80.2010.11

Reddito dell'attività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, fiduciario che acquista terreno e costruisce una casa, iniziale intenzione di abitarvi personalmente

2 giugno 2010Italiano13 min

Source ti.ch

Fatti

A. RI 1

lavora come dirigente presso la __________, società di cui è azionista.

Il 18 giugno

2003 acquistava il fondo part. n. __________ RFD di __________ – sez. __________

al prezzo di fr. 548’250.-, per poi edificarvi uno stabile per un costo

complessivo di fr. 1'878’139.-.

Il 1.

dicembre 2006 la contribuente concedeva a __________ un diritto di compera sulla

part. n. __________ RFD al prezzo di fr. 2'700'000.-. Il diritto di compera veniva

esercitato il 30 marzo 2007.

guadagno conseguito è stato assoggettato all’imposta sugli utili immobiliari;

l’utile imponibile è stato stabilito dall’autorità di tassazione in fr.

167'921.-.

B. Notificando

alla contribuente la tassazione IFD 2007, con decisione 16 agosto 2009,

l’Ufficio di tassazione di Lugano Città aggiungeva ai redditi dichiarati un reddito

da attività lucrativa indipendente di fr. 116'709.-. Nella motivazione della

decisione, l’autorità spiegava che si trattava del guadagno derivante dal

commercio professionale di immobili e, più precisamente, dell’utile conseguito

con la vendita della part. n. __________ RFD di __________, dedotti gli

interessi passivi al momento dell’abitabilità e la perdita derivante dalla

vendita dell’immobile in __________.

C. La

contribuente impugnava la suddetta decisione con reclamo del 31 agosto 2009,

sostenendo che inizialmente la vendita della part. __________ RFD non era prevista,

in quanto l’edificazione dell’immobile era avvenuta con l’intenzione di

utilizzarlo come abitazione primaria.

D. L’Ufficio di tassazione respingeva il gravame con decisione del

31 dicembre 2009. Premesso che secondo la giurisprudenza vi è commercio professionale di immobili “non appena il contribuente svolge un’attività che eccede la mera

amministrazione del patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare alla stregua di

un commerciante professionale nell’intento di realizzare un profitto” e che la

valutazione “dipende dalle circostanze particolari del caso”, l’autorità

concludeva che nella fattispecie vi erano due elementi che conducevano a

ritenere di essere in presenza di un’attività commerciale.

In primo

luogo, la professione della contribuente, ossia dirigente di una società fiduciaria,

le permetteva di conoscere i meccanismi del mercato immobiliare. In secondo

luogo, negli anni precedenti la contribuente aveva svolto frequenti operazioni

immobiliari. Per questi motivi, l’Ufficio di tassazione riteneva che le operazioni

di acquisto e vendita svolte dalla contribuente eccedevano la mera

amministrazione del patrimonio.

E. Con

tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula nuovamente

l’esenzione dall’imposta federale diretta del reddito derivante

dall’alienazione della part. __________ RFD di __________. Ribadito che

l’acquisto della particella era avvenuto con l’intenzione di edificarvi la

propria casa d’abitazione, spiega di aver poi deciso di venderla a causa “di

tutti gli inconvenienti avuti e la lungaggine alla consegna della proprietà”,

che le avrebbero tolto l’interesse ad utilizzarla quale abitazione primaria. La

ricorrente nega inoltre di svolgere qualsivoglia operazione immobiliare

all’interno della __________ SA, aggiungendo che le transazioni immobiliari

avvenute negli anni precedenti facevano tutte riferimento a sue proprietà

private. Infine, la ricorrente sottolinea la casualità della vendita, scaturita

dalla richiesta di un “carissimo amico” che era in cerca di “una bella

proprietà”.

F. Nelle proprie osservazioni del 21 gennaio 2010, l’Ufficio di tassazione

ribadisce che il guadagno conseguito con la vendita della part. __________ di __________

è da considerarsi come reddito proveniente dal commercio professione

d’immobili, visto il ruolo dirigenziale della contribuente all’interno di __________

SA e le numerosi operazioni immobiliari da essa compiute negli anni precedenti.

Diritto

1. 1.1.

Secondo

l’art. 18 cpv. 1 LIFD sono imponibili tutti i proventi dall’esercizio di

un’impresa commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una

libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.

Pronunciandosi

sulla portata di questa norma, nonostante i dubbi sollevati dalla giurisprudenza

cantonale e dalla dottrina, il Tribunale federale ha confermato, con una

sentenza di principio del 1999, l’imponibilità degli utili provenienti da

commercio professionale di beni, in particolare immobili e titoli (DTF 125 II

113 = ZStP 1999 p. 70 = ASA 67 p. 644 = StE 1999 B 23.1 n. 41 = RDAF 55/1999 p.

385).

L’Alta

Corte ha posto l’accento sul fatto che l’art. 16 cpv. 1 LIFD dichiara

imponibile “la totalità dei proventi, periodici e unici” e afferma pertanto il

principio dell’imposizione del reddito netto complessivo. Esenti sono invece

secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD solo gli utili in capitale “conseguiti nella

realizzazione di sostanza privata”: la legge si limiterebbe a esplicitare

quanto vigeva già in precedenza; da parte loro, gli articoli da 17 a 23 LIFD si

limiterebbero a descrivere i redditi imponibili più importanti e definiscono in

particolare i redditi da attività lucrativa dipendente ed indipendente. Per il

legislatore, dunque, secondo quanto conclude il Tribunale federale, anche utili

provenienti da un’attività che oltrepassa la mera amministrazione della

sostanza privata rappresentano reddito da attività lucrativa indipendente ed

anche i beni impiegati per tale attività costituiscono sostanza aziendale,

anche se manca ogni attività organizzata nella forma di una vera e propria

impresa.

Ne consegue

che l’esenzione secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD è limitata a quegli utili in

capitale che sorgono nel quadro della usuale amministrazione del patrimonio,

cioè senza una particolare attività del contribuente indirizzata al

conseguimento di un lucro, oppure in seguito ad un’occasione che si offre in

modo casuale. Poiché bisogna fondarsi su una nozione ampia di attività lucrativa

indipendente, l’art. 18 LIFD permette di considerare un’attività che oltrepassa

la semplice amministrazione del patrimonio come una forma di attività lucrativa

indipendente.

1.2.

Va poi

ricordato che secondo la pluridecennale prassi del Tribunale federale, vi è

commercio professionale di immobili non appena il contribuente svolge

un’attività che eccede la mera amministrazione del patrimonio e sfrutta il

mercato immobiliare alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento

di realizzare un profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2a e rif.; ASA 59, pag. 480

consid. c; cfr. anche Schmidt, La

recente giurisprudenza del Tribunale federale in materia di tassazione di

negozi immobiliari e di commercio di immobili a titolo professionale, in:

Fiscalità – Atti della giornata di studio del 25 ottobre 1989 organizzata dalla

Commissione ticinese per la formazione permanente dei giuristi, Lugano 1989, p.

14; Soldini, Il commercio

professionale di immobili alla luce della giurisprudenza federale e cantonale e

nella prospettiva della nuova Legge tributaria, in RDAT I-1994 p. 385). In

particolare, sono a tutt’oggi considerati indizi di un’attività lucrativa, il

modo di procedere (sistematico o pianificato), la frequenza delle operazioni,

la breve durata del possesso, l’esistenza di legami tra tali operazioni e l’attività

professionale del contribuente, il fatto che questi si serva di conoscenze professionali

proprie o di terzi, la partecipazione a una società di persone, l’uso di

notevoli crediti e il reinvestimento dei profitti in ulteriori operazioni

immobiliari (decisione TF 2C_29/2008 del 28 maggio 2008). Ognuno di questi indizi

può – con altri, ma talvolta persino singolarmente – permettere di concludere

che si è in presenza di un’attività lucrativa indipendente ai sensi dell’art.

18 LIFD (StE 2006 B 23.2 n. 31). Il Tribunale federale ha poi avuto modo di

precisare che nella valutazione dell’insieme delle circostanze concrete del

singolo caso, anche in assenza di quegli elementi tipici di un’attività

lucrativa indipendente, determinante rimane l’intento di conseguire un profitto

(StE 2004 B 91.3 n. 4 = RDAF 2005 II 37).

1.3.

Vero è

che questi sviluppi giurisprudenziali sollevano qualche perplessità, segnatamente

in relazione al carattere talvolta vago degli indizi considerati come determinanti

dalla prassi del Tribunale federale (Reich,

in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht,

Vol. I/2a, 2. ediz., Basilea 2008, n. 16 ad art. 18 LIFD; Noël, in: Yersin/Noël [a cura di],

Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 15 ad art.

18 LIFD; Oberson, Droit fiscal

suisse, 3. ediz., Basilea 2007, pag. 96). La dottrina più recente sottolinea in

particolare come la delimitazione tra attività indipendente (che comprende sia

il commercio professionale nel senso stretto che tutte le attività “quasi

professionali”, meno intense che gli sono assimilate) e amministrazione del

patrimonio privato sia diventata vieppiù problematica (Noël, op. cit., n. 19 ad art. 18 LIFD), ed il rischio che

tali difficoltà inducano in definitiva le autorità fiscali a porre l’accento

sull’importanza dei guadagni conseguiti, che non deve in nessun caso costituire

un indizio a favore dell’attività lucrativa indipendente (Reich, op. cit., n. 16b ad art. 18

LIFD).

Fatte

queste premesse, la questione a sapere se una vendita isolata sia da considerarsi

commercio professionale di immobili, mera amministrazione patrimoniale o

occasione fortuita di transazione immobiliare deve continuare a dipendere, in

ultima analisi, dall’insieme delle circostanze del caso particolare. Decisiva

per il giudizio non è la situazione esistente inizialmente, al momento

dell’acquisto, ma quella che risulta al momento della vendita (decisione TF

A.109/75 del 26 marzo 1976 in re Ri., pag. 9). Così, un’operazione iniziata e fatta con intenti speculativi può perdere tale

caratteristica per le particolari condizioni che si verificano al momento,

determinante, della vendita, e viceversa (cfr. CDT 274/88 cit. in RTT 1990 pag.

358).

Considerandi

2.

2.1.

Venendo

al caso in esame, le affermazioni della ricorrente, secondo cui l’acquisto

della part. __________ RFD di __________ era nato con l’intento di edificarvi

la propria casa d’abitazione, non è messa in discussione, così come gli

asseriti inconvenienti e lungaggini verificatesi nel corso dell’edificazione

dello stabile possono aver influito la successiva decisione della ricorrente di

vendere l’immobile.

Tuttavia,

questi moventi di carattere soggettivo non incidono sulle modalità professionali

dell’operazione. A prescindere dalla misura dell’utile conseguito e imposto

cantonalmente con l’imposta sugli utili immobiliari, di fr. 116'709.-, vi è una

convergenza di indizi a favore della tesi del carattere professionale

dell’attività che ha condotto alla vendita dell’immobile in discussione: la professione

della ricorrente, la valorizzazione del fondo acquistato, mediante la sua

edificazione, e la frequenza delle operazioni immobiliari succedutesi nel corso

degli anni.

2.2

Per quel

che concerne la correlazione con l’attività principale della ricorrente, si evidenzia

che il nesso è dato, in particolar modo, per le attività e le professioni

direttamente connesse al campo immobiliare, quali architetto, ingegnere,

costruttore o artigiano del settore edile. Vale anche per professioni o

attività che hanno contatti indiretti con persone attive nel settore

immobiliare, ad esempio avvocati, notai, fiduciari, amministratori di patrimoni.

Tuttavia, non sempre un imprenditore o un architetto sono “condannati” ad

essere commercianti professionali d’immobili. Fa eccezione la vendita di un

immobile usato a titolo personale, come ad esempio la vendita dell’abitazione

primaria (Soldini, op. cit., pp.

394-395 ).

Nel caso

concreto le conoscenze professionali della contribuente nel settore immobiliare

sono palesi: basti pensare che la società per la quale lavora, e della quale è

pure azionista, ha come scopo anche l’amministrazione di beni immobiliari. Si aggiunga

poi, che nel caso concreto non trova spazio l’eccezione della vendita di un

immobile usato a titolo personale, in quanto l’edificio abitabile dal 1°

settembre 2006 è stato oggetto di un contratto istitutivo di un diritto di

compera già il 1° dicembre 2006. Non vi è dunque stato alcun utilizzo a scopo

di abitazione primaria da parte della ricorrente.

2.3

Un secondo

indizio a favore della tesi del carattere professionale dell’attività che ha

condotto alla vendita dell’immobile in discussione è costituito dalla

sistematicità e dalla frequenza delle operazioni immobiliari succedutesi nel

corso degli anni.

sistematicità e la frequenza delle operazioni immobiliari implica un minimo di

imprenditorialità e di pianificazione, un’attività proiettata nel futuro, che

riassume in sé, in termini oggettivi, il criterio soggettivo dell’attività

mirata a conseguire un guadagno. Quello della sistematicità è una sorta di

concetto generale che implica, per sua natura, anche quello dell’attività

pianificata e della frequenza delle operazioni. La frequenza va giudicata non

all’interno del singolo periodo di computo, ma su di un arco più esteso di

tempo; a maggior ragione la sistematicità, per sua natura proiettata nel futuro

(Soldini, op. cit., pp. 393-394).

Nella

fattispecie la ricorrente pretende che il guadagno ottenuto dalla vendita

dell’immobile in discussione costituisca un utile di carattere privato, in

considerazione del fatto che la sua funzione dirigenziale all’interno della __________

SA non implica lo svolgimento di nessuna operazione immobiliare, sottolineando

inoltre, che “tutte le operazioni immobiliari negli anni precendenti erano

tutte di [sua] proprietà”.

Proprio

il fatto, sottolineato dalla stessa ricorrente, che abbia intrapreso diverse operazioni

con immobili di sua proprietà permette di ritenere provato il carattere sistematico

e la frequenza dell’attività di compravendita immobiliare. Nei soli ultimi

dieci anni (1997-2007), la contribuente risulta aver venduto ben otto proprietà.

Fra l’altro, poco dopo la vendita in discussione, ha acquistato un appartamento

a __________ (contratto del 2 maggio 2007), pagando fr. 1'026'000.–. Richiesta

di documentare le modalità di finanziamento di tale acquisto, la ricorrente ha

affermato di aver impiegato il ricavo della vendita di __________ (cfr. lettera

del 30 luglio 2009 all’Ufficio di tassazione). Si è già ricordato che il reinvestimento

dei profitti in ulteriori operazioni immobiliari è un altro indizio dell’

esistenza di un’attività commerciale.

2.4

Non può

infine essere trascurata la circostanza che la contribuente non si è limitata a

comperare e rivendere un terreno, ma vi ha edificato una casa, intraprendendo

un investimento di notevoli proporzioni. Il Tribunale federale ha ripetutamente

sottolineato che un'attività intensa esercitata per mettere in valore un fondo,

attrezzandolo, dotandolo d'infrastrutture, urbanizzandolo ed edificandolo, esce

dal quadro dell'amministrazione patrimoniale ed ha quindi carattere

professionale (cfr. DTF 97 I 167 cons. 4b; 96 I 655 cons. 2; ASA 45 469; cfr.

anche le sentenze di questa Camera CDT n. 15 del 2 marzo 1989 in re E.F.B., CDT

n. 44 del 6 marzo 1987 in re L.S., quest'ultima confermata dall'Alta Corte

federale con STF 21 agosto 1987).

3.

Alla

luce delle considerazioni che precedono, l’operazione immobiliare, nel suo insieme,

travalica i limiti della semplice amministrazione della sostanza privata e

sconfina in un’attività di carattere indipendente che deve essere considerata

commercio professionale d’immobili per l’imposta federale diretta e come tala

va imposta.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 144 LIFD

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è respinto.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 1’000 .–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 80 .–

per un

totale di fr. 1’080 .–

sono a

carico della ricorrente.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio

di.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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