06.3639 · Interpellation · 2006-12-04
Département des finances
Liquidé
Wortlaut
Le 10 novembre 2006, l'Administration fédérale des contributions a rendu public un projet de circulaire sur la liquidation partielle indirecte. Ce projet prévoit une réglementation dont la densité est disproportionnée par rapport au but visé, à savoir la lutte contre les abus. Dans ce contexte, je charge le Conseil fédéral de répondre aux questions suivantes :
1. Le Conseil fédéral estime-t-il que le fait de compter ensemble les ventes partielles de participations au capital-actions, même lorsque ces ventes résultent d'une offre publique de reprise (ch. 4.2), est compatible avec la volonté de prévenir les abus ou fondé sur une raison objective ?
2. (Ch. 4.5) Estime-t-il que les deux points suivants sont compatibles avec la volonté de prévenir les abus :
- Le fait de considérer également comme des distributions (dividendes de substance) les avantages que la société cédée accorde à l'acquéreur sous forme de sûretés (cédules hypothécaires, p. ex.), même lorsque ces sûretés satisfont au critère de la comparaison avec un financement conforme aux conditions du marché ou qu'elles ne doivent pas même être réalisées ?
- Le fait que des restructurations puissent donner lieu à des avantages appréciables en argent, considérés comme des distributions ?
3. Quelle est la base légale qui justifie la distinction opérée au ch. 4.6.1 entre les bénéfices annuels ordinaires et les bénéfices annuels extraordinaires ? Quels sont les bénéfices annuels extraordinaires qui ne peuvent pas être distribués sans provoquer de liquidation partielle indirecte ?
4. Sur quelle base objective et sur quelle base légale repose la présomption selon laquelle l'existence de réserves susceptibles d'être distribuées conformément au droit commercial doit faire supposer qu'il existe de la substance non nécessaire à l'exploitation pour un montant équivalent ? Cette présomption ne débouche-t-elle pas sur un renversement inadmissible du fardeau de la preuve (ch. 4.6.3)?
5. L'élément que constitue la coopération du vendeur ne devrait-il pas avant tout servir à empêcher les abus ? La circulaire laisse supposer que ce n'est pas le cas (ch. 4.7):
- La notion, notamment, selon laquelle la coopération peut également être réalisée lorsque l'acquéreur est une société financièrement forte est très éloignée de la pratique, parce que les sociétés acquéreuses ne se laissent pas réduire à leur structure d'entreprise future et qu'elles ne divulguent pas leurs plans à cet égard. C'est précisément dans le cas des transactions de ce genre qu'il est largement absurde de parler de coopération de la part du vendeur. En règle générale, ce dernier n'a pratiquement aucune influence sur la suite des opérations.
- La prise en compte du dépôt des droits de participation vendus, pour garantir un emprunt destiné à financer le prix d'achat, va au-delà de la pratique suivie jusqu'ici. Le Tribunal fédéral en avait certes jugé autrement dans un cas précis, mais de toute évidence son arrêt ne s'est pas imposé dans la pratique.
6. Le Conseil fédéral ne considère-t-il pas la sécurité du droit comme un avantage essentiel qu'offre notre pays pour l'implantation d'entreprises et comme un préalable à la confiance que doivent inspirer les activités des autorités fiscales ? Pourquoi les cantons devraient-ils être soumis à des restrictions quant aux renseignements à caractère obligatoire (ruling) qu'ils peuvent fournir (ch. 5.2)?
Stellungnahme des Bundesrates
Les questions posées par l'interpellation concernent des détails pointus de la fiscalité. Afin de ne pas préjuger des résultats de la discussion en cours, le Conseil fédéral répondra à la présente interpellation par une prise de position fondamentale.
Il faut préciser tout d'abord que, depuis quelque temps, l'Administration fédérale des contributions (AFC) ne consulte plus seulement les cantons lorsqu'elle élabore des circulaires, mais parfois également les milieux concernés. Le projet soumis à l'audition auquel se réfère l'auteur de l'interpellation est destiné précisément à connaître l'avis des cantons et des milieux concernés. Afin que toutes les personnes concernées par cette circulaire détiennent les mêmes informations, les projets ont été publiés en même temps sur Internet.
Lors des délibérations parlementaires sur les nouvelles directives en matière de liquidation partielle indirecte, plusieurs parlementaires estimaient qu'il serait préférable d'en revenir à la pratique des cantons. C'est pourquoi le projet de circulaire destiné à l'audition a été élaboré avec des représentants des cantons. Dans le cadre de cette audition, plusieurs points de ce projet ont fait l'objet de lourdes critiques. L'AFC a donc décidé de procéder à une nouvelle analyse approfondie de la situation juridique et, ensuite, de mener des entretiens avec les personnes concernées. Les questions soulevées par l'auteur de la présente interpellation ont également été abordées dans le cadre de cette audition et feront l'objet, avec d'autres questions, des entretiens mentionnés.
1. Le but de la nouvelle législation est de faciliter la succession dans les entreprises en cas de vente de la fortune privée du vendeur à la fortune commerciale de l'acquéreur. Elle vise en particulier à limiter clairement l'imposition telle qu'elle a été définie dans l'arrêt du Tribunal fédéral du 11 juin 2004. Toutefois, le législateur ne s'est pas limité à introduire une disposition en matière d'abus : il a préféré éviter les incertitudes liées à une réglementation en cas d'abus en fixant de manière positive et aussi exhaustive que possible les éléments qui devraient et pourraient être imposables. Il ne s'agit donc pas d'appliquer des dispositions en matière d'abus, mais plutôt d'appliquer correctement une disposition légale relativement détaillée.
Dans le cadre des débats au sujet de la nouvelle loi, il a surtout été question de la vente de participations. Le texte de la nouvelle disposition n'exclut pas a priori les acquisitions publiques. On peut se demander cependant si la formulation de cette disposition correspond vraiment au vouloir-dire de ses auteurs. L'AFC va analyser encore une fois cette question et tenir compte, dans la mesure du possible, des réserves qui ont été émises.
2. Contrairement à la jurisprudence actuelle (et contrairement aussi à la proposition du Conseil fédéral), l'imposition d'après la nouvelle loi présuppose qu'une distribution a effectivement eu lieu. Or une distribution peut être effectuée au moyen de différentes transactions. Dans le chiffre mentionné du projet de circulaire, il convient donc de répondre à la question générale de savoir quelles opérations peuvent être qualifiées de distributions. Il a été prévu d'enrichir la description définitive des transactions possibles de limitations et de restrictions.
3. Il est possible que cette question soit le fruit d'un malentendu. La réglementation législative de la liquidation partielle indirecte précise que seule la substance non nécessaire à l'entreprise qui existait déjà au moment de la vente peut entrer dans son champ d'application. En réalité, font également partie de cette substance les bénéfices tirés de la dissolution de réserves latentes sur des actifs non nécessaires à l'entreprise qui existaient déjà au moment de la vente. De tels bénéfices peuvent également être compris dans les bénéfices annuels ultérieurs ; dans la circulaire, ces bénéfices sont qualifiés d'"extraordinaires".
4. Pour déterminer s'il existe de la substance "non nécessaire" à l'entreprise il faut tenir compte du fait que la notion de "nécessité pour l'entreprise" n'a d'importance que lorsqu'une distribution a lieu et, surtout, que seul le contribuable peut justifier une telle nécessité. Il faut cependant également tenir compte du fait qu'en cas d'existence de réserves distribuables selon le droit commercial, le droit civil ne fixe pas de limite fondamentale aux décisions en matière de distribution des dividendes. Consciente des réserves émises sur le passage concerné, l'AFC va examiner cette question.
5. En introduisant le critère de la collaboration, le législateur a introduit un élément subjectif. Il a opté pour une formulation à mi-chemin entre la collaboration active et la collaboration passive ("sait ou devrait savoir") qui correspond à la jurisprudence du Tribunal fédéral. C'est pourquoi se pose la question de savoir dans quelle mesure la jurisprudence du Tribunal fédéral est encore applicable dans ce domaine. Il faut également répondre à la question de savoir si le grand pouvoir économique de l'acquéreur (société) permet de justifier que le vendeur ne pouvait pas s'attendre que ces moyens seraient investis dans les actions (ATF du 9 juillet 1996 ; Archives 66, 146 ; consid. 5c, bb). De même, il faut déterminer plus clairement dans quelle mesure le fait que le vendeur n'a pas la possibilité d'influer sur les futures distributions de dividendes permet d'exclure la collaboration. En tout état de cause, en cas de vente d'un portefeuille fondée sur une offre publique de reprise, la collaboration semble être plutôt rare.
6. Avec la nouvelle norme, le législateur voulait fixer dans la législation la pratique des cantons dans le domaine des renseignements à caractère obligatoire. D'ailleurs, étant donné que les cantons sont concernés de près, le groupe de travail ad hoc de la Conférence suisse des impôts a élaboré le projet de circulaire en collaboration avec des représentants des administrations fiscales cantonales. Si on a mentionné la pratique en matière de préavis, c'est parce que les cantons, en leur qualité d'autorités de taxation, l'ont souhaité. Toutefois, le cas échéant, cette question sera traitée encore une fois avec les cantons et avec les personnes concernées.
Réponse du Conseil fédéral.