80.2010.117

Procedura: notifica di una decisione di tassazione, imposta sugli utili immobiliari, morte del contribuente, notificazione a tutti i coeredi

16 maggio 2011Italiano18 min

Source ti.ch

Fatti

A. In

data 3 agosto 2007 il signor __________, residente a __________, sottoscriveva

un atto pubblico di compravendita immobiliare inerente le part. n. __________ e

155 __________ di __________ per un prezzo complessivo di fr. 3'200'000.-; acquirenti

risultavano essere i coniugi __________ __________, entrambi cittadini italiani.

Il punto no. 4 del rogito prevedeva che la validità dell’atto fosse subordinato

alla condizione risolutiva dell’ottenimento da parte degli acquirenti, entro il

15 gennaio 2008, del permesso di dimora “B” CE/AELS.

B. In

data 8 dicembre 2007 il signor __________ decedeva; il suo ultimo domicilio risultava

essere in __________, __________. Il 1° febbraio 2008 il Bezirksgericht

(Tribunale distrettuale) di __________ pubblicava il testamento del de cujus

datato 28 novembre 2007. In data 3 marzo 2008 il medesimo notaio che aveva

steso l’atto pubblico di compravendita immobiliare 3 agosto 2007 inoltrava

all’Ufficio dei registri di __________ un’istanza di trapasso per successione,

con la quale i fondi part. n. __________ e __________ RFD di __________, sulla

scorta di un certificato ereditario rilasciato il 1° febbraio 2008 dal

Tribunale distrettuale di __________, venivano assegnati in Comunione

ereditaria agli eredi di __________; la CE risultava composta dalla vedova (__________)

e dai tre figli (__________). Contestualmente, il notaio inoltrava all’Ufficio

dei registri l’istanza di trapasso di proprietà per compravendita immobiliare

dalla CE fu __________ ai coniugi __________ __________ e __________, che nel

frattempo avevano ottenuto l’auspicato permesso “B”.

C. In

data 9 giugno 2010 la signora __________, residente in __________, __________

(pertanto al medesimo indirizzo del de cujus), riceveva un precetto esecutivo

fatto spiccare dall’Ufficio esazione e condoni, Bellinzona, con il quale veniva

chiesto il pagamento di fr. 330'000.- oltre interessi, tasse e spese; il titolo

del credito veniva indicato in “imposta sugli utili immobiliari”, con la

referenza “012.00.900.271 53/0000”. La signora __________ interponeva

immediatamente opposizione. Successivamente, il fiduciairio __________, della __________

AG, __________, in rappresentanza della CE fu __________ interveniva mediante

raccomandata 8 luglio 2010 presso l’Ufficio circondariale di tassazione di __________,

chiarendo innanzitutto di essere l’esecutore testamentario della successione fu

__________, e lamentando il fatto che né lui né alcuno dei suoi clienti avesse

mai ricevuto alcuna comunicazione da parte di autorità fiscali del Canton Ticino

in relazione alla procedura di tassazione degli utili immobiliari. Inoltre, il

fiduciario interponeva reclamo avverso la decisione di tassazione d’ufficio 27

luglio 2009, contestandone l’avvenuta notifica, e sostenendo come dalla

transazione immobiliare non sia risultato alcun utile, ma anzi una perdita di

fr. 100'000.-, dovuta a importanti lavori di rinnovamento costati circa fr.

1'300'000.-.

D. A seguito dell’intervento del fiduciario __________, l’Ufficio esazione

e condoni in data 13 luglio 2010 inviava alla signora __________ una lettera

nella quale confermava la procedura esecutiva in atto per l’imposta immobiliare

(esecuzione n. __________), spiegando che erano state trasmesse diverse ingiunzioni

di pagamento al signor __________, ritenuto dall’autorità fiscale rappresentante

della CE, e meglio: conguaglio di data 2 settembre 2009, richiamo del 2

novembre 2009 e diffida del 4 gennaio 2010. Successivamente, in data 27 luglio

2010 presso l’Ufficio di tassazione di __________ aveva luogo un’audizione

nella quale il rappresentante della CE __________ ribadiva le argomentazioni

già esposte in precedenza dal fiduciario __________, formulando inoltre in

maniera esplicita un’istanza di restituzione dei termini d’impugnativa. In data

26 agosto 2010 l’Ufficio circondariale di tassazione emetteva la decisione su reclamo

relativa all’imposta sugli utili immobiliari nella quale, respingendo in toto

le argomentazioni dei reclamanti, dichiarava irricevibile il reclamo. Nelle sue

motivazioni, l’autorità di tassazione rimarcava innanzitutto come i

contribuenti non avessero mai presentanto una dichiarazione sugli utili immobiliari,

e questo nonostante un richiamo, una diffida raccomandata e la multa disciplinare

dell’8 aprile 2009; cui aveva fatto seguito in data 27 luglio 2009 la notifica

della tassazione d’ufficio (omettendo però di indicare che tale corrispondenza

era stata indirizzata unicamente a __________). L’Ufficio concludeva ribadendo

di ritenere la procedura d’intimazione corretta e rispettosa delle disposizioni

vigenti, non essendovi del resto stato alcun indizio che facesse presagire

l’incarico di esecutore testamentario nella persona del fiduciario __________

fino al suo reclamo dell’8 luglio 2010. Oltretutto, il medesimo fiduciario con

scritto 10 ottobre 2004 aveva rinunciato al mandato di rappresentanza del

signor __________, argomentando di non riuscire a farsi consegnare i documenti

necessari per presentare le sue dichiarazioni d’imposta.

E. Con ricorso alla Camera di diritto tributario del 24 settembre

2010 i membri della CE fu __________ postulano l’annullamento della decisione

sugli utili immobiliari impugnata (e conseguentemente pure della decisione di

tassazione d’ufficio 27 luglio 2009 da quella protetta), nonché la restituzione

del termine per la presentazione della dichiarazione per l’imposta sugli utili

immobiliari. I ricorrenti contestano fermamente che l’autorità di tassazione

abbia seguito una procedura corretta in relazione alla decisione di tassazione

d’ufficio (nonché alle preventive diffide), avendo indirizzato la corrispondenza

ad un indirizzo – oltretutto non più valido – di un singolo membro della CE,

che non era invero mai stato designato come rappresentante della CE, e che anzi

aveva pure rinunciato all’eredità paterna. Non avendo la comunione ereditaria

capacità giuridica, e in considerazione del diritto di essere sentito sancito a

livello costituzionale, nel caso concreto, in mancanza di un rappresentante

della CE – di cui peraltro l’esecutore testamentario era __________ –

l’autorità di tassazione avrebbe dovuto procedere nei confronti di ogni erede,

intimando poi a ciascuno di loro la decisione sugli utili immobiliari.

Diritto

1. La Camera di diritto tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a condizione che il gravame sia ricevibile in ordine.

Essa deve

pertanto esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero

tempestivo, sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato

da una persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell'Ufficio di tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente,

sia fondata.

l'irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto, gli atti verranno retrocessi

all'autorità di tassazione per la decisione di merito. Altrimenti la Camera confermerà la decisione di irricevibilità.

Considerandi

2.

Nel

caso in esame, l’autorità di tassazione non è entrata nel merito del reclamo

dei contribuenti, membri della CE fu __________, per il fatto che questi sono

insorti contro la decisione di tassazione sugli utili immobiliari del 27 luglio

2009.

solamente in data 8 luglio 2010. La motivazione addotta dai reclamanti, secondo

cui questi erano rimasti completamente all’oscuro della procedura di tassazione

fino al precetto esecutivo notificato il 9 giugno 2010 ad __________ (vedova

del de cujus), non è stata ammessa dall’Ufficio di tassazione, che ha invece

ritenuto corretta e rispettosa dei requisiti di legge la procedura di intimazione

adottata. Pertanto, l’Ufficio ha dichiarato irricevibile il reclamo inoltrato a

distanza di quasi un anno dalla decisione d’ufficio.

3.

3.1.

Per

l’art. 127 cpv. 1 LT, debitore dell’imposta sugli utili immobiliari è

l’alienante.

La legge

tributaria ticinese, come le altre leggi cantonali (e come la legge

sull’imposta federale diretta), conosce una regola per cui le società in nome

collettivo, le società in accomandita e le società semplici, come pure le

comunioni ereditarie non soggiacciono all’imposizione come tali. Il loro

reddito e la loro sostanza sono aggiunti agli elementi imponibili dei singoli

soci o eredi (art. 9 cpv. 1 LT). Tale disposizione, che esclude che le

comunioni ereditarie, e gli altri enti caratterizzati dall’esistenza di una

proprietà comune fra i membri, siano soggetti fiscali, è tuttavia inclusa nel

capitolo della legge intitolato “norme speciali concernenti l’imposta sul

reddito e sulla sostanza” e non, come in altri cantoni, tra le norme generali

applicabili a tutte le imposte disciplinate dalla legge. Ci si domanda pertanto

se essa trovi applicazione anche in materia di imposta sugli utili immobiliari,

nonostante l’assenza di un espresso rinvio (Soldini/Pedroli,

L'imposizione degli utili immobiliari - Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 154).

Se si tiene conto del

fatto che la comunione ereditaria manca di personalità giuridica, appare più

rispettosa del principio di legalità la soluzione consistente nel considerare

ogni coerede come un contribuente indipendente (Soldini/Pedroli,

L'imposizione degli utili immobiliari - Complemento al

Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice sulle norme di

procedura e transitorie, Lugano 2003, p. 114).

3.2

Proceduralmente l'assenza

di capacità giuridica ha come conseguenza che ognuno dei coeredi ha diritto di

essere sentito. Ne discende che la tassazione deve essere intestata a tutti i

membri della comunione e non soltanto alla comunione in quanto tale. Inoltre, è

indispensabile che la decisione fiscale sia intimata singolarmente a ognuno di

loro, anche se lo stesso risultato può essere conseguito notificandola a un

rappresentante comune. Appare quindi opportuno che l'autorità fiscale, per

evidenti ragioni di praticità, inviti i coeredi a designare un loro

rappresentante (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli utili immobiliari – Commentario cit., p. 155,

con riferimento a StE 1994 B 43 n. 1).

3.3

Del resto, anche nell’ambito delle imposte sul reddito e sulla sostanza

è previsto che, alla morte del contribuente, gli eredi subentrino nei suoi

diritti e nei suoi obblighi fiscali (art. 11 cpv. 1 prima frase LT).

Ebbene,

in tale contesto, a causa dell’indivisibilità dell’oggetto

dell’imposta, che presuppone una procedura di accertamento unitaria, una parte

della dottrina considera che gli eredi costituiscano un litisconsorzio

necessario (Greminger/Bärtschi, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b,

2a ediz. Basilea 2008, n. 11 ad art. 12 LIFD, p. 116). Pur se

coinvolti tutti nel medesimo procedimento, in considerazione della loro responsabilità

solidale (art. 11 cpv. 1 seconda frase LT; v. anche art. 12 cpv. 1 LIFD), agli

eredi deve però essere consentito di salvaguardare autonomamente i propri

interessi, potendo dunque esercitare diritti procedurali o adempiere i relativi

obblighi in perfetta autonomia (ad. es. esercitare il diritto di accedere agli

atti, di avvalersi di un rimedio di diritto o di trasmettere un’informazione

richiesta dall’autorità). Per tale motivo, secondo un’altra parte della

dottrina gli eredi formano un litisconsorzio necessario “sui generis” (Frei, Die

Stellung der Erben im Zürcher Steuerrecht, in: ZStP 1996, p. 85). Altri autori,

invece, proprio in considerazione della possibilità per i singoli eredi di

salvaguardare autonomamente i propri diritti (rispettivamente adempiere ai

propri obblighi), contestano l’utilizzo del termine “litisconsorzio necessario”

(Locher, Kommentar zum DBG, Vol. I, Therwil/Basilea 2001, n. 6 ad art. 12

LIFD, p. 216). Sia come sia, tutti gli autori in definitiva concordano sulla

situazione degli eredi tra loro e nei confronti del fisco.

3.4

Sempre in tale contesto,

la dottrina non impone all’autorità di tassazione di agire nei confronti di

tutti gli eredi, che siano noti o meno; vi è però unanimità nel considerare che

la decisione di tassazione possa passare in giudicato ed espletare effetti giuridici

soltanto nei confronti degli eredi che avevano partecipato alla procedura. Pertanto

appare essere nell’interesse della stessa autorità fiscale che siano coinvolti

perlomeno tutti gli eredi noti e residenti in Svizzera (Locher, op. cit., n. 9

ad art. 12 LIFD, p. 216 seg.; Richner/Frei/Kaufmann,

Handkommentar zum DBG, 2. ediz. Zurigo 2009, n. 11 ad art. 12

LIFD, p. 121; Frei, op. cit., p. 90). Inoltre, alcuni autori, in considerazione

del diritto di essere sentito (art. 29 Cost.), sottolineano che, anche qualora

l’autorità fiscale coinvolga direttamente solo una parte degli eredi, tutte le

principali decisioni che riguardano la procedura, salva designazione esplicita

di un rappresentante comune, debbano essere comunicate a tutti (Greminger/Bärtschi, in: op. cit., n.

12.

ad art. 12 LIFD, p. 117; Salomé,

in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct,

Basilea 2008, n. 5 ad art. 12 LIFD, p. 155). Questo modo di procedere

deve valere anche allorquando la rappresentanza tra gli eredi fosse data sulla

base di una presunzione legale, dato che in tal caso ogni erede deve avere la

possibilità di intervenire in ogni momento, confutando in tal modo la

presunzione di rappresentanza (Zweifel, Die verfahrens- und steuerrechtliche Stellung der Erben bei den

Einkommens- und Vermögenssteuern, in: ASA 64, p. 343). Di più, alcuni

autori indicano che nel caso in cui la procedura di tassazione abbia coinvolto

solo una parte degli eredi e la decisione di tassazione sia in seguito stata

notificata solo a questi, qualora il termine ricorsuale sia scaduto

infruttuoso, la procedura esecutiva non possa essere avviata neppure contro gli

eredi che avevano ricevuto la decisione fintantoché la notifica non venga

eseguita nei confronti di tutti (Greminger/Bärtschi, in: op. cit., n.

12.

ad art. 12 LIFD, p. 117; Salomé,

in: op. cit., n. 5 ad art. 12 LIFD, p. 155).

4.

4.1.

Nel loro

ricorso, i contribuenti hanno ribadito la richiesta di annullare la decisione

adottata dall’Ufficio di tassazione di Mendrisio, censurandone l’operato, per

aver iniziato e proseguito una procedura relativa all’imposta sugli utili

immobiliari concernente le part. n. __________ e __________ RFD di __________

interessando un solo erede di __________, segnatamente il figlio __________.

4.2

A tale

riguardo, l’Ufficio ha omesso di chiarire in maniera esaustiva le motivazioni

alla base di tale scelta, limitandosi ad indicare, senza peraltro alcun

riferimento documentale, di aver ritenuto che l’erede in questione fosse stato

designato rappresentante della CE. Pertanto, nel caso concreto, risulta che

l’autorità di tassazione ha agito sulla base di una mera supposizione.

Questa

Camera non dispone dunque di elementi oggettivi per ritenere che __________ sia

mai stato designato come rappresentante dagli altri membri della CE, né esplicitamente

né per atti concludenti, ritenuto inoltre come il de cujus aveva del

resto già designato in maniera inequivocabile __________ come esecutore testamentario,

ciò che il Tribunale distrettuale di Zurigo aveva accertato già in occasione

della pubblicazione del testamento. Inoltre __________ aveva manifestato tale

suo mandato nei confronti dell’Ufficio dei registri di Mendrisio in occasione

dell’istanza di trapasso di data 3 marzo 2008.

Pertanto,

la scelta iniziale dell’Ufficio di tassazione appare certamente opinabile,

considerato inoltre come esso abbia verosimilmente ricevuto comunicazione da parte

dell’Ufficio dei registri di Mendrisio in merito all’avvenuta iscrizione, in

data 4 marzo 2008, del passaggio di proprietà dei fondi summenzionati. La documentazione

allegata all’istanza di trapasso di proprietà includeva indicazioni complete

riguardanti la composizione della CE fu __________; anche se non vi era

l’indicazione precisa dei singoli indirizzi, tutti gli eredi risultavano

residenti nel Canton __________. La stessa istanza di trapasso, come già

rilevato, era stata firmata “per accordo” pure dall’esecutore testamentario.

4.3

Anche

ammettendo che l’autorità di tassazione, come indicato nelle motivazioni della

decisione su reclamo 26 agosto 2010, non avesse ricevuto alcun avviso

dell’incarico di esecutore testamentario di __________, mal si comprende il

motivo per cui abbia inviato “un richiamo, la diffida raccomandata e la multa disciplinare

del 8.4.2009” a un solo erede, __________, malgrado sin dall’inizio dovesse

necessariamente conoscere i nominativi di tutti i membri della CE, nessuno dei

quali oltretutto risultava risiedere all’estero. La mancanza di qualsiasi cenno

di riscontro da parte di __________, oltretutto, avrebbe pure potuto incrinare

la convinzione iniziale dell’autorità che egli rappresentasse gli altri eredi.

La composizione esatta della CE viene peraltro menzionata nella decisione

d’ufficio del 27 luglio 2009, che però è stata indirizzata al solo __________.

La scelta

dell’Ufficio di tassazione appare del resto ancora meno comprensibile se si

pensa che, anche a fronte della mancanza di qualsiasi riscontro da parte del supposto

rappresentante della CE, neppure in occasione della diffida (ex art. 204 LT),

imprescindibile per poter procedere ad una tassazione d’ufficio, l’autorità di

tassazione ha proceduto a contattare quantomeno la vedova, malgrado peraltro

continuasse a vivere al medesimo indirizzo del de cujus, che doveva

risultare certamente noto.

Addirittura, l’Ufficio esazione

e condoni ha infine avviato la procedura esecutiva per

l’incasso dell’imposta __________, che come visto non era stata neppure

coinvolta nella procedura di tassazione.

5.

5.1.

I ricorrenti sostengono

che perfino le comunicazioni trasmesse dall’autorità fiscale a __________,

inclusa dunque la tassazione d’ufficio del 27 luglio 2009, non sono entrate

nella sua sfera di conoscenza, dato che indirizzate ad una casa non più abitata

dall’ottobre 2008 e in attesa di vendita.

5.2

A tale riguardo si deve

rilevare come i ricorrenti non portino alcuna documentazione di supporto, che

peraltro non appare dovesse essere di difficile produzione (ad es.

un’attestazione dell’Ufficio controllo abitanti del Comune interessato).

Neppure risulta chiaro se la posta indirizzata erroneamente ritornava al

mittente (ciò che però avrebbe certamente dovuto risultare all’Ufficio di

tassazione di __________), se invece veniva ritrasmessa all’effettivo indirizzo

di __________ o se andava semplicemente “persa”.

5.3

Sulla base della

documentazione ricevuta dall’Ufficio di tassazione di __________ è comunque

indubbio che da parte del singolo erede non vi sia mai stata alcuna reazione

agli scritti dell’autorità di tassazione relativi all’imposta sugli utili immobiliari.

Oltretutto, nelle motivazioni della decisione su reclamo del 26 agosto 2010,

l’Ufficio di tassazione ha menzionato un’unica diffida - verosimilmente ex

art. 204 cpv. 2 LT - eseguita tramite lettera raccomandata, senza specificare

se la stessa sia stata ritirata dal destinatario o se l’autorità di tassazione

l’abbia considerata notificata dopo i canonici 7 giorni di giacenza. In merito

a questa diffida inviata per raccomandata, si rileva come l’Ufficio di

tassazione non ne ha trasmesso copia a questa Camera, né alcuna prova oggettiva

di un’avvenuta notifica (come ad es. un estratto “track and trace” della

Posta). Per ciò che concerne la decisione di tassazione d’ufficio del 27 luglio

2009, questa risulta pacificamente essere stata inviata per posta semplice.

5.4

Sebbene

l’affermazione dei ricorrenti, con la quale contestano che __________ risiedesse

all’indirizzo a cui l’autorità di tassazione aveva inviato la corrispondenza

non sia stata in alcun modo corroborata, neanche in sede di ricorso, è vero

tuttavia che l’onere della prova dell’invio della corrispondenza in discorso è

a carico dell’autorità di tassazione.

Da un

lato, la decisione di tassazione d’ufficio del 27 luglio 2009 è stata in tutta

evidenza inviata per posta semplice. D’altro canto, neppure la ricezione

dell’unica diffida inviata per raccomandata, alla luce di tutte le circostanze

del caso, risulta comprovata. Non da ultimo, dato che il testo di questa

diffida non è stato trasmesso dall’Ufficio di tassazione a questa Camera, non

può essere accertato che lo stesso adempisse effettivamente ai requisiti

dell’art. 204 cpv. 2 LT, indispensabili per poter in seguito emettere una

decisione d’ufficio.

5.5

Sia come sia, è indubbio

che gli altri eredi non siano mai stati coinvolti dall’autorità fiscale nella

procedura di tassazione, non essendo inoltre stato loro notificate né la

diffida, che in base all’art. 204 cpv. 2 LT deve obbligatoriamente precedere

una decisione d’ufficio, né tantomeno la successiva decisione del 27 luglio 2009.

6.

6.1.

In tali

circostanze, la decisione dell’Ufficio di tassazione, che si è rifiutato di

entrare nel merito del reclamo dei contribuenti, non può essere tutelata. Il

fatto che l’autorità non abbia coinvolto nella procedura di tassazione tutti i coeredi

rende nulla la decisione di tassazione stessa (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2a ediz., Zurigo

2006, n. 20 ad § 217, p. 1599).

Pertanto,

l’Ufficio di tassazione di __________, annullate le due decisioni da essa

emanate, dovrà iniziare una nuova procedura con la quale consentire agli eredi,

rispettivamente all’esecutore testamentario, di trasmettere una dichiarazione d’imposta

comprensiva dei costi di investimento dell’immobile.

6.2

inoltre rilevato che qualora i qui ricorrenti, in occasione della nuova

procedura davanti all’Ufficio di tassazione di __________, intendessero

sostenere che i figli del de cujus hanno rinunciato all’eredità,

dovranno ulteriormente sostanziare questa loro posizione, giacchè dagli atti

qui prodotti (decisione 1. febbraio 2008 del Tribunale distrettuale di __________)

risulta che vi sia stata invece una sostituzione fedecommissaria per la parte

eccedente la legittima dei figli, non certamente una loro rinuncia all’eredità

ai sensi dell’art. 566 CCS.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è accolto.

§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 26 agosto 2008 è nulla,

così come la precedente decisione d’ufficio del 27 luglio 2009 da quella protetta.

§§ Gli atti sono rinviati all’Ufficio

di tassazione, affinché inizi una nuova procedura di tassazione.

2. Non si

prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.

ricorrenti è riconosciuta un’indennità di fr. 1'000.- per ripetibili.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio

di.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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