80.2009.14

Imposta sugli utili immobiliari: nullità del contratto di compravendita o retrocessione dell'immobile?, accordo transattivo fra i contraenti sull'invalidità del contratto

21 luglio 2010Italiano15 min

Fatti

A. La __________

ha effettuato le seguenti vendite di unità in proprietà per piani (PPP) sul

fondo base n. __________ RFD di __________:

il 31 marzo 1999 (iscrizione a registro fondiario il 13 aprile 1999) ha venduto la PPP n. __________ di 28‰ a __________ di __________ (SG) al prezzo di fr. 330'000.–;

il 15 marzo 1999 (iscrizione a registro fondiario il 13 aprile 1999) ha venduto la PPP n. __________ di 11,5‰ a __________

di __________ (SG) al prezzo di fr. 224'000.–;

il 15 marzo 1999 (iscrizione a registro fondiario il 13 aprile 1999) ha venduto la PPP n. __________ di 12,5‰ a __________

(AG) al prezzo di fr. 210'000.–;

il 31 marzo 1999 (iscrizione a registro fondiario il 13 aprile 1999) ha venduto la PPP n. __________ di 12‰ a __________

di __________ (AG) al prezzo di fr. 240'000.–;

il 15 marzo 2000 (iscrizione a registro fondiario il 16 marzo 2000) ha venduto la PPP n. __________ di 16‰ a __________

di __________ (SG) al prezzo di fr. 295'000.–.

B. Le

suddette alienazioni sono state assoggettate all’imposta sugli utili

immobiliari, con decisioni notificate alla venditrice il 26 agosto 2003 dall’RS

1 (UTPG). Un reclamo della contribuente è poi stato parzialmente accolto con

decisioni del 24 giugno 2004, con cui è stata elevata la deduzione dei costi d’investimento. L’utile imponibile e l’imposta sono stati così determinati:

per le PPP n. ____________________: imponibile

fr. 208'580.–, imposta fr. 100'118.40;

per le PPP n. ____________________: imponibile

fr. 130’661.–, imposta fr. 62'717.30;

per la PPP n. __________: imponibile fr. 99’078.–,

imposta fr. 43'594.30.

C. Con

istanza del 26 maggio 2008, la RI 1 ha chiesto la revisione delle decisioni concernenti l’imposta sugli utili immobiliari, affermando che le vendite degli appartamenti

erano state dichiarate nulle e che di conseguenza gli oggetti erano stati

iscritti nuovamente a nome dell’istante. All’istanza erano allegati dei verbali

del __________ di __________, che contenevano l’ordine, rivolto all’Ufficio dei registri, di iscrivere quale proprietaria degli immobili la RI 1.

L’UTPG ha

respinto l’istanza con decisione del 19 agosto 2008, negando l’esistenza di un

motivo di revisione. A suo avviso, la retrocessione si considera un atto di

compravendita a tutti gli effetti.

D. Con

tempestivo reclamo, indirizzato all’autorità di tassazione e da quest’ultima trasmesso

alla Camera di diritto tributario per ragioni di competenza, laRI 1 postula

nuovamente la revisione delle decisioni di tassazione e la restituzione dell’imposta sugli utili immobiliari. Contesta che si sia trattato di una retrocessione e sostiene che invece i contratti sono stati dichiarati nulli ex tunc da un’autorità

giudiziaria, con la conseguenza che le compravendite non hanno mai prodotto

effetto.

E. Nelle sue osservazioni del 3 marzo 2009, la Divisione delle contribuzioni ha proposto di respingere il ricorso, argomentando che la retrocessione si fonderebbe su una conciliazione intervenuta tra le parti e non su una sentenza

giuridiziaria.

rappresentante della ricorrente ha replicato, con scritto del 30 marzo 2009,

nel quale ha chiesto di essere convocato in udienza ed ha contestato che la

retrocessione si fondi su una conciliazione, sottolineando che una transazione

sottoscritta al termine di una procedura di conciliazione ha forza di sentenza

esecutiva.

Divisione delle contribuzioni ha a sua volta contestato il contenuto della replica,

con scritto del 29 aprile 2009.

Con

lettera del 30 giugno 2009, il giudice delegato della Camera si è rivolto al rappresentante

della ricorrente, chiedendogli di trasmettere tutti gli atti che si riferiscono

alle vertenze fra la ricorrente e gli acquirenti degli immobili.

Il 12

agosto 2009, il patrocinatore della contribuente ha comunicato alla Camera di

rinunciare al mandato, “a seguito di un problema di incompatibilità personale”.

Il 20

agosto 2009, la nuova rappresentante dell’insorgente ha ribadito di voler essere

convocata in udienza.

Con

scritto del 31 agosto 2009, la Camera ha trasmesso al nuovo patrocinatore la

lettera già inviata il 30 giugno 2009 al precedente rappresentante, attribuendogli

un termine di 15 giorni. Il 14 settembre 2009, è pervenuta alla Camera una

lettera cui erano allegati tre accordi contrattuali fra la ricorrente e gli

acquirenti degli appartamenti.

Una prima

convocazione è stata inviata alle parti il 18 febbraio 2010, in vista di

un’udienza prevista per il 24 marzo 2010. La rappresentante della ricorrente ha

risposto il 26 febbraio 2010, informando la Camera che il mandato le era stato

revocato da “circa 2 anni”.

seguito, la stessa rappresentante ha chiesto il rinvio dell’udienza.

Una nuova

convocazione è stata inviata alle parti il 22 marzo 2010, per un’udienza da

tenersi il 26 aprile 2010. In tale data, poco prima dell’ora stabilita per

l’audizione, la patrocinatrice della ricorrente ha comunicato telefonicamente

la propria impossibilità a partecipare all’udienza. Il giudice delegato ha

allora stabilito di attribuire alla contribuente un ultimo termine

improrogabile di 10 giorni per produrre la documentazione già richiesta il 30

giugno 2009 al precedente rappresentante.

Il 4

maggio 2010, la RI 1 ha inviato una lettera in tedesco, del cui contenuto si

dirà in seguito.

Diritto

1. 1.1.

Sono tre i motivi di revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta in giudicato:

a) la

scoperta di fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;

b) la

mancata considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti rilevanti o

di mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un’altra violazione di principi essenziali della procedura;

il fatto che un crimine o un delitto abbia influito sulla decisione o sulla sentenza.

(art. 232

cpv. 1 LT).

1.2.

La revisione è tuttavia

esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere

ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della

procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art. 232 cpv. 2 LT, art.

147 cpv. 2 LIFD).

L’istituto della revisione non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella procedura di

reclamo o di ricorso. Decidere altrimenti, ed ammettere automaticamente la revisione in caso di v iolazione di norme essenziali di procedura, significherebbe abolire ogni

distinzione tra mezzi d’impugnazione ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che

ha diritto di avvalersi dei rimedi ordinari (cfr. DTF 111 Ib 210; 105 Ib 252,

consid. 3b; 103 Ib 89 s., consid. 3; 98 Ia 572 s., consid. 5 b; ASA 43 p. 251;

34 p. 152, consid. 5 e 6; RTT 1978 p. 87 s., consid. Ia e 3a; Imboden/Rhinow,

Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, N. 43, p. 265, IVc; Haesler, Die Revision rechtskräftiger Steuerverfügungen zugunsten des Steuerpflichtigen, ZBl 62 p. 121 s.; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer,

Considerandi

II ediz., vol. III, Basilea 1992, p. 362; AA.VV., Kommentar zum Aargauer

Steuergesetz, Berna 1991, p. 1111; Richner/Frei/Weber/

Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, Zurigo 1994, p. 582; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz

über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 436).

conseguenza, la revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è omesso di

far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici ordinari elementi

di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente avrebbe potuto

scoprire subito l’errore di fatto o di diritto dell’autorità, controllando la

tassazione notificatagli (Casanova,

Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 p. 450-451).

2.

2.1.

ricorrente invoca la revisione delle decisioni su reclamo del 24 giugno 2004,

con le quali è stata accertata l’imposta da essa dovuta in relazione alla

vendita di alcuni appartamenti in proprietà per piani (PPP).

Il motivo

di revisione dovrebbe essere rappresentato, in base al tenore della primitiva

istanza inoltrata all’UTPG, dalla circostanza che l’insorgente, a suo tempo

venditrice degli immobili, è stata nuovamente iscritta quale proprietaria degli

stessi il 26 maggio 2008. Tale iscrizione a Registro fondiario si basa su un

verbale redatto dal Vermittleramt di San Gallo il 19 marzo 2008, mediante

il quale è stato raggiunto un accordo giudiziale per metter fine ad una

vertenza fra venditrice e compratori.

2.2

All’udienza

del 26 aprile 2010, la Divisione delle contribuzioni ha ritenuto che, se anche

i contratti di compravendita fossero stati nulli, la revisione delle decisioni di

tassazione sarebbe comunque esclusa, non trattandosi di un fatto nuovo secondo

l’art. 232 LT. La nullità avrebbe piuttosto dovuto esser fatta valere nella

procedura di tassazione o tutt’al più in quella di reclamo.

A tale

riguardo, va ricordato che, in linea di principio, si considerano fatti

rilevanti che giustificano una revisione solo quelli che vengono scoperti dopo e

non anche quelli che si verificano dopo. In dottrina si parla, a tale riguardo,

di fatti “nuovi vecchi” (Vallender/Looser,

in Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2a

ediz., Vol. I/2b, Basilea 2008, n. 10 ad art. 147 LIFD, p. 453). Secondo

la giurisprudenza del Tribunale federale, se fatti nuovi

importanti sono posteriori alla decisione di cui si chiede la revisione, essa è ammessa unicamente nella misura in cui retroagiscono al giorno della decisione e fanno apparire errata la valutazione dei fatti allora intrapresa (Tribunale federale, 14

ottobre 1998, in RF 1999 p. 196 = RDAF 55/1999 p. 233).

Per stabilire

se si sia in presenza di fatti “nuovi vecchi” secondo la giurisprudenza,

sarebbe necessario conoscere i fatti che sono stati addotti per far valere la

nullità dei contratti e si dovrebbe poi anche stabilire quando la loro

esistenza sia venuta alla luce. Le ripetute sollecitazioni di questa Camera nei

confronti della società ricorrente non hanno tuttavia consentito di fare

chiarezza su tali aspetti.

La questione

sollevata dall’autorità resistente può pertanto rimanere aperta, alla luce del

fatto che il ricorso deve in ogni caso essere respinto perché, come si dirà,

non è minimamente comprovata la tesi della nullità dei contratti di

compravendita.

3.

3.1.

Lo Stato

preleva un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai

guadagni realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti

di esso (art. 123 LT).

tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte

sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di

una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona

assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza

che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto

dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli

utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice

sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).

3.2

L’utile

imponibile corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore

di investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e

dei costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).

Tuttavia,

se l’alienante è stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può

chiedere che il valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di

proprietà valga quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2

LT).

4.

4.1.

Nell’istanza

di revisione inoltrata all’Ufficio di tassazione e nel ricorso a questa Camera,

l’insorgente sostiene che i contratti di compravendita sarebbero stati nulli

fin dalla loro conclusione.

4.2

Sebbene

la legge tributaria non lo precisi, si deve ritenere che se un contratto di

compravendita è nullo perché illecito o contrario ai buoni costumi (art. 20 CO)

o per lesione (art. 21 CO) o per vizi del contratto (art. 23 e seguenti CO) non

si possa considerare quale trasferimento imponibile secondo l’art. 124 LT (Soldini/Pedroli, op. cit., pp. 80-81;

inoltre la giurisprudenza del Tribunale federale in ASA 56 p. 659 consid. 4b e

ZBGR 80/1999 p. 100 consid. 2c).

Non ha

per contro alcun effetto sull’imponibilità della primitiva compravendita la successiva

retrocessione dell’immobile al venditore (cfr. p. es. le sentenze del Tribunale

federale dell’8 ottobre 1997, n.2P.262/1995 consid. 2a, e del 12 ottobre 2005,

n.2A.86/2005 consid. 2.2.1).

4.3

pretesa della ricorrente, di ottenere la revisione delle tassazioni

dell’imposta sugli utili immobiliari passate in giudicato, si è fondata in un

primo momento sul verbale sottoscritto insieme agli acquirenti degli immobili

dinanzi al Vermittleramt di __________ il 19 marzo 2008, per metter fine

ad una vertenza fra venditrice e compratori. Dal verbale stesso non si ricava

tuttavia alcuna indicazione in merito alla causa della pretesa nullità dei

contratti di compravendita. Alla richiesta della Camera di produrre documentazione

relativa alla vertenza in questione l’insorgente non ha mai dato seguito, limitandosi

per contro ad inviare copia di accordi conclusi fra le parti in un momento

precedente.

Ora, come

ha già avuto modo di rilevare per esempio il Tribunale amministrativo del

Canton Zurigo, se le parti che hanno stipulato un contratto di compravendita

immobiliare raggiungono un accordo transattivo davanti al giudice civile, in

merito all’invalidità del contratto, ottenendo in tal modo lo stralcio della

causa per acquiescenza, l’autorità fiscale non è vincolata alla decisione del

giudice civile in merito alla validità del contratto (sentenza del 16 novembre

1993, n. SR-93/0006, in RB-ZH 1993 n. 28).

Poiché,

come rilevato, la contribuente non ha fornito alcuna delucidazione in merito

alla natura del vizio del contratto, che avrebbe giustificato la sua nullità, è

inevitabile concludere che la prova dell’eventuale motivo di revisione delle

tassazioni non è stata apportata.

4.4

Come pure

è già stato ricordato, i soli documenti che la ricorrente ha prodotto, durante

la prolungata istruttoria del ricorso, sono tre contratti, nella forma della

scrittura privata, fra la stessa insorgente ed i tre acquirenti degli

appartamenti. I tre atti in questione, redatti in tedesco, sono intitolati

“Vereinbarung zum Kaufvertrag” e non sono neppure datati. Il loro oggetto è

essenzialmente costituito dalla definizione delle modalità di pagamento del

prezzo (“Restfinanzierung”), in relazione al quale è stabilito che la

venditrice concede ai compratori un mutuo nella forma di un’ipoteca del

venditore (“Verkäuferhypothek”). Una clausola del contratto concerne il

diritto di restituire l’oggetto acquistato (“Rückgaberecht”) e prevede

che il compratore possa restituire al venditore l’appartamento entro tre anni,

termine poi prorogato, al prezzo di acquisto.

Nello scritto

inviato alla Camera il 4 maggio 2010, la ricorrente sostiene di aver acquistato

tre case di appartamenti a __________, con l’intenzione di risanarle e rivenderle.

Necessitando di liquidità, aveva deciso di vendere uno degli edifici a membri

del consiglio d’amministrazione e ad architetti ed artigiani. I contratti in discussione

rientrano in quest’ambito: i signori __________ avrebbero comprato per fare un

investimento immobiliare. La società venditrice si sarebbe occupata di amministrare,

risanare e rivendere; i compratori da parte loro avrebbero potuto restituire

gli appartamenti a determinate condizioni. Non essendo riuscita la contribuente

a rivendere gli appartamenti, i compratori avrebbero esercitato il diritto di

restituzione.

immediatamente evidente come tale versione dei fatti sia inconciliabile con

quella alla base del ricorso. Se infatti i compratori hanno deciso in un

momento successivo di restituire l’oggetto acquistato, avvalendosi di una

pattuizione conclusa con il venditore al di fuori dell’atto pubblico, non si

vede come si possa sostenere che il contratto è stato invalidato per nullità. Si

tratta invece di una semplice retrocessione dell’oggetto acquistato, che come

detto non giustifica in alcun caso una restituzione dell’imposta sugli utili

immobiliari.

Non è

peraltro neppure del tutto comprensibile il senso economico dell’operazione. Se

lo scopo della vendita ai membri del consiglio d’amministrazione consisteva,

come sostenuto nella lettera inviata alla Camera di diritto tributario, nel

disporre di liquidità per procedere al risanamento delle case acquistate dalla

ricorrente, non si vede come esso possa essere raggiunto con una pattuizione

che trasforma il debito del prezzo in un mutuo.

questione non necessita tuttavia di essere ulteriormente approfondita, poiché

la nullità dei contratti di compravendita non è stata dimostrata e ciò basta ad

escludere la revisione delle tassazioni in discussione.

5.

Il ricorso è conseguentemente

respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico della

ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese l’art. 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è respinto.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 2’000.–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 300.–

per un

totale di fr. 2’300.–

sono a

carico della ricorrente.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione

a: __________

Copia per

conoscenza:

- municipio

di.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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