Le Conseil fédéral

22 octobre 2014

Rapport explicatif concernant une loi fédérale sur l’application unilatérale de l’échange de renseigne- ments selon la norme de l’OCDE (LERN)

Condensé La loi fédérale sur l’application unilatérale de l’échange de renseignements selon la norme de l’OCDE (LERN) définit les conditions auxquelles l’assistance administrative selon la norme de l’art. 26 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE peut être ac- cordée aux Etats ou territoires qui ont conclu avec la Suisse une convention contre les doubles impositions (CDI) qui n’est pas conforme à cette norme.

La LERN vise à adapter rapidement le réseau suisse des CDI à la norme internationale. Ce faisant, la Suisse améliore ses chances d’obtenir une bonne notation dans le cadre de l’examen par les pairs du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseigne- ments à des fins fiscales.

La LERN règle les demandes d’assistance administrative provenant d’Etats ou de territoires qui ne bénéficient pas actuellement d’un instrument légal permettant un échange de rensei- gnements sur demande conforme à la norme de l’OCDE. Elle est subsidiaire et ne s’applique que dans les cas où l’Etat ou le territoire concerné ne peut déposer sa demande de rensei- gnements sur la base d’un autre instrument. La loi du 28 septembre 2013 sur l’assistance administrative internationale en matière fiscale (LAAF)1, qui règle l’exécution de l’assistance administrative, s’applique pour autant que la LERN n’en dispose pas autrement.

Conformément à la norme de l’OCDE, l’échange de renseignements est accordé aux Etats ou territoires concernés pour autant que ces renseignements soient vraisemblablement per- tinents pour l’application des CDI en question ou pour l’administration ou l’application de la législation relative aux impôts définis par la LERN. L’Etat ou le territoire requérant doit en outre confirmer par écrit qu’il accorde la réciprocité à la Suisse et qu’il assure la confidentiali- té des renseignements obtenus (protection des données et principe de spécialité). L’Administration fédérale des contributions (AFC) exécute les dispositions de la LERN. Pour ce faire, elle utilise les pouvoirs dont elle dispose pour accéder aux renseignements requis même si elle n’en a pas besoin à ses propres fins fiscales. Les dispositions sur l’obtention de renseignements contenues dans la LAAF s’appliquent. Par ailleurs, la LERN autorise l’AFC à déposer des demandes auprès des Etats et territoires concernés et règle l’utilisation des renseignements reçus par l’AFC.

La LERN sera abrogée par le Conseil fédéral lorsque tous les Etats et territoires concernés seront couverts par un accord assurant l’échange de renseignements sur demande con- forme à la norme internationale

1 RS 672.5

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Table des matières

1 Présentation du projet ............................................................................................................. 4 1.1 Contexte ..................................................................................................................................... 4 1.2 Dispositif proposé ....................................................................................................................... 5 1.3 Comparaison avec le droit étranger ........................................................................................... 5 2 Commentaire des dispositions ............................................................................................... 6 3 Conséquences financières .................................................................................................... 12 4 Relation avec le programme de la législature du Conseil fédéral ..................................... 12 5 Aspects juridiques ................................................................................................................. 13 5.1 Constitutionnalité ...................................................................................................................... 13 5.2 Compatibilité avec les obligations internationales .................................................................... 13 Annexe .................................................................................................................................................. 14 Liste des 69 Etats ou territoires auxquels s’appliquerait la LERN à ce jour (état au 12 septembre 2014) .................................................................................................................................................. 14

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1 Présentation du projet

1.1 Contexte

Le 19 février 2014, le Conseil fédéral a décidé d’étendre unilatéralement l’échange de ren- seignements sur demande conforme à la norme de l’Organisation de coopération et de déve- loppement économiques (OCDE) à tous les Etats et territoires couverts par une convention contre les doubles impositions (CDI) en vigueur dont les dispositions relatives à l’échange de renseignements ne correspondent pas à ladite norme internationale. La norme de l’OCDE est définie par l’art. 26 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE concernant le revenu et la fortune dans sa version du 15 juillet 20142 ainsi que dans le commentaire y relatif. Le Conseil fédéral a chargé le Département fédéral des finances (DFF) de préparer un projet dans ce sens.

La décision du Conseil fédéral s’inscrit dans sa stratégie pour une place financière compéti- tive qui respecte les normes internationales en matière de fiscalité, en particulier celles con- cernant la transparence et l’échange de renseignements. La conformité avec la norme inter- nationale de l’échange de renseignements sur demande est évaluée dans le cadre de l’examen par les pairs du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseigne- ments à des fins fiscales (Forum mondial). Lors de l’examen de phase 1 de la Suisse de juin 2011, le Forum mondial a émis plusieurs recommandations : introduire des exceptions à la notification préalable aux personnes faisant l’objet d’une demande de renseignements, prendre des mesures permettant l’identification des détenteurs d’actions au porteur et avoir conclu un nombre significatif de CDI conformes à la norme en matière d’échange de rensei- gnements.

Le Conseil fédéral s’efforce de prendre toutes les mesures nécessaires pour se conformer à ces recommandations afin que la Suisse puisse passer à la phase 2 du processus d’examen par les pairs et obtenir une bonne notation d’ensemble. Il a révisé la loi fédérale du 28 sep- tembre 2013 sur l’assistance administrative internationale (LAAF)3 afin d’introduire une ex- ception à la notification d’une demande de renseignements aux personnes concernées. Cette révision est entrée en vigueur le 1er août 2014. Les modifications législatives que le Conseil fédéral a proposées concernant l’identification des détenteurs d’actions au porteur se trouvent actuellement à l’Assemblée fédérale dans le cadre de la mise en œuvre des re- commandations du Groupe d’action financière (GAFI)4. Le projet de loi fédérale sur l’application unilatérale de l’échange de renseignements selon la norme de l’OCDE (LERN) s’ajoute aux actions déjà entreprises par le Conseil fédéral pour étendre le réseau d’échange de renseignements de la Suisse conforme à la norme internationale comme la renégociation par voie bilatérale de CDI existantes, la conclusion d’accords sur l’échange de renseigne- ments fiscaux (AERF) ou encore la signature par la Suisse le 15 octobre 2013 de la Conven- tion multilatérale de l’OCDE et du Conseil de l’Europe concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale (Convention multilatérale).

En juillet 2014, la Suisse a été autorisée à présenter un rapport supplémentaire de phase 1 en raison notamment de l’entrée en vigueur, le 1er août 2014, de la LAAF révisée. Ce rap- port, qui devrait être discuté par le Groupe d’examen par les pairs du Forum mondial en fé- vrier 2015, permettra d’évaluer si la Suisse remplit les conditions pour accéder à la phase 2 de l’examen par les pairs. La phase 2 débouchera sur une notation globale attribuée en fonc- tion de la qualité et de l’effectivité de l’échange de renseignements sur demande pratiqué par

2 Cette version du Modèle de Convention fiscale contient le résultat des travaux effectués par l’OCDE

entre 2010 et fin 2013. Elle inclut les modifications à l'art. 26 et son commentaire qui ont été approu- vées par le Conseil de l'OCDE le 17 juillet 2012 (cf. www.sif.admin.ch > Thèmes > Double imposition et assistance administrative > Modèle de convention fiscale sur le revenu et la fortune). 3 RS 672.5

4 Voir le message du Conseil fédéral du 13 décembre 2013 (FF 2014 585).

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la Suisse. Dans le cadre d’un examen de phase 2, le Forum mondial examine également si des progrès ont été effectués par rapport aux recommandations émises lors de la phase 1. Dans ce contexte, la LERN représenterait une avancée importante pour ce qui est de la re- commandation faite concernant le réseau de CDI de la Suisse.

1.2 Dispositif proposé

Le projet de LERN reprend, en les adaptant au caractère unilatéral de la mesure, les disposi- tions de l’art. 26 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE. Il met ainsi au même niveau les Etats et territoires bénéficiant de la mesure unilatérale et ceux disposant d’une CDI con- forme à la norme internationale en matière d’échange de renseignements sur demande. Dès le moment où la Suisse et un Etat ou territoire concerné peuvent échanger des renseigne- ments sur demande conformément à la norme internationale sur la base d’une CDI ou d’un autre accord international (p. ex. la Convention multilatérale si cette dernière est approuvée par l’Assemblée fédérale et entre en vigueur pour la Suisse), la LERN ne s’appliquera plus envers cet Etat ou ce territoire. En d’autres termes, la LERN est transitoire et sera abrogée par le Conseil fédéral une fois que tous les Etats et territoires concernés seront au bénéfice d’un instrument légal contenant la norme internationalement reconnue de l’art. 26 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE.

L’application unilatérale se fait sous réserve de la réciprocité et du respect de la confidentiali- té des données échangées (protection des données et principe de spécialité). Cela signifie concrètement qu’aucun renseignement n’est fourni si l’Etat requérant ne confirme pas dans sa demande qu’il est en position de répondre à des demandes de renseignements suisses conformes à la norme internationale et qu’il assure la confidentialité des données reçues (protection des données et principe de spécialité).

1.3 Comparaison avec le droit étranger

Le droit international reconnaît qu’un Etat peut prendre des engagements par rapport à des Etats tiers au moyen d’un acte unilatéral. C’est sur cette base que le Forum mondial accepte des mesures unilatérales comme une solution temporaire pour accélérer la mise en œuvre du standard5. Selon le Forum mondial, des principes généraux doivent être respectés pour introduire une mesure unilatérale. Parmi ces principes se trouvent la définition de critères clairs et objectifs pour déterminer les Etats auxquels les mesures unilatérales s’appliqueront, l’information des Etats bénéficiant de la mesure unilatérale et la disposition à conclure des accords bilatéraux, les mesures unilatérales étant considérées comme une étape intermé- diaire vers une relation concrétisée par un traité. En effet, des mesures unilatérales n’apportent pas le même degré de sécurité juridique et de stabilité qu’un accord bilatéral ou multilatéral étant donné qu’elles peuvent être modifiées ou retirées à tout moment par l’Etat qui les a introduites.

Certains Etats ont pris des mesures unilatérales afin de mettre leur réseau de conventions en conformité avec la norme internationale sans devoir renégocier tous leurs accords. A titre d’exemple, la Belgique a modifié son code des impôts sur les revenus le 14 avril 2011 afin d’introduire en droit interne la possibilité pour l’administration fiscale d’accéder à des infor- mations de nature bancaire en cas d’indices de fraude. Cette possibilité est également ou- verte sans restriction à tous les Etats partenaires de la Belgique couverts par un accord con- tenant une clause d’échange de renseignements et sous réserve de la réciprocité6. Dans le rapport supplémentaire de la Belgique de 2011, le Forum mondial a reconnu cette mesure et

5 Forum mondial, Unilateral Mechanisms to Implement the Standard, 1er et 2 septembre 2009, Los

Cabos, Mexique.

6 Cf. Code des impôts sur les revenus 1992, art. 322 et en particulier al. 4.

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considéré que le réseau d’accords concernant l’échange de renseignements de la Belgique était désormais en place.

Après avoir révisé une large proportion de son réseau de CDI et avoir complété les deux phases de l’examen par les pairs, Singapour a introduit en novembre 2013 des mesures si- milaires dans son Income Tax Act 2013 afin de mettre le reste de son réseau unilatéralement en conformité avec la norme internationale. Les nouvelles dispositions prévoient notamment que, dans le cadre d’un accord contenant des clauses d’échange de renseignements, Sin- gapour ne peut pas refuser de répondre à une demande au motif qu’elle n’ait pas besoin de l’information pour l’application de sa législation fiscale ou que les informations soient déte- nues par une banque ou un autre établissement financier7. Singapour a précisé que cette ex- tension unilatérale était offerte sous réserve de la réciprocité.

2 Commentaire des dispositions

La LERN se base en grande partie, tant sur le plan formel que matériel, sur l’art. 26 du Mo- dèle de Convention fiscale de l’OCDE et sur la politique conventionnelle de la Suisse en la matière. La LERN est ainsi un instrument équivalent à une CDI, à un AERF ou encore à la Convention multilatérale pour ce qui est de l’échange de renseignements sur demande con- forme à la norme internationale. Par conséquent, le commentaire des dispositions de la loi se concentre sur l’explication des spécificités propres à la LERN et la façon dont cette der- nière intègre les éléments de l’art. 26 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE plutôt que sur le fonctionnement et les conditions de l’échange de renseignements sur demande, vu que celui-ci a déjà été conclu dans plus de 40 CDI.

Art. 1 Champ d’application Al. 1 La LERN règle les demandes d’assistance administrative provenant des Etats et territoires avec lesquels la Suisse a une CDI en vigueur dont les dispositions relatives à l’échange de renseignements ne correspondent pas à la norme reconnue au niveau international (cf. liste en annexe). Elle ne concerne pas les Etats ou territoires qui, bien qu’ils remplissent la condi- tion susmentionnée, peuvent échanger avec la Suisse des renseignements sur demande en application d’un autre accord international conforme à la norme, tel que, par exemple, la Convention multilatérale si cette dernière est approuvée par l’Assemblée fédérale et entre en vigueur pour la Suisse.

Les Etats et territoires visés à l’al. 1 sont premièrement ceux pour lesquels les dispositions concernant l’échange de renseignements de la CDI en vigueur ne sont pas conformes à la norme internationale et une révision de la CDI n’a pas encore été paraphée. Des négocia- tions en vue de la révision de la CDI sont en cours avec certains de ces Etats et territoires. En outre, une partie d’entre eux ont signé ou mis en vigueur la Convention multilatérale8. Par

7 Cf. notamment le numéro 105 D du Singapore Income Tax Act (Cap. 134).

8 Il s’agit des Etats et territoires suivants : Afrique du Sud, Albanie, Anguilla*, Belize*, Chili, Croatie, Géorgie, Iles Vierges britanniques*, Indonésie, Italie, Lettonie, Liechtenstein, Litua- nie, Maroc, Moldavie, Montserrat*, Nouvelle-Zélande et Tunisie. Font également partie de la première catégorie les Etats ou territoires qui n’ont pas mis en vigueur la Convention multila- térale et ne sont ni signataires ni parties à celle-ci : Algérie, Antigua et Barbuda*, Arménie, Azerbaïdjan, Bangladesh, Barbade*, Belarus, Côte d'Ivoire, Dominique*, Egypte, Equateur, Gambie*, Grenade*, Iran, Israël, Jamaïque, Kirghizistan, Koweït, Macédoine, Malaisie, Ma- lawi, Mongolie, Monténégro, Pakistan, Philippines, Serbie, Sri Lanka, Saint-Christophe-et- Nevis*, St. Lucie*, St. Vincent*, Tadjikistan, Thaïlande, Trinité et Tobago, Venezuela, Viet- nam et Zambie*. L’étoile indique un Etat ou territoire couvert par la CDI du 30 septembre

1954 entre la Suisse et le Royaume-Uni.

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conséquent, si la Suisse ratifie la Convention multilatérale, la LERN ne s’appliquera plus aux Etats ou territoires pour lesquels cet instrument légal sera également en vigueur.

La deuxième catégorie comprend des Etats pour lesquels une CDI révisée a été approuvée par l’Assemblée fédérale sans qu’elle soit totalement conforme à la norme internationale. Les premières CDI qui ont été révisées suite à la décision du Conseil fédéral du 13 mars 2009 de reprendre la norme internationale ont en effet été considérées par le Forum mondial comme n’étant pas totalement en conformité avec celle-ci. L’Assemblée fédérale a par la suite adopté, respectivement le 23 décembre 2011 et le 16 mars 2012, une série d’arrêtés fédéraux autorisant le DFF à trouver des solutions bilatérales pour remédier à cette situation9, ce qui a été fait pour six Etats (Autriche, Danemark, Finlande, Luxembourg, Nor- vège et Royaume-Uni). Restent quatre Etats (Etats-Unis, France, Mexique et Qatar) qui sont visés par la mesure unilatérale. Dans le cas de la France, un protocole réglant la question a été signé le 25 juin 2014. A son entrée en vigueur, la CDI entre la Suisse et la France sera totalement conforme à la norme internationale et s’appliquera en lieu et place de la mesure unilatérale. Pour les trois autres Etats, la LERN restera applicable tant que des solutions bi- latérales n’auront pas été trouvées.

La troisième catégorie comprend onze Etats pour lesquels une CDI conforme à la norme in- ternationale a été paraphée ou signée, mais n’est pas encore entrée en vigueur (Argentine, Australie, Belgique, Chine, Colombie, Estonie, Ghana, Hongrie, Islande, Ouzbékistan et Ukraine). Certaines CDI ont déjà été approuvées par l’Assemblée fédérale ou soumises pour approbation. Il est dès lors probable que la plupart de ces CDI seront entrées en vigueur au moment de l’entrée en vigueur de la LERN et que cette dernière ne s’appliquera qu’à quelques CDI pour lesquelles le processus de ratification ne sera pas encore terminé dans l’autre Etat contractant.

Au final, 69 Etats ou territoires bénéficieraient actuellement de la mesure unilatérale (état au 12 septembre 2014). Le Conseil fédéral continuant ses efforts pour réviser le réseau de CDI, ce nombre devrait être moins élevé le jour où la LERN entrera en vigueur.

La liste des Etats ou territoires auxquels cette loi s’applique sera publiée sur le site web du DFF et mise à jour chaque fois qu’un instrument réglant l’échange de renseignements sur demande conforme à la norme internationale entrera en vigueur avec un Etat ou territoire concerné.

L’extension unilatérale ne porte que sur l’échange de renseignements sur demande et ne prévoit pas l’échange de renseignements spontané ou automatique. Si la Suisse désire con- clure ces formes d’échanges de renseignements avec les Etats et territoires concernés, d’autres instruments légaux, qui doivent être soumis à l’Assemblée fédérale pour approba- tion, sont nécessaires.

La LERN se base sur l’art. 26 du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE dans sa version approuvée par le Conseil de l’OCDE le 15 juillet 201410. Elle met ainsi au même niveau les Etats bénéficiant de la mesure unilatérale et ceux disposant d’une CDI conforme à la norme internationale en matière d’échange de renseignements sur demande.

Al. 2 La LERN constitue également la base juridique pour les demandes d’assistance administra- tive que la Suisse présente aux autres Etats ou territoires visés à l’al. 1 (cf. commentaire de l’art. 6).

Al. 3

9 Voir le message du Conseil fédéral du 6 avril 2011, FF 2011 3519.

10 Cf. note de bas de page 2.

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Si les renseignements demandés par un Etat ou un territoire au sens de l’al 1 peuvent être échangés sur la base d’accords existants conclus avec la Suisse, l’Etat ou le territoire en question doit établir sa demande d’assistance administrative sur la base desdits accords. Cette fonction subsidiaire de la LERN est fixée à l’al. 3.

Art. 2 Droit applicable L’exécution de l’échange de renseignements est réglée par la LAAF, pour autant que la LERN ne contienne pas de dispositions spécifiques. La LAAF contient les prescriptions de procédure concernant l’exécution de l’assistance administrative. Elle indique notamment qui peut obtenir les renseignements demandés et par quels moyens, qui doit être informé d’une demande en cours et qui a le droit de participer à la procédure. Lorsque les conditions re- quises sont remplies, les renseignements peuvent être transmis dans le cadre d’une procé- dure simplifiée ou par notification d’une décision finale dans le cadre de la procédure ordi- naire. La LAAF comporte, en outre, des dispositions particulières concernant la procédure de recours.

Un certain nombre de dispositions de la LAAF renvoient à une « convention » applicable. C’est par exemple le cas de l’art. 8, al. 2, qui indique que l’échange de renseignements ban- caires n’est possible que si la convention applicable le prévoit. Comme, par définition, il n’existe pas de convention applicable pour les Etats et territoires concernés par l’extension unilatérale, l’art. 2 du projet de loi précise que la LERN remplit, pour les dispositions perti- nentes de la LAAF qui se réfèrent à un tel instrument, le rôle de convention applicable.

Art. 3 Demandes d’assistance administrative de l’étranger

Al. 1 L’al. 1 reprend les termes de l’art. 26, par. 1, du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE. La Suisse accorde l’échange de renseignements vraisemblablement pertinents aux Etats et ter- ritoires concernés pour l’application de la CDI en vigueur ou pour l’administration ou l’application de leur législation interne relative aux impôts visés.

Des renseignements peuvent être échangés pour l’application de la CDI en vigueur. Cer- taines CDI qui ne sont pas conformes à la norme internationale contiennent déjà une clause qui permet ce type d’échange de renseignements alors que d’autres ne contiennent aucune clause relative à un quelconque échange de renseignements. Cela étant, même en l’absence d’une telle clause, la Suisse accorde déjà l’échange de renseignements néces- saires à l’application de la CDI en question en vertu d’une décision du Tribunal fédéral du 20 novembre 197011. L’al. 1 ne fait donc que préciser une pratique bien établie.

Conformément à la norme de l’OCDE, l’al. 1 prévoit également l’échange de renseignements pour l’administration ou l’application de la législation interne relative aux impôts visés des Etats et territoires concernés, indépendamment de l’existence d’un délit fiscal (soustraction d’impôt ou fraude).

Les impôts pour lesquels les renseignements sont échangés sont les impôts qui tombent sous le coup des dispositions de la CDI en vigueur ou qui tombent sous le coup des disposi- tions de cette convention concernant l’échange de renseignements, si l’étendue de ces der- nières est plus large. Il s’agit de reprendre, dans le cadre de la loi, le champ d’application qui a été convenu bilatéralement. Ainsi, la Suisse a, par exemple, conclu des CDI dont le champ d’application est en principe limité à l’impôt sur le revenu et sur la fortune, mais dont les dis- positions sur l’échange de renseignements s’appliquent toutefois à tous les types d’impôts. Dans un tel cas, la Suisse fournira à l’Etat ou au territoire concerné une assistance adminis- trative pour tous les impôts sur la base de la LERN.

11 Cf. ATF 96 I 733

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Al. 2 Conformément à la norme de l’OCDE et à la pratique conventionnelle suisse, l’échange de renseignements n’est pas restreint aux seuls résidents de la Suisse ou de l’Etat ou du terri- toire concerné. L’assistance administrative est accordée, indépendamment de la nationalité d’une personne.

Art. 4 Conditions auxquelles l’assistance administrative est accordée

Al. 1 Conformément au principe établi par l’art. 26, par. 1, du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE, aucun échange de renseignements n’est accordé si l’imposition prévue par l’Etat ou le territoire concerné est contraire à la CDI en vigueur. De telles situations sont envisa- geables en cas d’imposition discriminatoire ou d’imposition ne respectant pas certaines clauses de la CDI comme celles qui concernent les taux de retenue à la source, la définition des établissements stables et la détermination de leurs bénéfices imposables.

Al. 2 et 3 Pour recevoir des renseignements, un Etat ou le territoire concerné doit confirmer par écrit que certaines conditions pour la fourniture d’une assistance administrative sont remplies. De par son caractère unilatéral, la LERN ne peut imposer aucune obligation aux Etats et terri- toires concernés. C’est pourquoi la loi prévoit que l’échange de renseignements dépend de la confirmation écrite fournie par l’Etat ou le territoire concerné, indiquant que certaines con- ditions sont bel et bien remplies. Ainsi, la LERN exige que, au moment où il présente une demande, un Etat confirme être également en mesure d’accorder à la Suisse l’échange de renseignements sur demande conformément à la norme internationalement reconnue (réci- procité). La loi ne prévoit pas de contrôle abstrait de la capacité d’un Etat à accorder à la Suisse l’échange de renseignements selon la norme internationalement reconnue, mais la confirmation par l’Etat en question, au moment où il présente une demande à la Suisse en vertu de la LERN, qu’il est en mesure de le faire le cas échéant. En outre, conformément aux règles fixées par l’art. 26, par. 2, du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE, l’Etat ou le ter- ritoire concerné doit confirmer que les renseignements échangés sont tenus secrets, ne peuvent être communiqués qu’à certaines personnes ou autorités et ne sont utilisés qu’à des fins bien définies (protection des données et principe de la spécialité). Les renseignements échangés peuvent toutefois être utilisés à d’autres fins, si ces autres utilisations résultent du droit de l’Etat ou du territoire concerné ainsi que du droit suisse et à condition que l’AFC autorise cette autre utilisation. Ceci correspond à ce que prévoit le Modèle de Convention fiscale de l’OCDE.

Al. 4 L’al. 4 dispose que l’AFC n’est pas tenue d’entrer en matière sur une nouvelle demande si, dans le passé, l’Etat ou le territoire concerné n’a pas respecté les engagements qu’il a pris en application de l’al. 2.

Art. 5 Droits et obligations de l’AFC en relation avec l’obtention et la fourniture des renseignements requis L’art. 5 reprend les dispositions de l’art. 26, par. 3 à 5, du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE. Il énonce les conditions auxquelles l’AFC fournit une assistance administrative. L’AFC doit utiliser les moyens à sa disposition, même si elle n’a pas besoin des renseigne- ments demandés à ses propres fins fiscales (al. 1). L’al. 2 limite les obligations de l’AFC, en précisant que l’obtention de renseignements ne doit pas déroger à la pratique administrative ou à la législation suisse, ni, par exemple, violer de secrets commerciaux. En outre, l’obtention et l’échange de renseignements bancaires par l’AFC sont autorisés, pour autant que cela soit nécessaire à l’exécution des obligations prévues par la LERN (al. 3). Enfin, la loi renvoie aux art. 8 à 15 LAAF, lesquels règlent la procédure d’obtention de renseigne-

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ments par l’AFC et sont également applicables au traitement des demandes d’assistance administrative en vertu de la LERN.

Art. 6 Demandes suisses d’assistance administrative La LERN autorise l’AFC à déposer des demandes de renseignements auprès des Etats et territoires concernés. La demande de renseignements suisse se basant non pas sur un ins- trument bilatéral, mais sur la LERN, l’art. 6 clarifie que l’AFC peut, en vertu du droit suisse, déposer des demandes auprès des Etats et territoires concernés.

La question de savoir si un Etat ou territoire concerné peut traiter la demande doit être ana- lysée sur la base du droit de celui-ci. Si l’Etat ou le territoire auprès duquel les renseigne- ments sont requis a déjà transmis une demande à la Suisse et a confirmé la réciprocité, il devrait être en position de répondre. En revanche, si l’Etat ou le territoire en question n’a pas fait de demande à la Suisse, il se peut qu’il ne soit pas en position de répondre à la demande suisse, n’ayant pas les bases légales internes suffisantes.

La procédure suivant laquelle les demandes de renseignements émises par la Suisse doi- vent être traitées, définie à l’art. 22 LAAF, s’applique également aux demandes de rensei- gnements faites par l’AFC en vertu de la LERN. L’AFC reçoit les demandes des autorités fis- cales intéressées, les analyse et les transmet, le cas échéant, aux autorités étrangères compétentes.

Art. 7 Utilisation des renseignements demandés par la Suisse La Suisse doit assurer le même niveau de protection des données que celui exigé de l’Etat ou territoire concerné et respecter le principe de la spécialité pour les renseignements qu’elle reçoit de ce dernier. L’art. 7 reprend l’art. 26, par. 2, du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE qui constitue également la base de l’art. 4, al. 2 et 3, LERN.

Art. 8 Exécution L’AFC est l’autorité compétente pour assurer l’exécution de l’assistance administrative sur la base de la LERN.

Art. 9 Applicabilité temporelle Al. 1 L’horizon temporel dans le cadre duquel les demandes peuvent être déposées est défini à l’al. 1 et correspond aux dispositions usuelles des CDI conclues par la Suisse. Ainsi, les de- mandes de renseignements déposées à la date d’entrée en vigueur de la LERN ou à une date ultérieure sont autorisées pour des renseignements se rapportant à toute période fis- cale qui débute le premier janvier de l’année civile suivant l’entrée en vigueur de la LERN ou à une date ultérieure. En l’absence de période fiscale (p. ex. pour les impôts sur les succes- sions), la LERN s’applique à toutes les créances fiscales prenant naissance le premier jan- vier de l’année civile suivant l’entrée en vigueur de la LERN ou à une date ultérieure.

Al. 2 L’al. 2 règle l’applicabilité temporelle de la LERN pour les CDI avec les Etats-Unis, la France, le Qatar et le Mexique qui ont fait l’objet d’un arrêté fédéral (cf. commentaire de l’art. 1). En effet, dans ces cas-là, la CDI a déjà été révisée, mais ses dispositions concernant l’échange de renseignements ont été jugées non entièrement conformes à la norme internationale par le Forum mondial. La période pour laquelle les dispositions révisées concernant l’échange de renseignements s’appliquent a été convenue bilatéralement. L’al. 2 renvoie par consé- quent à l’horizon temporel fixé dans la CDI en lieu et place de celui fixé à l’al. 1. Cette pra- tique correspond à celle retenue pour les six Etats visés par un arrêté fédéral avec lesquels une solution bilatérale a été trouvée.

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Concrètement, cela signifie que l’échange de renseignements selon la LERN s’appliquera pour les périodes fiscales commençant le 1er janvier 2010 (pour la France) ou le 1er janvier 2011 (pour le Qatar et le Mexique). Pour les Etats-Unis, il s’agit de différencier entre deux cas de figure selon que la CDI pour laquelle l’arrêté fédéral s’applique – à savoir la CDI dans sa version modifiée par le protocole du 23 septembre 200912 (ci-après la CDI du 23 sep- tembre 2009) – est entrée en vigueur ou non13. Si la CDI du 23 septembre 2009 n’est pas entrée en vigueur au moment de l’entrée en vigueur de la LERN, la CDI en vigueur est celle du 2 octobre 199614. Celle-ci n’a pas fait l’objet d’un arrêté fédéral ; par conséquent le règle- ment fixé à l’al. 1 s’applique. En revanche, si la CDI du 23 septembre 2009 est entrée en vi- gueur au moment de l’entrée en vigueur de la LERN, les conditions de l’al. 2 sont remplies. La LERN s’appliquera ainsi pour l’échange de renseignements concernant des données bancaires aux renseignements qui concernent une période débutant le 23 septembre 2009 ou à une date ultérieure, et pour tous les autres cas aux renseignements concernant des pé- riodes fiscales qui débutent le 1er janvier 2010 ou à une date ultérieure (cf. art. 5, al. 2, let. b, du protocole du 23 septembre 2009).

Pour les CDI visées par l’al. 2, les demandes groupées selon la norme de l’OCDE sont auto- risées pour des faits survenus après le 1er février 2013. Le texte reprend les termes de l’art. 1, al. 1, de l’ordonnance du 20 août 2014 sur l’assistance administrative fiscale15. Il est assuré par là que les Etats partenaires de la Suisse sont mis sur un pied d’égalité.

Concrètement cela signifie pour la France, le Mexique et le Qatar que les demandes grou- pées sont autorisées pour des faits survenus après le 1er février 2013, quand bien même la CDI en vigueur règle différemment l’applicabilité des dispositions concernant l’échange de renseignements (pour la France, périodes fiscales commençant le 1er janvier 2010 - cf. éga- lement la solution trouvée dans le cadre du protocole à la CDI signé le 25 juin 2014 ; pour le Qatar et le Mexique, périodes fiscales débutant le 1er janvier 2011). Pour les Etats-Unis, il s’agit à nouveau de différencier selon que la CDI du 23 septembre 2009 est entrée en vi- gueur ou non. Si celle-ci n’est pas entrée en vigueur au moment de l’entrée en vigueur de la LERN, les demandes groupées pour les cas de « fraude et de délits semblables » sont auto- risées en application de la CDI du 2 octobre 1996. Pour les demandes groupées conformes à la norme internationale, le règlement de l’al. 1 s’applique. En revanche, si la CDI du 23 septembre 2009 est entrée en vigueur au moment de l’entrée en vigueur de la LERN, les demandes groupées s’effectueront sur la base de la CDI du 23 septembre 2009 en lien avec l’arrêté fédéral du 16 mars 2012 concernant un complément à la convention contre les doubles impositions entre la Suisse et les Etats-Unis16 pour la période du 23 septembre 2009 au 1er février 2013. Ces demandes groupées devront dans tous les cas contenir une indica- tion que le détenteur des renseignements ou ses collaborateurs ont contribué de manière notable au comportement permettant d’identifier le groupe de contribuables visé par la de- mande. En outre, les demandes groupées selon la norme de l’OCDE seront autorisées pour des faits survenus après le 1er février 2013. Selon le commentaire du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE, un tiers aura habituellement, mais pas nécessairement, contribué active- ment à l’infraction fiscale commise par les contribuables du groupe visé par la requête17.

Art. 10 Entrée en vigueur et abrogation Al. 1 Le présent projet de loi est sujet au référendum au sens de l’art. 141, al. 1, let. a, de la Cons- titution (Cst.)18.

12 FF 2010 229 13 A ce jour, la CDI du 23 septembre 2009 a été approuvée par l’Assemblée fédérale, mais pas encore

par le parlement américain. 14 RS 0.672.933.61 15 RS 0.672.51 16 FF 2012 3273 17 Chiffre 5.2 du commentaire de l’art. 26, par. 1, du Modèle de Convention fiscale de l’OCDE. 18 RS 101

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Al. 2 La date d’entrée en vigueur est fixée par le Conseil fédéral.

Al. 3 La LERN sera abrogée une fois que tous les Etats et territoires concernés seront couverts par un accord assurant l’échange de renseignements sur demande conforme à la norme in- ternationale, qu’il s’agisse d’une CDI ou d’une autre convention internationale. Cette disposi- tion reflète la pratique établie du Forum mondial selon laquelle l’existence d’une mesure uni- latérale ne peut permettre à un Etat de refuser de conclure des accords bilatéraux ou multilatéraux assurant l’échange de renseignements conforme à la norme de l’art. 26 du Mo- dèle de Convention fiscale de l’OCDE. En effet, une mesure unilatérale ne donne pas le même niveau de sécurité juridique qu’un accord international et devrait de ce fait être envi- sagée comme une mesure transitoire. La Suisse continuera donc à renégocier son réseau de CDI ou à conclure d’autres instruments, même en cas d’entrée en vigueur de la LERN.

L’abrogation de la LERN ne devra toutefois intervenir qu’après confirmation par l’AFC que le traitement de toutes les demandes de renseignements basées sur la loi est définitivement terminé. Il sera ainsi évité que la base légale en vigueur au moment du dépôt de la demande disparaisse en cours de procédure administrative.

3 Conséquences financières

Etant donné que, contrairement aux CDI, la LERN a seulement pour objet l’échange de ren- seignements, elle n’entraîne aucune diminution des recettes fiscales. La LERN pourrait même générer, le cas échéant, des recettes fiscales supplémentaires étant donné qu’elle permet à la Suisse d’adresser des demandes de renseignements aux Etats et territoires concernés. Il n’est toutefois pas possible de faire des estimations à ce sujet.

La LERN pourrait accroître la charge administrative et générer un besoin en personnel sup- plémentaire au sein du Service d’échange d’informations de l’AFC. Selon la décision du Conseil fédéral du 25 juin 2014 concernant l’évaluation globale des ressources en person- nel 2014, 30 postes en 2015 et 17 en 2016 vont être créés pour l’assistance administrative, lesquels seront dans un premier temps à durée déterminée jusqu’en 2017. La situation des ressources sera réexaminée au printemps 2017 et portée à la connaissance du Conseil fé- déral. Comme la LERN pourrait entrer en vigueur en 2016, les besoins en personnel du Service d’échange d’informations de l’AFC seront inclus dans l’évaluation du prin- temps 2017.

La mise en conformité avec la norme internationale en matière d’échange de renseigne- ments des CDI par voie bilatérale n’a, jusqu’à présent, pas eu d’incidence particulière sur la Suisse. Cette adaptation a, au contraire, permis à la Suisse de renforcer la réputation de sa place financière et de se mettre en conformité avec les normes internationales. Ainsi, l’entrée en vigueur de la LERN ne devrait pas avoir d’impact négatif sur les cantons ou l’économie en général.

4 Relation avec le programme de la législature du Conseil

fédéral Le projet n’est pas annoncé dans le message du 25 janvier 2012 sur le programme de la lé- gislature 2011 à 201519. Il s’inscrit néanmoins dans l’objectif 3 de ce même programme, « La stabilité de la place financière et son attrait sont garantis ». Il convient, pour atteindre cet ob- jectif, de prendre des mesures qui contribuent au développement d’une place financière suisse digne de confiance, fiscalement conforme et compétitive.

19 FF 2012 349

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5 Aspects juridiques

5.1 Constitutionnalité

La LERN est fondée sur l’art. 173, al. 2, Cst., qui précise que l’Assemblée fédérale traite des objets qui relèvent de la compétence de la Confédération et qui ne sont pas du ressort d’une autre autorité fédérale. En effet, la LERN règle les modalités de l’assistance administrative pour les Etats et territoires concernés en complément des dispositions pertinentes de la LAAF (cf. commentaire de l’art. 3, al. 1, LERN). La réglementation interne de l’exécution de l’assistance administrative internationale en matière fiscale n’entrant pas dans la compé- tence législative des cantons ou d’une autre autorité fédérale, l’art. 173, al. 2, Cst. s’applique.

5.2 Compatibilité avec les obligations internationales

L'ordre juridique suisse assure, d'une manière générale, la primauté du droit international sur le droit interne (art. 5, al. 4, Cst.).

Sur la base de l’ordre juridique suisse et de la pratique établie, une disposition légale qui va au-delà de l’assistance administrative prévue par les CDI et étend unilatéralement l’échange de renseignements peut être introduite pour adapter le réseau de CDI à la norme de l’OCDE. Le projet de loi est compatible avec les obligations internationales et européennes de la Suisse. Par ailleurs, les mesures unilatérales sont acceptées, comme solution transitoire, par le Forum mondial (cf. section 1.3).

Un Etat ou territoire qui fait une demande de renseignements à la Suisse doit indiquer s’il fait la demande sur la base de la CDI ou de la LERN. L’AFC contrôle pour sa part que les condi- tions fixées par la CDI ou la LERN, selon l’instrument choisi par l’Etat ou territoire concerné pour faire sa demande, soient remplies. Il n’est pas possible d’utiliser deux bases légales pour une même demande. Cependant, l’Etat ou territoire concerné aura la possibilité, en cas de rejet d’une demande basée, par exemple, sur une CDI, de soumettre à nouveau sa de- mande sur la base de la LERN. L’AFC examinera alors si les conditions de la LERN sont remplies.

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Annexe Liste des 69 Etats ou territoires auxquels s’appliquerait la LERN à ce jour (état au 12 septembre 2014)

Etat ou territoire Pas de CDI Pas de CDI ré- CDI révisée CDI révisée révisée, visée faisant paraphée Convention l’objet d’un ou signée multilatérale arrêté fédé- signée ou ral ratifiée

1 Afrique du Sud X

2 Albanie X

3 Algérie X

4 Anguilla X

5 Antigua et Barbuda X

6 Argentine X

7 Arménie X

8 Australie X

9 Azerbaïdjan X

10 Bangladesh X

11 Barbade X

12 Belarus X

13 Belgique X

14 Belize X

15 Chili X

16 Chine X

17 Colombie X

18 Côte d’Ivoire X

19 Croatie X

20 Dominique X

21 Egypte X

22 Equateur X

23 Estonie X

24 Etats-Unis X

25 France X

26 Gambie X

27 Géorgie X

28 Ghana X

29 Grenade X

30 Hongrie X

Iles Vierges britan- X

31 niques

32 Indonésie X

33 Iran X

34 Islande X

35 Israël X

36 Italie X

37 Jamaïque X

38 Kirghizistan X

39 Koweït X

40 Lettonie X

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Etat ou territoire Pas de CDI Pas de CDI ré- CDI révisée CDI révisée révisée, visée faisant paraphée Convention l’objet d’un ou signée multilatérale arrêté fédé- signée ou ral ratifiée

41 Liechtenstein X

42 Lituanie X

43 Macédoine X

44 Malaisie X

45 Malawi X

46 Maroc X

47 Mexique X

48 Moldavie X

49 Mongolie X

50 Monténégro X

51 Montserrat X

52 Nouvelle-Zélande X

53 Ouzbékistan X

54 Pakistan X

55 Philippines X

56 Qatar X

57 Serbie X

58 Sri Lanka X

Saint-Christophe-et- X

59 Nevis

60 Ste. Lucie X

61 St. Vincent X

62 Tadjikistan X

63 Thaïlande X

64 Trinité et Tobago X

65 Tunisie X

66 Ukraine X

67 Venezuela X

68 Vietnam X

69 Zambie X

Total 19 35 4 11

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