80.2011.113

Reddito della sostanza immobiliare: usufrutto su una casa a favore della vedova, parte della casa abitata gratuitamente dal figlio, comodato

18 gennaio 2012Italiano17 min

Source ti.ch

Fatti

A. RI 1,

nato nel 1957, celibe, di professione docente di scuola media, vive ad __________

con la madre __________, nella casa di proprietà della comunione ereditaria del

defunto padre (mapp. __________).

Nella

dichiarazione fiscale 2009, il contribuente esponeva un reddito da attività lucrativa

dipendente di fr. 98'479.–. Fra le deduzioni, faceva in particolare valere spese

di trasporto (con l’automobile privata) per fr. 3'612.–.

B. Notificandogli

la tassazione IC/IFD 2009, con decisione del 1° dicembre 2010, l’Ufficio di

tassazione di Bellinzona commisurava il reddito imponibile del contribuente in

fr. 87'200.– per l’IC ed in fr. 90'500.– per l’IFD. L’autorità aveva in

particolar modo aggiunto a quanto dichiarato un importo di fr. 4'603.– a titolo

di valore locativo dell’abitazione di __________. Con riferimento alle spese professionali, aveva invece ridotto da fr. 3'612.– a fr. 2'300.– quelle di trasporto con l’automobile

privata.

C. Il

contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 23 dicembre 2010.

Ne seguiva

una fitta corrispondenza con l’autorità di tassazione, la quale sottolineava di

avergli attribuito una quota del 35% del reddito e della sostanza dell’immobile

di __________, in base a quanto indicato nell’apposito formulario per le comunione

ereditarie e altre indivisioni (Modulo 20) da __________, curatore di sua madre

__________. Il contribuente contestava invece la legittimità del curatore a

rappresentare la comunione ereditaria, chiedendo in sostanza lo stralcio dalla

sua partita fiscale del valore locativo dell’abitazione di __________.

L’Ufficio

di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 20 luglio 2011. Quanto

alle spese professionali di trasporto, poneva l’accento sul fatto di essere già

stato generoso nel calcolare la citata deduzione su 220 giorni di attività, dal

momento che per prassi ai docenti vengono normalmente riconosciuti solo 185

giorni di attività. Con riferimento al valore locativo dell’immobile di __________,

osservava invece che al pian terreno era stato ricavato un appartamento con

accesso, cucina e servizi indipendenti dal resto dell’abitazione, per cui non

si giustificava di attribuire l’intero valore locativo alla madre.

D. Con

tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta anzitutto

di avere ricavato un appartamento al piano terreno, sostenendo al contrario di vivere

con la madre, così da poterle stare vicino, assisterla nei momenti di bisogno e

nel contempo dividere le spese accessorie (riscaldamento, elettricità, ecc.).

Contesta nuovamente la legittimità del curatore a rappresentare la comunione

ereditaria del defunto padre, ed in particolare la suddivisione delle quote di

partecipazione decisa da quest’ultimo (35% a suo carico e 65% a carico della

madre), dal momento che anche la sorella maggiore vivrebbe nella medesima casa

di __________. Infine, quanto alla deduzione delle spese di trasferta, chiede

che gli vengano riconosciuti ben 337 giorni di attività, ponendo l’accento

sulle costanti cure che necessita l’allevamento di bachi da seta nel

laboratorio scolastico.

E. Nelle

proprie osservazioni del 16 agosto 2011 e del 12 settembre 2011, l’autorità di

tassazione propone di respingere il gravame. Sottolinea anzitutto che sarebbe

stato lo stesso contribuente ad ammettere, in occasione di un’udienza, di

vivere separatamente dalla madre, aggiungendo poi che, in ogni caso, dovrebbe

essergli attribuita una quota di almeno un terzo del valore locativo

dell’immobile di __________, non essendo iscritto a registro fondiario alcun

usufrutto a favore della madre.

Con

lettere del 31 agosto 2011 e del 19 settembre 2011, il ricorrente contesta gli

accertamenti esperiti dall’autorità di tassazione, ponendo l’accento sul fatto

che non è stato tenuto nessun verbale dell’udienza in discussione.

F. Così

richiesti da questa Camera, con scritti del 7 novembre 2011 e del 20 novembre

2011, sia il curatore __________ sia il ricorrente hanno confermato che l’immobile

di __________ è gravato da un usufrutto vita natural durante a favore della

curatelata, rispettivamente madre __________.

Diritto

1. 1.1.

Secondo gli

art. 20 cpv. 1 LT e 21 cpv. 1 LIFD, di identico tenore,

è segnatamente imponibile quale reddito della sostanza immobiliare il valore locativo

di immobili o di parti di essi, che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo

gratuito (lett. b).

Per la

sola imposta cantonale, la sostanza gravata da usufrutto è computata

all’usufruttuario (art. 40 cpv. 2 LT).

1.2.

L’usufrutto

è un diritto reale limitato e, più precisamente, una servitù personale per sua

natura incedibile e intrasmissibile agli eredi; solo il relativo esercizio è

trasferibile, purché non abbia un carattere strettamente personale (art. 758

CC).

Oltre al

diritto di percepire frutti e redditi (diritto di godimento o di fruizione), l’usufruttuario

ha pure il diritto al possesso, all’uso ed alla gestione della cosa gravata

dall’usufrutto (cfr. Farine Fabbro,

L’usufruit immobilier, tesi Friborgo 2000, p. 134 ss.; Steinauer, Les droits réels, volume III, Berna 2003, n. 2428

ss., p. 49 ss.). Economicamente, si trova così in una

posizione molto prossima a quella del proprietario stesso. Di principio, l’usufruttuario ha diritto di disporre del fondo per

tutti quegli interventi che appaiono necessari per assicurarne il possesso,

l’uso ed il godimento (art. 755 e 769 cpv. 2 CC). Non

ha invece la possibilità di alienare il bene, ma ha pur sempre il diritto di

rinunciare al diritto reale limitato conformemente alla legge (art. 748 CC).

1.3.

Per

essere validamente costituita ed avere effetti giuridicamente riconosciuti, una

servitù personale di usufrutto deve essere iscritta a registro fondiario (art.

731 cpv. 1 e 746 cpv. 1 CC).

Nel caso

concreto, tale necessaria formalità non è stata palesemente ossequiata. È però altresì pacifico che __________ occupa da sempre l’abitazione

di __________ e, per stessa ammissione del ricorrente e del suo curatore,

beneficia di un diritto di usufrutto su tutto l’immobile, così come stabilito

nelle disposizioni di ultima volontà del defunto marito (cfr. testamento olografo

del 24 marzo 1972).

1.4.

Secondo

l’art. 473 cpv. 1 CC, mediante

disposizione a causa di morte, il disponente può lasciare al coniuge

superstite, in concorso con i discendenti comuni, l’usufrutto di tutta la

porzione che competerebbe a questi. La dottrina è pressoché unanime nell’affermare

che tale usufrutto costituisce un legato e il beneficiario non acquisisce

immediatamente il possesso e il godimento già al momento dell’apertura della successione,

ma possiede solo una pretesa a titolo obbligatorio (obligatorischer Anspruch)

nei confronti degli eredi (Wildisen,

Das Erbrecht des überlebenden Ehegatte, tesi Friborgo 1997, p. 138). Per consentire al coniuge superstite di mantenere il medesimo tenore

di vita e soprattutto per controbilanciare l’abolizione dell’usufrutto legale,

l’attuale art. 612a CC prevede, quale norma legale di divisione, che al coniuge

superstite venga attribuita la proprietà dell’abitazione coniugale e delle

suppellettili domestiche, imputandole sulla sua quota. Ove le circostanze lo

giustifichino, invece della proprietà può essere attributo ad istanza del

coniuge superstite o di un erede legittimo, anche semplicemente un diritto di

usufrutto o di abitazione.

Fino al 31 dicembre 1987,

esisteva tuttavia ancora l’istituto dell’usufrutto

legale del coniuge superstite. Il vecchio art. 462 CC lasciava infatti a

quest’ultimo la facoltà di optare, in alternativa, fra l’usufrutto sulla metà

dei beni relitti e un quarto in proprietà. Trattandosi dell’usufrutto del

vecchio art. 473 CC, secondo alcuni autori il coniuge superstite acquisiva un

diritto reale sull’intera successione dal momento della sua apertura, in

analogia con il previgente art. 561 cpv. 2 CC. Per altri, invece, l’acquisizione

di tale usufrutto avveniva a titolo di legato, dovendosi applicare esclusivamente

le regole sui lasciti (Piotet, Les

usufruits du con-joint survivant en droit successoral suisse, Berna 1970, p.

181). Sia come sia, in una vecchia sentenza del 27 febbraio 1979, il Tribunale

federale ha chiaramente affermato che anche l’usufrutto

del previgente art. 473 CC rappresentava un usufrutto legale gravante l’intera

successione (DTF 105 III 59).

1.5.

Tornando

al caso in esame, il padre del ricorrente è morto nel lontano 1978. Non possono

quindi esserci dubbi sul fatto che __________ sia a tutti gli effetti al beneficio

di un diritto di usufrutto sull’abitazione di __________, sebbene a carico del

mapp. __________ non sia ancora stata iscritta alcuna servitù personale. Del

resto, in ambito fiscale, la

nozione di usufrutto va interpretata economicamente, nel senso cioè di

un godimento e non nel ristretto senso civilistico del termine, come parrebbe invece

suggerire la lettera degli art. 20 cpv. 1 LT e 21 cpv. 1 LIFD, che è frutto di

una infelice traduzione restrittiva del testo francese e di quello tedesco,

che, come rilevato dal Tribunale federale, usano la nozione di “Nutzungsrecht

für Eigengebrauch” e non di “Nutzniessung”, di “droit de

jouissance” e non di “usufruit” (cfr. RF 2002 p. 322 = StE 2002 B

25.3 n. 28).

A giusta

ragione, dunque, l’autorità di tassazione ha sempre imposto il reddito e la

sostanza immobiliare di __________ integralmente nella partita fiscale della

madre __________. Per questa stessa ragione, non si giustifica d’altra parte l’attuale

suddivisione delle quote di partecipazione, peraltro decisa unilateralmente dal

curatore __________, tra il ricorrente (35%) e sua madre (65%).

Considerandi

2.

2.1.

Secondo

gli art. 9 cpv. 1 LT e 10 cpv. 1 LIFD, di uguale tenore, le comunioni ereditarie

non soggiacciono all’imposizione come tali. Il loro reddito e la loro sostanza

sono aggiunti agli elementi imponibili dei singoli soci o eredi. Salva

designazione esplicita di un rappresentante comune, ogni erede mantiene pertanto

la facoltà di salvaguardare autonomamente i propri diritti (rispettivamente

adempiere i propri obblighi), a prescindere dalle scelte degli altri eredi. È

quindi indubbio che il curatore __________ non avesse nessun titolo per

stravolgere unilateralmente la ripartizione delle quote di partecipazione della

comunione ereditaria. Poco importa approfondire se il ricorrente abbia

effettivamente ricavato un appartamento al piano terreno con accesso, cucina e

servizi indipendenti dal resto dell’abitazione, come sostenuto dall’autorità di

tassazione, oppure se viva con la madre, così da poterle stare vicino,

assisterla nei momenti di bisogno e nel contempo dividere le spese accessorie

(riscaldamento, elettricità, ecc.). In ogni caso, quest’ultima beneficia di una

servitù personale di usufrutto su tutto l’immobile di __________ e in forza di

tale diritto deve pagare le imposte sulla sostanza e sul relativo reddito.

2.2

Come già

ammesso dal Tribunale federale, si deve parlare di uso proprio ai sensi

degli art. 20 cpv. 1 LT e 21 cpv. 1 LIFD non solo quando il proprietario di una

casa la occupa personalmente, ma anche quando ne concede l’uso gratuito a una

terza persona, senza chiedergli un corrispettivo (decisione

TF n.2A.508/2001 del 26 giugno 2002, in: StR 2002 p. 564; cfr. anche Merlino, in:

Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct,

Basilea 2008, n. 86 ad art. 21 LIFD, p. 370). In questi casi, tra le parti

sorge, per atti concludenti e in forma tacita, un contratto di comodato ai

sensi dell’art. 305 CO, che fiscalmente ha il carattere di una donazione. Il

proprietario deve quindi lasciarsi imputare il valore locativo dell’immobile,

mentre la terza persona soggiace all’imposta di donazione, sempreché non ricada

in una fattispecie di esenzione soggettiva prevista dall’art. 154 lett. f

LT.

2.3

Lo stesso

discorso deve essere esteso, per analogia, anche nei confronti di un usufruttuario

che concede al nudo proprietario l’esercizio (almeno parziale) del suo diritto senza

chiedergli una controprestazione per tale uso, come nella fattispecie sotto esame.

In effetti, la madre ha sempre tollerato la permanenza del ricorrente nella casa

di __________, manifestando in tal modo la sua intenzione di lasciargli la disponibilità

a titolo gratuito (di una parte) dell’immobile. Da parte sua, il ricorrente ha

accettato tale disponibilità per atti concludenti, impegnandosi unicamente a

saldare le spese (tipicamente accessorie) di riscaldamento e a curare il

giardino. Esclusa l’esistenza di un contratto di locazione, si può quindi

pacificamente ritenere che le parti abbiano concluso un contratto di comodato per

atti concludenti, la madre avendo lasciato gratuitamente l’uso della casa al

proprio figlio, che l’ha occupata.

Ora, se

l’uso per il quale la cosa fu concessa non è determinato, né quanto al tempo né

quanto allo scopo, il comodante può chiederne la restituzione a suo gradimento,

giusta l’art. 310 CO. Non è quindi necessario che il comodante giustifichi il

proprio bisogno per chiedere la restituzione della cosa, rispettivamente per

chiedere un’adeguata pigione mensile. Al comodato di abitazioni, infatti, non

sono applicabili per analogia le norme sul contratto di locazione (Schärer/Maurenbrecher, Basler Kommentar, vol. I, 3a ediz., n. 2 ad art. 310). Si tratta tuttavia di questioni

prettamente civili, che esulano dalle competenze di questa Camera. Ai fini

della presente procedura è sufficiente ribadire che l’intero reddito e l’intera

sostanza di __________ devono essere integralmente imposte nella partita

fiscale dell’usufruttuaria, mentre al ricorrente non può essere imputata alcuna

imposta di donazione, trattandosi di un discendente in linea diretta.

3.

3.1.

Una

seconda censura concerne la deduzione delle spese professionali di trasporto

con l’automobile privata. Il ricorrente chiede che gli vengano riconosciuti 337

giorni di attività, ponendo l’accento sulle costanti cure che necessita

l’allevamento di bachi da seta nel laboratorio scolastico. L’autorità di

tassazione ribadisce invece di essere già stata generosa nel calcolare la

citata deduzione in fr. 2’300.–, corrispondente a 220 giorni di attività, dal

momento che per prassi ai docenti vengono normalmente riconosciuti solo 185

giorni di attività.

3.2

Sia

secondo l’art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 LIFD, le spese professionali deducibili sono:

a) le

spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro;

b) le

spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a

turni;

c) le

altre spese necessarie per l’esercizio della professione;

d) le

spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio

dell’attività professionale.

Per le

spese professionali secondo il capoverso 1 lettere a - c sono stabilite

deduzioni complessive.

3.3

Secondo

l’art. 4 cpv. 1 del Decreto esecutivo del 23 dicembre 2008 concernente

l’imposizione delle persone fisiche, valido per il periodo fiscale 2009, sono considerate spese di trasporto

quelle causate al contribuente per

trasferirsi dal luogo di domicilio a quello in cui lavora. Le relative deduzioni sono stabilite come segue:

a) per l’uso di mezzi di trasporto

pubblici: la spesa effettiva;

[…]

c) per l’uso di una motocicletta o di

un’automobile privata: le spese del mezzo pubblico disponibile.

Eccezionalmente, se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può servirsene

(es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le motociclette (cilindrata

oltre 50 cmc, targa di controllo con fondo bianco) e fino a 70 cts. il km per

le automobili (art. 4 cpv. 2 Decreto esecutivo citato).

Anche per

l’imposta federale diretta è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico

per il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1

Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti

un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio 1993). Lo stesso vale in caso

d’uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 Ordinanza del 10 febbraio 1993), a meno che non sia disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non sia ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le

spese effettive secondo l’appendice dell’ordinanza, che viene periodicamente aggiornata. La deduzione chilometrica per il viaggio di andata e ritorno a mezzogiorno è limitata alla deduzione massima accordata per i pasti fuori casa (art. 5 cpv. 3

Ordinanza del 10 febbraio 1993).

3.4

Nella

decisione impugnata, come visto, l’Ufficio di tassazione non ha negato

l’oggettiva esigenza dell’uso privato del mezzo di

trasporto, riconoscendo in deduzione l’importo di fr. 2'300.– per le trasferte giornaliere dal domicilio

di __________ alle sedi scolastiche di __________ (anno scolastico 2008/2009) e

__________ (anno scolastico 2009/2010).

discussione è unicamente il calcolo di tali spese. Mentre l’autorità considera 220

giorni all’anno, il ricorrente si riferisce a ben 337 giorni all’anno, sulla

base del seguente calcolo:

36.

settimane scolastiche a 5 gg/s 180

riunione

plenaria entrata 1

Riunione

consigli classe 1

Consigli

classe sabato 1

Riunioni

con le famiglie 4

Allevamento

baco da seta (22 gg) 22

Allevamento

baco da seta

volte il sabato e 3 la domenica per un mese) 24

1.

volta nelle 32 domeniche scolastiche 32

2.

volte extra nelle 36 settimane 72

3.5

La durata

media annua del lavoro, quantificata dall’autorità di tassazione su 220

giornate, è già alquanto generosa, ritenuto che per prassi ai docenti vengono

normalmente riconosciuti solo 185 giorni di attività.

Essa

costituisce una ragionevole media, che evita di verificare di volta in volta le

giornate di lavoro effettivamente svolte dal contribuente, dedotte non soltanto

le vacanze e i giorni festivi, ma anche ogni altra assenza per qualsivoglia

motivo. Non si può certamente escludere che questa, come ogni altra

semplificazione, comporti, in singoli casi, un leggero svantaggio per un contribuente

ed un lieve vantaggio per un altro. Si tratta tuttavia di conseguenze

inevitabili, legate alla natura stessa di una semplificazione.

Certo,

tale schematizzazione non è irrefragabile. Secondo un consolidato principio,

spetta però al contribuente provare quegli elementi che concorrono ad escludere

o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p.

493; StE 1990 B 13.1 n. 8). Nel caso in esame, per contro, il ricorrente si è

limitato a elencare tutta una serie di trasferte infrasettimanali, senza

tentare di giustificarle né tanto meno di documentarle. A tale proposito,

emblematiche sono le asserite trasferte durante le domeniche scolastiche (32

giorni), le cosiddette trasferte “extra” per materiale (72 giorni) e le

trasferte supplementari durante l’allevamento del baco da seta (22 giorni).

3.6

In simili

circostanze, a questa Camera non resta che confermare la decisione

dell’autorità di tassazione che, già lo si è detto, si è dimostrata alquanto

generosa, riconoscendo al ricorrente ben 220 giorni di attività, oltre alla

deduzione massima di fr. 700.– per l’utilizzo della bicicletta.

4.

Alla

luce di tutte le argomentazioni che seguono, il ricorso è parzialmente accolto.

Da una parte deve essere stralciato l’importo di fr. 4'603.– aggiunto

dall’autorità di tassazione a titolo di valore locativo dell’abitazione di __________;

dall’altra deve invece essere confermato l’importo di fr. 2'300.– riconosciuto

in deduzione a titolo di spese di trasferta con l’automobile privata.

Visto

l’esito del gravame, tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico

del ricorrente solo parzialmente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è parzialmente accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione su reclamo del 20 luglio 2011 è riformata nel senso

che viene stralciato l’importo di fr. 4'603.– aggiunto dall’autorità di

tassazione a titolo di valore locativo dell’abitazione di __________.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 800.–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un

totale di fr. 880.–

sono a

carico del ricorrente nella misura di un mezzo (fr. 440.–).

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.

LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio

di __________.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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