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Procedura: tassazione d'ufficio, reclamo, prova della manifesta inesattezza, irrilevanza della differenza fra reddito dichiarato e reddito stabilito per apprezzamento

1 ottobre 2010Italiano10 min

Source ti.ch

Fatti

A. Dopo

un richiamo e la diffida raccomandata del 9 ottobre 2009, il 20 novembre 2009

l’Ufficio di tassazione di Mendrisio infliggeva una multa disciplinare a RI 1

per la mancata consegna della dichiarazione fiscale IC e IFD 2008.

conseguenza, con decisione notificata il 30 dicembre 2009 l’Ufficio di tassazione

lo assoggettava ad una tassazione d’ufficio, fissando:

• per

la tassazione IFD 2008 il reddito imponibile in fr. 166'600.-;

• per

la tassazione IC 2008 il reddito imponibile in fr. 166'700.- e la sostenza imponibile

in fr. 61'000.-.

B. Inviando

la dichiarazione fiscale 2008 debitamente compilata, il contribuente inoltrava

reclamo contro la tassazione del 13 gennaio 2010, chiedendone la modifica.

L’Ufficio

di tassazione, con decisione del 30 giugno 2010, dichiarava irricevibile il

reclamo argomentando che l’imposizione di prima sede non sarebbe stata manifestamente

inesatta, per il fatto che il reddito stabilito superava il reddito dichiarato in

misura inferiore al 15%.

C. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 chiede di rivedere la

tassazione IC e IFD 2008 e di “ritenere manifestamente inesatta la tassazione

d’ufficio anche se l’aumento percentuale è ‘addirittura inferiore al 15%’”, in

considerazione del fatto che questa differenza comporta un pagamento di imposte

di circa 9'000 franchi in più. Allega copia delle notifiche, della lettera per

l’invio della dichiarazione d’imposta e copia del calcolo dell’imposta.

Diritto

1. 1.1.

L’art.

130 cpv. 2 LIFD e l’art. 173 cpv. 1 LT consentono all’autorità di tassazione di

procedere ad una tassazione d’ufficio se, nonostante diffida, il contribuente

non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non

possono essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. In

tale sede può tener conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione

patrimoniale e del tenore di vita del contribuente. La legge precisa ancora che

l’autorità deve effettuare una «valutazione coscienziosa».

tassazione d’ufficio sostituisce quella ordinaria, che si fonda su di un

esauriente accertamento dei fatti. La valutazione cui procede l’autorità

fiscale si basa invece su considerazioni di verosimiglianza, il più possibile

vicine alla verità (Zweifel, in:

Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2b, 2a ediz., Basilea 2008, n. 19 ad art. 130 LIFD, p.

339; Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung

im Steuerveranlagungsverfahren, Zurigo 1989, p. 120 ss.; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, 2a

ediz., vol. III, Basilea 1992, n. 3 ad art. 92 DIFD, p.

163).

Considerandi

2.

2.1.

Nella

fattispecie, l’Ufficio circondariale di tassazione ha respinto il reclamo

poiché la tassazione per apprezzamento non è, a suo dire, manifestamente

inesatta, essendo l’aumento percentuale inferiore addirittura al 15% rispetto a

quanto risulta dalla dichiarazione successivamente inoltrata con il reclamo.

2.2

Alla luce

della motivazione della decisione impugnata, può essere utile ricordare a quali

condizioni poteva essere contestata una tassazione d’ufficio secondo il diritto

federale e cantonale in vigore fino alla fine del 1994.

Vigente

l’abrogato Decreto concernente la riscossione di un’imposta federale diretta

del 9 dicembre 1940 (DIFD), infatti, si doveva distinguere fra due ipotesi:

• nel

caso in cui i fattori accertati d’ufficio fossero aumentati in misura superiore

al 20% rispetto all’ultima tassazione definitiva, il contribuente aveva il

diritto di postulare una verifica della tassazione d’ufficio, mediante reclamo

o ricorso; la sola differenza rispetto all’impugnazione di una tassazione

ordinaria era data dal fatto che il contribuente doveva provare l’inesattezza

della valutazione intrapresa dall’autorità fiscale (inversione dell’onere probatorio);

• se,

invece, la variazione rispetto all’ultima tassazione era inferiore alla misura enunciata,

il contribuente poteva soltanto far valere, con i rimedi giuridici, l’assenza

dei presupposti per una tassazione d’ufficio (adempimento degli obblighi di

collaborazione, mancata diffida, termine troppo breve, esistenza di una

scusante) oppure un abuso del potere di apprezzamento (RF 44/1989 p. 435 = ASA

58.

p. 670; Känzig/Behnisch, op.

cit., n. 51 ad art. 92 DIFD, p. 187; cfr. sentenza CDT n. 264-65 del 6 dicembre

1993, in RDAT I-1994 p. 336; CDT n. 290 del 12 dicembre 1994 in RDAT I-1995 p. 348).

2.3

relazione ai rimedi giuridici a disposizione del contribuente tassato d’ufficio

la nuova legge si discosta da quella abrogata.

Per

l’art. 132 cpv. 3 LIFD, come pure per l’art. 206 cpv. 3 LT, infatti, il

contribuente può impugnare la tassazione operata d’ufficio soltanto con il

motivo che essa è manifestamente inesatta; il reclamo deve essere motivato e

indicare eventuali mezzi di prova.

2.3.1

Come si

vede, il legislatore ha rinunciato alla preclusione del diritto di reclamo prevista

dall’art. 92 cpv. 1 DIFD, in considerazione dei dubbi circa la costituzionalità

di tale disposizione; una analoga norma cantonale era già stata dichiarata

incostituzionale e perciò inapplicabile dal Tribunale amministrativo del Canton

Berna, a causa del suo carattere punitivo (cfr. Känzig/Behnisch, op. cit., n. 51 ad art. 92 DIFD, p. 188; Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung,

p. 134).

2.3.2

La nuova

legge pone peraltro due requisiti che la normativa previgente non conosceva: il

contribuente deve contestare la “manifesta inesattezza” della tassazione ed il

reclamo deve essere motivato. Secondo il Messaggio che accompagnava il disegno

di legge del Consiglio federale del 1983, tale disciplina è ispirata alla

legislazione di alcuni cantoni; il governo menziona espressamente, a titolo di

esempi, l’art. 90 cpv. 3 della legge tributaria di Zurigo e l’art. 109 cpv. 3

di quella di San Gallo (cfr. Messaggio del Consiglio federale a sostegno delle

leggi federali sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei

Comuni e sull'imposta federale diretta, in FF 1983, vol. III, p. 133).

Per

valutare il significato e la portata del riferimento alla manifesta

inesattezza della tassazione per apprezzamento, è dunque opportuno

esaminare la giurisprudenza che si è sviluppata intorno alle disposizioni

cantonali in questione (cfr. Zweifel,

Verfahrensgrundsätze und Veranlagungsverfahren, in ASA 61 p. 437).

Ebbene,

nelle leggi cantonali che esigono dal contribuente la prova dell’inesattezza

della tassazione d’ufficio, si è voluta così stabilire un’inversione dell’onere

della prova (Weidmann/ Grossmann/Zigerlig,

Wegweiser durch das st. gallische Steuerrecht, 4a ediz., Berna 1987,

pp. 130 e 254; Zweifel, Die

Sachverhaltsermittlung, cit., p. 139; Richner/Frei/Weber/Brütsch,

Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, Zurigo 1994, n. 10 ad § 90 LT-ZH, p.

510). Per contestare con successo una tassazione d’ufficio, occorre, in altri

termini, che siano rimosse le condizioni che l’avevano determinata, cioè le

difficoltà nell’indagine per l’autorità di tassazione o l’incertezza circa i

fatti. È necessario, in particolare, che il contribuente ponga in essere gli

atti di collaborazione trascurati in precedenza. Se tale esigenza è adempiuta,

rinasce anche l’obbligo per l’autorità fiscale di effettuare indagini

d’ufficio, nell’intento di ricostruire il vero.

2.3.3

Vi sono

dunque due possibili sviluppi della situazione.

• Se

il contribuente apporta la prova dell’inesattezza dell’apprezzamento

effettuato, la tassazione d’ufficio è annullata e deve esserne intrapresa una

“ordinaria” (Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung,

cit., p. 143). La tassazione d’ufficio apparirà infatti in ogni caso

“manifestamente inesatta”, se è stato possibile accertare la vera situazione di

fatto, nell’ambito della procedura di reclamo (Zweifel, Verfahrensgrundsätze, op. cit., p. 437; Meister, Rechtsmittelsystem der

Steuerharmonisierung – Der Rechtsschutz nach StHG und DBG, Berna/Stoccarda/Vienna

1995, p. 144 s.).

• Se

la prova dell’inesattezza della tassazione non è stata portata, la tassazione

d’ufficio rimane in linea di principio in vigore, mentre l’obbligo per

l’autorità di tassazione di procedere ad indagini d’ufficio non rinasce. Ciò

non toglie, tuttavia, che l’autorità di tassazione, facendo uso del proprio

potere di apprezzamento, possa sottoporre ad una verifica la tassazione

d’ufficio. Alla luce di una simile verifica, condotta sulla base degli atti,

una tassazione per apprezzamento apparirà “manifestamente inesatta”, quando la

stima effettuata si sarà rivelata in contrasto coi fatti ed in particolare

quando è evidente che essa si fonda su basi, su metodi o su strumenti di valutazione

errati o comunque inconciliabili con la situazione del singolo caso (Zweifel, Verfahrensgrundsätze, op. cit.,

p. 437 s.; Meister, op. cit., p.

145).

3.

3.1.

Tornando

all’esame della fattispecie concreta, il ricorrente è stato sottoposto a tassazione

d’ufficio, non avendo inoltrato la dichiarazione fiscale, nonostante la diffida

e la successiva multa disciplinare. In seguito ha interposto reclamo alla

stessa autorità, producendo una dichiarazione fiscale corredata dalla documentazione

necessaria.

Ci si

domanda pertanto se l’autorità di tassazione abbia operato correttamente, rifiutandosi

di entrare nel merito del reclamo.

3.2

Come

detto, l’art. 132 cpv. 3 LIFD esige che il contribuente apporti la prova della “manifesta

inesattezza” della tassazione d’ufficio e richiede espressamente che il

reclamo sia motivato e indichi eventuali mezzi di prova.

Come

precedentemente esposto, il ricorrente, inviando la dichiarazione fiscale debitamente

compilata ha provato la manifesta inesattezza della tassazione operata

dall’ufficio di tassazione, a prescindere dalla misura della differenza

esistente fra quanto dichiarato e quanto stabilito per apprezzamento

dall’autorità.

Vana

risulta pertanto la motivazione sostenuta dall’autorità fiscale, secondo la

quale la tassazione non potrebbe essere modificata per il fatto che l’aumento

percentuale sarebbe “addirittura inferiore al 15%”.

Si tenga

conto anche del fatto che, secondo i calcoli dello stesso contribuente, a causa

di questa differenza del 15% la tassazione subisce un aumento di ben fr. 9'000

.-, importo lungi dall’essere trascurabile.

D’altra

parte, il criterio adottato dall’Ufficio di tassazione per stabilire se vi sia

“manifesta inesattezza” della tassazione per apprezzamento appare poco

praticabile. Non dovrebbe infatti essere determinante il reddito imponibile

indicato dal contribuente ma tutt’al più quello accertato dall’autorità

nell’ambito della procedura di reclamo. Se così fosse, però, l’Ufficio sarebbe

tenuto ad avviare un’istruttoria solo per poter verificare se vi siano i presupposti

per entrare nel merito di un reclamo. Anche il vecchio diritto, che come

ricordato prevedeva una regola simile, esigendo uno scarto superiore al 20%,

supponeva tuttavia il raffronto tra la tassazione d’ufficio e l’ultima tassazione

definitiva, non tra la tassazione operata dall’Ufficio di tassazione e la

dichiarazione del contribuente o la tassazione calcolata dall’autorità in base

alla sua dichiarazione successiva.

In ogni

caso, una regola come quella evocata nella decisione impugnata incorrerebbe

negli stessi dubbi di costituzionalità della dicsciplina prevista dall’abrogato art. 92 cpv. 1 DIFD. La tassazione d’ufficio

diventerebbe infatti una sorta di sanzione per l’inosservanza dei propri

obblighi di collaborazione.

3.3

Alla luce

delle considerazioni che precedono, la decisione impugnata, con la quale l’autorità

fiscale si è rifiutata di entrare nel merito del reclamo del contribuente, deve

essere annullata. Gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione per una

nuova decisione, basata sulla dichiarazione inoltrata con il reclamo.

4.

Visto

l’esito del ricorso, si rinuncia a porre a carico del ricorrente la tassa di

giustizia e le spese processuali.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione del 13 gennaio 2010 è annullata su reclamo e gli atti

sono rinviati all’Ufficio circondariale di Mendrisio, perché completi

l’inchiesta e adotti una nuova decisione di tassazione IC e IFD 2008.

2. Non si

prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.

LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio

di.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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