Ripresa di un bonus accreditato ma non versato al proprio dipendente. Nel preciso caso di specie, trattandosi di una mera aspettativa non realizzatasi a causa della nadamento sfavorevole della società

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Numero d'incarto:

30.2012.29

Data decisione, Autorità:

17.12.2012, TCA

Titolo:

Ripresa di un bonus accreditato ma non versato al proprio dipendente. Nel preciso caso di specie, trattandosi di una mera aspettativa non realizzatasi a causa della nadamento sfavorevole della società, la ripresa non andava effettuata

CONTRIBUTI

CONTRIBUTI DEI DATORI DI LAVORO

art. 725 CO

art. 4 LAVS

art. 14 cpv. 1 LAVS

Raccomandata

Incarto n.

30.2012.29

30.2012.41

cs

Lugano

17 dicembre

2012

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

Il Tribunale cantonale delle

assicurazioni

composto dei

giudici:

Daniele Cattaneo, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

redattore:

Christian Steffen, vicecancelliere

segretario:

Fabio Zocchetti

statuendo sul ricorso del 31 agosto 2012 di

RI 1

contro

la decisione su opposizione del 10 agosto

2012 emanata da

parte chiamata in causa:

CO 1

in materia di contributi AVS

__________

ritenuto, in

fatto

1.1. Durante il

controllo del conteggio dei salari (ex art. 162 segg. OAVS) per il periodo dal

1.1.2008 al 31.12.2011, un ispettore della CO 1 ha effettuato delle riprese per

salari non notificati dalla RI 1.

Con

decisione di tassazione d’ufficio del 20 luglio 2012, confermata dalla

decisione su opposizione del 10 agosto 2012, l’amministrazione ha ripreso, per

il 2008, l’importo di fr. 78'000 accreditato quale bonus, ma non versato, a __________,

direttore della società.

1.2. La società è

insorta al TCA contro la predetta decisione, contestando la ripresa effettuata

dalla Cassa (doc. I).

La

ricorrente evidenzia che l’amministrazione ha ripreso l’importo di fr. 78'000

per l’anno 2008 concernente lo stanziamento di un accantonamento, a carico del

predetto esercizio annuale, di un bonus che si sarebbe riservata di versare al

suo dirigente, __________.

L’importo

non è mai stato versato e nell’esercizio annuale successivo, ossia il 2009, è

stato stornato a favore del conto economico permettendo alla ricorrente di

contabilizzare un ricavo. Per l’insorgente il termine “accreditata” non è per

nulla chiaro. Il termine presuppone che il beneficiario abbia acquisito un

diritto e possa vantare un credito nei confronti del suo datore di lavoro. In

concreto l’importo è stato accantonato in previsione di un eventuale versamento

l’anno seguente, ma la ricorrente non ha assunto alcun obbligo contrattuale di

versamento nei confronti del suo dirigente poiché nel contratto di lavoro non è

contemplata la corresponsione di una gratifica o altre forme di remunerazione

oltre al salario fisso. La registrazione dell’importo come accantonamento nei

libri contabili della società non presuppone la nascita di un credito da parte

del beneficiario. Per cui i contributi non sono dovuti poiché l’importo non è

mai stato versato né accreditato.

La

ricorrente evidenzia inoltre di essersi trovata in una situazione di estrema

difficoltà finanziaria a causa dei gravi avvenimenti che hanno scosso, nel

corso del 2009, il settore turistico; dal fallimento di importanti tour

operator __________ (e quindi di clienti diretti) al notevole calo di turisti a

seguito dei gravi problemi di instabilità politica nel Nord Africa (Egitto,

Tunisia, Marocco, ecc.).

L’esercizio

del 2009 si è chiuso con una perdita di fr. 106’293 e una perdita riportata che

superava la metà del capitale azionario e delle riserve legali (art. 725 cpv. 1

CO). L’insorgente rileva che se non avesse potuto stornare l’importo stanziato,

oggetto del prelevamento di contributi da parte della Cassa, l’esercizio 2009

si sarebbe chiuso con una perdita di bilancio superiore al capitale azionario e

alle riserve legali. In tale circostanza in applicazione dell’art. 725 cpv. 2

CO l’amministrazione salvo l’iniezione di nuovi capitali freschi a fondo perso

in modo da ridurre la perdita a un livello sensibilmente inferiore, avrebbe

dovuto depositare il bilancio per fallimento della società. La situazione era

quindi grave, sia oggettivamente, sia alla luce dei severi disposti di legge.

L’importo oggetto della ripresa ha permesso alla società di evitare il

fallimento.

La

ricorrente rileva che non si è trattato di decurtare lo stipendio ma di pagare

una gratifica volontaria che riguarda una sola persona, ossia l’unico dirigente

dell’azienda.

Visti i

livelli retributivi degli animatori, l’unica misura di risparmio che poteva

concernere il personale era quella individuata dalla società.

Quest’ultima

evidenzia e ribadisce che l’importo litigioso non configurava uno stipendio, che

non è mai stato versato al dipendente e che anche negli anni successivi nessun

bonus è stato versato a __________ e tantomeno la ricorrente ha proceduto a

stanziare un nuovo accantonamento. Ciò dimostra, secondo l’insorgente, che

l’importo contestato non gli è mai stato “accreditato”.

1.3. Con risposta

del 14 settembre 2012 l’amministrazione ha proposto la reiezione del ricorso

con argomentazioni che, laddove necessario, saranno riprese in corso di

motivazione (doc. III).

1.4. Il 27

settembre 2012 l’insorgente ha prodotto ulteriore documentazione, tra cui

un’attestazione del 24 settembre 2012 della __________, ufficio di revisione

della società, tramite la quale ha affermato che la ricorrente “in seguito

alla critica situazione economica venutasi a creare nei settori operativi nel

ramo turistico, ha dovuto procedere ad un risanamento affinché il Consiglio di

Amministrazione potesse garantire la continuità dell’azienda e evitare il

deposito dei bilanci. Il risanamento è avvenuto mediante storno del bonus 2008

di fr. 78'000.- da parte del Signor __________ come pure rinuncia di un

credito da parte del consulente esterno Signor __________ per un totale complessivo

di fr. 132'151.95. Se ciò non fosse avvenuto, in forza dell’art. 725 CO cpv. 2”, riportato per esteso nell’attestazione, “il

Consiglio di Amministrazione avrebbe dovuto darne avviso al giudice e, in caso

di fondato timore di eccedenza di debiti, depositare il bilancio. Sulla scorta

di queste informazioni, l’ufficio di revisione ha insistito affinché tali

misure fossero state adottate per garantire continuità all’azienda e nel

contempo risanare la società evitando il fallimento” (doc. B1).

1.5. Con

osservazioni del 3 ottobre 2012 l’amministrazione ha affermato che quanto

affermato dalla __________ “è in aperta contraddizione con quanto dichiarato

dalla stessa __________ nel rapporto di revisione del 10 novembre 2010 (Doc.

A4, agli atti)” (doc. VII), ciò che l’insorgente ha contestato, poiché solo

“grazie alle misure di risanamento messe in atto dalla società prima della

revisione dei conti, le quali hanno prodotto un ricavo straordinario di CHF

132'152, l’Ufficio di revisione non ha dovuto segnalare una perdita eccedente

al capitale e alle riserve legali” (doc. VIII). L’11 ottobre 2012 la

società ha evidenziato di non rilevare alcuna contraddizione tra il rapporto di

revisione e lo scritto del 24 settembre 2012, “se si considera che solo

grazie alle misure di risanamento messe in atto dalla società prima della

revisione dei conti, le quali hanno prodotto un ricavo straordinario di CHF

132'152, l’Ufficio di revisione non ha dovuto segnalare una perdita eccedente

al capitale e alle riserve legali” ed ha ribadito che “senza le misure

di risanamento, fra le quali si situa lo storno dell’accantonamento per bonus,

adottate dalla società e verificate dall’Ufficio di Revisione, l’Amministratore

– o sussidiariamente l’Ufficio di revisione – avrebbe dovuto notificare al

giudice la situazione di eccedenza di debiti e di conseguenza depositare il

bilancio” (doc. IX).

1.6. Con decreto

del 23 ottobre 2012 il Giudice delegato del TCA ha chiamato in causa __________,

assegnandogli un termine scadente il 6 dicembre 2012 per l’esame degli atti e

per determinarsi in merito, postulando l’acquisizione di eventuali prove. Alla

cassa è stato fatto ordine di produrre tutto l’incarto (doc. XI).

1.7. Il 20

novembre 2012 __________ ha confermato di essere al corrente della fattispecie

ed ha rinunciato alla visione degli atti che sono stati portati a sua

conoscenza dal proprio datore di lavoro ed ha ribadito che secondo gli accordi

contrattuali non ha diritto ad alcun bonus garantito. L’interessato ha inoltre

affermato che “ero a conoscenza dello stanziamento effettuato in sede di

chiusura dell’esercizio 2008 ma da parte mia questo non è mai stato considerato

come acquisito in quanto dipendente dall’andamento degli affari societari.”

Infine ha affermato di non aver pretese di alcun genere nei confronti del

datore di lavoro in questo contesto (doc. XII).

1.8. Alla Cassa

ed alla ricorrente è stata concessa la possibilità di determinarsi in merito

(doc. XIV).

in

diritto

2.1. Oggetto del

contendere è unicamente la questione di sapere se l’importo di fr. 78'000

registrato in contabilità quale bonus in favore di __________ va assoggettato nel

2008 al prelievo dei contributi sociali.

2.2. Secondo il

marg. 1009 delle direttive sul salario determinante (DSD), una retribuzione può

anche non essere versata, ma semplicemente accreditata. Si considera quindi che

essa è conseguita mediante l’accreditamento e i contributi sono dovuti da quel

momento.

Per il

marg. 1010 DSD si considera che la retribuzione accreditata è conseguita quando

corrisponde a un credito avente valore economico e del quale il salariato può

disporre. Le retribuzioni accreditate, che costituiscono una semplice

aspettativa di salario, non sono considerate retribuzioni conseguite (per

esempio nel caso in cui le retribuzioni acquistano valore effettivo solo se gli

affari del datore di lavoro evolvono favorevolmente).

Se

eccezionalmente un salariato non riceve retribuzione per il lavoro prestato in

qualità di dipendente, non si può presumere l'esistenza di una retribuzione

pari a quella usualmente pagata in circostanze simili (nessun salario

fittizio). Pertanto non devono essere versati contributi salariali (marg. 1011

DSD).

Fatti

I citati

marginali sono stati adottati sulla base di sentenze dell’allora TFA (dal 1°

gennaio 2007: TF) confermate ancora di recente.

L'Alta Corte, in una sentenza del 30 gennaio 1957

nella causa H 163/56, pubblicata in RCC 1957 pag. 178, ha avuto modo di rilevare che i contributi sono dovuti dall'istante in cui il reddito è

acquisito, vale a dire dal momento in cui un salario esigibile o un anticipo di

salario sono stati versati, poco importa l'epoca in cui l'attività lucrativa è

stata esercitata o la data del regolamento dei pagamenti e dei conti effettuati

con la Cassa di compensazione. L'Alta Corte ha poi aggiunto che se il diritto

al salario è acquisito mediante iscrizione nei registri a credito del conto del

salariato, il debito contributivo nasce al momento in cui questa iscrizione

viene fatta, riservati i casi in cui viene provato che l'iscrizione corrisponde

soltanto ad una promessa di salario o ad un salario eventuale; un'ulteriore

rinuncia a un salario messo in conto non modifica il debito contributivo.

In un'altra sentenza pubblicata in RCC 1958, pag. 393, la nostra Massima

Istanza ha rilevato che nel caso in cui un salariato acconsenta a che la sua

retribuzione gli sia accreditata, è da presumere che essa sia stata realizzata

al momento dell'accreditamento, a meno che quest'ultimo, a causa di difficoltà

finanziarie del datore di lavoro, rappresenti una semplice aspettativa di salario.

Nella sentenza del 9 luglio 1975 nella causa N.

SA, pubblicata in RCC 1976 pag. 87, l'Alta Corte ha ribadito che i contributi

devono essere riscossi nel momento in cui il lavoratore dipendente realizza il

suo diritto al salario; ciò avviene al momento del pagamento in contanti del

salario o quando lo stesso è accreditato al lavoratore dipendente.

In una sentenza del 7 dicembre 2001 nella causa

J., H 186/01, l’allora TFA ha ancora confermato il principio secondo il quale

il salario è considerato realizzato quando lo stesso è accreditato al lavoratore

dipendente:

"

(…)

Conformément aux art. 4 al. 1 et 14 al. 1 LAVS, les

cotisations des assurés qui exercent une activité lucrative sont calculées en

pourcent du revenu provenant de l'exercice d'une activité lucrative. Elles sont

retenues lors de chaque paie et doivent être versées périodiquement par

l'employeur en même temps que la cotisation d'employeur. Les modalités de

paiement du salaire, convenues entre employeur et employé, demeurent sans

incidence sur la perception des cotisations. Ainsi, les parties aux rapports de

travail peuvent-elles convenir d'un paiement en espèce ou du versement du

salaire sur un compte. Selon la jurisprudence, dans cette dernière hypothèse,

un revenu est réputé réalisé et donne lieu à la perception de cotisations au

moment où il est porté en compte (RCC 1976 p. 87 consid. 2 à 4). (…)"

Nella sentenza H 78/03 del 13 settembre 2004, l’Alta

Corte, a proposito del pagamento di contributi nel caso in cui il salario non è

stato versato, ha affermato:

"

(…) 6.2 Decisivo per l'insorgenza del debito

contributivo e quindi per la questione di sapere quando i contributi devono

essere prelevati dal salario determinante è il momento in cui il reddito da

attività lavorativa si è realizzato (DTF 111 V 166 consid. 4a, 110 V 227

consid. 3a; STFA 1966 pag. 205; RCC 1989 pag. 317 consid. 3c, 1976 pag. 88

consid. 2). Di conseguenza, solo il salario AVS determinante che è stato

realizzato viene considerato per la determinazione dell'importo da risarcire.

6.2.1 Per giurisprudenza, simile realizzazione si

verifica se il salario viene versato in contanti, se viene allibrato oppure

risulta disponibile dal profilo civilistico sotto forma di un credito esigibile

(STFA 1966 pag. 205, cui rinviano pure le sentenze pubblicate in DTF 111 V 166

consid. 4a e 110 V 277 consid. 3a; cfr. inoltre RCC 1989 pag. 317 consid. 3c: "Als erzielt gilt das Einkommen in dem Zeitpunkt, in

welchem der Rechtsanspruch auf die Leistung erworben worden ist"). Se, eccezionalmente, la retribuzione non viene versata bensì

soltanto accreditata nei libri contabili del datore di lavoro, la cassa di

compensazione può pertanto partire dalla presunzione che il reddito è stato

realizzato nel momento di tale accredito. Il datore di lavoro come pure i

lavoratori interessati possono tuttavia fornire la controprova dell'esistenza

di una mera aspettativa alla rimunerazione o al salario (STFA 1957 pag. 36

consid. 2 e 125 consid. 2; Käser, Unterstellung und Beitragswesen

in der obligatorischen AHV, 2a ed., Berna 1996, pag. 112 n. 4.9 ).

La deroga alla presunzione secondo cui il reddito

si realizza al momento della registrazione contabile è stata (inizialmente)

ammessa da questo Tribunale in casi del tutto particolari, come attesta la

fattispecie riportata in STFA 1957 pag. 125. In quell'occasione, si trattava di esaminare la situazione di un direttore, al tempo stesso amministratore delegato

della società datrice di lavoro, che, in un momento di grave difficoltà

finanziaria della ditta, si era visto unicamente registrare contabilmente il

salario di due anni senza per contro percepirlo effettivamente (il nominato

direttore aveva inoltre pure concesso dei prestiti alla società in questione).

In quella vertenza, il Tribunale federale delle assicurazioni, in

considerazione della particolarità del caso, ha ammesso l'esistenza di una mera

aspettativa facendo notare che l'interessato, a conoscenza, per la posizione

rivestita, della reale situazione, doveva mettere in conto il fatto che un

pagamento dei salari allibrati sarebbe stato solamente possibile se la

situazione finanziaria si fosse migliorata. In tali condizioni, questa Corte ha

qualificato il diritto al salario dell'interessato quale mera aspettativa, la

cui realizzazione dipendeva dall'andamento degli affari del datore di lavoro

(cfr. pure RCC 1976 pag. 88 consid. 2, nel cui ambito è stata confermata tale

prassi).

6.2.2 In una fase successiva, queste deroghe sono

state ammesse anche in casi meno evidenti. In particolare, questa Corte, in una

sentenza inedita del 29 luglio 1992 (in re S., H 155/90), ha avuto modo di

qualificare quale mera aspettativa gli accrediti salariali contabilizzati da

una ditta nella rubrica creditori in favore di una sua segretaria in ragione

del fatto che la datrice di lavoro aveva da poco avviato la propria attività e

sin dagli inizi era confrontata con difficoltà di liquidità e con perdite di

esercizio che le impedivano di versare gli stipendi in lite (in questo senso

anche le sentenze del 4 marzo 2002 in re A., H 364/00 [nel cui ambito tuttavia

la realizzazione del salario in questione è comunque stata ammessa in virtù del

fatto che lo stesso era stato accreditato sotto forma di prestito alla società;

sul significato di tale trasformazione cfr. anche STFA 1960 pag. 44], e del 18

dicembre 2001 in re S. e K., H 257/00, le quali si richiamano espressamente

alla sentenza inedita citata del 29 luglio 1992 in re S.). Il Tribunale federale delle assicurazioni ha attribuito agli importi così accreditati

unicamente la qualifica di aspettativa indeterminata sia dal profilo temporale

che della sua commisurazione, stabilendo di conseguenza - dal momento che le

pretese salariali non si erano realizzate nel periodo in questione - che un

debito contributivo, e a maggior ragione un obbligo di risarcimento, non

potevano essere insorti.

6.2.3 Come dimostrano peraltro i richiami -

operati anche dalle sentenze più recenti - alla giurisprudenza enunciata al

consid. 6.2.1, l'eccezione alla regola che considera di principio realizzato il

reddito al momento del suo allibramento può ciò nondimeno giustificarsi solo

restrittivamente e solo se ne sono date le condizioni del caso concreto.

Sarebbe di conseguenza errato volere dedurre dalla sentenza citata del 29 luglio

1992 in re S. un principio generale atto a capovolgere la presunzione di base

e qualificare affrettatamente una pretesa salariale esigibile, fondata su un

regolare contratto di lavoro, quale semplice aspettativa per il solo fatto che

il datore di lavoro versa in una situazione di illiquidità. Volendo statuire

diversamente, infatti, si finirebbe per avvantaggiare - o comunque incentivare

simili comportamenti - ingiustificatamente quei datori di lavoro,

rispettivamente i loro organi, che, oltre a non versare i contributi sociali,

omettono pure di onorare il lavoro dei loro dipendenti (privilegiando ad

esempio le pretese di altri creditori), rispetto a chi invece, anche se con

mille difficoltà, si impegna a retribuire (solo, ma pur sempre) il salario. Come

giustamente fatto notare dalla Corte cantonale, l'ammissione generalizzata di

una mera aspettativa salariale penalizzerebbe quindi doppiamente i lavoratori

salariati, i quali altrimenti, oltre a non vedersi retribuito il proprio

lavoro, si vedrebbero pregiudicate anche le loro spettanze previdenziali

(sostanzialmente uguale il parere espresso dall'Istituto delle assicurazioni

sociali del Cantone Ticino in RDAT 2002 II pag. 534).

7.

7.1 Nel caso in esame non è contestato che alcuni

salari maturati da parte dei dipendenti della fallita non sono stati

effettivamente versati. I salari impagati risultano tuttavia contabilizzati e

accreditati ai lavoratori nella misura in cui sono stati comunicati alla Cassa

di compensazione dal datore di lavoro.

7.2 Alla luce dei principi giurisprudenziali

suesposti, la Cassa poteva quindi di principio presumere che il diritto ai

salari si fosse comunque realizzato. A differenza di quanto per esempio avuto

modo di giudicare nella sentenza citata del 29 luglio 1992 in re S., dove la datrice di lavoro aveva omesso di versare il salario alla sua segretaria per

almeno tre anni, il mancato pagamento dei salari non si è protratto nel caso di

specie per un periodo tale da potere e dovere indurre i dipendenti interessati

a ritenere la controprestazione per il lavoro effettuato quale semplice

aspettativa. Le tavole processuali indicano a tal proposito che l'omessa

retribuzione dell'attività lavorativa ha interessato solo parte dei dipendenti

della società per un periodo di tempo limitato - nella invero breve esistenza

della fallita - ad alcuni mesi. Per il resto, nulla lascia intendere che le

persone coinvolte fossero a conoscenza della natura aleatoria della

retribuzione e dovessero aspettarsi che una rimunerazione del proprio lavoro dipendesse

dall'esito futuro degli affari della società.

7.3 In tali condizioni,

il ricorrente non avendo fornito la controprova dell'esistenza di una mera

aspettativa alla rimunerazione o al salario, si può ritenere, con il necessario

grado di verosimiglianza preponderante valido nelle assicurazioni sociali (DTF

126 V 360 consid. 5b), che l'accredito salariale notificato alla Cassa di

compensazione configurasse una vera e propria realizzazione dello stipendio.

Essendosi di conseguenza realizzato anche il relativo debito contributivo, al

ricorrente dev'essere addebitato il danno derivante."

Nella citata sentenza H 257/00 del 18 dicembre

2001 l’Alta Corte ha affermato:

"

b) Das kantonale Gericht hat im angefochtenen

Entscheid zu diesem Einwand keine näheren Abklärungen getroffen aus der

Erwägung heraus, praxisgemäss seien Gutschriften auf einem Kontokorrentkonto

den Lohnzahlungen gleichzusetzen und würden als Ausrichtung von Lohn

betrachtet.

Sodann seien Sozialversicherungsbeiträge auf

Lohnguthaben für 10 Monate streitig, während die Arbeitslosenkasse nur für drei

Monate Insolvenzentschädigungen ausgerichtet habe.

Das Verschulden der beiden ehemaligen Organe der

konkursiten Firma begründet die Vorinstanz damit, dass diese um die

Lohngutschrift gewusst hätten und bei Anwendung der erforderlichen Sorgfalt

auch um deren Beitragspflicht hätten wissen oder sich diesbezüglich zumindest

hätten erkundigen müssen.

c) Dieser Auffassung kann nicht vorbehaltlos

beigepflichtet werden. Für die Entstehung der Beitragsschuld und die

Beantwortung der Frage, wann Beiträge vom massgebenden Einkommen zu entrichten

sind, kommt es auf den Zeitpunkt an, in welchem das Erwerbseinkommen realisiert

worden ist (BGE 111 V 166 Erw. 4a mit Hinweisen; ZAK 1989 S. 308 Erw. 3a, 1985

S. 43; vgl. auch BGE 115 V 163 Erw. 4b). Wird der Lohn ausnahmsweise nicht

ausbezahlt, sondern lediglich in den Büchern des Arbeitgebers gutgeschrieben,

darf die Ausgleichskasse vermutungsweise davon ausgehen, dass das Einkommen im

Zeitpunkt der Lohngutschrift realisiert ist (EVGE 1957 S. 36 Erw. 2 und 125

Erw. 3). Dem Arbeitgeber und den betroffenen Arbeitnehmern steht jedoch der

Gegenbeweis offen, dass eine blosse Anwartschaft auf Vergütung und Lohn

vorliegt (EVGE 1957 S. 36 und 125 Erw. 2; Käser, Unterstellung und

Beitragswesen in der obligatorischen AHV, 2. Aufl., S. 112 Rz 4.9). Eine blosse

Anwartschaft auf Lohn ist beispielsweise dann gegeben, wenn die finanziellen

Considerandi

Verhältnisse des Arbeitgebers zur Zeit der Gutschrift sehr schlecht sind und

deshalb die künftige Auszahlung des betreffenden Lohnes in zeitlicher wie

masslicher Hinsicht von einer Besserung des Geschäftsganges abhängig ist (ZAK

1976.

S. 86 mit Hinweisen).

Nach der Rechtsprechung gilt die Umwandlung eines

Lohnguthabens in ein Darlehen im Zeitpunkt der Verbuchung ahv-rechtlich als

realisiert (EVGE 1960 S. 44). Eine blosse Anwartschaft hat das Eidgenössische

Versicherungsgericht dagegen angenommen bei der Verbuchung in der Rubrik

Lohnaufwand-Kreditoren einer im Aufbau begriffenen Gesellschaft, die in den fraglichen

Jahren jeweils einen Reinverlust auswies und daher nicht in der Lage war, die

streitigen Löhne auszurichten (veröffentlichtes Urteil S. vom 29. Juli 1992, H

155/90).

(…)

e) Gutschriften auf dem Kontokorrentkonto des

Arbeitnehmers sind differenziert zu betrachten und können nicht unbesehen einer

Lohnrealisierung gleichgesetzt werden. Zu prüfen ist vielmehr, ob die

Lohnforderungen durch Verrechnung mit Schulden gegenüber der Firma "realisiert"

wurden.

Wie dem vom 20. November 1995 datierten Kontoblatt

"Z.________" zu entnehmen ist, wurde der Saldo per 1. Oktober 1994

von Fr. 18'424.70 am 31. Januar 1995 mit Fr. 17'834.70 "Kauf

Lederwaren" und Fr. 17.- "Vtg. Strassenverkehrsamt Zug"

verrechnet. Am 30. Juni 1995 wurde sodann eine Umbuchung aus dem Salärkonto auf

das Konto des Z.________ von Fr. 50'754.80 vorgenommen. Die Firma war bereits

seit September 1994 praktisch ausschliesslich auf Zahlungen der am 1. Juli 1995 in Konkurs geratenen Firma N.________ GmbH in Deutschland sowie auf die kreditgebenden Banken

angewiesen. Die finanziellen Schwierigkeiten der deutschen Gesellschaft zogen

die Illiquidität der Firma I.________ AG und schliesslich deren Konkurs nach

sich.

Bei dieser Sachlage ist davon auszugehen,

dass die Gesellschaft tatsächlich nicht in der Lage war, Z.________ die

streitigen Löhne auszurichten oder mit Gegenforderungen zu verrechnen. Waren

die Lohnansprüche somit nicht realisiert, kam die Beitragsschuld nicht zur

Entstehung und können die Beschwerdeführer dafür nicht im Sinne von Art. 52

AHVG schadenersatzpflichtig erklärt werden. Bei diesen Gegebenheiten können

ihnen auch nicht die Kosten der Arbeitgeberschlusskontrolle überbunden werden

(vgl. Art. 170 Abs. 3 AHVV). Die Vorinstanz hat eine Schadenersatzpflicht der

Beschwerdeführer somit letztlich zu Unrecht bejaht.“

Infine, in una sentenza H 82/05 del 30 gennaio

2007, il Tribunale federale ha ribadito che anche se una retribuzione non viene

versata nel periodo di competenza cui si riferisce, ma semplicemente

accreditata in vista di un successivo pagamento, essa è da considerare siccome

acquisita già nel momento in cui è sorta. Ne consegue che già con

l'allibramento della posta che dovrà essere versata risultano dovuti i

contributi sociali, ritenuto altresì che le modalità di pagamento del salario

convenuto sono irrilevanti ai fini dell'esigibilità del pagamento dei

contributi alle assicurazioni sociali (cfr. citata STFA del 7 dicembre 2001,

consid. 3a).

In quel caso, nel 2002 la società ha versato all'assicurato una parte del salario e solo nel

2003.

gli ha corrisposto, a saldo delle pretese riguardanti il risultato 2002,

la differenza. Tuttavia, dalla documentazione contabile agli atti risultava che

tale somma era riferita alla gestione aziendale 2002 della SA, di cui peraltro

l'interessato era membro del consiglio di amministrazione dal 2002. Per il TF,

l'importo versato a saldo andava quindi assoggettato ai contributi sociali

riferiti all'anno 2002.

2.3

Nel caso di

specie la ricorrente è una società con sede a __________, che ha quale scopo

principale lo svolgimento di ogni attività correlata con il turismo e __________

(doc. 12).

La

società gestisce vari animatori turistici in numerose parti del mondo.

Direttore

della società, iscritta a registro di commercio nel mese di __________ __________

(doc. 12), è __________ che ha concluso un contratto di lavoro il __________ da

cui emerge che le parti si sono accordate nel senso di fissare uno stipendio

annuo di fr. 54'600 pagabile in 13 mensilità (ossia fr. 4'200 al mese), dopo deduzione

delle imposte alla fonte, dei contributi di legge e dei contributi del secondo

pilastro (doc. A2).

L’11

novembre 2008 le parti hanno modificato il contratto aumentando lo stipendio

annuo, con effetto dal 1° ottobre 2008, a fr. 104'000 (pagabile in tredici mensilità, ossia fr. 8'000 al mese; doc. A3).

Nella

dichiarazione dei salari dell’anno 2008 figura, per __________, un salario

annuo di fr. 58'760, percepito dal mese di febbraio (doc. 13), suddiviso in fr.

4'200 fino al mese di ottobre, aumentato a fr. 8'000 dal mese di novembre con

una tredicesima di fr. 4'520 (doc. 45).

Nel 2009

l’interessato ha conseguito un importo di fr. 115'860, corrispondente a un

salario mensile di fr. 8'000 fino al mese di giugno compreso, aumentato a fr.

10'000 dal mese di luglio, con un tredicesima di fr. 9'000 (doc. 43). La

differenza tra fr. 117'000 (ossia fr. 8'000 X 6 + 10'000 X 6 + 9'000) e fr.

115'860 è dovuta alla circostanza che l’interessato ha percepito anche

indennità di malattia non soggette a contribuzione (cfr. doc. 43).

Va ancora

evidenziato che nell’estratto conto n. 5650 della società, denominato “Bonus”,

e relativo alle registrazioni definitive e provvisorie per il periodo dal 13 dicembre

2007.

al 31 dicembre 2008, figura l’importo di fr. 78'000 con l’indicazione “__________

– bonus 08” (doc. 1). A questo

proposito nell’estratto conto n. 5710, concernente gli “oneri sociali”, relativo

al medesimo periodo, è stato registrato l’importo di fr. 7'250 con

l’intestazione “__________ – oneri sociali su bonus 08” (doc. 45). Il bonus è

stato stornato nel 2009 nell’estratto conto n. 8010, denominato “Ricavi

straordinari”, il 31 dicembre 2009, con l’indicazione “__________ –

rinuncia bonus 2008” per fr. 78'000

e “storno AVS su rinuncia bonus 2008 __________” per fr. 7'250 (doc. A5

e 45).

L’importo

non figura nella dichiarazione dei salari e degli assegni familiari del 2008

(cfr. doc. 4 ed allegati; doc. A6).

Con

e-mail del 19 giugno 2012 una dipendente della fiduciaria che ha notificato la

dichiarazione dei salari all’amministrazione ha affermato di aver discusso con

“il cliente per quanto riguarda l’onere AVS sul bonus accantonato e poi

stornato, chiede se una sua dichiarazione di rinuncia motivata è sufficiente

per evitare il pagamento anticipato degli oneri AVS. Le comunico che il cliente

ha rinunciato a una parte del suo stipendio per far fronte agli impegni della

società” (doc. 47).

Il 15

novembre 2010 l’ufficio di revisione della ricorrente, __________, rivolgendosi

all’assemblea generale degli azionisti, ha raccomandato di approvare il conto

annuale inerente l’esercizio chiuso al 31 dicembre 2009, rilevando di aver

riscontrato una perdita per l’esercizio 2009 di fr. 106'293 ed una perdita

totale di bilancio al 31 dicembre 2009 di fr. 75'037. La __________ ha inoltre

osservato che la perdita di bilancio supera la metà del capitale azionario e

delle riserve legali, ma che il CdA non ha dato seguito ai disposti dell’art.

725.

CO perché la continuità aziendale non è messa in pericolo e negli esercizi

futuri la società dovrebbe tornare a produrre utili (doc. A4).

Il 24

settembre 2012 l’ufficio di revisione ha affermato che la ricorrente, in

seguito alla critica situazione economica venutasi a creare nei settori

operativi nel ramo turistico, ha dovuto procedere ad un risanamento affinché il

Consiglio di Amministrazione potesse garantire la continuità dell’azienda e

evitare il deposito dei bilanci. Il risanamento è avvenuto mediante storno del

bonus 2008 di fr. 78'000 come pure dalla rinuncia di un credito da parte di un

consulente esterno per un totale complessivo di fr. 132'151.95. Se ciò non

fosse avvenuto in applicazione dell’art. 725 cpv. 2 CO il CdA avrebbe dovuto

darne avviso al giudice e, in caso di fondato timore di eccedenza di debiti,

depositare il bilancio (doc. B1).

2.4

In concreto

la situazione non è comparabile a quella descritta nelle sentenze riportate al

considerando 2.2. In quei casi si trattava di salari cui i dipendenti avevano

regolarmente diritto in virtù del lavoro svolto, ma che, per vari motivi, pur

essendo accreditati ai lavoratori, non sono poi stati effettivamente versati. I

lavoratori avevano un credito esigibile nei confronti del datore di lavoro che

avrebbero potuto far valere in giustizia.

Nel caso

che questo TCA è chiamato a giudicare la fattispecie è differente.

__________,

direttore della società ricorrente, è stato regolarmente remunerato per

l’attività svolta nel 2008 e nel 2009, percependo mensilmente il salario

pattuito contrattualmente e sul quale sono stati regolarmente pagati i

contributi sociali.

In virtù

di un accordo tra le parti, secondo quanto affermato dalla società e da __________,

in caso di andamento favorevole dell’azienda, l’interessato avrebbe inoltre avuto

diritto ad un bonus supplementare di fr. 78'000.

Poiché la

situazione finanziaria della società, in quel momento, non lo permetteva e per

evitare di dover dar avvio alla procedura prevista dall’art. 725 cpv. 2 CO, è

stato deciso di procedere ad una misura di risanamento, ossia storno del bonus

del 2008 e rinuncia di un credito da parte di un consulente esterno.

In

concreto, a differenza di altri casi giudicati da questo TCA (e di cui si dirà

in seguito), l’interessato non aveva e non ha un credito esigibile nei confronti

del proprio datore di lavoro, ma solo un’aspettativa che non si è realizzata.

Certo,

una dipendente della fiduciaria che ha notificato la dichiarazione dei salari

alla Cassa ha affermato che “il cliente ha rinunciato a una parte dello

stipendio per far fronte agli impegni della società” (doc. 47). Tuttavia si

tratta di un’affermazione di una terza persona, non parte del contratto di

lavoro, smentita, implicitamente da __________, con lo scritto del 20 novembre

2012.

Quest’ultimo,

chiamato in causa dal TCA, ha infatti espressamente affermato che “secondo

gli accordi contrattuali non ho diritto ad alcun bonus garantito”, che era

a conoscenza dello stanziamento effettuato in sede di chiusura dell’esercizio

2008.

ma che da parte sua l’importo di fr. 78'000 “non è mai stato

considerato come acquisito in quanto dipendente dall’andamento degli affari

societari” ed ha confermato di non avere “pretese di alcun genere nei

confronti di RI 1 in questo contesto”.

Questa

fattispecie non è pertanto paragonabile ai casi in cui i dipendenti, malgrado

l’attività regolarmente svolta a favore della società, non hanno potuto

percepire quanto pattuito ed hanno, nei confronti del datore di lavoro, un

credito salariale da far valere.

Il caso

in esame si differenzia anche da quello giudicato dal TCA con sentenza del 17

aprile 2008 (30.2007.50), dove il Tribunale aveva confermato la ripresa

effettuata dalla Cassa. In quell’occasione infatti i dirigenti della società

avevano rinunciato, in un secondo tempo, a parte del salario pattuito cui

avevano diritto per il lavoro svolto e non avevano reso verosimile l’esistenza

di una mera aspettativa. Inoltre, a differenza del caso di specie, nella

dichiarazione dei salari notificata alla Cassa, “la ricorrente aveva

trasmesso (….) un conteggio salariale comprendente i salari inizialmente

accreditati a tutti i dipendenti.

Il

conteggio è stato modificato in un secondo tempo con lo stralcio del salario a

cui hanno rinunciato i dirigenti, su segnalazione della ricorrente” (pag. 13 della citata sentenza).

Neppure

il riferimento della Cassa, in sede di risposta di causa, alla sentenza 30.2007.56

del 22 gennaio 2008, può essere d’aiuto all’amministrazione.

Infatti,

in quel caso il TCA aveva confermato l’assoggettamento al prelievo dei

contributi di un importo di fr. 15'000 che la società aveva accantonato e che

già in una precedente procedura era stato considerato salario determinante. La

società, malgrado la sentenza cantonale, aveva deciso di sciogliere

l’accantonamento alcuni anni dopo registrandolo nel conto “ricavi

straordinari” e di non assoggettarlo al prelievo dei contributi. Inoltre in

quel caso il dipendente aveva esercitato un’attività lavorativa fornendo

prestazioni amministrative, ma il suo lavoro, in seguito al mancato versamento

dei fr. 15'000, non era stato remunerato.

In

concreto la retribuzione di fr. 78'000, mai versata, non corrisponde ad un

credito avente valore economico e di cui __________ può disporre. La

remunerazione non concerneva la normale retribuzione salariale mensile, su cui

la ricorrente ha del resto regolarmente versato i contributi sociali, ma

costituiva una semplice aspettativa che non si è realizzata a causa

dell’evoluzione negativa degli affari del datore di lavoro. L’importo in

questione era stato stanziato nel 2008 con un accantonamento che l’interessato

avrebbe potuto percepire in caso di andamento finanziario favorevole e non è

mai stato versato.

La

circostanza che l’andamento economico della società non era positivo è

comprovata dal fatto che l’insorgente, nel 2009, ha dovuto adottare delle misure di risanamento (storno dell’importo di fr. 78'000 e rinuncia ad

un credito da parte di un consulente) per complessivi fr. 131'151.95, senza le

quali la perdita d’esercizio di fr. 106'293 e la perdita totale di bilancio di

fr. 75'037 sarebbero state superiori (doc. B1 ed A4).

In queste

condizioni, ribadito che la retribuzione di fr. 78'000 era una mera aspettativa

che non si è realizzata, la Cassa non avrebbe dovuto procedere con la ripresa

litigiosa.

Ne segue

che il ricorso va accolto mentre la decisione impugnata va annullata nella

misura in cui conferma l’assoggettamento al prelievo dei contributi

dell’importo in discussione, compresi gli interessi moratori.

Dispositivo

Per questi motivi

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso

è accolto.

§ La

decisione impugnata è annullata nella misura in cui conferma la ripresa di fr.

78'000 ed i relativi interessi moratori.

2. Non si

percepisce tassa di giustizia, mentre le spese sono poste a carico dello Stato.

3. Comunicazione

agli interessati i quali possono impugnare il presente giudizio con ricorso in

materia di diritto pubblico al Tribunale

federale, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerna, entro 30

giorni dalla comunicazione.

L'atto di

ricorso, in 3 esemplari, deve indicare quale decisione è chiesta invece di

quella impugnata, contenere una breve motivazione, e recare la firma del

ricorrente o del suo rappresentante.

Al ricorso dovrà essere allegata la decisione impugnata e la busta in cui il

ricorrente l'ha ricevuta.

Per il Tribunale

cantonale delle assicurazioni

Il presidente Il

segretario

Daniele Cattaneo Fabio

Zocchetti

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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