80.2010.156

Reddito dell'attività lucrativa indipendente: costi deducibili, risarcimento danni e relativi costi processuali, violazione di obblighi di un amministratore di società, non deduzione dal reddito profe

15 febbraio 2012Italiano12 min

Source ti.ch

Fatti

A. __________,

nato nel 1942, medico specialista FMH in radiologia diagnostica, è attualmente

accreditato alla __________.

Negli

anni novanta collaborava invece con la __________, di cui era azionista e

membro del consiglio di amministrazione. La società è nel frattempo stata sciolta

per fallimento e i suoi amministratori convenuti in giudizio dalla __________,

creditrice della fallita per un importo scoperto di quasi 5 milioni di franchi.

B. Con

sentenza del 6 agosto 2007, la seconda Camera civile del Tribunale d’appello accoglieva

parzialmente la petizione della creditrice. Pendente un ricorso al Tribunale

federale, il 7 dicembre 2007 le parti decidevano infine di sottoscrivere un

accordo transattivo, con il quale veniva definito l’obbligo di versare un importo

complessivo di fr. 2'798'700.– alla creditrice. Per quanto qui di interesse, al

contribuente veniva imposto il pagamento di 312'900 franchi entro il termine

del 21 dicembre 2007.

C. Nella

dichiarazione fiscale 2006, RI 1, in relazione alla menzionata vicenda giudiziaria,

poneva fra l’altro in deduzione dal suo reddito da attività indipendente un

importo di fr. 15'000.– sostenuto per spese legali. Nella successiva dichiarazione

fiscale 2007 faceva invece valere in deduzione l’importo di fr. 312'900.–

versato a titolo di indennizzo e un ulteriore importo di fr. 28'500.– a titolo

di spese legali, per un totale di complessivi fr. 341'400.–.

D. Notificando

ai coniugi RI 1 le tassazioni IC/IFD 2006 e 2007, con separate decisioni del 30

settembre 2009, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna rifiutava di riconoscere

in deduzione i postulati importi di fr. 15'000.– (tassazione 2006) e di fr. 341'400.–

(tassazione 2007), con la seguente motivazione:

In caso di

colpa dovuta a negligenza nel ruolo di amministratore e membro di CdA, le

conseguenze economiche dovute ad un risarcimento non possono essere considerate

quale costo aziendale e quindi non rientrano tra i costi deducibili.

E. I

contribuenti, rappresentati dalla RA 1, impugnavano le suddette decisioni con reclami

del 21 ottobre 2009, nei quali contestavano la mancata considerazione degli

importi posti in deduzione, sottolineando fra l’altro come l’autorità di

tassazione avesse già riconosciuto come “aziendale” la partecipazione azionaria

del marito alla __________.

L’autorità

di tassazione, con decisioni del 1° dicembre 2010, respingeva entrambi i

reclami, spiegando nelle motivazioni allegate che “le colpe dovute a negligenza

nel ruolo di amministratore, e le successive conseguenze economiche dovute ad

un risarcimento, non possono essere considerate quale costo aziendale e quindi

non possono essere dedotte dal reddito”.

F. Con tempestivi

ricorsi alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 postulano nuovamente la

deduzione degli importi versati a titolo di indennizzo e di spese legali.

Nelle

proprie osservazioni del 17 gennaio 2011, l’Ufficio di tassazione propone di

respingere i ricorsi, non essendo ravvisabile nel caso concreto un legame diretto

tra i costi sostenuti dal ricorrente e la sua attività professionale di medico.

All’udienza

tenutasi il 24 giugno 2011 dinanzi a questa Camera, le parti si sono riconfermate

nelle rispettive posizioni.

Diritto

1. 1.1.

Sia

secondo l’art. 24 LT, sia secondo l’art. 25 LIFD, il reddito netto corrisponde

ai proventi lordi meno le spese di acquisizione (le cosiddette deduzioni

organiche) e le deduzioni generali (le cosiddette deduzioni anorganiche,

previste espressamente dagli art. 32 LT e 33 LIFD).

1.2.

In caso

di attività lucrativa dipendente le deduzioni organiche sono esaurientemente

disciplinate dagli art. 25 LT e 26 LIFD: esse riguardano le spese di trasporto

necessarie dal domicilio al luogo di lavoro (lett. a), le spese supplementari

necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni (lett. b), le

altre spese necessarie per l’esercizio della professione (lett. c), le spese inerenti

al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio dell’attività

professionale (lett. d).

In caso di attività lucrativa indipendente sono

invece deducibili tutte le spese aziendali e professionali giustificate (art.

26 LT e 27 LIFD).

1.3.

dottrina dominante ritiene oggi che la nozione di spese professionali debba ormai

fare astrazione dalla fonte di reddito ed essere quindi applicabile sia ai

redditi da attività indipendente sia ai redditi da attività dipendente sia ancora

ai redditi della sostanza (Funk,

Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht,

Coira/Zurigo 1989, p. 217, inoltre p. 184).

L’attuale

tendenza è infatti quella di prediligere una concezione causale delle spese

generali, secondo cui sono deducibili non soltanto le spese che il contribuente

sostiene per conseguire un reddito, ma anche tutte quelle che vengono

occasionate dalla sua realizzazione (Noël, in:

Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct,

Basilea 2008, n. 12 ad art. 25 LIFD, p. 437; Reich, in: Zweifel/Athanas [a cura di],

Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol I/1, Bundesgesetz über die Harmonisierung

der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, Basilea/Ginevra/ Monaco 2002,

n. 8 ad art. 9 LAID, p. 163; Locher,

Kommentar zum DGB, Therwil/Basel 2001, n. 13 ss. ad art. 25 LIFD, p. 631).

Considerandi

2.

2.1.

prestazioni di risarcimento danni e i relativi costi processuali, tra cui rientrano in particolare le tasse di giustizia e gli onorari versati al proprio difensore, rappresentano di principio

delle spese per il mantenimento del contribuente e della sua famiglia, in

quanto tali non deducibili dal reddito imponibile (art. 33 lett. a LT; art. 34

lett. a LIFD). Essi possono essere qualificati quali spese generali deducibili

solo se esiste uno stretto legame con il reddito professionale che

tendono a salvaguardare (Aeschbach,

in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [a cura di], Kommentar zum Aargauer

Steuergesetz, vol. I, 3. ediz., Muri-Berna 2009, p. 716).

2.2

Per

quanto concerne l’attività lucrativa dipendente, per esempio, la dottrina

afferma oggi che i costi processuali sono deducibili a titolo di “altre spese

professionali” solo se contribuiscano al conseguimento del reddito: ciò è

segnatamente il caso se il contenzioso con il datore di lavoro verte sul

pagamento di pretese salariali (Locher,

op. cit., n. 46 ad art. 26, p. 660; Funk,

in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [a cura di], Kommentar zum Aargauer

Steuergesetz, vol. I, 3. ediz., Muri-Berna 2009, p. 540); non

lo è invece se la vertenza ha per oggetto la perdita del posto di lavoro

(decisione del Tribunale amministrativo del Canton Ginevra del 1° febbraio

1984, StE 1984 B 22.3 n. 2, citata in: Locher, op. cit., p. 660).

prestazioni di risarcimento danni e i relativi costi processuali sono inoltre deducibili

quali “altre spese necessarie per l’esercizio della professione” nella misura

in cui il dipendente soggiace a un rischio professionale accresciuto ed è

chiamato a sopportare personalmente tali costi. Di principio devono essere presi

in considerazione sia i risarcimenti da responsabilità causale, sia i risarcimenti

dovuti a errori nell’esercizio della professione (cfr. Funk, op. cit., p. 215 con riferimenti). Non sono invece deducibili

le multe di qualunque tipo esse siano, fatta eccezione per le pene

convenzionali degli art. 160 ss. CO, il cui carattere penale è assolutamente

secondario rispetto all’inadempienza contrattuale (Locher, op. cit., n. 55 ad art. 26 LIFD, p. 662).

2.3

Per

quanto concerne più in dettaglio l’attività lucrativa indipendente, la

giurisprudenza del Tribunale federale ritiene che il rischio di essere

obbligati all’indennizzo e di incorrere in spese legali debba essere così

strettamente legato all’attività lucrativa da apparire come un “effetto

collaterale” della stessa. Deve cioè trattarsi di un rischio di impresa

ordinario, tale da incidere sulla capacità contributiva del professionista.

Un nesso

di natura professionale viene normalmente negato nell’ambito della responsabilità

aquiliana, ovvero per atto illecito (Verschuldenshaftung), quando vi è

colpa grave o addirittura intenzionalità nell’agire. In questi casi, infatti, il

danno arrecato nell’espletazione dell’attività professionale non risulta tanto

dalla stretta relazione con i rischi correnti della prestazione professionale, quanto

piuttosto da “difetti personali” del titolare dell’azienda. Così il Tribunale

federale ha per esempio concluso che risarcimenti da responsabilità legata al

diritto azionario non sono deducibili quando il contribuente causa il danno per

una grave negligenza, non potendosi parlare in questo caso di ordinari rischi

di impresa (decisione TF n.2A.252/2002 del 4 novembre 2002, in: ZStP 2003 p.

80). Sempre in questa prospettiva, l’Alta Corte ha inoltre negato la

deducibilità di un accantonamento fatto da un avvocato in relazione ad un procedimento

per responsabilità civile e dei relativi costi legali e processuali, poiché il

danno sarebbe stato cagionato da “mancanze personali” del contribuente (StE 2002 B 23.45.2 n. 2 = RDAF 58/2002 p. 315 = AJP 2003 p. 1232).

2.4

succitata giurisprudenza – delineatasi in relazione a contribuenti che esercitano

un’attività indipendente, ma valevole anche nei confronti dei salariati,

conformemente all’opinione oggi dominante di una nozione omogenea di spese

professionali – è criticata da una parte della dottrina, per la quale il

problema non sarebbe tanto da ricercare nella gravità della colpa dell’atto

illecito quanto piuttosto nel rapporto di causalità tra l’attività professionale

e l’obbligo di risarcire (Koller,

Bemerkungen zum BGE vom 25.1.2002 2A.90/2001, in: AJP 2003, 1236 ss.; Locher, op. cit., p. 660). La dottrina

più radicale giunge persino ad affermare che errori commessi nell’esercizio

dell’attività professionale non sarebbero mai “questione privata” del

contribuente, bensì sempre atti connessi con l’esercizio della professione (Reich, op. cit., p. 190).

Sia come

sia, la contiguità del danno con l’attività professionale rimane comunque l’elemento

decisivo per poter qualificare quali spese generali deducibili le prestazioni

di risarcimento e i relativi costi processuali. Come ancora recentemente sottolineato

dal Tribunale federale, in questo contesto, la gravità della colpa costituisce perlomeno

un importante indizio al fine di determinare lo stretto legame esistente tra

l’obbligo di indennizzo e l’attività professionale (decisione TF n.2C_819/2009

del 28 settembre 2010, in: RDAF 2010 II p. 605). Nel caso di una violazione

grossolana di una disposizione civile o penale, che presuppone se non

l’intenzionalità almeno una grave negligenza, appare infatti estremamente

difficile sostenere che un simile obbligo rientri ancora nel rischio d’impresa

ordinario.

3.

3.1.

Venendo

al caso in esame, occorre subito negare una qualsivoglia relazione tra l’obbligo

di risarcimento e le relative spese processuali, da una parte, e l’attività indipendente

di medico specialista in radiologia diagnostica, d’altra parte. Le spese in

discussione sono infatti la conseguenza della causa civile promossa dalla __________

nei confronti degli organi societari della __________, che ha visto coinvolto

insieme ad altri anche il contribuente. Esse devono quindi essere considerate

piuttosto spese alle quali il ricorrente è necessariamente andato incontro a tutela

della propria persona e del proprio patrimonio privato, messo a repentaglio

dalle richieste di risarcimento promosse dalla creditrice della società

anonima.

Poco

importa se la partecipazione azionaria del ricorrente sia stata a suo tempo

considerata di carattere aziendale, così come non consente una soluzione

diversa da quella adottata dall’autorità di tassazione la tesi ricorsuale,

peraltro nemmeno comprovata, secondo cui una condizione basilare per poter

espletare l’attività indipendente di medico all’interno della clinica era

quella di diventare azionista e membro del consiglio di amministrazione della

società. Trattandosi con ogni evidenza di richieste risarcitorie fondate sul diritto

societario, deve essere negato un loro legame (quantomeno diretto) con il

reddito professionale del ricorrente, tale da farle apparire come un rischio

d’impresa ordinario.

3.2

Uno

stretto rapporto potrebbe tutt’al più esistere tra il suo ruolo di

amministratore della fallita __________ e la successiva causa civile promossa

dalla creditrice __________. Sennonché, dalla lettura della sentenza della seconda

Camera civile del Tribunale d’appello emerge in particolare che gli addebiti a

carico del contribuente si fondavano principalmente sul fatto di non aver tempestivamente

sollecitato, a fronte del chiaro indebitamento della società, l’avviso al

giudice ai sensi dell’art. 725 CO, violando così la legge e i suoi obblighi di

amministratore. Come ha già avuto modo di concludere il Tribunale federale in

una sentenza risalente al 23 giugno 1994, nel caso di una simile violazione grossolana,

da parte dell’amministratore, degli obblighi che gli derivano dal diritto della

società anonima, i danni causati per questa ragione non costituiscono più dei

rischi connessi inevitabilmente all’attività di un amministratore (ASA 64 p.

232).

Senza la

necessità di verificare se il contribuente percepisse effettivamente un reddito da questa sua attività accessoria, ai fini del presente procedimento ci sono sufficienti elementi per

ritenere che le postulate spese di fr. 15'000.–

(tassazione 2006) e di fr. 341'400.– (tassazione 2007) non possano in ogni

caso essere dedotte quali spese generali, in mancanza di uno stretto legame con

l’attività di amministratore e, a maggior ragione, con quella principale di

medico.

4.

ricorsi sono conseguentemente respinti.

Tasse di

giustizia e spese processuali sono poste a carico dei ricorrenti, soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. I ricorsi

sono respinti.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 2'000.–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un

totale di fr. 2'080.–

sono a

carico dei ricorrenti.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.

LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio

di __________.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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