80.2009.11

Doppia imposizione intercantonale: ripartizione debiti e interessi passivi, proporzione in base alla localizzazione degli attivi, onere della prova

3 marzo 2010Italiano14 min

Source ti.ch

Fatti

A. I

coniugi RI 1, domiciliati a __________ (Canton __________), sono limitatamente imponibili

nel Canton Ticino, in quanto proprietari di un appartamento di vacanza a __________,

acquistato il 1° febbraio 2007 al prezzo di fr. 240'000.–.

Nella

dichiarazione fiscale 2007, i contribuenti esponevano il valore di stima

ufficiale dell’immobile, pari a fr. 94'621.–, e gli attribuivano un valore

locativo di fr. 4'470.–, calcolato su undici mesi, ovvero dal 1° febbraio al 31

dicembre 2007.

B. Notificando

loro la tassazione IC 2007, con decisione del 16 luglio 2008, l’Ufficio di

tassazione di Bellinzona confermava il valore di stima ufficiale

dell’appartamento di __________, ma elevava a fr. 6'528.– il suo valore

locativo.

Ai fini

del calcolo dell’aliquota applicabile, l’autorità di tassazione stimava in,

rispettivamente, fr. 311'000.– e fr. 99'800.– la sostanza ed i redditi complessivi.

Dalla decisione di riparto allegata, si evince che all’appartamento di vacanza era

stato affiancato l’immobile di __________, di un valore fiscale cantonale di

fr. 455'000.– e di un valore locativo di fr. 15'000.–, oltre ad un importo di

fr. 80'000.– per “altri redditi”.

C. I

contribuenti impugnavano la suddetta decisione, con reclamo del 14 agosto 2008,

nel quale si limitavano a contestare il periodo d’assoggettamento,

sottolineando di essere divenuti proprietari dell’appartamento di __________

unicamente a contare dal 1° febbraio 2007.

L’autorità

di tassazione, con decisione del 5 gennaio 2009, respingeva il reclamo. Dopo

aver premesso che un periodo fiscale corrisponde sempre all’anno civile, osservava

che il valore locativo dell’appartamento di __________ era stato concretamente commisurato

su undici mesi, “tramite i previsti correttivi che tengono conto della data

d’acquisto”.

D. Con

tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 censurano,

per la prima volta in questa sede, la decisione di riparto intercantonale

allegata, abbandonando ogni contestazione in merito al periodo di assoggettamento.

Sulla scorta del riparto redatto dalle competenti autorità fiscali del Cantone __________,

nel frattempo passato in giudicato, i ricorrenti lamentano in particolare la

mancata considerazione degli interessi passivi, che avrebbe condotto all’annullamento

del reddito imponibile nel Canton Ticino.

Diritto

1. 1.1.

Per

consolidata prassi, in materia di doppia imposizione intercantonale, la

proprietà fondiaria ed il reddito che se ne ricava sottostanno alla sovranità

fiscale del cantone di situazione dell’immobile (DTF 119 Ia 46 consid. 3; 116

Ia 127 consid. 2b; 111 Ia 120 consid. 2a). Per la riscossione dell’imposta

federale diretta, è invece competente il cantone in cui viene operata la

tassazione (art. 160 LIFD), ovvero il cantone in cui le persone giuridiche

hanno la sede o l’amministrazione effettiva alla fine del periodo fiscale o

dell’assoggettamento (art. 105 cpv. 3 LIFD), rispettivamente il cantone in cui

le persone fisiche hanno il domicilio o la dimora fiscale alla fine del periodo

fiscale o dell’assoggettamento (art. 216 cpv. 1 LIFD).

1.2.

Nella

presente fattispecie, l’applicazione di queste regole è pacifica e del resto

nemmeno contestata. In materia di imposta cantonale, il diritto di imporre la

sostanza ed il valore locativo dell’appartamento di __________ spetta

senz’altro al Canton Ticino. La competenza per riscuotere l’imposta federale compete

invece al Canton __________.

Considerandi

2.

2.1.

Nelle

relazioni intercantonali e internazionali, sono applicabili i principi del

diritto federale concernenti il divieto di doppia imposizione intercantonale

(art. 5 cpv. 3 LT).

Una doppia

imposizione contraria all’art. 127 cpv. 3 Cost. fed. si realizza quando un

contribuente è tassato da due o più cantoni sullo stesso oggetto per il

medesimo periodo di tempo (doppia imposizione attuale) oppure quando un cantone

eccede i limiti della propria sovranità fiscale e, violando norme che regolano i

casi di conflitto, preleva un’imposta che compete ad un altro cantone (doppia

imposizione virtuale). Inoltre un cantone non può tassare in maggior misura un

contribuente per il solo fatto che non soggiace esclusivamente alla sua

sovranità fiscale, ma è imponibile anche in un altro cantone (divieto di

discriminazione; cfr. DTF 134 I 303 consid. 2.1.; 133 I 19 consid. 2.1; 132 I

29.

consid. 2.1).

2.2

Nel caso

in esame, i ricorrenti chiedono sostanzialmente che vengano dedotti, dal

reddito immobiliare netto di fr. 4'896.– ricavato nel Canton Ticino, interessi

passivi di pari importo, lamentando di fatto una doppia imposizione attuale

(cfr. Locher, Einführung in das

interkantonale Steuerrecht, 3° ediz., Berna 2009, p. 13). In base al riparto

intercantonale allestito dall’autorità fiscale __________, risulta infatti che

tali deduzioni andavano assunte dal Canton Ticino, con conseguente annullamento

del reddito imponibile.

3.

3.1.

In materia

di ripartizione delle deduzioni fra i diversi cantoni, il Tribunale federale considera

determinante la natura delle singole deduzioni e la particolare connessione esistente

fra alcune entrate (sostanze) e uscite (DTF 104 Ia p. 256, consid. 4 p. 260 e

riferimenti).

Per

quanto qui di rilievo, gli interessi passivi vengono considerati alla stregua

di un onere specifico del reddito della sostanza, poiché la prassi considera

prevalente il rapporto tra sostanza e credito (DTF 120 Ia 349 consid. 2 p.

351,119 Ia 46 consid. 4a p. 49, 111 Ia 120 consid. 2a p. 123, 104 Ia 256 consid.

4.

b, 63 I 72). Essi vanno pertanto dedotti dal reddito della sostanza e

ripartiti proporzionalmente in base alla localizzazione degli attivi patrimoniali

(Locher, op. cit., p. 83).

3.2

La quota

parte di un cantone al reddito della sostanza non corrisponde necessariamente

alla quota parte dello stesso cantone agli attivi (si vedano, per esempio, gli attivi

con alto valore da cui risultano bassi redditi e viceversa). Può quindi

verificarsi il caso che la percentuale di interessi passivi che un cantone

dovrebbe assumere, secondo la chiave di ripartizione proporzionale, sia

superiore al reddito netto della sostanza imponibile in quel cantone. In un

simile caso, valgono i seguenti principi:

gli interessi passivi vanno ripartiti proporzionalmente

in base agli attivi di quei cantoni che – dopo la prima attribuzione – ancora

dispongono di un reddito netto della sostanza (cfr. Locher, Das interkantonale

Doppelbesteuerungsrecht, § 9, II, n. 5, 7, 16, 27, 33, 34; Höhn, Interkantonales Steuerrecht, Berna

1983, p. 248 s. e 276 ss.);

Ø quando poi

il totale degli interessi passivi oltrepassa il reddito netto della sostanza, l’eccedenza

è da attribuire al “reddito restante” (Locher,

Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, §. 9, II,

n. 7 e 8): l’eccedenza di interessi passivi è sopportata in ultima analisi dal

cantone di domicilio del soggetto fiscale ed è posta a carico degli altri

redditi (reddito da attività dipendente o indipendente, ecc.; cfr. DTF

120.

Ia 349 consid. 5 p. 356, 97 I 36 consid. 2 p. 40 s., 66 I 43, consid. 4, p. 45 s.; v. anche Paschoud,

De quelques arrêts récents du Tribunal fédéral relatifs à l’interdiction

constitutionnelle de la double imposition intercantonale (art. 46 al. 2 Cost.

féd.), in: RDAF 53/1997 p. 240).

4.

4.1.

Visto che la valutazione

degli attivi è determinante per la chiave di riparto degli interessi passivi e

dei debiti, pure ripartiti proporzionalmente in base alla localizzazione degli

attivi lordi (Locher, Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht,

§. 9, I A, n. 1), il Tribunale federale esige che la sostanza

patrimoniale venga valutata da tutti i cantoni coinvolti secondo regole

identiche (Locher, op. cit., p. 83

e riferimenti). Solamente procedendo in tal senso il

contribuente potrà così beneficiare della deduzione integrale dei debiti e

degli interessi passivi.

4.2

Per

esigenze di chiarezza, prima di approfondire la censura dei ricorrenti in

merito alla mancata considerazione degli interessi passivi, occorre pertanto

esaminare la valutazione della sostanza patrimoniale operata dall’autorità

fiscale ticinese.

4.3

Nella

decisione impugnata, l’Ufficio di tassazione di Bellinzona ha sommato il valore di stima ufficiale dell’appartamento di __________, pari a

fr. 94'621.–, al valore fiscale cantonale dell’immobile di __________, pari a

fr. 455'000.–, che ha potuto estrapolare dalla vecchia dichiarazione d’imposta

2006, direttamente richiesta alle competenti autorità del Canton __________.

Mediante i cosiddetti coefficienti di riparto stabiliti dalla Conferenza

fiscale svizzera allo scopo di raggiungere valori paragonabili fra i diversi

cantoni (Circolare n. 22 del 21

novembre 2006), l’autorità di tassazione ha poi rivalutato l’importo da fr.

94'621.– in fr. 108'814.– (fattore di rivalutazione del 115%) e corretto l’importo

di fr. 455'000.– in fr. 318'500.– (fattore di rivalutazione del 70%), concludendo

per la seguente chiave di ripartizione degli attivi lordi:

Canton Ticino

fr. 99'746.–

23.

Canton __________

fr. 327'567.–

76.

Per determinare

la sostanza imponibile nel Canton Ticino e l’aliquota applicabile, il valore

dell’appartamento di vacanza è stato successivamente riportato al suo valore di

stima ufficiale e commisurato su undici mesi, mentre il valore dell’immobile d’abitazione

di __________ è stato adeguato a quello ticinese, mediante un “correttivo di

ripartizione” di complessivi fr. 55'736.–. Dedotto ancora l’importo di fr.

60'000.– per coniugi viventi in comunione domestica, la sostanza netta è stata

definitivamente stimata in, rispettivamente, fr. 72'000.– (sostanza imponibile)

e fr. 311'000.– (sostanza totale), in perfetta sintonia con le raccomandazioni

della Conferenza fiscale svizzera sopra ricordate.

4.4

Sennonché,

dal riparto intercantonale allestito dall’autorità fiscale __________ emergono

ulteriori elementi patrimoniali, sconosciuti all’autorità fiscale ticinese, che

si è fondata soltanto sui dati ricavati dalla vecchia dichiarazione d’imposta

2006, relativi ad un periodo precedente l’acquisto dell’appartamento di

vacanza. In effetti, sebbene l’Ufficio di tassazione di Bellinzona abbia espressamente

ricordato ai contribuenti l’obbligo di allegare la nuova dichiarazione

d’imposta, nel frattempo certamente inoltrata alle competenti autorità del

Canton __________ (cfr. decisione di tassazione del 16 luglio 2008), questi

ultimi non hanno reputato necessario dare seguito a tali richieste, limitandosi

a contestare il reddito della sostanza immobiliare, ed in particolare il periodo

d’assoggettamento. Come esposto in narrativa, solo in sede di ricorso i coniugi

RI 1 hanno censurato la mancata considerazione degli interessi passivi,

producendo la decisione di riparto intercantonale redatta dalle competenti

autorità del Cantone __________.

differenze tra il riparto del Canton __________ e quello, qui contestato, del

Canton Ticino sono pertanto da ricondurre alle mancanze dei contribuenti, che

non hanno fornito all’autorità fiscale ticinese le necessarie informazioni,

contravvenendo in tal modo all’obbligo di fare tutto il necessario per

consentire una tassazione completa ed esatta (art. 200 cpv. 1 LT; art. 126 cpv.

1.

LIFD) e di esporre la situazione in maniera esaustiva e trasparente

(decisione TF 2C_340/2007 del 22 gennaio 2008, consid. 3.4; TF 2A.502/2005 del

2.

febbraio 2006, in: STR 61 pag. 442, consid. 2).

4.5

In base

al riparto del cantone di domicilio, alla data determinante del 31 dicembre

2007, tra gli attivi figuravano, oltre agli immobili già descritti, titoli e

capitali per fr. 275'810.–, assicurazioni private sulla vita per fr. 335'254.–

e “altri attivi” per fr. 20'000.–. Di conseguenza, contrariamente a quanto

concluso dall’Ufficio di tassazione di Bellinzona, la proporzione esistente fra

gli attivi lordi corrisponde a:

Canton Ticino

fr. 99'746.–

9.

__________

fr. 958'632.–

90.

Partendo

da questi parametri, che questa Camera non ha motivo di non confermare, vanno

ancora decurtati (nella stessa proporzione) i debiti privati, accertati dalle

autorità __________ in fr. 540'000.–, e l’importo di fr. 60'000.– per coniugi

viventi in comunione domestica. Nel rispetto del doppio grado di giudizio, non resta

quindi che annullare la decisione impugnata e rinviare gli atti all’Ufficio di

tassazione, perché proceda ad una nuova commisurazione della sostanza

imponibile e dell’aliquota applicabile.

5.

5.1.

Come

esposto in narrativa, l’ufficio di tassazione di Bellinzona ha quantificato in

fr. 4'800.– il reddito imponibile, deducendo dal valore locativo attribuito all’immobile

di __________, pari a fr. 6'528.–, spese di manutenzione e gestione per fr.

1'632.–. Tali costi, direttamente correlati al conseguimento del reddito immobiliare,

andavano senz’altro attribuiti al cantone in cui è imponibile il valore

locativo (DTF 104 Ia 256, consid. 4a). Altro discorso vale invece per gli

interessi maturati sui debiti privati, che l’autorità fiscale __________ ha

accertato in complessivi 13'453.–.

5.2

Secondo

un consolidato principio, nella procedura fiscale l’autorità di tassazione è tenuta a dimostrare unicamente l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere

fiscale, mentre è il contribuente ad avere l’onere della prova per quei fatti

che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (cfr. p. es.

la sentenza del Tribunale federale n.2A.438/2006 del 14 dicembre 2006, in RtiD

I-2007 n. 13t, consid. 3.2; DTF 121 II 257 consid.

4c/aa; RtiD I-2006 n. 11t, consid. 4.1; Blumenstein/Locher, System des

schweizerischen Steuerrechts, 6a ediz., Zurigo 2002, p. 416 con riferimenti).

Di fronte alla mancata collaborazione dei contribuenti, di cui si è

detto in precedenza, l’agire dell’autorità di tassazione non presta pertanto il

fianco a critiche. Gli interessi maturati sui debiti privati vanno tuttavia

presi in considerazione in questa sede, dal momento che i ricorrenti hanno

prodotto il riparto intercantonale allestito dal Canton __________, chiedendo

espressamente che dal reddito immobiliare netto di fr. 4'896.–

vengano dedotti interessi passivi di pari importo.

5.3

Conformemente

al principio della ripartizione proporzionale in base alla localizzazione degli

attivi lordi (cfr. consid. 3.1.), tali costi andavano così suddivisi:

Canton Ticino

fr. 1'268.–

9.

% di fr. 13'452.–

__________

fr. 12'185.–

90.

% di fr. 13'452.–

Poiché da

tale ripartizione risulta un eccesso di interessi passivi a carico del reddito

della sostanza imposto nel canton di domicilio, trova applicazione la seconda

regola ricavata dalla giurisprudenza del Tribunale federale, nella misura in

cui il Canton Ticino dispone ancora di reddito netto della sostanza (cfr. consid.

3.2

). È quindi altamente verosimile che nella tassazione ticinese dovrà essere

ammessa una deduzione degli interessi passivi pari al reddito immobiliare netto

di fr. 4'896.–, con conseguente annullamento del reddito imponibile. Sempre nel

rispetto del doppio grado di giudizio, a questa Camera non resta quindi che

annullare la decisione impugnata e rinviare gli atti all’Ufficio di tassazione,

perché proceda ad una nuova decisione.

6.

Nel

determinare le spese e la tassa di giustizia, questa Camera non può fare astrazione

dall’art. 231 cpv. 3 LT, per il quale esse sono poste totalmente o parzialmente

a carico del ricorrente vincente se questi, conformandosi agli obblighi che gli

incombevano, avrebbe potuto ottenere soddisfazione già nella procedura di

tassazione o di reclamo oppure ha ostacolato con raggiri l’inchiesta della

Camera di diritto tributario.

concreto, i ricorrenti hanno censurato la violazione del divieto di doppia

imposizione unicamente dinanzi a questa Camera. Così come evidenziato dallo stesso

Ufficio di tassazione di Bellinzona nella decisione del 16 luglio 2008, la semplice

produzione, sin dal principio, di una copia della dichiarazione d’imposta 2007 presentata

alle competenti autorità del Canton __________, avrebbe senz’altro consentito

di chiarire la fattispecie senza dover adire questa Camera. Si giustifica

pertanto di caricare, al di là dell’esito del ricorso, tassa di giustizia e

spese processuali ai ricorrenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. La

decisione su reclamo del 5 gennaio 2009 è annullata e gli atti sono ritornati

all’Ufficio di tassazione di Bellinzona, perché adotti una nuova decisione, sulla

base degli elementi indicati ai punti 4 e 5.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 300.–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un

totale di fr. 380.–

sono a

carico dei ricorrenti.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio

di __________.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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