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25 novembre 2009Italiano36 min

Fatti

A. Nella

dichiarazione fiscale per il periodo fiscale 1993/94, RI 1 indicava di svolgere

una non meglio precisata attività “indipendente”, dalla quale, nel periodo di computo 1991/92, aveva ricavato un reddito di fr. 70'000.–. Allegava inoltre il questionario concernente il reddito degli agricoltori, da cui risultava una perdita di fr. 17'678.–

nel 1991 ed una di fr. 13'188.– nel 1992.

Notificandogli

la tassazione IC/IFD 1993/94, con decisione del 24 luglio 1995, l’Ufficio di tassazione di Bellinzona commisurava il reddito imponibile del contribuente (in media

annua) in fr. 32'574.– per l’IC ed in fr. 37'574.– per l’IFD; la sostanza imponibile,

da parte sua, era stabilita in fr. 204'937.–.

Non

impugnata, la suddetta tassazione passava in giudicato.

B. Nella

dichiarazione fiscale per il periodo 1995/96, il contribuente indicava di aver

conseguito un reddito aziendale di fr. 50'000.– in media annua.

Notificandogli

la tassazione IC/IFD 1995/96, con decisione del 19 gennaio 1998, l’autorità

fiscale commisurava il reddito aziendale in fr. 96'000.– e quello imponibile in

fr. 72'045.– per l’IC ed in fr. 73'695.– per l’IFD. La sostanza imponibile

ammontava a fr. 232'086.–.

seguito ad un suo reclamo, il contribuente veniva convocato in udienza

dall’Ufficio di tassazione, il 24 novembre 1998. In quella sede, il funzionario presente gli faceva notare che da tempo egli non presentava alcun dato contabile e che

perciò l’autorità fiscale aveva “determinato d’ufficio il reddito aziendale

contestato”. Il reclamante, ammesso di “non essere in grado di presentare dati

contabili”, osservava che il reddito stabilito era “esagerato rispetto a quanto

guadagnato nel periodo di computo”. Le parti convenivano di ridurre il reddito

aziendale a fr. 85'000.–.

Con decisione su reclamo del 21 dicembre 1998, il reddito imponibile veniva ridotto a fr. 50'545.– per

l’IC ed a fr. 52'195.– per l’IFD, mentre la sostanza imponibile scendeva sotto

il minimo imponibile (fr. 90'086.–).

C. Nei

successivi periodi fiscali 1997/98, 1999/2000 e 2001/2002, nei confronti del contribuente

l’Ufficio di tassazione intraprendeva delle tassazioni per apprezzamento, a

causa del mancato inoltro delle dichiarazioni fiscali.

relative tassazioni IC/IFD sono state notificate al contribuente nelle date

seguenti ed indicano i redditi seguenti:

periodo fiscale

data

decisione

reddito

aziendale

reddito del

lavoro

reddito

imponibile IC

reddito

imponibile IFD

1997/98

13.9.1999

96’000

–

69’900

71’400

1999/2000

17.4.2001

96’000

–

97’550

99’150

1999/2000

(su reclamo)

29.10.2001

60’000

30’000

67’550

69’150

2001/2002

26.5.2003

65’000

30’000

76’000

77’900

osserva che il contribuente impugnava con reclamo la decisione di tassazione per il periodo fiscale 1999/2000. In tale contesto, affermava di essere

dipendente della __________, dalla quale aveva conseguito uno stipendio di fr. 30'000.– all’anno. Di tale informazione teneva conto l’Ufficio di tassazione, nella decis ione su reclamo per il periodo 1999/2000 e nella tassazione d’ufficio 2001/2002. Nella stessa circostanza, il contribuente spiegava anche di svolgere un’attività

indipendente “quale allevatore di cavalli di salto” e di detenere al momento 15

animali.

D. Il

25 febbraio 2003, l’allora Capo del Dipartimento federale delle finanze

ordinava di avviare un’inchiesta fiscale speciale (secondo gli articoli 190 e

seguenti LIFD) nei confronti della __________ e di altri contribuenti, fra i

quali RI 1.

La Divisione inchieste fiscali speciali (DIF) dell’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) trasmetteva a RI 1 ed alla Divisione delle contribuzioni il rapporto relativo alla

procedura d’inchiesta, il 14 febbraio 2006.

Dal

rapporto, si evince in primo luogo che il contribuente accusato sarebbe stato azionista delle società __________, di __________, __________, di __________, __________, di __________,

e __________, di __________. La DIF aveva inoltre individuato diverse relazioni bancarie di cui egli era titolare o avente diritto economico. Di conseguenza, stabiliva

nella misura seguente la sostanza non assoggettata alle imposte nei periodi fiscali in discussione:

momento

determinante

sostanza

non imposta

1.1.1991

124'000.––

1.1.1993

279'000.––

1.1.1995

1'161'541,25

1.1.1997

3'390'891,25

1.1.1999

5'318'028,95

1.1.2001

6'790'371,35

Per

quanto attiene al reddito, il rapporto ricostruiva dapprima i redditi dei conti

bancari non dichiarati. Poi, aggiungeva ai proventi in questione degli importi a titolo di prestazioni valutabili in denaro. Premesso che il contribuente

non era stato in grado di dimostrare la provenienza dei capitali versati sui

conti bancari non dichiarati, secondo la DIF la totalità dei fondi in questione doveva provenire infatti dagli apparecchi a pagamento installati a nome della __________.

Gli importi in questione ammontavano a fr. 580'180.– nel periodo di computo 1993/94, a fr. 2'054'125.– nel periodo di computo 1995/96, a fr. 1'904'910.– nel

periodo di computo 1997/98 ed a fr. 1'965'038.– nel periodo di computo

1999/2000.

rapporto riteneva che RI 1 fosse responsabile delle sottrazioni d’imposta commesse dalla __________, in particolare avendo depositato su suoi conti bancari

non dichiarati una parte dei ricavi spettanti alla società.

La DIF concludeva il suo rapporto proponendo di punire il contribuente con una multa per sottrazione d’imposta consumata pari ad una volta l’imposta sottratta nei periodi fiscali dal 1995/96

al 2001/2002. A ciò doveva essere aggiunta una multa per partecipazione alla sottraz ione d’imposta commessa dalla __________, da commisurare in fr. 10'000.– per

ognuno dei periodi fiscali.

E. Il

28 febbraio 2007, l’Ufficio procedure speciali (UPS) della Divisione delle contribuzioni notificava a RI 1 quattro decisioni in materia di recupero e sottrazione d’imposta.

Dapprima,

l’autorità fiscale affermava che le osservazioni, presentate dal rappresentante

del contribuente dopo la notifica del rapporto, non avevano avuto l’effetto di

modificare le conclusioni dello stesso. Era sì stata dimostrata l’esistenza di

capitali fra il 1989 e il 1992, ma non erano state fornite indicazioni precise in merito alla loro entità ed al loro impiego. Né era stato provato l’asserito

finanziamento con mezzi provenienti da un cittadino straniero. L’UPS ammetteva

tuttavia quale capitale proprio investito nell’attività delle macchinette un

importo complessivo di fr. 600'000.–.

recupero d’imposta cantonale per gli anni dal 1993 al 2002 ammontava a fr.

1'097'722,50 (più interessi di ritardo), cui si aggiungeva la multa per gli

anni dal 1995 in avanti pari a fr. 1'096'403,50. Sugli stessi importi erano

calcolati il recupero d’imposta e le multe per le imposte comunali.

Quanto

all’imposta federale diretta, il recupero d’imposta e la multa per gli anni dal

1997 al 2002 ammontavano complessivamente a fr. 1'629'059,50 (compresi gli interessi

di ritardo).

contribuente era inoltre inflitta una multa per complicità in sottrazione

d’imposta, commisurata in fr. 10'000.– per l’imposta cantonale, fr. 10'000.–

per l’IFD e fr. 8'500.– per l’imposta comunale.

F. L’accusato

impugnava le suddette decisioni con reclamo del 30 marzo 2007. A suo avviso,

tanto il rapporto della DIF quanto la decisione contestata avevano trascurato

le prove portate in relazione alla sua affermazione di avere conseguito gran

parte dei capitali negli anni ’70 e ’80. Tale affermazione era consolidata

dalle dichiarazioni di conoscenti del reclamante, allegate al reclamo.

L’UPS

respingeva il reclamo, con decisioni del 9 settembre 2008, nelle quali si pronunciava

solo sul recupero d’imposta. Nella motivazione, spiegava che in relazione alle

multe per sottrazione d’imposta e per complicità avrebbe adottato decisioni separate.

Nel

merito, l’autorità fiscale sottolineava come dall’esame della documentazione

bancaria sequestrata fosse emerso che negli anni fra il 1993 e il 2000 sui

conti del contribuente erano affluiti ben fr. 4'260'786.–; inoltre, il conto

correntista della __________ era cresciuto negli stessi anni nella misura di

fr. 2'243'395.–. Quanto al patrimonio esistente al principio degli anni ’90,

era stata provata solo l’esistenza di tre conti bancari, sui quali era depositato

complessivamente meno di un milione di franchi. Negava inoltre il

riconoscimento dei pretesi mutui di cittadini residenti all’estero, affermando

che non era stata fornita la prova della loro esistenza. Nella ricostruzione

dei flussi finanziari dovevano anche essere considerati i costi sostenuti per

l’acquisto di apparecchiature non contabilizzate (fr. 1'300'000.–) e prestiti

fatti dal reclamante a diversi ristoratori (fr. 950'000.–).

G. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula,

in via principale, l’annullamento della decisione impugnata ed il rinvio degli

atti all’autorità fiscale per una nuova decisione dopo aver raccolto le

testimonianze e gli altri mezzi di prova richiesti. In via subordinata, chiede

che il recupero d’imposta sia limitato “all’imposta sul reddito da capitale e

sulla sostanza, elementi che verranno più precisamente cifrati al più presto in

sede di replica”.

Dapprima

il ricorrente contesta la decisione dell’UPS di pronunciarsi separatamente sul

reclamo concernente il recupero d’imposta.

Nel

merito, sostiene di avere guadagnato oltre 8 milioni di franchi in 40 anni di

attività e di non avere mai occultato tali redditi alle autorità fiscali ma di

averli sempre reinvestiti. Negli ultimi 15 anni avrebbe invece subito

unicamente delle perdite.

ricorrente contesta inoltre il fatto che l’autorità fiscale non abbia

riconosciuto l’esistenza dei debiti dichiarati, in particolar modo quello nei

confronti della signora __________, residente in Svizzera.

L’insorgente

censura altresì il fatto che nel rapporto della DIF siano stati considerati

suoi redditi anche proventi spettanti alle società di cui egli era azionista.

Con le

sue osservazioni del 26 novembre 2009, la Divisione delle contribuzioni propone

di respingere il ricorso. Il ricorrente ha replicato il 22 gennaio 2009 e

l’autorità fiscale ha a sua volta presentato ulteriori osservazioni il 16

febbraio 2009. Delle rispettive argomentazioni si dirà in seguito, in quanto

necessario.

H. All’udienza

del 22 settembre 2009, il ricorrente si è presentato accompagnato da tre

giornalisti, chiedendo che potessero assistere all’udienza. Al giudice

delegato, che gli aveva fatto notare che la procedura fiscale non prevede

udienza pubblica, ha osservato di essere disposto a svincolare dal segreto

fiscale la Camera di diritto tributario e le autorità fiscali presenti

all’udienza. I giornalisti sono così stati ammessi sulla base della richiesta

del ricorrente, che ha preliminarmente sottoscritto un verbale relativo a tale

aspetto.

Le parti

hanno poi discusso alcuni temi già evocati nel ricorso e nelle osservazioni,

sviluppandoli ulteriormente. Di tali discussioni si dirà in seguito, in quanto necessario.

Diritto

1. 1.1.

In primo

luogo, il ricorrente censura la circostanza che l’autorità fiscale si sia

limitata a pronunciarsi sul reclamo contro la decisione di recupero d’imposta,

senza per contro adottare una decisione su reclamo in merito alla multa per

sottrazione d’imposta e per complicità. A suo avviso, vista la stretta

connessione fra i due aspetti, si dovrebbe concludere che l’UPS abbia implicitamente

rinunciato ad infliggergli delle multe.

Secondo

la Divisione delle contribuzioni, la separazione delle decisioni su reclamo

sarebbe stata voluta semplicemente per tener conto del loro diverso oggetto,

come risulta ancor più evidente dopo l’entrata in vigore il 1° gennaio 2008

delle nuove disposizioni sulla procedura di contravvenzione.

1.2.

Secondo

gli articoli 153 cpv. 1 LIFD e 238 cpv. 1 LT, l’avvio della procedura di ricupero

è comunicato per scritto al contribuente.

Le nuove

disposizioni procedurali entrate in vigore, rispettivamente, il 1° gennaio 2008

per l’imposta federale diretta e il 1° gennaio 2009 per l’imposta cantonale,

stabiliscono che, se nessun procedimento penale per sottrazione d’imposta è

avviato o pendente o escluso a priori al momento dell’avvio della procedura, il

contribuente è informato che un siffatto procedimento nei suoi confronti può

essere avviato ulteriormente (articoli 153 cpv. 1bis LIFD e 238 cpv.

1bis LT).

giurisprudenza del Tribunale federale ha ripetutamente rilevato che il ricupero

d’imposta e un’eventuale sanzione penale non dipendono necessariamente l’uno

dall’altra, con la conseguenza che possono essere oggetto di due procedure separate

(cfr. p. es. la sentenza del 23 febbraio 2006 n.2A.480/2005, in RF 2006 p. 372

consid. 1.3; inoltre Vallender/Looser,

in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,

vol. I/2b, 2a ediz., Basilea, 2008, n. 5 ad art. 151 LIFD, p. 486

ss.).

L’indipendenza

reciproca delle due procedure non è minimamente legata, come sostiene

l’insorgente, alle nuove disposizioni legali entrate in vigore il 1° gennaio

2008 per l’IFD ed il 1° gennaio 2009 per l’IC. Al contrario, essa dipende dalla

diversa natura dei due istituti giuridici, cioè del ricupero d’imposta da un

lato e della sottrazione d’imposta dall’altro. Mentre il primo non è altro che

una sorta di procedura di tassazione a posteriori, che non presuppone alcuna

colpa del contribuente, la seconda è invece una contravvenzione, che giustifica

una sanzione di carattere penale secondo l’art. 6 della Convenzione europea dei

diritti dell’uomo (CEDU). Le nuove disposizioni da poco entrate in vigore, ed

in particolar modo i citati articoli 153 cpv. 1bis LIFD e 238 cpv. 1bis

LT non hanno dunque minimamente modificato i rapporti fra le due procedure, ma

si sono limitate proprio a trarre le conseguenze della diversa natura dei due

procedimenti (cfr. anche Vallender/Looser,

op. cit., n. 1a ad art. 153 LIFD, p. 504 s.).

1.3.

Nella fattispecie,

l’autorità di tassazione ha congiunto le due procedure fino al momento di

emettere le decisioni con cui ha disposto il ricupero delle imposte sottratte

ed ha inflitto al ricorrente le multe per le contravvenzioni rimproverategli.

In seguito al reclamo del contribuente, ha tuttavia optato per una disgiunzione

delle procedure, esaminando dapprima la sola decisione concernente il ricupero

d’imposta e precisando di voler procedere separatamente in relazione alla

decisione di carattere penale.

Alla luce

delle considerazioni che precedono, nulla si oppone ad un simile modo di

procedere. La circostanza che in un primo momento le due procedure siano state

congiunte non impedisce infatti di disgiungerle in una fase successiva, purché

non ne derivi un pregiudizio per il contribuente/accusato. Neppure quest’ultimo

sostiene che il semplice fatto che l’UPS abbia adottato una decisione sul solo

reclamo concernente il ricupero d’imposta gli abbia recato un qualsivoglia

danno. Come si avrà modo di ribadire in seguito, infatti, le garanzie

processuali che discendono dall’applicazione dell’art. 6 CEDU non possono essere

invocate nella procedura di ricupero d’imposta.

Considerandi

2.

2.1.

Come si è

appena rilevato, la diversa natura delle due procedure, che conducono, rispettivamente,

al ricupero dell’imposta sottratta e alla sanzione penale delle contravvenzioni

alla legislazione tributaria, si riflette in particolar modo sui diritti processuali

riconosciuti ai contribuenti che vi prendono parte.

Secondo

l’insorgente, le garanzie dell’art. 6 CEDU dovrebbero essergli riconosciute

anche nell’ambito della procedura dipendente dal suo ricorso contro la

decisione su reclamo che si è pronunciata sul solo ricupero d’imposta.

2.2

Secondo

il Tribunale federale, il ricupero d’imposta costituisce dunque la riscossione

a posteriori di imposte che a torto non si sono potute percepire nel quadro

della procedura di tassazione. Avendo la stessa natura del credito

d’imposta primitivo, non ha carattere penale (DTF 121 II 257 consid. 4b). Il recupero d’imposta è pertanto soggetto solo a requisiti

di carattere oggettivo, presuppone cioè che una tassazione sia stata indebitamente

omessa o che sia rimasta incompleta e che sia dato un motivo di ricupero. Non è

per contro necessario che al contribuente si possa rimproverare una colpa. I

diritti e gli obblighi del contribuente sono dunque gli stessi che durante la

procedura di tassazione (articoli 153 cpv. 3 LIFD e 238 cpv. 3 LT). I contribuenti

devono in particolar modo fare tutto il necessario per consentire una tassazione

completa ed esatta (articoli 126 cpv. 1 LIFD e 200 cpv. 1 LT).

Proprio

perché quella di ricupero è una procedura puramente fiscale e non penale

fiscale, nel suo ambito non è applicabile l’art. 6 CEDU (sentenza del Tribunale

federale del 27 febbraio 2007 n.2A.300/2006, in RF 2007 p. 369, consid. 3.3,

con riferimento a DTF 121 II 273 consid. 3b e 4b).

2.3

Tribunale federale ha già avuto modo di escludere che le garanzie dell’art. 6

CEDU, ed in particolare il diritto di non contribuire alla propria accusa,

debbano essere applicate in un caso in cui l’amministrazione fiscale abbia

congiunto le due procedure ma la commissione di ricorso le abbia poi disgiunte

(sentenza del 23 febbraio 2006 n.2A.480/2005, in RF 2006 p. 372 consid.

2.4.1

). L’Alta Corte ha in particolare ammesso che potessero essere impiegate

nella procedura di ricupero d’imposta le prove acquisite nel procedimento

congiunto, compresi i verbali d’interrogatorio del contribuente e di un

testimone, ritenuto che anche nella procedura di tassazione possono essere

sentiti dei testi che siano disposti a deporre. Ha inoltre escluso che il contribuente

potesse invocare il diritto di non collaborare, considerato che vi erano

sufficienti indizi del fatto che avesse presentato una dichiarazione incompleta, sicché anche l’eventuale estromissione dagli atti del suo verbale

d’interrogatorio non avrebbe comportato alcun cambiamento (RF 2006 p. 372 consid.

2.4

Secondo

il ricorrente, la disgiunzione delle procedure nell’ambito della procedura di

reclamo lo penalizzerebbe perché lo priverebbe della tutela dell’art. 6 CEDU ed

in particolar modo perché provocherebbe un’inversione dell’onere della prova.

È il caso di ricordare al

contribuente che il diritto di non contribuire alla propria incriminazione (principio “nemo tenetur se ipsum accusare”), che è implicito nella nozione di equo processo affermata dall’art. 6 CEDU, impone alle autorità di cercare di fondare le

loro argomentazioni senza ricorrere a elementi di prova ottenuti mediante

costrizione o pressioni, contro la volontà dell’accusato. Proteggendo

quest’ultimo dalla coercizione abusiva delle autorità, tale garanzia mira a

evitare errori giudiziari e a perseguire il risultato voluto dall’art. 6 CEDU.

Pertanto, l’art. 6 CEDU tutela il contribuente contro l’utilizzazione nella procedura penale di informazioni ottenute nel quadro della procedura ordinaria di

tassazione e di ricupero d’imposta, nella quale egli ha l’obbligo di

collaborare alla definizione dei suoi elementi imponibili (sentenza del

Tribunale federale del 17 febbraio 2005 n.2A.67/2004, consid. 4.2).

Così si spiega

l’inserimento, nelle leggi sulle imposte dirette, delle nuove disposizioni volute propr io per conformare il diritto tributario svizzero all’art. 6 CEDU. Per evitare

che l’autorità possa eludere le garanzie previste da quest’ultimo articolo,

avviando dapprima un procedimento di ricupero, nel quale può esigere la

collaborazione del contribuente, per poi impiegare i mezzi di prova così

raccolti ai fini di una successiva punizione del contribuente per contravvenzione d’imposta, la legge stabilisce esplicitamente che:

se non viene aperto un procedimento penale per sottrazione d’imposta quando si apre il procedimento di ricupero, il contribuente deve essere informato

che la procedura penale può essere avviata in seguito (articoli 153 cpv. 1bis

LIFD e 238 cpv. 1bis LT);

i mezzi di prova raccolti per una procedura di ricupero d’imposta

possono essere impiegati nell’ambito di un procedimento penale per sottrazione d’imposta soltanto se non sono stati ottenuti sotto comminatoria di una tassazione d’ufficio con inversione dell’onere della prova né sotto comminatoria di una multa per violazione degli obblighi procedurali (articoli 183 cpv. 1bis LIFD e 266 cpv. 2bis

LT).

2.5

Non si vede, e comunque il

ricorrente non lo spiega, come nella fattispecie in esame possa esservi stata

una violazione delle garanzie previste dall’art. 6 CEDU. Si dovrebbe ritenere,

anzi, che proprio la circostanza che, fino alla fase del reclamo, le procedure

siano state congiunte, abbia messo il contribuente al riparo dalle paventate violazioni delle garanzie del giusto processo, che egli invoca. Infatti, proprio in virtù della congiunzione dei procedimenti, le suddette garanzie processuali si sono

automaticamente estese anche alla procedura di ricupero d’imposta.

È difficile comprendere in

cosa possa consistere l’inversione dell’onere della prova lamentata

dall’insorgente. Di fronte alle accuse, contenute nel rapporto della DIF e

riprese nella decisione dell’UPS, egli ha semplicemente il diritto di proporre

prove a suo discarico. Nessuno lo obbliga, come egli sembra sostenere, a

portare invece prove a suo carico. In ogni caso, spetterebbe a lui dimostrare

di essere costretto a contribuire alla sua propria incriminazione, per dimostrare la violazione dell’art. 6 CEDU (cfr. la sentenza del Tribunale federale del

23.

agosto 2007 n.2P.4/2007, consid. 4.3).

3.

3.1.

Con la

decisione impugnata, l’autorità fiscale ha respinto un reclamo del contribuente

contro la decisione con cui era stato obbligato a versare alla Confederazione, al Cantone ed al Comune di __________ imposte arretrate per i periodi fiscali dal 1993 al

2002.

La decisione dell’UPS si fondava su un rapporto della DIF, redatto da

quest’ultima al termine di una laboriosa inchiesta che ha coinvolto diverse

persone fisiche e giuridiche, tutte attive nel campo della distribuzione e amministrazione di giochi elettronici per locali pubblici (in particolare slot machines).

Il contribuente accusato è risultato essere azionista di diverse società e

titolare o avente diritto economico di varie relazioni bancarie non dichiarate.

Non essendo stata fornita la prova della provenienza dei capitali versati sui

conti bancari non dichiarati, essi sono stati considerati provenienti dagli

apparecchi a pagamento installati a nome della __________.

contribuente contesta che i capitali in questione provengano dagli apparecchi

in questione e sostiene per contro che gli stessi siano stati acquisiti in periodi fiscali precedenti.

3.2

L’autorità fiscale può

ritornare su una propria decisione cresciuta in giudicato se sono adempiuti i

presupposti per il ricupero d’imposta, cioè se esistono fatti o prove

sconosciute al momento della tassazione, che permettono di stabilire che a

torto una tassazione non è stata eseguita, o che la tassazione definitiva era incompleta (cfr. art. 236 cpv. 1 LT; art. 151 cpv. 1 LIFD).

Questa norma consente di

rivedere una tassazione definitiva indipendentemente dall’esistenza di una

sottrazione di imposta secondo gli articoli 258 LT e 175 LIFD, vale a dire indipendentemente da una colpa (intenzione o negligenza nell’indurre

in errore l’autorità fiscale) del contribuente (cfr. sentenza CDT n. 80.2007.151 del 26 febbraio 2008, in RtiD II-2008 n. 14t consid. 1.2. e giurisprudenza e dottrina citate).

Il ricupero di imposta non può tuttavia essere eseguito, se

il contribuente ha inoltrato una dichiarazione completa e precisa del suo

reddito, della sua sostanza e del suo capitale, quando l’autorità di tassazione ne ha accettata la valutazione, quand’anche risultasse in seguito insufficiente (cfr. art.

236.

cpv. 2 LT; art. 151 cpv. 2 LIFD).

3.3

Secondo

gli articoli 196 cpv. 1 LT e 123 cpv. 1 LIFD, le autorità di tassazione determinano con il contribuente le condizioni di fatto o di diritto determinanti per

un’imposizione completa ed esatta. Di principio, la tassazione risulta quindi dalla collaborazione delle due parti. Al contribuente è infatti imposto

l’obbligo di fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta (articoli 200 cpv. 1 LT e 126 cpv. 1 LIFD). In particolare, egli deve

compilare il modulo della dichiarazione d’imposta in modo completo e veritiero

e rinviarlo tempestivamente, con gli allegati prescritti (articoli 198 cpv. 2

LT e 124 cpv. 2 LIFD).

Secondo

la giurisprudenza del Tribunale federale, se il contribuente nutre dei dubbi

sulla rilevanza fiscale di un determinato fatto, non deve sottacerlo, ma

segnalare la propria incertezza. In ogni caso deve esporre la situazione in maniera completa e trasparente (sentenza 2A.204/2006 del 22 giugno 2007, consid. 5.2;

sentenza 2A.502/2005 del 2 febbraio 2006, in: StR 61 p. 442, consid. 2;

sentenza 2A.182/200 del 25 aprile 2003, in: ASA 73 p. 482, consid. 3.3.1).

D’altra parte, l’autorità fiscale controlla la dichiarazione d’imposta e

procede alle indagini necessarie (articoli 204 cpv. 1 LT e 130 cpv. 1 LIFD). Di

principio, può comunque confidare nel fatto che la dichiarazione è corretta e completa, per cui, senza particolari motivi, non è tenuta ad effettuare

raffronti con gli atti di altri contribuenti né a cercare documenti complementari

nell’incarto fiscale. Essa non deve comunque fondarsi sulla dichiarazione come se fosse un atto di autotassazione e deve considerare che nei relativi formulari non

vanno inseriti solo dei dati di fatto, ma si pongono anche delle questioni puramente giuridiche. Un dovere di indagine complementare esiste per l’autorità di tassazione comunque solo se la dichiarazione contiene errori chiaramente evidenti, ossia manifesti. Lacune

o imprecisioni semplicemente riconoscibili non bastano per ammettere che

determinati fatti o mezzi di prova erano noti alle autorità già al momento

della tassazione, rispettivamente per imputare loro la relativa conoscenza

(sentenza 2A.204/2006 del 22 giugno 2007, consid. 5.2; sentenza 2A.502/2005 del

2.

febbraio 2006, in: StR 61 pag. 442, consid. 2; sentenza 2A.182/ 2002 del 25

aprile 2003, in: ASA 73 p. 482, consid. 3.3.2-3.3.3; sentenza 2A.736/2004 del

24.

giugno 2005, consid. 4.3; inoltre RtiD II-2008 n. 14t consid. 1.4.).

4.

4.1.

Dal

rapporto della DIF si evince che RI 1 era azionista di diverse società, di cui

non aveva mai dichiarato la detenzione delle partecipazioni. Inoltre, le

indagini della DIF hanno permesso di individuare l’esistenza di varie relazioni bancarie, presso diversi istituti di credito in Svizzera, delle quali il ricorrente era

titolare o avente diritto economico. La sostanza sottratta all’imposizione ammontava a fr. 124'000.– all’inizio del 1991 ed è progressivamente cresciuta, fino a

raggiungere l’importo di fr. 6'790'371.35 al principio del 2001.

ricorrente non ha mai messo in discussione le risultanze di tale accertamento,

che si fonda come detto sull’esito di perquisizioni e sequestri operati dalla

DIF.

4.2

Secondo

il rapporto della DIF, considerati le gravi irregolarità riscontrate

nell’allestimento dei conti annuali della __________, le affermazioni fatte dallo stesso contribuente, nell’interrogatorio cui è stato sottoposto, e i redditi

realizzati da altre persone attive nello stesso settore, tutti i fondi versati

sui conti non dichiarati, che sono emersi nell’indagine in questione, come pure i versamenti sul conto correntista della stessa società, sono stati ritenuti

provenienti dagli apparecchi a pagamento installati a nome della __________.

Gli

importi confluiti sui conti bancari scoperti ed i versamenti sul conto

correntista della società sono così stati considerati prestazioni valutabili in denaro di quest’ultima.

Tale

conclusione dell’autorità fiscale è stata contestata dall’insorgente, che ha

invece sostenuto che i capitali in questione erano riconducibili a sostanza a

lui già appartenente.

4.3

quest’ultimo proposito, secondo un consolidato principio, infatti, nella

procedura fiscale l’autorità di tassazione è tenuta a dimostrare l’esistenza di

elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è il contribuente ad avere

l’onere della prova per quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il

debito verso l’erario (sentenza del Tribunale federale n.2A.438/2006 del 14

dicembre 2006, in RtiD I-2007 n. 13t, consid. 3.2; DTF

121.

II 257 consid. 4c/aa; RtiD I-2006 n. 11t, consid. 4.1;

Blumenstein/Locher, System des

schweizerischen Steuerrechts, 6a ediz., Zurigo 2002, p. 416 con

rinvii).

Secondo

la giurisprudenza del Tribunale federale, tuttavia, si giustifica di esigere

dal contribuente la prova del contrario di quanto sostiene l’autorità fiscale,

quando la fattispecie ammessa da quest’ultima, sulla base di indizi precisi, è

altamente verosimile (cfr. la sentenza del Tribunale federale dell’8 febbraio

1991, in ASA 60 p. 404 = RDAF 1993 p. 32, che concerne il caso di un

veterinario, coinvolto in un provvedimento speciale d’inchiesta

dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, il quale sosteneva che, a

causa di un’inondazione che aveva distrutto i suoi archivi, non poteva

dimostrare di aver regolarmente pagato le imposte su onorari versatigli su un “conto

speciale”, creato proprio per sottrarre all’imposizione parte dei guadagni;

cfr. anche le sentenze del 30 gennaio 2006, in RF 2006 p. 523, consid. 6.1, del

30.

aprile 1975, in ASA 44 p. 623, consid. 1b, e del 6 marzo 1969, in ASA 39 p.

288, consid. 3c).

4.4

Di fronte alle risultanze

dell’inchiesta della DIF, che ha fatto emergere l’esistenza di numerosi conti

bancari non dichiarati, sui quali sono confluiti importi di denaro rilevanti

(fra il 1993 e il 2000, fr. 4'260'786.–), proprio negli anni in cui la società __________

gestiva un grande numero di apparecchi tipo slot-machine in numerosi

esercizi pubblici del Cantone, la presunzione dell’autorità fiscale, secondo

cui i capitali in questione costituiscano prestazioni valutabili in denaro

della suddetta società a favore del ricorrente, appare semplicemente logica. Analoga

conclusione si impone in relazione al finanziamento della stessa __________,

che negli anni esaminati ha beneficiato di continui finanziamenti mediante

versamenti sul conto correntista, che non possono che provenire a loro volta da

guadagni relativi alla gestione delle slot-machines.

Fra le

prestazioni valutabili in denaro, qualificate pure come distribuzioni

dissimulate di utili, rientrano infatti anche le rinunce a determinati proventi

in favore dell’azionista o di una persona a lui vicina, con una corrispondente

riduzione, presso la società, dell’utile esposto nel conto economico. Questa

forma di prestazione valutabile in denaro viene definita con la nozione di prelevamento

anticipato dell’utile (Gewinnvorwegnahme; cfr. Bernardoni/Duchini, La fiscalità dell’azienda, Agno 1998, p.

385). Essa sussiste per l’appunto quando la società non rivendica alcun diritto

su introiti di sua competenza, che vengono così incassati direttamente

dall’azionista, rispettivamente quando quest’ultimo non fornisce la

controprestazione che la società esigerebbe da un terzo (cfr. sentenza del

Tribunale federale n.2A.2004/2006 del 22 giugno 2007, in RtiD I-2008 n. 15t,

consid. 6 e giurisprudenza citata).

4.5

Per

confutare la tesi dell’autorità fiscale, secondo cui gli importi versati sui

conti bancari non dichiarati ed i versamenti sul conto correntista costituiscono

prestazioni provenienti dagli apparecchi posati dalla __________, il ricorrente

avrebbe dovuto documentare in modo ineccepibile l’origine di tali importi ed in

particolar modo il fatto che essi provenissero da capitali esistenti in periodi fiscali precedenti.

contribuente si è per contro limitato ad indicare alcuni ricavi ottenuti

vendendo beni in anni piuttosto lontani (una lavanderia nel 1973, apparecchi

nel 1981, un ristorante nel 1986, un appartamento nel 1989), senza peraltro

spiegare perché tali importi dovrebbero identificarsi con i fondi depositati

sui conti in discussione.

Anche in

relazione ai conti bancari, dei quali ha inviato estratti relativi ad anni precedenti

quelli qui in esame (__________, __________, __________, __________), gli

stessi non permettono di verificare in qual modo siano legati ai capitali pervenuti

sui conti al centro degli accertamenti della DIF. Quest’ultima ha peraltro

verificato che dai conti indicati sono usciti, negli anni dal 1989 al 1992,

solo fr. 479'000.–. Nell’ipotesi più favorevole al ricorrente, sarebbe stato

dunque solo tale importo a poter essere trasferito sui conti scoperti

dall’autorità d’inchiesta, cosa che comunque non è stata provata.

Analoghe

considerazioni si impongono in relazione alla pretesa provenienza di capitali

da mutui di terzi. Manca infatti ogni prova concreta non solo del fatto che gli

importi che sarebbero stati mutuati al contribuente siano poi confluiti nei

conti bancari di cui si discute, ma anche dell’esistenza in sé dei prestiti. Gli

importi di maggior rilievo (rispettivamente di fr. 100'000.– e di fr. 2'800'000.–)

sarebbero infatti stati versati da persone residenti all’estero. Sentito dalla

DIF, il creditore della somma più elevata ha affermato, in particolare, di aver

consegnato il denaro al ricorrente a contanti e di non disporre pertanto di

alcun giustificativo del trasferimento. Ma anche il preteso debito nei

confronti di una persona fisica domiciliata in Svizzera (fr. 200'000.–) è

provato in modo tutt’altro che ineccepibile e, in ogni caso, non ne è dimostrata

la connessione con i conti bancari di cui ci si occupa.

4.6

Nel

quadro descritto, deve essere considerata segno di particolare benevolenza nei

confronti del ricorrente la decisione dell’autorità di tassazione di ammettere “quale capitale proprio del contribuente, investito nell’attività delle

macchinette, l’importo complessivo di fr. 600'000.–“, dettata dalla considerazione delle “difficoltà riscontrate dal contribuente nel raccogliere la documentazione a sostegno delle sue osservazioni, tenuto conto anche dello stato di salute e dell’età”

(cfr. decisioni dell’UPS del 28 febbraio 2007, p. 1a).

Per le

ragioni precedentemente esposte, infatti, ed in particolar modo pensando alla

circostanza che tutte le relazioni bancarie emerse nel corso dell’inchiesta

della DIF non erano mai state dichiarate dal contribuente, vi sarebbero state

le condizioni per considerare prestazioni valutabili in denaro tutti i capitali

così scoperti, almeno fino a prova contraria.

Invece,

l’UPS ha voluto considerare capitale proprio la metà dei ricavi che l’insorgente

aveva affermato di aver conseguito negli anni precedenti e cioè i seguenti:

incasso

vendita ristorante fr. 230'000.–

incasso vendita

appartamento fr. 92'000.–

versamento del fratello fr. 260'000.–

incasso vendita __________ fr. 500'000.–

incasso vendita lavanderia fr. 130'000.–

4.7

Nello stesso ordine di idee, va ancora segnalato che già la DIF

aveva rinunciato ad ulteriori aggiunte al reddito imponibile, pur avendo

riscontrato altri investimenti intrapresi dal ricorrente mediante capitali non

dichiarati. Si tratta, in particolar modo, dell’acquisto di una partecipazione

sociale (fr. 76'000.–), dell’aumento di un prestito ad una società immobiliare

(fr. 120'000.–) e dell’acquisto di un garage (fr. 35'000.–). A proposito di

questi investimenti, la DIF ha osservato che “dal momento che il contribuente,

verosimilmente, disponeva di liquidità non investite, sia prima del periodo

d’inchiesta che nel corso dello stesso, la DIF ritiene che tali investimenti

possano essere stati finanziati per mezzo di tali liquidità e non propone

quindi aumenti del reddito imponibile”.

discorso analogo va fatto anche per altre uscite documentate dal ricorrente,

cioè per gli ingenti prestiti ai ristoratori (fr. 950'000.–), per le spese

legate alle società (fr. 155'000.–), per l’aumento del conto correntista di

un’altra società (fr. 80'000.–) e per spese legali (fr. 105'436.–). E,

soprattutto, per gli investimenti nell’acquisto di slot-machines, su cui

si ritornerà nel seguito nella motivazione (fr. 1'300'000.–).

Come

sottolineato nella decisione impugnata, tutte queste uscite finanziarie, sommate

ai 600'000 franchi già ricordati, portano l’importo non considerato nella decisione

di recupero d’imposta a ben 3'421'436 franchi, importo che eccede ampiamente il

patrimonio che lo stesso ricorrente ha ammesso di aver posseduto.

5.

5.1.

Nel

ricorso dapprima e nel corso dell’udienza tenutasi dinanzi alla Camera di

diritto tributario poi, il contribuente ha chiesto che siano sentiti dei testi,

per confermare alcuni degli aspetti su cui già ci si è soffermati. In

particolare, si tratterebbe delle persone seguenti:

__________ ed__________, per confermare le

perdite subite dal ricorrente con la gestione delle slot-machines nel corso

degli anni ’90;

__________, per confermare il mutuo fatto al

ricorrente e la sua destinazione;

__________, per confermare la vendita da parte

del ricorrente delle azioni della società immobiliare __________ SA, di Lugano,

per “almeno fr. 400'000.–”.

5.2

È vero

che per gli articoli 115 LIFD e 188 LT le prove offerte dal contribuente devono

essere ammesse nella misura in cui siano idonee ad accertare fatti rilevanti

per la tassazione. Ma, come emerge dallo stesso testo delle disposizioni in questione, l’ammissione delle prove sottostà a due condizioni:

i mezzi di prova offerti devono riferirsi a

fatti rilevanti per la tassazione;

i mezzi di prova devono essere idonei a provare

tali fatti

(Zweifel, in:

Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2a

ediz., Basilea/Francoforte 2008, vol. I, tomo 2a, n. 4

ad art. 115 LIFD, p. 190).

giurisprudenza concede infatti all'autorità di effettuare un apprezzamento

anticipato delle prove offerte e di rinunciare ad assumere i mezzi il cui

presumibile risultato non apporterebbe nuovi chiarimenti (Tribunale federale,

n.2P.321/2003 e 2A.599/2003 del 27 ottobre 2004, consid. 4.1.; 26 febbraio 1996 in re L. F.-T.; 19 giugno 1992 in re G.F., con

riferimenti; inoltre DTF 120 Ib 224 consid. 2b p. 229 e richiami; DTF 115 Ia 11

consid. 3a e riferimento; StR 49/1994 p. 426 consid. 5b;

Häfliger, Alle Schweizer sind vor

dem Gesetze gleich, Berna 1985, p. 140).

5.3

L’audizione testimoniale delle persone indicate nel ricorso non porterebbe

alcun chiarimento idoneo a sovvertire le conclusioni cui si perviene esaminando

la copiosa documentazione agli atti.

Come

detto, infatti, alla luce delle risultanze dell’inchiesta condotta dalla DIF,

si giustifica la presunzione che tutti i capitali confluiti sui conti bancari

non dichiarati costituiscano prestazioni valutabili in denaro della __________

SA, a meno che il contribuente non comprovi che le somme in questione non provengano da altre fonti. Nessuna delle testimonianze proposte è suscettibile di

apportare la prova necessaria ed in particolare di documentare che gli

eventuali mutui ricevuti ed i ricavi delle vendite indicate siano poi andati ad

alimentare uno o più dei conti individuati dall’autorità.

5.4

A riguardo delle prove

offerte dal ricorrente, va ancora fatta una precisazione.

Il diritto delle imposte

dirette non prevede alcun obbligo di testimoniare né la possibilità di

testimonianza volontaria. Le sole eccezioni sono previste nell’ambito della

procedura per delitti fiscali, che è disciplinata dal diritto processuale penale

dei Cantoni, e dei provvedimenti speciali d’inchiesta dell’AFC (art. 190 ss.

LIFD).

Le leggi tributarie

federale e cantonale si limitano a porre a carico dei

terzi degli obblighi di rilasciare attestazioni (art. 127 LIFD; art. 201 LT), di informare (art. 128 LIFD; art. 202 LT) e di

comunicare (art.

129.

LIFD; art. 203 LT), la cui violazione è sanzionata come violazione di obblighi procedurali (art. 174 LIFD; art. 257 LT).

In certi casi possono

entrare in considerazione informazioni comunicate volontariamente da terze

persone private, cioè non obbligate a collaborare, che di solito vengono

chiamate direttamente dal contribuente. Il valore probatorio di simili informazioni deve essere valutato con prudenza, in considerazione del fatto che non

vi è un obbligo legale di informare. Del resto, spesso non si può neppure

escludere che le informazioni vengano rilasciate solo per compiacenza nei

confronti del contribuente (Zweifel,

op. cit., art. 115 LIFD, n. 29, pp. 197).

Tali considerazioni rendono le prove offerte dal ricorrente ancor meno significative, proprio in considerazione della scarsa efficacia probatoria che dovrebbe essere loro riconosciuta

nell’ambito della procedura in questione.

6.

6.1.

Un’ulteriore censura del ricorrente concerne la mancata considerazione degli ammortamenti sugli

apparecchi installati, che sarebbe invece stata necessaria, soprattutto

considerando i diversi cambiamenti legislativi intervenuti negli anni in esame,

che hanno comportato una totale perdita di valore delle macchine, a causa del

divieto di installazione delle stesse.

6.2

A tale

proposito, le considerazioni dell’insorgente in relazione al carattere privato

o commerciale delle slot-machines appaiono poco pertinenti. Come rileva

l’autorità fiscale nella sua decisione, infatti, gli apparecchi in questione appartenevano alla __________ e non personalmente al contribuente. Essi figurano quindi nel

bilancio della società, la quale del resto chiedeva l’autorizzazione per l’installazione all’autorità cantonale competente.

Stando

così le cose, non si comprende come il ricorrente possa pretendere che la

prestazione valutabile in denaro che gli è imputata sia diminuita degli

ammortamenti sui beni commerciali della società. Nella misura in cui egli

intendesse in tal modo contestare il calcolo dell’imposta della società, è

evidente che non sarebbe legittimato a farlo, né del resto vi sarebbero le

condizioni per riaprire le tassazioni di periodi fiscali per i quali le

relative decisioni sono già passate in giudicato.

6.3

In relazione alla stessa questione, nel rapporto della DIF si afferma anche che “nel 1996 sui conti

bancari non dichiarati di cui il signor RI 1 era avente diritto economico, non

sono affluiti fondi”. La spiegazione offerta dal rapporto è che “presumibilmente…

nello stesso periodo, il contribuente ha acquistato un quantitativo importante

di apparecchi d’intrattenimento…, apparecchi non contabilizzati dalla __________”.

Ebbene, la DIF precisa di non avere considerato tali importi come una

prestazione valutabile in denaro, “poiché sono comunque stati utilizzati per acquistare

attivi – non contabilizzati – utilizzati dalla __________”.

Come

precisa ulteriormente lo stesso rapporto, gli importi aggiunti al reddito imponibile

del ricorrente sono costituiti unicamente da quanto confluito sui conti bancari

emersi e dagli investimenti che hanno finanziato il conto correntista della

società, mentre non comprendono i redditi, a loro volta non contabilizzati

dalla società, “prelevati dall’azionista e reinvestiti per coprire costi della __________,

per esempio acquistando apparecchi d’intrattenimento, a loro volta non

contabilizzati” (rapporto del 14 febbraio 2006, pp. 16-17).

Nella

decisione su reclamo impugnata, l’importo per l’acquisto degli apparecchi in

questione viene commisurato in fr. 1'300'000.–.

Nelle sue

osservazioni al ricorso del 16 febbraio 2009, la Divisione delle contribuzioni

argomenta che “a ben vedere, anche gli importi utilizzati per l’acquisto di macchinette

non contabilizzati… avrebbero dovuto entrare a far parte del calcolo della

prestazione valutabile in denaro” e precisa che “ciò non è avvenuto per non

aggravare ulteriormente la situazione del contribuente”.

6.4

Dagli

stralci che precedono risulta dunque che nel 1996 il ricorrente ha pure beneficiato

di prestazioni valutabili in denaro, provenienti dalla mancata registrazione

dei ricavi delle __________ della __________, ma ha impiegato tale importo per

acquistare degli altri apparecchi.

Per il

fatto che questi ultimi non sono poi stati messi a bilancio nei conti della

società, non sono evidentemente stati ammortizzati. Né sono stati messi a

bilancio dal contribuente stesso, se – come sembra fare il ricorrente – si

volesse considerare che egli abbia a sua volta gestito un’attività indipendente

nello stesso settore, con suoi attivi.

Anche da

questo punto di vista, la pretesa di diminuire l’ammontare delle prestazioni

imponibili per tener conto degli ammortamenti sulle slot-machines appare

inammissibile. Infatti, un simile ragionamento avrebbe avuto senso tutt’al più

qualora il ricorrente avesse dichiarato le prestazioni valutabili in denaro,

servite per l’investimento in questione ed avesse poi messo a bilancio gli

apparecchi acquistati. Oppure, in alternativa, se, dichiarate le prestazioni

della società, il contribuente avesse poi venduto le macchine a quest’ultima.

6.5

In nessun

modo è possibile condividere il ragionamento del ricorrente, nelle sue, a tratti

confuse, considerazioni intorno alla natura privata o commerciale degli apparecchi

e alla concessione degli ammortamenti sugli stessi.

7.

Alla

luce delle considerazioni che precedono, il ricorso è respinto. Tassa di

giustizia e spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è respinto.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 10’000.–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un

totale di fr. 10’100.–

sono a

carico del ricorrente.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale

in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio di.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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