80.2005.134

Imposta sugli utili immobiliari: commerciante professionale immobili: non deduzione interessi passivi, doppia imposizione intercantonale

15 gennaio 2008Italiano13 min

Source ti.ch

Fatti

A. La RI

1 è una società anonima con sede a __________ (SO), il cui scopo sociale è

l'acquisto, la vendita, l'amministrazione, la mediazione di

immobili. Essa è stata limitatamente imponibile nel Canton Ticino, quale

proprietaria di sostanza immobiliare a __________.

B. Con

atto pubblico del 18 luglio 2002,

iscritto a Registro fondiario

il 30 dicembre 2002, la RI 1 vendeva a __________ e alla __________, che

acquistavano in comproprietà in parti uguali, le part. n. __________ e __________

RFD __________ __________, al prezzo di fr. 500'000.–.

L'Ufficio di tassazione delle persone giuridiche (UTPG), con decisione del 23 aprile 2003, notificava alla

venditrice la tassazione

dell'imposta sugli utili immobiliari, commisurando l'utile imponibile in fr.

160'000.–, pari alla differenza fra il ricavo ed il prezzo di acquisto (fr.

340'000.–), e l'imposta in fr. 11'200.–.

C. La

contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 19 maggio 2003, argomentando che l'operazione immobiliare di __________ aveva comportato una perdita.

Applicando la giurisprudenza del Tribunale federale in materia di doppia imposizione intercantonale, infatti, si doveva

riconoscere la deduzione di

tutti gli interessi passivi pagati, nella misura in cui gli stessi eccedevano

il valore venale dell'immobile.

Con decisione del 25 settembre 2003, l'Ufficio di tassazione accoglieva parzialmente il reclamo, ammettendo la deduzione delle spese di acquisto (fr. 2'316.-)

e di miglioria (fr. 4'275.-).

Quanto agli interessi passivi, ne negava per contro la deduzione a titolo di costi di investimento,

argomentando che si trattava di interessi relativi al credito servito

all'acquisto del terreno e non alla costruzione.

D. Con

sentenza del 10 maggio 2004, la

Camera di diritto tributario

respingeva un ricorso, con il quale la contribuente aveva chiesto il

riconoscimento della perdita subita con l'operazione immobiliare di __________, spiegando di avere attivato gli interessi,

pagati sul mutuo servito all'acquisto del terreno, fino a raggiungere il valore

venale di fr. 500'000.-. Riconosciuto che la ricorrente era indubbiamente una

società immobiliare, la Camera aveva per contro ritenuto che non potesse essere

qualificata commerciante professionale di immobili.

E. Il

Tribunale federale ha annullato la sentenza della Camera di diritto tributario, con sentenza del 16 agosto 2005, rinviando

gli atti all’autorità cantonale “affinché proceda ai necessari accertamenti per

risolvere i quesiti giuridici rimasti inevasi”. Ammesso che le attività della ricorrente erano state alquanto limitate, l’Alta

Corte ha osservato tuttavia che non dev'essere trascurato il fatto che essa “ha

partecipato e partecipa tuttora ad un consorzio nel Cantone di __________ e che è stata proprietaria di immobili in

__________”. Riguardo al consorzio, ha rilevato che agli atti non figurava “nessuna informazione precisa, segnatamente sugli affari

realizzati e sulla partecipazione

della ricorrente”. Per quanto concerne i fondi ticinesi, anche se gli stessi erano

stati acquistati nel 1989 e riveduti nel 2002, ossia 13 anni dopo, senza che la

ricorrente avesse apparentemente intrapreso nel frattempo attività particolari

per valorizzarli, ha sottolineato che non era contestato che il loro acquisto era

stato finanziato nella misura dell'80% (fr. 272'000.-- su fr. 340'000.--)

con un mutuo bancario, ricorrendo

cioè in maniera rilevante a mezzi

di terzi. Dalla circostanza che i citati fondi non erano edificati si poteva

inoltre dedurre che essi non davano nessun reddito che potesse compensare le

spese e gli interessi. Il Tribunale federale ha quindi ritenuto verosimile che

dall'inizio la ricorrente sperasse

di conseguire un profitto al momento della vendita, ciò che escludeva che i

terreni in questione costituissero

un investimento di capitale. Essa aveva poi attivato tutti gli interessi

passivi, comportandosi in tal maniera come un commerciante d'immobili e rinunciando

d’altra parte a dedurli nell'ambito della sua tassazione ordinaria.

Secondo

l’Alta Corte, si trattava comunque di “un caso limite”, in cui l’accertamento incompleto

dei fatti non consentiva “di risolvere definitivamente le questioni di diritto litigiose”.

Diritto

1. 1.1.

Dopo la

sentenza con cui è stata annullata la decisione cantonale, il Tribunale federale ha mutato la propria

giurisprudenza in merito alla ripartizione degli interessi passivi nel caso dei commercianti professionali d’immobili.

Con

sentenza del 3 novembre 2006 (DTF 133 I 19 = RDAF 2006 II 524; cfr. anche Blöchliger, Der Schuldzinsensabzug bei

Liegenschaftenhändler im interkantonalen Verhältnis, in RF 2007 pp. 882-887),

l’Alta Corte ha infatti stabilito che gli interessi passivi devono essere

ripartiti in base al sistema delle quote, in proporzione agli attivi privati e commerciali.

1.2.

Tribunale federale ha dapprima ricordato che la sua giurisprudenza in vigore

fino a quel momento conosceva due metodi di ripartizione degli interessi passivi: la ripartizione per oggetto e quella per quote.

In linea

di principio, si applica il

metodo della ripartizione per

quote, cioè in proporzione agli attivi localizzati. Per attivi si

intende in tale contesto l’insieme degli attivi commerciali e privati,

mobiliari e immobiliari. Gli interessi passivi vengono dedotti dunque in primo

luogo dai redditi della sostanza. Nella misura in cui la parte degli interessi

passivi (attribuiti in funzione

della situazione degli attivi)

oltrepassa il reddito della sostanza di un cantone, tale eccedenza deve essere

assunta dagli altri cantoni che ancora dispongono di un reddito della sostanza

netto. Se poi la totalità degli interessi passivi oltrepassa il reddito della

sostanza, l’eccedenza deve essere dedotta dagli altri redditi (DTF 133 I 19 =

RDAF 2006 II 524 consid. 5.1).

Fra le

eccezioni all’applicazione di questo metodo, rientrano in

particolar modo i commercianti di immobili a titolo professionale. Per questi contribuenti, gli

interessi passivi devono essere ripartiti in base agli oggetti; se non vi è un

reddito, essi sono “attivati” come costi di investimento, in modo tale da poter

essere dedotti solo nel cantone di situazione dell’immobile. Ciò implica che il cantone di sede o gli altri cantoni

di situazione degli immobili

non devono assumersi le eccedenze di costi determinate dal fatto che i costi di

acquisizione del reddito e gli

interessi passivi oltrepassano il reddito (corrente). In altri termini, il

Tribunale federale ha privilegiato la compensazione delle eccedenze di perdita nel tempo piuttosto che la compensazione delle perdite nel cantone di sede o

negli altri cantoni dove sorgono altri immobili (DTF 133 I 19 = RDAF 2006 II

524 consid. 5.2) .

1.3.

Fatta

questa premessa, il Tribunale federale si è domandato se la disciplina particolare

applicabile ai commercianti professionali di immobili in materia di interessi passivi fosse ancora

giustificata. Ha allora osservato che il sistema consistente nell’attribuzio-ne degli interessi passivi al cantone di

situazione dell’immobile, a prescindere

dal fatto che gli interessi siano deducibili da un reddito in tale cantone, è

appropriato quando ci si trova in un periodo caratterizzato da un mercato immobiliare durevolmente redditizio. Dal punto di vista economico, infatti,

tale sistema implica un riporto o una compensazione nel tempo della deduzione, poiché gli interessi passivi sono pagati durante parecchi anni,

prima di poter essere ammessi in deduzione.

L’evoluzione del mercato immobiliare negli anni

novanta ha tuttavia dimostrato che il prezzo degli immobili può regredire durevolmente,

con la conseguenza che non ci si può più aspettare che gli interessi passivi

“attivati” possano in ogni caso essere recuperati al momento della vendita

dell’immobile. Al contrario,

questo sistema può comportare una perdita definitiva nella misura in cui il

contribuente, che non può dedurre in un momento successivo tutti o parte degli

interessi passivi che ha pagato, sarà imposto durante gli anni in questione su un reddito in definitiva più

elevato di quello che avrà realizzato. Alla luce di queste considerazioni, il Tribunale federale ha ritenuto

necessario riesaminare la

preferenza data alla deduzione

degli interessi passivi nel tempo piuttosto che ad una deduzione immediata di questi stessi interessi

con un’eventuale attribuzione

ad altri cantoni; tale riesame è apparso particolarmente giustificato, per il

fatto che la recente giurisprudenza aveva proprio per scopo quello di evitare perdite di ripartizione (DTF 133 I 19 = RDAF 2006 II 524

consid. 6.1, con riferimento a DTF 131 I 285 consid. 3.5 e 132 I 220 consid.

4.4).

1.4.

Per tener

conto della capacità contributiva del contribuente (art. 127 cpv. 2 Cost.) e

garantire in particolar modo che la totalità degli interessi passivi sia

dedotta nei rapporti intercantonali, il Tribunale federale ha concluso che era

necessario modificare la

disciplina particolare concernente la deduzione degli interessi passivi per i commercianti professionali di immobili. Ha ritenuto che una

soluzione equa e praticabile

consistesse nell’estendere l’applicazione del sistema generale di deduzione degli interessi passivi per quote, in proporzione agli attivi, all’insieme degli interessi

passivi, compresi cioè quelli

concernenti gli attivi commerciali dei commercianti professionali d’immobili. Ciò implica che gli

interessi passivi possano essere ripartiti conformemente alla regola generale:

nella misura in cui la parte di interessi passivi attribuita in funzione degli attivi localizzati oltrepassa il

reddito della sostanza del cantone di situazione dell’immobile, deve essere assunta da un reddito della sostanza

netto negli altri cantoni; se non ci fosse un reddito netto, allora l’eccedenza

dovrebbe essere dedotta dagli altri redditi del contribuente.

Un altro

vantaggio di tale metodo, oltre

alla facile applicazione,

consisterebbe, secondo l’Alta Corte, nella possibilità di evitare “l’attivazione” degli interessi passivi, con l’ulteriore conseguenza indiretta di evitare pure

il pericolo di una contabilizzazione illegale: secondo la legge, il valore di tutti gli elementi

dell’attivo non può figurare ad un importo che oltrepassa quello che essi rappresentano

per l’impresa alla data del bilancio (art. 960 cpv. 2 CO; per le società anonime: art. 665 [valutazione dell’attivo fisso] e art. 670

[rivalutazione, in particolare

degli immobili]). Per il fatto che il bilancio commerciale è vincolante anche per il bilancio fiscale, le disposizioni contabili imperative del diritto

commerciale sono applicabili anche nel diritto tributario (DTF 132 I 175 consid. 2.2 e riferimenti citati). “Attivando” gli

interessi passivi, si attribuisce contabilmente all’immobile un valore

supplementare rispetto al suo valore contabile. Se tuttavia, a causa

dell’evoluzione negativa del

mercato immobiliare, il valore dell’immobile non copre più gli interessi

passivi “attivati”, ciò implica una violazione delle norme

legali sulla valutazione

massima degli attivi. Si tratta dunque di un ulteriore argomento a favore dell’abbandono della giurisprudenza

precedente, a favore della deduzione degli interessi passivi dei commercianti professionali di immobili secondo il metodo proporzionale (DTF 133 I 19 = RDAF 2006 II 524

consid. 6.3).

Considerandi

2.

2.1.

Come

detto in narrativa, il Tribunale federale, basandosi ancora sulla propria precedente

giurisprudenza, ha ritenuto che quello della società ricorrente fosse “un caso

limite” e che fossero pertanto necessari ulteriori accertamenti, per chiarire se si tratti di un contribuente che

esercita il commercio di

immobili a titolo professionale.

sopravvenuta modifica della giurisprudenza rende evidentemente superflui gli accertamenti

in questione, per il fatto che

il Tribunale federale ha abbandonato la disciplina particolare concernente la

deduzione degli interessi

passivi per i commercianti professionali di immobili. Non occorre cioè stabilire se la società ricorrente sia commerciante professionale di immobili, essendo in ogni caso

applicabile il metodo proporzionale

per la ripartizione degli

interessi passivi.

2.2

Nell’ambito

dell’istruzione del ricorso,

dopo il rinvio degli atti dal

Tribunale federale, questa Camera ha chiesto all’Ufficio di tassazione delle

persone giuridiche del Canton __________ di inviarle gli atti relativi alla

tassazione della ricorrente nel

Cantone di sede.

Dalla

documentazione in questione, risulta che in tutti i periodi fiscali tra l’acquisto della proprietà

immobiliare di __________ – momento in cui ha avuto inizio l’imponibilità nel Canton Ticino – e la

sua vendita la contribuente ha sempre subito perdite. Negli ultimi due periodi fiscali (2001 e 2002), tuttavia, come

ha sottolineato l’UTPG nelle sue osservazioni del 26 novembre 2007, l’autorità fiscale del Canton __________ ha

intrapreso una ripartizione

proporzionale degli interessi

passivi e non una ripartizione

per oggetto.

Queste

considerazioni hanno un certo

rilievo, nonostante il fatto che, come detto, la nuova giurisprudenza abbia

reso superflua la verifica del carattere di commerciante professionale d’immobili del contribuente. Infatti,

permettono di evitare un’obiezione che potrebbe essere fatta dalla ricorrente, che sostiene di avere

“attivato” gli interessi passivi negli anni in cui è stata proprietaria

dell’immobile di __________, proprio in vista della possibilità di dedurli dall’utile immobiliare al

momento della vendita. Proprio

la circostanza che la contribuente non abbia mai conseguito alcun utile

imponibile impone infatti di concludere che la scelta di rinunciare a mettere

gli interessi passivi a carico del conto economico ed a preferire la loro

iscrizione a bilancio non ha avuto alcuna conseguenza fiscale.

La rinuncia a dedurli dall’utile corrente dei rispettivi esercizi non ha cioè comportato un aumento dell’utile

imponibile e quindi dell’imposta pagata in quegli anni. Ancor più significativa

è la circostanza che, arrivato a fr. 500'000.– il valore della

proprietà immobiliare di __________, proprio grazie alla “attivazione” degli interessi passivi, nel 2001 la contribuente ha cominciato

a metterli a carico del conto economico. E, a partire da tale momento,

l’autorità di tassazione del

Cantone di sede ha intrapreso la ripartizione proporzionale

degli interessi passivi. Proprio per fr. 500'000.– sarebbe poi stata venduta la proprietà in questione, nel corso del 2002.

2.3

L’applicazione della nuova giurisprudenza del

Tribunale federale alla fattispecie in esame non reca pertanto alcun pregiudizio alla ricorrente, che non è mai stata assoggettata

all’imposta quale commerciante professionale d’immobili ed alla quale non è conseguentemente mai stata

applicata l’ormai abrogata disciplina speciale della ripartizione degli interessi passivi.

3.

ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali

sono a carico della ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese l’art. 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è respinto.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 1’000.–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un

totale di fr. 1’080.–

sono a

carico della ricorrente.

3. Contro il

presente giudizio è dato

ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro

30 giorni (art. 73 LAID; art.

82 ss. LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio di.

terzi implicati

PI 1

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

Informazioni legali |

Requisiti minimi |

Contatta il webmaster