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PI 1andata

Incarto

n.

30.2015.25+28

cs

Lugano

18 gennaio 2016

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

Il Tribunale cantonale delle assicurazioni

composto dei giudici:

Daniele Cattaneo, presidente,

Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici

redattore:

Christian Steffen, vicecancelliere

segretario:

Gianluca Menghetti

statuendo sul ricorso del 22 ottobre 2015 di

RI 1

contro

la decisione su opposizione del 23 settembre 2015 emanata

da

CO 1

in materia di contributi AVS

parte chiamata

in causa: PI

1

ritenuto, in fatto

1.1. Durante il controllo del

conteggio dei salari (ex art. 162 segg. OAVS) per il periodo dal 1.1.2010 al

31.12.2013, un ispettore della Cassa CO 1 ha effettuato delle riprese per

salari non notificati dalla RI 1.

Con decisione di

tassazione d’ufficio del 4 agosto 2015 (doc. 1), sostanzialmente confermata

dalla decisione su opposizione del 23 settembre 2015 (doc. A), l’amministrazione

ha ripreso, tra l’altro, per il 2013, l’importo di fr. 48'000 accreditato quale

“compenso Consiglio di Amministrazione”, ma non versato, a PI 1,

presidente con diritto di firma individuale del CdA della società.

1.2. RI 1 è insorta al TCA contro

la predetta decisione, censurando la ripresa effettuata dalla Cassa (doc. I).

La ricorrente evidenzia

che l’importo contestato non è un salario e che PI 1 non può essere considerato

dipendente della società. I fr. 48'000 costituiscono un emolumento da versare

al Presidente del Consiglio d’Amministrazione esclusivamente riconducibile

all’andamento positivo dell’esercizio commerciale 2013, ferme restando le

condizioni di disponibilità finanziarie anche nell’immediato periodo

successivo. Va pertanto escluso il carattere di retribuzione o salario di un

lavoratore dipendente. In concreto, in presenza di un andamento negativo delle

risorse finanziarie della società nel periodo contabile immediatamente

successivo all’accredito del compenso, la ripresa non può essere eseguita. La

ricorrente rileva una violazione del suo diritto di essere sentita poiché la

motivazione posta a fondamento dell’opposizione è stata presa in considerazione

in maniera esclusivamente marginale. L’amministrazione non avrebbe considerato

che l’importo contestato era una mera aspettativa poiché collegato

all’andamento dell’esercizio in corso ed a quello immediatamente successivo.

Appurato che l’andamento economico e finanziario della società nel 2014 è

gravemente peggiorato (a differenza di quanto accaduto negli anni precedenti),

la società ha deciso di non accreditare l’emolumento di fr. 48'000 a favore del

membro del CdA PI 1 e di stornarlo. Ciò, secondo la ricorrente, conferma il

carattere di mera aspettativa dell’emolumento 2013 e non può di conseguenza

essere oggetto di ripresa.

1.3. Con risposta del 4 novembre

2015 l’amministrazione ha proposto la reiezione del ricorso con argomentazioni

che, laddove necessario, saranno riprese in corso di motivazione (doc. III).

1.4. Con decreto del 9 novembre

2015 il Giudice delegato del TCA ha chiamato in causa PI 1, assegnandogli un

termine scadente il 17 dicembre 2015 per l’esame degli atti, per determinarsi

in merito e per postulare l’acquisizione di eventuali prove (doc. V).

1.5. Il 12 novembre 2015 la

società ha prodotto ulteriore documentazione, riconfermandosi nelle sue

argomentazioni (doc. VI). La ricorrente ha trasmesso il bilancio e il conto

economico 2013 e 2014 “a comprova dello stato di carente liquidità e

andamento negativo dell’attività con carenza di risorse finanziarie”. La

diminuzione dei ricavi tra il 2013 ed il 2014 ha portato una necessaria

ristrutturazione dei costi per le spese generali della società al fine di

garantire una liquidità sostenibile nei confronti dei terzi creditori. La

società “ha preferito pertanto non ricorrere agli utili riportati (riserve

necessarie)”. Per fare ciò il presidente del CdA “ha preferito

rinunciare all’emolumento annuale dovutogli”. Ulteriore documentazione,

secondo la ricorrente, comproverebbe che l’emolumento dovuto al membro del CdA __________

non è stato versato ma è stato portato in compensazione di un debito vantato

nei suoi confronti dalla società. A dimostrazione di quanto affermato, la

ricorrente ha prodotto le relative schede contabili. L’insorgente afferma che “__________,

ha come il signor PI 1, esclusivamente ricevuto il riconoscimento di un

emolumento annuo (Doc. 3), che non è mai stato versato monetariamente poiché

nel 2012, il signor __________ aveva ricevuto un prestito” dalla società. “Di

conseguenza e di comune accordo le parti hanno concordato che il compenso del

CdA, deciso per il 2013, fosse portato in diminuzione di tale prestito”.

1.6. Chiamata ad esprimersi in

merito la Cassa ha confermato la richiesta di reiezione del ricorso (doc.

VIII). L’amministrazione rileva che la società non si trova in grandi

difficoltà finanziarie, come si evince dall’esame contabile 2014: “di fatto

la società ricorrente ha soltanto preferito non versare l’emolumento del CdA al

signor PI 1”. Circa __________, la Cassa sostiene che è irrilevante il

fatto che la ricorrente abbia portato il suo compenso del CdA 2013 in

diminuzione ad un suo precedente debito contratto nei confronti della società.

Infine l’amministrazione rammenta che “l’Alta Corte ha ribadito che i contributi

devono essere riscossi nel momento in cui il lavoratore dipendente realizza il

suo diritto al salario; ciò avviene al momento del pagamento in contanti del

salario o quando lo stesso è accreditato al lavoratore dipendente, come è

puntualmente avvenuto nella fattispecie in esame (cfr. cto __________ Consiglio

d’amministrazione, anno 2013, doc. 24)”.

1.7. Il 17 dicembre 2015 ha

affermato che “come d’uso anche per l’esercizio 2013, dopo attenta

valutazione dell’andamento economico-aziendale e delle valutazioni di bilancio

della società RI 1, della quale ricopro il ruolo di presidente del CdA è stato

concordato il compenso annuo spettante ai membri del CdA; il relativo accredito

era sottinteso sarebbe avvenuto previa conferma della stabilità delle disponibilità

finanziarie anche per l’anno successivo. Purtroppo l’andamento

economico-finanziario della società nel corso del 2014 ha risentito di una

crisi e conseguente diminuzione di introiti nonché disponibilità liquide. Visto

tale peggioramento, ho personalmente e immediatamente deciso di adottare misure

preventive cercando di limitare alcuni costi oltre a limitare gli esborsi

finanziari, primo fra i quali la rinuncia al versamento dell’emolumento a me

destinato, favorendo in tal modo la solvibilità aziendale verso i terzi. In

merito alla circostanza tenuto conto della mia funzione di presidente del CdA,

ho deciso di rinunciare solo io al versamento dell’emolumento, mentre è stato

stabilito di accreditare ugualmente al signor __________, membro del CdA, l’importo

a lui spettante quale riconoscimento dovuto per il suo operato molto

soddisfacente per l’esercizio precedente; preciso ad ogni modo che tale

decisione non ha avuto ripercussione sulle disponibilità liquide, poiché

l’emolumento è stato compensato con un debito che il signor __________ aveva

nei confronti di RI 1. Riguardo al mancato versamento in mio favore RI 1 ha già

presentato agli uffici competenti la dichiarazione di rinuncia da me medesimo

sottoscritta in data 04.08.2014. Tengo a precisare che non ho promosso alcuna

rimostranza al mancato versamento di quanto a me spettante poiché ripeto che,

come ogni esercizio, tale riconoscimento è stato sempre addebitato in bilancio

in quanto costo presunto ma con la piena consapevolezza fra le parti che per il

relativo versamento era necessaria una seconda valutazione delle condizioni e

disponibilità aziendali. Trovo quindi corretto confermare che questo emolumento

va considerato come una mera aspettativa senza vincolo tra le parti, sostenendo

quindi l’opposizione di RI 1 alla decisione di tassazione di ufficio della

Cassa CO 1 del 04.08.2015 oltre che la richiesta della società di chiedere

l’annullamento della decisione emanata il 23 settembre 2015 dalla Cassa CO 1”

(doc. X).

1.8. Alla Cassa ed alla ricorrente

è stato concesso un termine scadente l’8 gennaio 2016 per prendere posizione in

merito (doc. XI). L’amministrazione si è riconfermata nella sua risposta di

causa (doc. XII).

in ordine

2.1. La ricorrente lamenta una

violazione del diritto di essere sentita poiché l’amministrazione non avrebbe

preso in considerazione la motivazione sollevata in sede di opposizione di “mera

aspettativa” dell’importo accreditato (doc. I).

Ai sensi dell'art. 29 cpv.

2 Cost. le parti hanno diritto d'essere sentite. Il diritto di

essere sentito di cui all'art. 29 cpv. 2 Cost. comprende l'obbligo per

l'autorità di motivare le proprie decisioni. Tale obbligo ha lo scopo, da un

lato, di porre la persona interessata nelle condizioni di afferrare le ragioni

poste a fondamento della decisione, di rendersi conto della portata del

provvedimento e di poterlo impugnare con cognizione di causa, e, dall'altro, di

permettere all'autorità di ricorso di esaminare la fondatezza della decisione

medesima. Ciò non significa tuttavia che l'autorità sia tenuta a pronunciarsi

in modo esplicito ed esaustivo su tutte le argomentazioni addotte; essa può

occuparsi delle sole circostanze rilevanti per il giudizio, atte ad influire

sulla decisione (sentenza 9C_633/2014 del 15 giugno 2015, consid. 3.2; DTF 129

Fatti

I 232 consid. 3.2 pag. 236; 126 I 97 consid. 2b pag. 102; 125 II 369 consid. 2c

pag. 372).

Nel

caso di specie non è ravvisabile una violazione del diritto di essere sentito.

Seppure in maniera succinta ed anche se non si è espressamente determinata su

ogni singola censura, la Cassa ha spiegato i motivi per i quali ha ritenuto

corretto procedere con la ripresa dell’emolumento accreditato, ma non versato,

nel 2013, al presidente del CdA ed ha citato alcune sentenze federali a suo

sostegno.

La società è stata in

grado di comprendere i motivi alla base della reiezione dell’opposizione ed ha

nuovamente sollevato la censura relativa alla “mera aspettativa” in sede

ricorsuale innanzi al TCA (doc. I).

Non

va poi dimenticato che una violazione del diritto di essere sentito è sanabile

se l'interessato, come in concreto, ha la possibilità di esprimersi dinanzi a

un'autorità di ricorso che gode del pieno potere di esame sui fatti e sul

diritto (DTF 135 I 279 consid. 2.6.1 pag. 285; 124 V 180 consid. 4a pag. 183).

Nel caso di specie, il TCA

dispone di un pieno potere di esame in tal senso (cfr. anche sentenza

8C_923/2011 del 28 giugno 2012, consid. 2.3) e, in applicazione del principio

inquisitorio, può assumere le prove che ritiene necessarie per il chiarimento

della fattispecie (art. 61 lett. c LPGA).

Inoltre,

è possibile prescindere da un rinvio della causa all'amministrazione se, come

in concreto, una simile operazione si esaurirebbe in uno sterile esercizio

procedurale e procrastinerebbe inutilmente il processo in contrasto con

l'interesse - di pari rango del diritto di essere sentito - della parte ad

essere giudicata celermente (DTF 132 V 387 consid. 5.1 pag. 390 con

riferimenti, cfr. anche sentenza 9C_937/2011 del 9 luglio 2012, consid. 2.3).

Ne segue che il TCA può

entrare nel merito del ricorso.

nel merito

2.2. Oggetto del contendere è la

questione di sapere se l’importo di fr. 48'000 registrato in contabilità quale emolumento

accreditato in favore di PI 1 (doc. 24), presidente del CdA della ricorrente,

va assoggettato nel 2013 al prelievo dei contributi sociali.

Non sono invece contestate

le riprese per altri emolumenti versati (e non dichiarati) a PI 1 dal 2011 al

2013, né la deduzione annua di fr. 16'800 ai sensi dell’art. 6quater cpv. 1

OAVS dagli importi complessivi soggetti a contribuzione, avendo l’interessato oltre

65 anni.

2.3. Rammentato che per l’art. 7

lett. h OAVS il salario determinante per il calcolo dei contributi comprende in

particolare i tantièmes, le indennità fisse e i gettoni di presenza ai membri

dell’amministrazione e degli organi direttivi delle persone giuridiche, va

esaminato se l’importo di fr. 48'000 accreditato nel 2013 al Presidente del CdA

(doc. 24) e stornato nel 2014, era una mera aspettativa, come sostiene la

società e se sono adempiuti i presupposti per eccezionalmente prescindere dalla

ripresa effettuata dalla Cassa.

2.4. Secondo il marg. 1009 delle

direttive sul salario determinante (DSD), una retribuzione può anche non essere

versata, ma semplicemente accreditata. Si considera quindi che essa è

conseguita mediante l’accreditamento e i contributi sono dovuti da quel

momento.

Per il marg. 1010 DSD si

considera che la retribuzione accreditata è conseguita quando corrisponde a un

credito avente valore economico e del quale il salariato può disporre. Le

retribuzioni accreditate, che costituiscono una semplice aspettativa di

salario, non sono considerate retribuzioni conseguite (per esempio nel caso in

cui le retribuzioni acquistano valore effettivo solo se gli affari del datore

di lavoro evolvono favorevolmente).

Se eccezionalmente un

salariato non riceve retribuzione per il lavoro prestato in qualità di

dipendente, non si può presumere l'esistenza di una retribuzione pari a quella

usualmente pagata in circostanze simili (nessun salario fittizio). Pertanto non

devono essere versati contributi salariali (marg. 1011 DSD).

I citati marginali sono

stati adottati sulla base di sentenze dell’allora TFA (dal 1° gennaio 2007: TF)

confermate ancora di recente.

L'Alta Corte, in una sentenza del 30 gennaio 1957 nella causa H

163/56, pubblicata in RCC 1957 pag. 178, ha avuto modo di rilevare che i contributi sono dovuti dall'istante in cui il reddito è acquisito, vale a dire dal

momento in cui un salario esigibile o un anticipo di salario sono stati

versati, poco importa l'epoca in cui l'attività lucrativa è stata esercitata o

la data del regolamento dei pagamenti e dei conti effettuati con la Cassa di

compensazione. L'Alta Corte ha poi aggiunto che se il diritto al salario è

acquisito mediante iscrizione nei registri a credito del conto del salariato,

il debito contributivo nasce al momento in cui questa iscrizione viene fatta, riservati

i casi in cui viene provato che l'iscrizione corrisponde soltanto ad una

promessa di salario o ad un salario eventuale; un'ulteriore rinuncia a un

salario messo in conto non modifica il debito contributivo.

In un'altra sentenza pubblicata in RCC 1958, pag. 393, la nostra

Massima Istanza ha rilevato che nel caso in cui un salariato acconsenta a che

la sua retribuzione gli sia accreditata, è da presumere che essa sia stata

realizzata al momento dell'accreditamento, a meno che quest'ultimo, a causa di

difficoltà finanziarie del datore di lavoro, rappresenti una semplice

aspettativa di salario.

Nella sentenza del 9 luglio 1975 nella causa N. SA, pubblicata in

RCC 1976 pag. 87, l'Alta Corte ha ribadito che i contributi devono essere

riscossi nel momento in cui il lavoratore dipendente realizza il suo diritto al

salario; ciò avviene al momento del pagamento in contanti del salario o quando

lo stesso è accreditato al lavoratore dipendente.

In una sentenza del 7 dicembre 2001 nella causa J., H 186/01,

l’allora TFA ha ancora confermato il principio secondo il quale il salario è

considerato realizzato quando lo stesso è accreditato al lavoratore dipendente:

" (…)

Conformément aux art. 4 al. 1 et 14 al. 1 LAVS, les

cotisations des assurés qui exercent une activité lucrative sont calculées en

pourcent du revenu provenant de l'exercice d'une activité lucrative. Elles sont

retenues lors de chaque paie et doivent être versées périodiquement par

l'employeur en même temps que la cotisation d'employeur. Les modalités de

paiement du salaire, convenues entre employeur et employé, demeurent sans

incidence sur la perception des cotisations. Ainsi, les parties aux rapports de

travail peuvent-elles convenir d'un paiement en espèce ou du versement du

salaire sur un compte. Selon la jurisprudence, dans cette dernière hypothèse,

un revenu est réputé réalisé et donne lieu à la perception de cotisations au

moment où il est porté en compte (RCC 1976 p. 87 consid. 2 à 4).

(…)"

Nella sentenza H 78/03 del 13 settembre 2004, l’Alta Corte, a

proposito del pagamento di contributi nel caso in cui il salario non è stato

versato, ha affermato:

" (…) 6.2

Decisivo per l'insorgenza del debito contributivo e quindi per la questione di

sapere quando i contributi devono essere prelevati dal salario determinante è

il momento in cui il reddito da attività lavorativa si è realizzato (DTF 111 V

166 consid. 4a, 110 V 227 consid. 3a; STFA 1966 pag. 205; RCC 1989 pag. 317

consid. 3c, 1976 pag. 88 consid. 2). Di conseguenza, solo il salario AVS

determinante che è stato realizzato viene considerato per la determinazione

dell'importo da risarcire.

6.2.1 Per giurisprudenza, simile realizzazione si verifica se il

salario viene versato in contanti, se viene allibrato oppure risulta disponibile

dal profilo civilistico sotto forma di un credito esigibile (STFA 1966 pag. 205,

cui rinviano pure le sentenze pubblicate in DTF 111 V 166 consid. 4a e 110 V

277 consid. 3a; cfr. inoltre RCC 1989 pag. 317 consid. 3c:

"Als erzielt gilt das Einkommen in dem Zeitpunkt, in welchem der

Rechtsanspruch auf die Leistung erworben worden ist"). Se,

eccezionalmente, la retribuzione non viene versata bensì soltanto accreditata

nei libri contabili del datore di lavoro, la cassa di compensazione può

pertanto partire dalla presunzione che il reddito è stato realizzato nel

momento di tale accredito. Il datore di lavoro come pure i lavoratori

interessati possono tuttavia fornire la controprova dell'esistenza di una mera

aspettativa alla rimunerazione o al salario (STFA 1957 pag. 36 consid. 2 e 125 consid. 2; Käser, Unterstellung und Beitragswesen in der

obligatorischen AHV, 2a ed., Berna 1996, pag. 112 n. 4.9 ).

La deroga alla presunzione secondo cui il reddito si realizza al

momento della registrazione contabile è stata (inizialmente) ammessa da questo

Tribunale in casi del tutto particolari, come attesta la fattispecie riportata

in STFA 1957 pag. 125. In quell'occasione, si trattava di esaminare la

situazione di un direttore, al tempo stesso amministratore delegato della

società datrice di lavoro, che, in un momento di grave difficoltà finanziaria della

ditta, si era visto unicamente registrare contabilmente il salario di due anni

senza per contro percepirlo effettivamente (il nominato direttore aveva inoltre

pure concesso dei prestiti alla società in questione). In quella vertenza, il

Tribunale federale delle assicurazioni, in considerazione della particolarità

del caso, ha ammesso l'esistenza di una mera aspettativa facendo notare che

l'interessato, a conoscenza, per la posizione rivestita, della reale

situazione, doveva mettere in conto il fatto che un pagamento dei salari

allibrati sarebbe stato solamente possibile se la situazione finanziaria si

fosse migliorata. In tali condizioni, questa Corte ha qualificato il diritto al

salario dell'interessato quale mera aspettativa, la cui realizzazione dipendeva

dall'andamento degli affari del datore di lavoro (cfr. pure RCC 1976 pag. 88

consid. 2, nel cui ambito è stata confermata tale prassi).

6.2.2 In una fase successiva, queste deroghe sono state ammesse

anche in casi meno evidenti. In particolare, questa Corte, in una sentenza

inedita del 29 luglio 1992 (in re S., H 155/90), ha avuto modo di qualificare

quale mera aspettativa gli accrediti salariali contabilizzati da una ditta

nella rubrica creditori in favore di una sua segretaria in ragione del fatto

che la datrice di lavoro aveva da poco avviato la propria attività e sin dagli

inizi era confrontata con difficoltà di liquidità e con perdite di esercizio

che le impedivano di versare gli stipendi in lite (in questo senso anche le

sentenze del 4 marzo 2002 in re A., H 364/00 [nel cui ambito tuttavia la

realizzazione del salario in questione è comunque stata ammessa in virtù del

fatto che lo stesso era stato accreditato sotto forma di prestito alla società;

sul significato di tale trasformazione cfr. anche STFA 1960 pag. 44], e del 18

dicembre 2001 in re S. e K., H 257/00, le quali si richiamano espressamente

alla sentenza inedita citata del 29 luglio 1992 in re S.). Il Tribunale federale delle assicurazioni ha attribuito agli importi così accreditati

unicamente la qualifica di aspettativa indeterminata sia dal profilo temporale

che della sua commisurazione, stabilendo di conseguenza - dal momento che le

pretese salariali non si erano realizzate nel periodo in questione - che un

debito contributivo, e a maggior ragione un obbligo di risarcimento, non

potevano essere insorti.

6.2.3 Come dimostrano peraltro i richiami - operati anche dalle

sentenze più recenti - alla giurisprudenza enunciata al consid. 6.2.1, l'eccezione

alla regola che considera di principio realizzato il reddito al momento del suo

allibramento può ciò nondimeno giustificarsi solo restrittivamente e solo se ne

sono date le condizioni del caso concreto. Volendo statuire diversamente,

infatti, si finirebbe per avvantaggiare - o comunque incentivare simili

comportamenti - ingiustificatamente quei datori di lavoro, rispettivamente i

loro organi, che, oltre a non versare i contributi sociali, omettono pure di

onorare il lavoro dei loro dipendenti (privilegiando ad esempio le pretese di

altri creditori), rispetto a chi invece, anche se con mille difficoltà, si

impegna a retribuire (solo, ma pur sempre) il salario. Come giustamente fatto

notare dalla Corte cantonale, l'ammissione generalizzata di una mera

aspettativa salariale penalizzerebbe quindi doppiamente i lavoratori salariati,

i quali altrimenti, oltre a non vedersi retribuito il proprio lavoro, si

vedrebbero pregiudicate anche le loro spettanze previdenziali (sostanzialmente

uguale il parere espresso dall'Istituto delle assicurazioni sociali del Cantone

Ticino in RDAT 2002 II pag. 534).

7.

7.1 Nel caso in esame non è contestato che alcuni salari maturati

da parte dei dipendenti della fallita non sono stati effettivamente versati. I

salari impagati risultano tuttavia contabilizzati e accreditati ai lavoratori

nella misura in cui sono stati comunicati alla Cassa di compensazione dal

datore di lavoro.

7.2 Alla luce dei principi giurisprudenziali suesposti, la Cassa

poteva quindi di principio presumere che il diritto ai salari si fosse comunque

realizzato. A differenza di quanto per esempio avuto modo di giudicare nella

sentenza citata del 29 luglio 1992 in re S., dove la datrice di lavoro aveva

omesso di versare il salario alla sua segretaria per almeno tre anni, il

mancato pagamento dei salari non si è protratto nel caso di specie per un

periodo tale da potere e dovere indurre i dipendenti interessati a ritenere la

controprestazione per il lavoro effettuato quale semplice aspettativa. Le

tavole processuali indicano a tal proposito che l'omessa retribuzione

dell'attività lavorativa ha interessato solo parte dei dipendenti della società

per un periodo di tempo limitato - nella invero breve esistenza della fallita -

ad alcuni mesi. Per il resto, nulla lascia intendere che le persone coinvolte

fossero a conoscenza della natura aleatoria della retribuzione e dovessero

aspettarsi che una rimunerazione del proprio lavoro dipendesse dall'esito

futuro degli affari della società.

7.3 In tali condizioni, il ricorrente non avendo fornito la controprova

dell'esistenza di una mera aspettativa alla rimunerazione o al salario, si può

ritenere, con il necessario grado di verosimiglianza preponderante valido nelle

assicurazioni sociali (DTF 126 V 360 consid. 5b), che l'accredito salariale

notificato alla Cassa di compensazione configurasse una vera e propria

realizzazione dello stipendio. Essendosi di conseguenza realizzato anche il

relativo debito contributivo, al ricorrente dev'essere addebitato il danno

derivante."

Nella citata sentenza H 257/00 del 18 dicembre 2001 l’Alta Corte

ha affermato:

" b) Das kantonale Gericht hat im angefochtenen Entscheid zu diesem

Einwand keine näheren Abklärungen getroffen aus der Erwägung heraus,

Considerandi

praxisgemäss seien Gutschriften auf einem Kontokorrentkonto den Lohnzahlungen

gleichzusetzen und würden als Ausrichtung von Lohn betrachtet.

Sodann seien Sozialversicherungsbeiträge auf

Lohnguthaben für 10 Monate streitig, während die Arbeitslosenkasse nur für drei

Monate Insolvenzentschädigungen ausgerichtet habe.

Das Verschulden der beiden ehemaligen Organe der

konkursiten Firma begründet die Vorinstanz damit, dass diese um die

Lohngutschrift gewusst hätten und bei Anwendung der erforderlichen Sorgfalt

auch um deren Beitragspflicht hätten wissen oder sich diesbezüglich zumindest

hätten erkundigen müssen.

c) Dieser Auffassung kann nicht vorbehaltlos

beigepflichtet werden. Für die Entstehung der Beitragsschuld und die

Beantwortung der Frage, wann Beiträge vom massgebenden Einkommen zu entrichten

sind, kommt es auf den Zeitpunkt an, in welchem das Erwerbseinkommen realisiert

worden ist (BGE 111 V 166 Erw. 4a mit Hinweisen; ZAK 1989 S. 308 Erw. 3a, 1985

S. 43; vgl. auch BGE 115 V 163 Erw. 4b). Wird der Lohn ausnahmsweise nicht

ausbezahlt, sondern lediglich in den Büchern des Arbeitgebers gutgeschrieben,

darf die Ausgleichskasse vermutungsweise davon ausgehen, dass das Einkommen im

Zeitpunkt der Lohngutschrift realisiert ist (EVGE 1957 S. 36 Erw. 2 und 125

Erw. 3). Dem Arbeitgeber und den betroffenen Arbeitnehmern steht jedoch der

Gegenbeweis offen, dass eine blosse Anwartschaft auf Vergütung und Lohn

vorliegt (EVGE 1957 S. 36 und 125 Erw. 2; Käser, Unterstellung und

Beitragswesen in der obligatorischen AHV, 2. Aufl., S. 112 Rz 4.9). Eine blosse

Anwartschaft auf Lohn ist beispielsweise dann gegeben, wenn die finanziellen

Verhältnisse des Arbeitgebers zur Zeit der Gutschrift sehr schlecht sind und

deshalb die künftige Auszahlung des betreffenden Lohnes in zeitlicher wie

masslicher Hinsicht von einer Besserung des Geschäftsganges abhängig ist (ZAK

1976.

S. 86 mit Hinweisen).

Nach der Rechtsprechung gilt die Umwandlung eines

Lohnguthabens in ein Darlehen im Zeitpunkt der Verbuchung ahv-rechtlich als

realisiert (EVGE 1960 S. 44). Eine blosse Anwartschaft hat das Eidgenössische

Versicherungsgericht dagegen angenommen bei der Verbuchung in der Rubrik

Lohnaufwand-Kreditoren einer im Aufbau begriffenen Gesellschaft, die in den

fraglichen Jahren jeweils einen Reinverlust auswies und daher nicht in der Lage

war, die streitigen Löhne auszurichten (veröffentlichtes Urteil S. vom 29. Juli

1992, H 155/90).

(…)

e) Gutschriften auf dem Kontokorrentkonto des

Arbeitnehmers sind differenziert zu betrachten und können nicht unbesehen einer

Lohnrealisierung gleichgesetzt werden. Zu prüfen ist vielmehr, ob die

Lohnforderungen durch Verrechnung mit Schulden gegenüber der Firma "realisiert"

wurden.

Wie dem vom 20. November 1995 datierten

Kontoblatt "Z.________" zu entnehmen ist, wurde der Saldo per 1.

Oktober 1994 von Fr. 18'424.70 am 31. Januar 1995 mit Fr. 17'834.70 "Kauf

Lederwaren" und Fr. 17.- "Vtg. Strassenverkehrsamt Zug"

verrechnet. Am 30. Juni 1995 wurde sodann eine Umbuchung aus dem Salärkonto auf

das Konto des Z.________ von Fr. 50'754.80 vorgenommen. Die Firma war bereits

seit September 1994 praktisch ausschliesslich auf Zahlungen der am 1. Juli 1995 in Konkurs geratenen Firma N.________ GmbH in Deutschland sowie auf die kreditgebenden Banken

angewiesen. Die finanziellen Schwierigkeiten der deutschen Gesellschaft zogen

die Illiquidität der Firma I.________ AG und schliesslich deren Konkurs nach

sich.

Bei dieser Sachlage ist davon auszugehen,

dass die Gesellschaft tatsächlich nicht in der Lage war, Z.________ die

streitigen Löhne auszurichten oder mit Gegenforderungen zu verrechnen. Waren

die Lohnansprüche somit nicht realisiert, kam die Beitragsschuld nicht zur

Entstehung und können die Beschwerdeführer dafür nicht im Sinne von Art. 52

AHVG schadenersatzpflichtig erklärt werden. Bei diesen Gegebenheiten können

ihnen auch nicht die Kosten der Arbeitgeberschlusskontrolle überbunden werden

(vgl. Art. 170 Abs. 3 AHVV). Die Vorinstanz hat eine Schadenersatzpflicht der

Beschwerdeführer somit letztlich zu Unrecht bejaht.“

In una sentenza H 82/05 del 30 gennaio 2007, il Tribunale federale

ha ribadito che anche se una retribuzione non viene versata nel periodo di

competenza cui si riferisce, ma semplicemente accreditata in vista di un

successivo pagamento, essa è da considerare siccome acquisita già nel momento

in cui è sorta. Ne consegue che già con l'allibramento della posta che dovrà

essere versata risultano dovuti i contributi sociali, ritenuto altresì che le

modalità di pagamento del salario convenuto sono irrilevanti ai fini

dell'esigibilità del pagamento dei contributi alle assicurazioni sociali (cfr.

citata STFA del 7 dicembre 2001, consid. 3a).

In quel caso, nel 2002 la società ha versato all'assicurato una

parte del salario e solo nel 2003 gli ha corrisposto, a saldo delle pretese riguardanti

il risultato 2002, la differenza. Tuttavia, dalla documentazione contabile agli

atti risultava che tale somma era riferita alla gestione aziendale 2002 della

SA, di cui peraltro l'interessato era membro del consiglio di amministrazione

dal 2002. Per il TF, l'importo versato a saldo andava quindi assoggettato ai

contributi sociali riferiti all'anno 2002.

Cfr. anche la sentenza 9C_95/2009 del 7 settembre 2009, consid. 4.1.2 (“[…] Dasselbe gilt für die Lohnzahlungen an den

Hauptaktionär, die nach eigenen Angaben der Beschwerdeführer zwar nicht bar

ausbezahlt, sondern dessen Kreditorenkonto gutgeschrieben worden waren. Auch

damit ist der Lohnanspruch realisiert, wenn die Gutschrift für bereits

geleistete Arbeit erfolgt (Urteil H 257/00 des Eidg. Versicherungsgerichts vom 18. Dezember 2001, E. 5) […]”).

A livello cantonale va segnalata la sentenza 30.2012.29 del 17

dicembre 2012, dove il TCA ha affermato:

" In

concreto la situazione non è comparabile a quella descritta nelle sentenze

riportate al considerando 2.2. In quei casi si trattava di salari cui i

dipendenti avevano regolarmente diritto in virtù del lavoro svolto, ma che, per

vari motivi, pur essendo accreditati ai lavoratori, non sono poi stati

effettivamente versati. I lavoratori avevano un credito esigibile nei confronti

del datore di lavoro che avrebbero potuto far valere in giustizia.

Nel caso che questo TCA è chiamato a giudicare la fattispecie è

differente.

__________, direttore della società ricorrente, è stato

regolarmente remunerato per l’attività svolta nel 2008 e nel 2009, percependo

mensilmente il salario pattuito contrattualmente e sul quale sono stati

regolarmente pagati i contributi sociali.

In virtù di un accordo tra le parti, secondo quanto affermato

dalla società e da __________, in caso di andamento favorevole dell’azienda,

l’interessato avrebbe inoltre avuto diritto ad un bonus supplementare di fr.

78'000.

Poiché la situazione finanziaria della società, in quel momento,

non lo permetteva e per evitare di dover dar avvio alla procedura prevista

dall’art. 725 cpv. 2 CO, è stato deciso di procedere ad una misura di

risanamento, ossia storno del bonus del 2008 e rinuncia di un credito da parte

di un consulente esterno.

In concreto, a differenza di altri casi giudicati da questo TCA (e

di cui si dirà in seguito), l’interessato non aveva e non ha un credito

esigibile nei confronti del proprio datore di lavoro, ma solo un’aspettativa

che non si è realizzata.

Certo, una dipendente della fiduciaria che ha notificato la

dichiarazione dei salari alla Cassa ha affermato che “il cliente ha rinunciato

a una parte dello stipendio per far fronte agli impegni della società” (doc.

47). Tuttavia si tratta di un’affermazione di una terza persona, non parte del

contratto di lavoro, smentita, implicitamente da __________, con lo scritto del

20.

novembre 2012.

Quest’ultimo, chiamato in causa dal TCA, ha infatti espressamente

affermato che “secondo gli accordi contrattuali non ho diritto ad alcun bonus

garantito”, che era a conoscenza dello stanziamento effettuato in sede di

chiusura dell’esercizio 2008 ma che da parte sua l’importo di fr. 78'000 “non è

mai stato considerato come acquisito in quanto dipendente dall’andamento degli

affari societari” ed ha confermato di non avere “pretese di alcun genere nei

confronti di RI 1 in questo contesto”.

Questa fattispecie non è pertanto paragonabile ai casi in cui i

dipendenti, malgrado l’attività regolarmente svolta a favore della società, non

hanno potuto percepire quanto pattuito ed hanno, nei confronti del datore di

lavoro, un credito salariale da far valere.

Il caso in esame si differenzia anche da quello giudicato dal TCA

con sentenza del 17 aprile 2008 (30.2007.50), dove il Tribunale aveva

confermato la ripresa effettuata dalla Cassa. In quell’occasione infatti i

dirigenti della società avevano rinunciato, in un secondo tempo, a parte del

salario pattuito cui avevano diritto per il lavoro svolto e non avevano reso

verosimile l’esistenza di una mera aspettativa. Inoltre, a differenza del caso

di specie, nella dichiarazione dei salari notificata alla Cassa, “la ricorrente

aveva trasmesso (….) un conteggio salariale comprendente i salari inizialmente

accreditati a tutti i dipendenti.

Il conteggio è stato modificato in un secondo tempo con lo

stralcio del salario a cui hanno rinunciato i dirigenti, su segnalazione della

ricorrente” (pag. 13 della citata sentenza).

Neppure il riferimento della Cassa, in sede di risposta di causa,

alla sentenza 30.2007.56 del 22 gennaio 2008, può essere d’aiuto

all’amministrazione.

Infatti, in quel caso il TCA aveva confermato l’assoggettamento al

prelievo dei contributi di un importo di fr. 15'000 che la società aveva

accantonato e che già in una precedente procedura era stato considerato salario

determinante. La società, malgrado la sentenza cantonale, aveva deciso di

sciogliere l’accantonamento alcuni anni dopo registrandolo nel conto “ricavi

straordinari” e di non assoggettarlo al prelievo dei contributi. Inoltre in

quel caso il dipendente aveva esercitato un’attività lavorativa fornendo

prestazioni amministrative, ma il suo lavoro, in seguito al mancato versamento

dei fr. 15'000, non era stato remunerato.

In concreto la retribuzione di fr. 78'000, mai versata, non

corrisponde ad un credito avente valore economico e di cui __________ può

disporre. La remunerazione non concerneva la normale retribuzione salariale

mensile, su cui la ricorrente ha del resto regolarmente versato i contributi

sociali, ma costituiva una semplice aspettativa che non si è realizzata a causa

dell’evoluzione negativa degli affari del datore di lavoro. L’importo in

questione era stato stanziato nel 2008 con un accantonamento che l’interessato

avrebbe potuto percepire in caso di andamento finanziario favorevole e non è

mai stato versato.

La circostanza che l’andamento economico della società non era

positivo è comprovata dal fatto che l’insorgente, nel 2009, ha dovuto adottare

delle misure di risanamento (storno dell’importo di fr. 78'000 e rinuncia ad un

credito da parte di un consulente) per complessivi fr. 131'151.95, senza le

quali la perdita d’esercizio di fr. 106'293 e la perdita totale di bilancio di

fr. 75'037 sarebbero state superiori (doc. B1 ed A4).

In queste condizioni, ribadito che la retribuzione di fr. 78'000

era una mera aspettativa che non si è realizzata, la Cassa non avrebbe dovuto

procedere con la ripresa litigiosa.

Ne segue che il ricorso va accolto mentre la decisione impugnata

va annullata nella misura in cui conferma l’assoggettamento al prelievo dei

contributi dell’importo in discussione, compresi gli interessi moratori.”

2.5

Nel caso di specie la ricorrente

è una società con sede a __________, che ha quale scopo __________ __________. __________

(doc. 4).

Presidente del CdA della

società è PI 1. Gli altri membri sono __________, vicepresidente, e __________

(doc. 4).

Per quanto concerne i versamenti

relativi ai membri del CdA, per il 2013 nella relativa scheda contabile sono

stati registrati il 25 gennaio 2013 un importo di fr. 3'000 per “CdA __________

2013” e il 31 dicembre 2013 ulteriori tre importi, e meglio fr. 5'000 per “PI

1Pres. X”, fr. 12'000 per “__________cda X 2013” e fr. 48'000,

oggetto del contendere, per “PI 1Pres. X” (doc. 24).

L’importo contestato, così

come del resto gli ulteriori importi versati nel 2013 e negli anni precedenti a

PI 1, ripresi dalla Cassa, non figurano nelle dichiarazioni dei salari (cfr.

doc. da 5 a 8).

2.6

In concreto, alla luce della

giurisprudenza federale e cantonale citata al considerando 2.4. e degli atti

prodotti dalle parti, per i motivi che seguono la decisione della Cassa di

assoggettare al prelievo dei contributi l’importo di fr. 48'000.-- accreditato ad

PI 1 quale emolumento del CdA il 31 dicembre 2013 (cfr. conto __________, doc.

24), va tutelata, non trattandosi di una mera aspettativa, bensì di una vera e

propria realizzazione della remunerazione quale controprestazione per

l’attività svolta nel 2013 dal Presidente del CdA. Nel caso di specie non sono infatti

presenti gli elementi citati dalla giurisprudenza federale per poter

eccezionalmente ritenere che un importo accreditato ma non versato non è

soggetto al prelievo di contributi.

Innanzitutto la società, a

differenza della fattispecie posta alla base della sentenza 30.2012.29 del 17

dicembre 2012, non si trovava in una difficoltà finanziaria tale da necessitare

atti di risanamento per evitare di dover far capo alle misure previste,

segnatamente, dall’art. 725 cpv. 2 CO. In concreto, dal bilancio emerge che il

2013.

si è chiuso con un utile di bilancio di fr. 454'004 e il 2014 di fr.

417'165 (cfr. allegato al doc. 31). Come rileva la Cassa, non emergono insormontabili

problemi di liquidità a lungo termine. Tant’è che gli altri dipendenti hanno

ricevuto nel medesimo periodo, oltre alla loro remunerazione, anche le

gratifiche (cfr. doc. 2).

Certo, in sede di

osservazioni (doc. VI) la ricorrente rileva che in seguito ad un’importante

diminuzione dei ricavi tra il 2013 ed il 2014 ha proceduto ad una

ristrutturazione dei costi per le spese generali per garantire una “liquidità

sostenibile” nei confronti dei terzi creditori. Essa tuttavia non fa valere

problemi di illiquidità vera e propria su un periodo di tempo lungo, ossia una

situazione in seguito alla quale occorre esaminare se le condizioni per

ritenere eccezionalmente date le ragioni per non assoggettare un reddito

accreditato ma non versato sono adempiute (cfr. sentenza H 78/03 del 13

settembre 2004, consid. 6.2.3: “[…] Sarebbe di conseguenza errato

volere dedurre dalla sentenza citata del 29 luglio 1992 in re S. un principio generale atto a capovolgere la presunzione di base e qualificare

affrettatamente una pretesa salariale esigibile, fondata su un regolare

contratto di lavoro, quale semplice aspettativa per il solo fatto che il datore

di lavoro versa in una situazione di illiquidità […]”). La situazione

finanziaria della ricorrente non giustifica un’eccezione al prelievo dei

contributi sull’importo accreditato.

In secondo luogo

l’emolumento dovuto a __________, anch’egli membro del CdA, non ha subito la

medesima sorte di quello accreditato ad PI 1, di modo che non vi è un trattamento

simile della medesima fattispecie per tutti i membri del CdA (cfr. sentenza H

78/03 del 13 settembre 2004, consid. 7.2). La pretesa di __________ è infatti

stata confermata e realizzata. La modalità del suo pagamento è irrilevante. La

circostanza che l’importo dovuto sia stato compensato con un precedente debito

contratto nei confronti della ricorrente non modifica infatti la natura del

compenso.

Inoltre, nel caso di

specie non sono stati prodotti accordi secondo i quali l’emolumento sarebbe

stato dovuto solo se la società avesse avuto un andamento particolarmente

positivo. La rinuncia al compenso per il 2013 è infatti avvenuta a titolo

retroattivo nel 2014, con lo storno dell’accredito di fr. 48’000 (cfr. doc. B,

dichiarazione di PI 1: “[…] la presente per confermarle, che in qualità di

presidente del CDA della società RI 1 nel 2014, visto l’andamento economico

negativo dell’attività, ho rinunciato all’incasso quale membro del consiglio di

amministrazione di competenza del 2013 per un importo di CHF 48'000,00 […]”).

Come già giudicato da questo Tribunale con sentenza del 23 novembre 2004 (inc.

30.2004.33

+ 60-61), ciò comporta l’obbligo di pagare i contributi sull’importo

accreditato. Infatti, avendo rinunciato solo in un secondo tempo alla

remunerazione pattuita, non è resa verosimile l’esistenza di una mera

aspettativa per quanto concerne il versamento del compenso stabilito tra le

parti (STCA del 23 novembre 2004, inc. 30.2004.33 + 60-61; cfr. anche sentenza

30.2007.56

del 22 gennaio 2008 e sentenza 30.2007.50 del 17 aprile 2008).

Del resto nel corso degli

anni l’emolumento in favore di PI 1 ha conosciuto un aumento (cfr. doc. 2: fr.

30'000 nel 2011, fr. 35'000 nel 2012 e fr. 48'000 nel 2013), è stato versato al

Presidente del CdA senza sollevare alcuna riserva ed è dovuto in seguito alle

prestazioni da lui fornite nell’ambito del CdA. In sede di ricorso la stessa

società ha affermato che “il presidente del consiglio di amministrazione ha

preferito rinunciare all’emolumento annuale dovutogli” (doc. VI,

sottolineatura del redattore). Ciò significa che l’interessato ha un credito

esigibile nei confronti dell’insorgente che avrebbe potuto far valere in

giustizia.

Nel preciso caso di

specie, la circostanza che l’importo non figura nella dichiarazione dei salari 2013

non può essere ritenuto quale indizio di una mera aspettativa, giacché la

società non ha neppure dichiarato altri emolumenti versati negli anni

precedenti a PI 1 e soggetti a ripresa non contestata.

Alla luce di tutto quanto

sopra esposto, poiché né la ricorrente, né PI 1 hanno fornito la controprova

dell'esistenza di una mera aspettativa alla rimunerazione, si può ritenere, con

il necessario grado di verosimiglianza preponderante valido nelle assicurazioni

sociali (DTF 126 V 360 consid. 5b), che l'accredito configurasse una vera e

propria realizzazione del compenso.

Dispositivo

Per questi motivi

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Non si percepisce tassa di

giustizia, mentre le spese sono poste a carico dello Stato.

3. Comunicazione agli

interessati i quali possono impugnare il presente giudizio con ricorso in

materia di diritto pubblico al Tribunale

federale, Schweizerhofquai 6, 6004 Lucerna, entro 30 giorni dalla

comunicazione.

L'atto di ricorso, in 3

esemplari, deve indicare quale decisione è chiesta invece di quella impugnata,

contenere una breve motivazione, e recare la firma del ricorrente o del suo

rappresentante.

Al ricorso dovrà essere allegata la decisione impugnata e la busta in cui il

ricorrente l'ha ricevuta.

Per il Tribunale cantonale delle

assicurazioni

Il presidente Il

segretario

Daniele Cattaneo Gianluca

Menghetti