CHF 8'854 issue de son
activité indépendante. Par décision de taxation du 1er septembre
2021, l'OID a fixé les éléments imposables de la période fiscale 2018 comme
suit: revenu imposable à l'ICC à hauteur de 86'800 fr. au taux de 48'200 fr.,
le revenu imposable à l'IFD à hauteur de 93'700 fr. au taux de 93'700 fr.,
barème "mariés", la fortune imposable à l'ICC à hauteur de 283'000 fr.
au taux de 284'000 francs. Par courrier du 28 septembre 2021, les recourants
ont écrit à la direction de l'ACI dans le but de s'opposer à la décision de
taxation précitée. Ils en ont fait de même, par courrier du 30 septembre 2021, adressé
à l'OID, concluant à ce que leur revenu imposable soit fixé à zéro. Par
courrier du 7 juillet 2022, l'OID a maintenu les éléments imposables tels que
fixés dans le cadre de la décision de taxation du 1er septembre
2021, les recourants maintenant leur réclamation en date du 4 août 2022.
Pour la période fiscale 2019, les recourants ont
déposé leur déclaration d'impôt en date du 10 juillet 2020, mentionnant
notamment une perte en lien avec l'activité indépendante. Par décision de
taxation du 1er septembre 2021, l'OID a fixé les éléments imposables
de la période fiscale 2019 comme suit: revenu imposable à l'ICC à hauteur de
83'600 fr. au taux de 46'500 fr., le revenu imposable à l'IFD à hauteur de
93'300 fr. au même taux, barème "mariés", la fortune imposable à
l'ICC à hauteur de 291'000 fr. au même taux. L'OID a procédé à plusieurs
modifications par rapports aux éléments déclarés. Par courrier du 28 septembre
2021, les recourants ont écrit à la direction de l'ACI dans le but de s'opposer
à la décision de taxation précitée. Ils en ont fait de même, par courrier du 30
septembre 2021, adressé à l'OID, concluant à ce que leur revenu imposable soit
fixé à zéro. Par courrier du 7 juillet 2022, l'OID a maintenu les éléments
imposables tels que fixés dans le cadre de la décision de taxation du 1er
septembre 2021, les recourants maintenant leur réclamation en date du 4 août
2022.
Pour la période fiscale 2020, les recourants ont
déposé leur déclaration d'impôt en date du 30 mars 2021, mentionnant notamment
un bénéfice de l'activité indépendante selon le compte de résultat à hauteur de
32'085 fr. faisant état cependant dans une annexe aux comptes d'un
"Découvert reporté à nouveau" de 272'152 fr. 63. Par décision de
taxation du 1er septembre 2021, l'OID a fixé les éléments imposables
de la période fiscale 2020 comme suit: revenu imposable à l'ICC à hauteur de 82'900
fr. au taux de 46'100 fr., le revenu imposable à l'IFD à hauteur de 94'400 fr.
au même taux, barème "mariés", la fortune imposable à l'ICC à hauteur
de 303'000 fr. au même taux. L'OID a procédé à plusieurs modifications par
rapport aux éléments déclarés, notamment en refusant toutes pertes reportées,
indiquant retenir le montant de revenu indépendant tel qu'il résultait de la
comptabilité produite. Par courrier du 28 septembre 2021, les recourants ont
écrit à la direction de l'ACI dans le but de s'opposer à la décision de
taxation précitée. Ils en ont fait de même, par courrier du 30 septembre 2021, adressé
à l'OID, concluant à ce que leur revenu imposable soit fixé à zéro.
Par courrier du 7 juillet 2022, l'OID a maintenu les éléments imposables tels
que fixés dans le cadre de la décision de taxation du 1er septembre
2021, les recourants maintenant leur réclamation en date du 4 août 2022.
C.
Pour la période fiscale 2021, les recourants ont été sommés de déposer
une déclaration d'impôt en date du 24 octobre 2022. Faute de déclaration reçue,
l'OID a procédé le 24 janvier 2023 à la taxation d'office des recourants en
fixant les éléments imposables de la période fiscale 2021 comme suit: revenu
imposable à l'ICC à hauteur de 87'900 fr. au taux de 48'800 fr., le revenu
imposable à l'IFD à hauteur de 96'100 fr. au même taux, barème "mariés",
la fortune imposable à l'ICC à hauteur de 319'000 fr. au même taux. L'OID a en
sus prononcé des amendes pour violation des obligations de procédure pour 480
fr. (ICC) et 240 fr. (IFD).
Par une correspondance qui ne figure pas au dossier,
le recourant a semble‑t‑il informé le 3 février 2023 la Direction
de l'ACI de ses problèmes de santé demandant visiblement un report des délais
pour déposer les déclarations d'impôt de ses clients. En tout cas, par courrier
du 7 février 2023, qui figure-lui au dossier, la Directrice de la division
administrative a rejeté cette demande expliquant qu'en tant que mandataire
fiscal, le recourant devait s'organiser pour se conformer à la réglementation
en vigueur, signalant que sa demande aurait dû être formulée avant le 30 juin
2022.
Par courrier du 28 avril 2023, les recourants ont
adressé à l'OID une requête dont la référence était "demande de
révision des décisions ci-après énumérées, réclamation contre le refus
d'accorder un délai, ainsi que requête en restitution de délais" invoquant
pour l'essentiel de graves problèmes de santé. Ils ont joint un certificat
médical relatif à une opération lourde subie par le recourant en octobre 2022
et une "notice" établie par ses soins résumant les traitements
médicaux subis depuis novembre 2021. Les recourants ont requis dans ce contexte
qu'un délai leur soit accordé jusqu'à l'été 2023 pour la mise à jour des "dossiers
des périodes 2021, voire 2022".
Par décision du 30 juin 2023, l'OID a refusé la
demande de révision relative à la période fiscale 2021, les conditions n'étant
pas remplies.
D.
Ensuite du transfert du dossier à l'ACI, cette dernière autorité a émis
une proposition de règlement du 12 mars 2024, maintenant les décisions de
taxation effectuées par l'OID, en particulier pour les périodes fiscales 2017,
2018, 2019 et 2020.
Par courrier daté du 3 juillet 2024, dont l'objet
était "Réclamatons [sic] contre les décisions de taxations pour 2016 ä
[sic] 2020", les recourants ont indiqué à l'ACI notamment ce qui suit:
"Nous conformant à votre demande, les réclamations sont retirées." Ils
soumettaient en outre parallèlement plusieurs décomptes "à l'appuis [sic]
d'une révision de taxation précédemment déposée" et qui concernaient des
frais médicaux relatifs aux périodes fiscales 2020, 2021 et 2022.
Au vu de la correspondance du 3 juillet 2024
précitée, l'ACI a confirmé le 20 août 2024 le retrait des réclamations pour les
périodes fiscales 2017 à 2019. Pour la période fiscale 2020, l'ACI, considérant
que la procédure de réclamation était toujours en cours vu les éléments
nouvellement transmis, a requis des recourants des informations
complémentaires. Enfin, pour la période fiscale 2021, l'ACI a rappelé aux
recourants que la taxation d'office était entrée en force et que la requête de
révision devait être transmise à l'OID.
L'OID a notifié aux recourants en date du 27 août 2024
le décompte de perception de l'impôt pour les périodes fiscale 2017 à 2019.
E.
En parallèle, s'agissant de la période fiscale 2022, les recourants ont
été sommés, le 2 juin 2023, de déposer une déclaration d'impôt avant le 30 juin
2023, ce qu'ils ont finalement fait en date du 14 novembre 2023. Par décision
du 14 novembre 2024, l'OID a fixé les éléments imposables comme suit:
revenu imposable à l'ICC à hauteur de 31'500 fr. au taux de 17'500 fr., le
revenu imposable à l'IFD à hauteur de 49'400 fr. au même taux, la fortune
imposable à l'ICC à hauteur de 271'000 fr. au même taux. Les frais médicaux
déclarés par le recourant à hauteur de 13'820 fr. ont été admis, mais compte
tenu de modifications apportées aux éléments imposables, le revenu
intermédiaire a été modifié à 44'458 fr., de sorte qu'il en découlait un
montant de frais médicaux déductibles du revenu imposable de 11'597 francs. La
perte relative à l'activité indépendant du recourant a également été admise
telle que déclarée, soit 2'127 francs.
Le 5 décembre 2024, les recourants ont formé
réclamation contre cette décision de taxation au motif qu'ils étaient dans
l'attente d'attestations de l'assurance maladie et accident. Le 10 févier 2025,
ils ont notamment remis deux attestations fiscales relatives aux primes payées
et aux prestations médicales prises en charge, respectivement non remboursées
par leur assurance pour l'année 2022. L'attestation du recourant indique un
montant à sa charge de 4'973 fr. 99 et celle de la recourante un montant à sa charge
de 245 fr. 30.
Par lettre du 4 mars 2025, l'OID a proposé une
réforme de la décision attaquée en défaveur des recourant en les fixant comme
suit: revenu imposable à l'ICC à hauteur de 40'100 fr. au même taux, le revenu
imposable à l'IFD à hauteur de 58'500 fr. au même taux, la fortune imposable à
l'ICC à hauteur de 271'000 fr. au même taux. Sur la base des attestations
remises, les frais médicaux s'élevaient au total à 5'219 fr., de sorte que la
déduction des frais médicaux a été limitée à 2'996 francs.
F.
En lien avec la période fiscale 2020, l'ACI a émis une nouvelle
proposition de règlement le 17 février 2025, après la prise en considération
des pièces transmises par les recourant en lien avec leurs frais médicaux.
Constatant que, même à admettre l'entier des frais revendiqués dans la
déclaration d'impôt bien que non entièrement documentés, le seuil de 5%
permettant d'ouvrir le droit à la déduction des frais médicaux n'était pas
atteint, de telle sorte que la réclamation devait de toute façon être rejetée.
Elle maintenait ainsi intégralement la décision de taxation de l'OID. Les
recourants ont maintenu leur propre position par correspondance du 4 avril 2025
s'agissant des périodes fiscales 2017 à 2023.
L'ACI a, par décision sur réclamation du 8 avril
2025 rejeté la réclamation formée le 30 septembre 2021 et confirmé la décision
de taxation du 1er septembre 2021.
G.
Les recourants se sont opposés à cette dernière décision sur réclamation
en s'adressant à l'ACI le 8 mai 2025, cet acte étant transmis à la Cour de
droit administratif et public du Tribunal cantonal (CDAP) comme objet de sa
compétence. A la requête du président de la Cour fiscale, les recourants ont
confirmé en date du 18 juin 2025 vouloir faire recours contre la décision sur
réclamation précitée. La cause a été ouverte sous référence FI.2025.0086.
L'autorité intimée s'est brièvement déterminée le 24 juin 2025 et a transmis
son dossier.
H.
En parallèle de ce qui précède, par courrier du 6 janvier 2025, les recourants
ont requis la révision des périodes fiscales 2016 à 2019 et 2021 ainsi qu'une
remise des impôts dus. Dans ce contexte, le recourant a revendiqué la prise en
compte d'un découvert relatif à des pertes qu'il aurait successivement
encourues.
Par courrier du 14 janvier 2025, l'OID a informé les
contribuables que les conditions pour demander une révision n'étaient en l'état
pas remplies, dans la mesure où ils n'alléguaient pas de fait nouveau mais se
référaient aux pièces jointes à leurs déclarations, qu'une procédure de
réclamation avait déjà eu lieu sur les périodes fiscales 2016 à 2020 et
qu'aucune réclamation n'avait été formée contre la décision de taxation
d'office afférente à la période fiscale 2021. L'OID a précisé que la demande de
révision était une voie de droit extraordinaire qui ne suspendait pas la
procédure de perception. Le 16 mai 2025, l'OID a notifié aux
recourants l'obligation de payer l'impôt correspondant aux éléments déclarés ou
admis pour la période fiscale 2022 et le dossier a été transmis à l'ACI pour
nouvel examen. Par courrier du 22 mai 2025, les recourants ont maintenu leur
demande de révision, tout en indiquant avoir pris bonne note que la décision de
taxation relative à la période fiscale 2022 était provisoire. Par décision du 2
juin 2025, l'OID a refusé de réviser les périodes fiscales 2017 à 2019 et 2021.
Par courrier du 18 juin 2025, les recourants ont formé réclamation contre le
refus de l'Office de procéder à la révision sollicitée.
Par décision sur réclamation du 21 août 2025, l'ACI
a rejeté la réclamation précitée du 18 juin 2025 en lien avec le refus de
réviser les taxations pour les périodes fiscales 2017, 2018, 2019 et 2021.
Par décision sur réclamation du même jour, soit
toujours du 21 août 2025, l'ACI a modifié la décision de taxation du
14 novembre 2024 concernant la période fiscale 2022, qui était
attaquée par la réclamation formée le 5 décembre 2024. Elle a réformé cette
décision en défaveur des recourants et a fixé les éléments imposables
conformément à la nouvelle détermination des éléments imposables de l'OID du 4
mars 2025 (cf. let. E ci-dessus).
Faits
I.
Les recourants ont déféré ces deux dernières décisions sur réclamation
auprès de la CDAP par acte du 19 septembre 2025 concluant en substance à la
correction des décisions de taxation pour toutes les périodes fiscales
concernées. La cause a été ouverte sous référence FI.2025.0131.
L'autorité intimée s'est déterminée sur ce dernier
recours en concluant à son rejet le 31 octobre 2025. Les recourants ont encore répliqué
le 5 janvier 2026.
Par correspondance du 16 janvier 2026, les
recourants ont encore demandé à l'autorité intimée la révision des décisions de
taxation de la période fiscale 2022, écriture que cette dernière a transmise à
la CDAP le 20 janvier 2026. Le tribunal a confirmé par correspondance du 21
janvier 2026 aux recourants que la période fiscale 2022 faisait bien l'objet de
la procédure actuellement instruite sous référence FI.2025.0131 et que les
créances d'impôt y relatives n'étaient donc pas entrées en force.
En date du 23 janvier 2026, l'autorité intimée a
spontanément communiqué au tribunal qu'elle concluait nouvellement à une
admission partielle du recours en tant qu'il avait trait à la période fiscale
2022, le revenu imposable pour l'ICC se montant toujours à 40'100 fr., toutefois
au taux de 22'200 fr. au lieu du taux de 40'100 francs. Ces conclusions ont été
communiqués aux recourants en date du 27 janvier 2026. Ces derniers se sont encore
adressés au tribunal en date des 26 et 30 janvier 2026.
Considérant en droit:
Considérants
1.
En matière d'impôt fédéral direct, aux termes de l'art. 140 al. 1 de la
loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11),
le contribuable peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de
taxation en s'adressant, dans les 30 jours à compter de la notification de la
décision attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités
fiscales, tel, dans le canton de Vaud, le Tribunal cantonal.
Sur le plan cantonal, l'art. 95 de la loi vaudoise
du 28 octobre 2008 sur la procédure administrative (LPA-VD; BLV 173.36),
applicable par renvoi de l'art. 199 de la loi cantonale du 4 juillet 2000 sur
les impôts directs cantonaux (LI; BLV 642.11), dispose que le recours au
Tribunal cantonal s'exerce dans les 30 jours dès la notification de la décision
ou du jugement attaqués.
Tant le recours du 8 mai 2025, concernant la période
fiscale 2020, que le recours du 19 septembre 2025, concernant le refus de
réviser les périodes fiscales 2017, 2018, 2019 et 2021, ont été déposés dans le
délai de 30 jours dès la notification de la décision respectivement attaquée.
Il y a ainsi lieu d'entrer en matière sur leurs mérites respectifs.
2.
Le juge instructeur, puis le tribunal ultérieurement, peuvent,
d'office ou sur requête, joindre en une même procédure des affaires qui se
rapportent à une situation de faits identique ou à une cause juridique commune
(art. 24 al. 1 LPA-VD en relation avec l'art. 94 al. 2 et 4
LPA-VD). L'autorité dispose à cet égard d'un large pouvoir
d'appréciation (EMPL, mai 2008, p. 22 ad art. 24 LPA-VD). En l'espèce,
quand bien même l'une des procédure concerne une taxation (période fiscale
2020), alors que l'autre concerne des révisions (périodes 2017 à 2019 et 2021),
les deux affaires concernent les mêmes recourants. En outre, à bien suivre ces
derniers, ce sont les mêmes griefs matériels qui sont soulevés – paradoxalement
– contre les deux décisions sur réclamation attaquées.
Il y a donc lieu de joindre les procédures
FI.2025.0086 et FI.2025.0131.
3.
A l’image de l’autorité intimée et comme la jurisprudence lui permet de
le faire, le Tribunal tranchera les recours aussi bien pour ce qui concerne
l’impôt cantonal et communal, d’une part, et l’impôt fédéral direct, d’autre
part (arrêt du Tribunal fédéral [TF] 2C_60/2013 et 2C_61/2013 du 14 août 2013
consid. 1; ATF 135 II 260 consid. 1.3.1; 131 II 553 consid.
4.2; 130 II 509 consid. 8.3).
4.
Dans les nombreux actes procéduraux devant l'autorité intimée, mais
également au cours des procédures instruites dans la présente cause, les
recourants n'ont eu de cesse de revendiquer une réduction de leur revenu et de
leur fortune imposables. En particulier, les recourants invoquent "un
découvert de 339'770.- réparti sur sept ans" (confirmation du Recours
datée du 18 juin 2025), un "découvert en bilan professionnel"
(Recours du 19 septembre 2025), les "découverts successivement portés dans
les bilans de la raison individuelle" (Réplique du 5 janvier 2026). Les
recourants soutiennent à cet égard que ce découvert devrait avoir pour
conséquence un revenu imposable nul pour toutes les périodes fiscales en cause.
Ils font ainsi grief, tant dans le cadre de la taxation de la période fiscale
2020.
(FI.2025.0086), que dans celui du refus de révision des autres périodes
fiscales (FI.2025.0131), à l'autorité intimée de ne pas avoir pris en compte
ces pertes selon eux reportables en déduction de leur assiette imposable.
Il convient ainsi brièvement de rappeler le cadre
légal d'une telle déduction des pertes reportables (infra consid. 5) puis de
l'appliquer aux deux procédures qui ont été jointes (infra consid. 6 et
7).
5.
L'art. 31 LIFD prévoit que les pertes des sept exercices précédant la
période fiscale (art. 40) peuvent être déduites pour autant qu’elles n’aient
pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des
années concernées. L'art. 35 al. 1 LI prévoit exactement la même règle.
Cette faculté doit permettre de compenser les
fluctuations des profits et pertes durant la période de report, en tenant
compte du fait que les résultats des exercices pris individuellement ont un
aspect aléatoire (cf. arrêt 2C_101/2008 du 18 juin 2008 consid. 2.2.1, RDAF
2008.
II p. 505 et les références). Les pertes peuvent être compensées non
seulement avec le revenu de l'activité indépendante, mais aussi avec d'autres
revenus. En cas de taxation commune (art. 9 LIFD), la déduction peut aussi être
opérée sur les revenus de l'époux ou du partenaire enregistré (arrêt
2C_101/2008, précité, consid. 2.1 et les références). La déduction des pertes
n'est cependant admise qu'auprès de la personne contribuable qui les a subies (TF
2C_1088/2014 du 26 octobre 2015 consid. 4.1, in RitD 2016 I 504). La règle du
report de pertes constitue une entorse au principe de périodicité, selon lequel
l'impôt dû par une entreprise pour une période fiscale donnée se calcule sur la
base du bénéfice réalisé durant cette période (TF, 2C_33/2009 du 27 novembre 2009
consid. 3.4).
En l'espèce, comme l'a expliqué l'autorité intimée
dans plusieurs actes de la procédure devant elle (cf. en particulier la proposition
de règlement du 12 mars 2024, supra let. D), le dossier ne permet pas
d'admettre l'existence de pertes reportables au sens précité. Certes, le
recourant a exercé incontestablement une activité lucrative indépendante lui
permettant de faire valoir en déduction de ses autres revenus d'éventuelles pertes
encourues. Une perte au sens de l'art. 31 LIFD et de l'art. 35 LI s'entend cependant
d'un résultat négatif du solde du compte de résultat (cf. Robert Danon,
Commentaire romand LIFD, 2ème éd., 2017, N 5 ad art. 67). Le report
de pertes compensables est ainsi représenté par la somme des résultats
déficitaires des sept derniers exercices. Le recourant semble cependant
confondre cette notion de perte, avec celle du découvert comptable, qui résulte
selon lui d'un excès de prélèvements privés par rapport aux bénéfices réalisés
dans le cadre d'une comptabilité pour indépendants. Or, si le contribuable
prélève à titre privé des montants supérieurs aux bénéfices réalisés, il en
résultera un découvert, sans que cela n'indique pour autant que le résultat
comptable soit un bénéfice ou une perte de l'exercice. En l'espèce, il résulte
clairement du dossier que pour les périodes fiscales concernées, le recourant
n'a jamais présenté de compte de résultat négatif. En outre, pour la période
fiscale 2020 (cf. au surplus infra consid. 6), le compte de résultat
déposé par le recourant pour son activité indépendante est positif, dans ce
sens que les produits reportés dans les comptes (49'890 fr.) dépassent les
charges comptabilisées (17'804 fr. 98), comme c'était par ailleurs déjà le cas
selon les comptes de l'exercice précédent. Quant à la période fiscale 2022, les
dettes ont bien été prises en compte dans la détermination de la fortune
imposable par l'ODI. Ainsi le "découvert" revendiqué par les
recourants au titre de pertes de l'activité indépendante a à juste titre été
écarté par l'autorité intimée, car il ne répond pas à la définition juridique
de perte au sens des dispositions citées auparavant.
6.
a) S'agissant de la période fiscale 2020, l'autorité précédente a arrêté
l'assiette imposable des recourants (cf. au surplus supra, Faits, let.
B) comme suit: revenu imposable à l'ICC à hauteur de 82'900 fr. au taux de 46'100
fr., le revenu imposable à l'IFD à hauteur de 94'400 fr. au même taux, barème "mariés",
la fortune imposable à l'ICC à hauteur de 303'000 fr. au même taux. Si l'on
comprend bien les recourants, ils font grief à cette décision de ne pas avoir
admis la perte de l'activité indépendante, comme envisagée ci-avant, ce qui
aurait permis, d'après eux, de déduire les frais médicaux qu'ils avaient
supportés.
b) S'agissant de la période fiscale 2022, l'autorité
précédente a finalement arrêté l'assiette imposable des recourants (cf. au
surplus supra, Faits, let. G) comme suit: revenu imposable à l'ICC à
hauteur de 40'100 fr. au même taux, le revenu imposable à l'IFD à hauteur de 58'500
fr. au même taux, la fortune imposable à l'ICC à hauteur de 271'000 fr. au même
taux. Sur la base des attestations remises, les frais médicaux s'élevaient au
total à 5'219 fr., de sorte que la déduction des frais médicaux a été limitée à
2'996 francs. Ici aussi, les recourants semblent faire grief à cette décision
de ne pas avoir admis la perte de l'activité indépendante comme envisagée
ci-avant. Dans leurs recours, ils ne remettent pas en cause le montant retenu
au titre de la déduction des frais médicaux autorisé, soit 2'996 francs. Si les
recourants ont produit certaines pièces médicales, ils n'ont toutefois produit
aucun autre justificatif susceptible de démontrer qu'ils ont supporté d'autres
frais.
c) Il faut rappeler ici que la déduction des frais
médicaux n'est ouverte que lorsqu’elles dépassent le 5% du revenu imposable
après application des autres déductions générales et spéciales, mais avant les
déductions sociales, l’entier des dépenses à charge du contribuable est
déductible. En dessous de ce seuil de 5%, aucune déduction n'est autorisée, si
ce n'est la déduction des primes d’assurance-maladie mais dans le cadre de la
déduction prévue à la lettre g. Telle est en effet la règle prévue tant à l'art.
33.
let. h LIFD que 37 let. h LI (cf. au surplus la Circulaire AFC n°11/2005 qui
détaille les dépenses admissibles au titre de frais médicaux).
En l'espèce, on a vu pourquoi les recourants ne
pouvaient pas prétendre à la déduction de leur découvert comptable dans la
raison individuelle, qui ne correspondait pas à la notion de perte commerciale.
Les recourants ont déclarés des frais médicaux à hauteur de 3'476 fr. 05 pour
la période fiscale 2020. Ils ont cependant indiqué dans cette déclaration
d'impôt le montant de la franchise (1'500 fr.) de chacun d'entre eux et pas les
montants effectivement payés. Ils ont ensuite indiqué (notamment courrier du 3
juillet 2024, supra Faits, let. D) que les frais médicaux s'élevaient en
2020.
à hauteur de 1'530 francs. Il faut aussi signaler que les évènements
malheureux dont ont soufferts les recourants se sont déroulés après la période
fiscale 2020, soit dès 2022, selon leurs explications en procédure. Compte tenu
de ces éléments, et comme l'indique à juste titre l'autorité intimée, même en
prenant en compte l'entier du montant déclaré par les recourants – alors même
que les frais ne sont pas établis entièrement pour l'année 2020 –, il ne
dépasse en aucun cas le seuil des 5% des revenus nets des recourants. Il
résulte en effet de la taxation que le revenu intermédiaire (code 700) a été
fixé à 84'325 fr., de telle sorte que le 5% de ce montant représentait 4'216
fr. 25. Tant que le total des frais médicaux reste en-dessous de ce seuil, ils ne
peuvent ainsi aucunement être déduits.
S'agissant de la période fiscale 2022, compte tenu
des modifications apportées aux éléments imposables, le revenu intermédiaire
(code 700) a été fixé à 44'458 fr., de telle sorte que le 5% de ce montant
représentait 2'222 fr. 90. Dès lors que les attestations produites par les
recourants pour l'année 2022 font état d'un total de frais médicaux à leur
charge de 5'219 fr., la déduction des frais médicaux autorisée s'élevait bien à
2'996 fr. (5'219 – 2'222 fr. 90).
Il résulte de ce qui précède que les griefs des
recourants contre la décision sur réclamation du 8 avril 2025 (procédure
FI.2025.0086) doivent être rejetés.
Pour ce qui est des griefs contre la décision sur
réclamation du 21 août 2025 portant sur la période fiscale 2022 (FI.2025.0131),
ils doivent aussi être rejetés. Cependant, c'est à tort, comme l'a admis
l'autorité intimée en date du 23 janvier 2026 que le taux de l'ICC a été fixé à
40'100 fr. sans prise en compte du quotient familial (1.8). Par conséquent, le
recours doit être très partiellement admis en tant qu'il porte sur la décision
sur réclamation du 21 août 2025 concernant la période fiscale 2022. Pour cette
période fiscale 2022, les éléments imposables doivent être fixés comme suit: revenu
imposable à l'ICC à hauteur de 40'100 fr. au taux de 22'200 fr., le revenu
imposable à l'IFD à hauteur de 58'500 fr. au même taux, la fortune imposable à
l'ICC à hauteur de 271'000 fr. au même taux.
7.
a) Les recourants contestent dans leur recours contre la décision sur
réclamation du 21 août 2025 portant sur les révisions des périodes fiscales
2017, 2018, 2019 et 2021 (procédure FI.2025.0131), semble-t-il, encore
l'absence de prise en compte des frais médicaux, "compte tenu de [la]
prise en considération des pertes annuelles réparties sur les sept dernières
années d'activité professionnelle" du recourant (déterminations du 5
janvier 2026, p. 2).
Ce faisant, les recourants perdent de vue qu'ils ont
retiré les réclamations élevées contre les décisions de taxation des périodes
fiscales 2017, 2018, 2019 et 2021 par courrier du 3 juillet 2024 déjà cité.
Hormis en ce qui concerne la période fiscale 2020, qui a fait l'objet d'une
autre procédure, ce retrait de réclamation était dénué d'ambiguïté ("Nous
conformant à votre demande, les réclamations sont retirées"), ce
d'autant plus que le recourant a été actif professionnellement dans le domaine
de la fiscalité et qu'il devait savoir qu'en retirant les réclamations
déposées, les décisions de taxation entreraient en force. A ce stade, la
décision attaquée ne concerne donc plus la taxation à proprement parler de ces
périodes fiscales, mais uniquement le refus de révision décidé par l'OID et
confirmé par l'autorité intimée. Ce ne sont donc que les conditions de la
révision qui doivent être contrôlées en l'espèce.
b) Selon les art. 147 al. 1 LIFD, 51 al. 1 LHID et
203.
al. 1 LI, une décision ou un prononcé entré en force peut être révisé en
faveur du contribuable notamment lorsque des faits importants ou des preuves
concluantes sont découverts (let. a) ou lorsque l'autorité qui a statué n'a pas
tenu compte de faits importants ou de preuves concluantes qu'elle connaissait
ou devait connaître ou qu'elle a violé de quelque autre manière l'une des
règles essentielles de la procédure (let. b) ou encore lorsqu'un crime ou un
délit a influé sur la décision ou le prononcé (let. c). La révision est exclue
lorsque le requérant invoque des motifs qu'il aurait déjà pu faire valoir au
cours de la procédure ordinaire s'il avait fait preuve de toute la diligence
qui pouvait raisonnablement être exigée de lui (art. 147 al. 2 LIFD, 51 al. 2
LHID et 203 al. 2 LI). La demande de révision doit être déposée dans les
nonante jours qui suivent la découverte du motif de révision, mais au plus tard
dans les dix ans dès la notification de la décision ou du prononcé (art. 148
LIFD, 51 al. 3 LHID et 204 LI).
En principe, les faits en question sont des
événements antérieurs au prononcé dont la révision est demandée, mais qui ont
été découverts par la suite (arrêt TF 2C_245/2019 du 27 septembre 2019 consid.
5.2
et les références). Les faits doivent en outre être "importants",
soit de nature à influencer la décision dans un sens favorable au contribuable,
et les preuves "concluantes", soit concerner un fait important (Hugo
Casanova/Claude-Emmanuel Dubey, in: Commentaire romand, op. cit., n.5 ad art.
147.
LIFD et les références). Lorsque les conditions de la révision – qui est
une voie de droit extraordinaire – sont réunies, il est possible de revenir sur
la décision de taxation, nonobstant l'autorité de chose décidée dont celle-ci
est revêtue (Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen
Steuerrechts, 8ème éd., 2023, p. 560). Toutefois, le but de la
procédure extraordinaire de révision n'est pas de réparer les omissions
évitables du contribuable commises au cours de la procédure ordinaire; cette
limitation importante à la révision s'explique par le caractère subsidiaire de
cette voie de droit et par les exigences de la sécurité du droit (arrêts TF
2C_962/2019 du 19 février 2020 consid. 5.3; 2C_245/2019 du 27 septembre 2019
consid. 5.3 et les références).
En outre, on admettra que le contribuable connaît sa
situation financière, qu'il contrôle la décision de taxation lorsqu'il la
reçoit et qu'il signale en temps utile les vices dont elle serait affectée
(Casanova/Dubey, op. cit., art. 147 N 15). Durant le processus de taxation,
l'autorité fiscale peut en principe considérer que la déclaration est conforme
à la vérité et complète (Casanova/Dubey, op. cit., art. 151 N 10 et les
références). Elle n'a pas l'obligation, en l'absence d'indice particulier, d'effectuer
des recoupements avec les données d'autres contribuables ou de se mettre à la
recherche de renseignements supplémentaires dans le dossier fiscal du
contribuable concerné. Une telle solution paraît, d'une part, inévitable au vu
du grand nombre de dossiers à traiter. D'autre part, le contribuable doit
assumer la responsabilité de l'exactitude et de l'intégralité de sa déclaration
d'impôt (Casanova/Dubey, op. cit., art. 151 N 10).
Selon une jurisprudence constante en relation avec
l'impôt fédéral direct, le Tribunal fédéral, dans l'intérêt de la sécurité du
droit, refuse de corriger des décisions de taxation entrées en force pour
d'autres motifs que ceux énumérés aux art. 147 ss LIFD (cf. ATF 142 II 433
consid. 3.1 p. 437 et les références citées; arrêt TF 2C_212/2016 du 6
septembre 2016 consid. 5.3). Autrement dit, il ne serait en principe pas
possible de corriger au moyen d'une révision "facilitée" une erreur
manifeste dont serait entachée une décision de taxation (Casanova/Dubey, op.
cit, art. 151 N. 11 ss; voir aussi arrêt FI.2020.0100 du 18 décembre 2020
consid. 4e).
c) En l'espèce, les recourants ne mentionnent aucun
élément qui justifierait leur demande de révision. Ils invoquent certes comme
on l'a vu le report d'un découvert que l'autorité fiscale a refusé de déduire
en tant que perte. Non seulement, il ne s'agissait pas d'une telle perte au
sens des art. 31 LIFD et 35 LI, mais surtout il ne s'agit pas d'éléments
nouveaux qui n'auraient pas pu être invoqués précédemment au cours de la
procédure de taxation qui s'est déroulée jusqu'au retrait des réclamations le 3
juillet 2024. Il en va de même des éléments médicaux, qui sont en partie
d'ailleurs liés à des périodes fiscales ultérieures.
Les griefs soulevés par les recourants sont par
conséquent des éléments qu'ils auraient pu faire valoir au cours de la
procédure ordinaire, s'ils avaient fait preuve de la diligence que l'on pouvait
raisonnablement exiger de leur part.
Il s'ensuit que l'autorité intimée a considéré à
juste titre qu'il n'existait pas de motifs de révision et a refusé dès lors à
bon droit d'entrer en matière sur la demande des recourants.
Cela suffit à sceller le sort du recours déposé
contre la décision sur réclamation du 21 août 2025 concernant la demande de
révisions des périodes fiscales 2017, 2018, 2019 et 2021 (procédure
FI.2005.0131), qui doit être rejeté.
8.
Pour le surplus, dans la mesure où les recourants se prévalent de
difficultés financières pour le règlement de leurs dettes d’impôt, il leur
appartient de demander un plan de paiement, voire de déposer, le cas échéant,
une demande de remise, pour autant que les conditions prévues par la loi soient
remplies (cf. art. 167 et ss LIFD et 231 LI).
9.
Il résulte des considérants qui précèdent que les recours doivent être
rejetés et les décisions sur réclamation attaquées confirmées, sous réserve de
la décision sur réclamation du 21 août 2025 qui doit être modifiée en ce sens
que le revenu et la fortune imposables sont déterminés comme suit: revenu
imposable à l'ICC à hauteur de 40'100 fr. au taux de 22'200 fr., le revenu
imposable à l'IFD à hauteur de 58'500 fr. au même taux, la fortune imposable à
l'ICC à hauteur de 271'000 fr. au même taux.
Compte tenu de la situation des recourants et de
l'admission très partielle du recourant concernant la période fiscale 2022, à
titre exceptionnel, il ne sera pas perçu d'émolument judiciaire. L'allocation
de dépens n'entre pas en ligne de compte (cf. art. 49, 50 et 55 al. 1 LPA-VD).
Dispositif
Par ces motifs
la Cour de droit administratif et public
du Tribunal cantonal
arrête:
I.
Le recours dans la procédure FI.2025.0086 est rejeté.
II.
La décision sur réclamation du 8 avril 2025 est confirmée.
III.
Le recours dans la procédure FI.2025.0131 est très partiellement admis.
IV.
La décision sur réclamation du 21 août 2025 concernant les périodes
fiscales 2017, 2018, 2019 et 2021 est confirmée.
V.
La décision sur réclamation du 21 août 2025 concernant la période
fiscale 2022 est réformée dans ce sens que le revenu imposable à l'ICC est fixé
à hauteur de 40'100 fr. au taux de 22'200 fr., le revenu imposable à l'IFD à
hauteur de 58'500 fr. au même taux, et la fortune imposable à l'ICC à hauteur
de 271'000 fr. au même taux.
VI.
Il n'est pas prélevé d'émolument judiciaire ni alloué de dépens.
Lausanne, le 16 février 2026
Le
président: Le
greffier:
Le présent arrêt est communiqué aux participants à la procédure.
Il peut faire l'objet, dans les trente jours suivant sa
notification, d'un recours au Tribunal fédéral (Tribunal fédéral suisse, Schweizerhofquai
6, 6004 Lucerne). Le recours en matière de droit public s'exerce aux conditions
des articles 82 ss de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF - RS
173.110), le recours constitutionnel subsidiaire à celles des articles 113 ss
LTF. Le mémoire de recours doit être rédigé dans une langue officielle,
indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé.
Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l’acte attaqué viole le droit.
Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire,
pour autant qu’elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision
attaquée.