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Deduzioni: spese professionali, perfezionamento, laureato in economia che frequenta Executive Master of Management in Indonesia, formazione e non perfezionamento

26 novembre 2014Italiano15 min

Source ti.ch

Fatti

A. RI 1,

nato nel 1984, lavora a tempo parziale alle dipendenze della __________ SA,

società attiva nel campo immobiliare, di cui è presidente e azionista unico.

Dopo aver

conseguito un Bachelor in Economia e Gestione dei servizi turistici

all’Università degli studi di __________, nel corso del 2011 si iscriveva a un Executive

Master of Management organizzato dalla Scuola Superiore di Management (__________)

di __________.

B. Nella

dichiarazione fiscale 2011, il contribuente esponeva un reddito da attività lucrativa

dipendente di fr. 12'000.– e, fra le deduzioni, le seguenti spese

professionali:

trasporto (veicolo

privato) fr. 346.–

doppia

economia domestica fr. 720.–

altre

spese professionali (forfait) fr. 1'250.–

perfezionamento

professionale fr. 7'000.–

totale fr.

9'316.–

Per

quanto concerne le spese di perfezionamento professionale, l’importo di fr.

7'000.– rivendicato in deduzione corrispondeva alla tassa d’iscrizione al corso

postdiploma di __________ e ai corsi di lingua __________ precedentemente frequentati.

C. Notificandogli

la tassazione IC/IFD 2011, con decisione del 5 settembre 2012, l’Ufficio di

tassazione di Locarno commisurava il reddito imponibile in fr. 24'100.– per

l’IC e in fr. 24'800.– per l’IFD.

L’autorità

aveva in particolar modo negato la deduzione delle spese di doppia economia

domestica e di perfezionamento professionale, difettandone “i requisiti di

legge”.

D. Il

contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 1° ottobre 2012,

contestando la mancata deduzione delle spese di doppia economia domestica e di

perfezionamento professionale. Il reclamante giustificava l’iscrizione al corso

postdiploma di __________ e ai corsi di lingua __________ con l’intenzione di

aprire una succursale o un ufficio di rappresentanza della sua società nel

Sud-Est asiatico.

L’ufficio

di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 24 luglio 2013, così

motivata:

Conto tenuto

che il contribuente si dichiara ancora studente (…) e che il salario percepito

per l’attività svolta per la ditta __________ SA (ditta attiva nell’ambito

finanziario e nella compravendita, gestione e amministrazione di beni

immobili), della quale il contribuente possiede la totalità delle azioni, è di fr.

12'000.–, l’Autorità Fiscale ritiene che la formazione intrapresa e i relativi

costi non possono essere qualificati quali costi di mero perfezionamento,

d’approfondimento e di ripasso di nozioni precedentemente acquisiti.

E. Con

tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 chiede nuovamente la

deduzione delle spese di doppia economia domestica e di perfezionamento professionale

indicate nella dichiarazione.

Quanto

alle spese di perfezionamento, il ricorrente sottolinea dapprima che la sua

formazione di base (economia e gestione dei servizi turistici) è ben diversa

dalla sua attuale attività immobiliare, aggiungendo poi che il corso

postdiploma frequentato a __________ serve proprio a migliorare le sue

conoscenze nello specifico ambito immobiliare. Quanto alle spese di doppia economia

domestica, contesta all’autorità di tassazione una carente motivazione, lesiva

del suo diritto di essere sentito, sottolineando nel merito che la gestione di

immobili situati nel __________ lo costringe a “recarsi sul posto in diverse

occasioni sia per incontrare inquilini, potenziali locatari sia per controlli

sui vari lavori di manutenzione”.

F. Nelle

proprie osservazioni del 20 agosto 2013, l’autorità di tassazione propone di

respingere il gravame, sia in relazione alle spese di perfezionamento che alle

spese di doppia economia domestica.

Diritto

1. 1.1.

Sia

secondo l’art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 LIFD, le spese professionali deducibili sono:

a) le

spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro;

b) le

spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a

turni;

c) le

altre spese necessarie per l’esercizio della professione;

d) le

spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con

l’esercizio dell’attività professionale.

1.2.

Le stesse

sono precisate dal decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone

fisiche (quello valido per il periodo fiscale 2011 qui in esame è del 21 dicembre

2010), segnatamente dagli articoli 4 e seguenti, che concernono le spese di

trasporto, le spese supplementari di doppia economia domestica e le spese di alloggio.

Analoghe deduzioni sono previste, per l’imposta federale diretta,

dall’ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone

esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio 1993 (cfr.

articoli 5, 6 e 9) e dalla relativa appendice, aggiornata di periodo in

periodo.

Come

precisano ulteriormente l’art. 3 del decreto esecutivo cantonale e l’art. 1

dell’ordinanza del 10 febbraio 1993, le spese professionali deducibili sono,

più in generale, quelle necessarie al conseguimento del proprio reddito e in

rapporto di causalità diretta con quest’ultimo. Non sono, per contro,

deducibili a titolo di spese professionali quelle che eccedono il necessario e

che non si trovano in un nesso di causalità diretta con il conseguimento del

relativo reddito.

Considerandi

2.

2.1.

Venendo

al caso in esame, il ricorrente chiede in primo luogo di poter dedurre, a

titolo di spese di perfezionamento professionale, l’importo complessivo di fr. 7'000.–,

corrispondente alla tassa di iscrizione a un corso di lingua __________, presso

la __________, e alle prime tre rate dell’Executive Master of Management

organizzato dalla __________ di __________.

ricorrente giustifica tali spese con l’intenzione di espandere l’attività immobiliare

della sua società nel Sud-Est __________, sottolineando poi che il corso postdiploma

frequentato a __________ è servito a migliorare proprio le sue conoscenze nell’ambito

immobiliare. Di parere avverso l’autorità di tassazione, che nelle proprie

osservazioni al gravame ribadisce trattarsi di una vera e propria formazione.

2.2

Dal

chiaro tenore letterale della legge emerge che le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale

attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate

(art. 9 cpv. 1 del decreto esecutivo citato). Non è invece ammessa la deduzione delle spese di formazione vera e propria e quella delle spese già considerate nella deduzione prevista dall’art. 8 (art. 9 cpv. 2 del decreto esecutivo; art. 33 lett. b LT).

Anche per

l’IFD le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 dell’ordinanza federale del

10.

febbraio 1993). La deduzione non è ammessa, una volta ancora, se le spese

riguardano la formazione vera e propria (art. 8 dell’ordinanza federale; art.

34.

lett. b LIFD).

2.3

Non sono

quindi deducibili le spese per la formazione di base, vale a dire le spese

necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l’esercizio di una professione, per esempio il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi superiori ecc.

(decisione TF n.2A.623/2004 del 6 luglio 2005; Agner/Jung/

Steinmann, Kommentar zum DBG, n. 3 ad art. 34 LIFD; Circolare dell’Amministrazione federale

delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1).

Sono

invece spese di perfezionamento quelle che permettono al contribuente di mantenersi

aggiornato nella professione appresa, rispettivamente di soddisfare le nuove e

crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e

rielaborare nozioni già acquisite (per esempio corsi di ripetizione o di perfezionamento propri del settore, seminari, congressi ecc.), come anche le spese per

corsi di lingue e per esami che possono rientrare in questa categoria. Sono

inoltre deducibili le spese inerenti al perfezionamento di una professione già appresa ed esercitata, come nel caso dell’impiegato di commercio che diventa perito

contabile o del pittore che dà gli esami di maestria (Circolare dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2; decisione TF n.2A.623/2004 del 6 luglio 2005).

2.4

Secondo

la costante giurisprudenza del Tribunale federale, sono deducibili tutte le

spese di perfezionamento che sono oggettivamente in rapporto con la professione

e che permettono al contribuente di mantenere le sue opportunità di lavoro,

soddisfacendo alle nuove esigenze della professione svolta, anche se ciò non

appaia assolutamente indispensabile per mantenere la posizione professionale

acquisita (decisioni TF n.2C_750/2009 del 26 maggio 2010 e n.2A.623/2004 del

6.

luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86 entrambe con rinvii).

La qualifica

di spese di perfezionamento deducibili dipende pertanto da un esame concreto

della situazione. Occorre paragonare la formazione di base seguita dal

contribuente e le nuove conoscenze acquisite con la formazione in discussione;

è inoltre necessario considerare la professione esercitata e gli effetti di

detta formazione sull’attività lavorativa (decisioni TF n.2C_750/2009 del 26

maggio 2010; n.2A.424/2005 del 28 aprile 2006 e n.2A.182/2005 del 17 ottobre

2005, in: StR 61/2006 p. 41).

2.5

Il tema

della delimitazione tra spese di perfezionamento e riqualificazione connesse

con l’esercizio di un’attività professionale, da un lato, e spese di formazione

vera e propria, dall’altro, è stato più volte affrontato dal Tribunale

federale. In una sentenza risalente al 14 marzo 1991, l’Alta Corte ha negato,

per esempio, la deduzione dei costi sostenuti da un giurista per elaborare una

tesi di dottorato, argomentando che si trattava di un approfondimento della sua

formazione di base (decisione TF n.2A.263/1990 del 14 marzo 1991, in: ASA 60

p. 356). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di un responsabile di un

centro di “incontri e seminari”, che postulava la deduzione dei costi da lui

affrontati per frequentare un corso in astrologia e psicologia, in difetto di

un nesso causale diretto con la professione esercitata (decisione TF n.

2A.130/2002 dell’8 agosto 2002, in: ASA 72 p. 473), oppure ancora nel caso di

un contribuente che, dopo aver interrotto gli studi universitari di economia,

conseguiva un Bachelor of Business Administration (BBA) e successivamente un

Master (MBA). L’Alta Corte ha in particolare evidenziato che il contribuente

aveva appreso il mestiere sul campo (learning by doing on the job) e con

la formazione parallela al lavoro mirava a colmare le lacune nella sua

preparazione manageriale emerse a seguito del suo avanzamento.

2.6

Recentemente

il Tribunale federale si è occupato del caso di un giurista fiscalista che,

dopo un decennio di attività alle dipendenze di due società che si occupavano

di consulenza e assistenza in materia economica, finanziaria, commerciale,

giuridica e fiscale, aveva continuato i propri studi per ottenere un Master of Advanced

Studies (MAS) in International Taxation (cfr. sentenza n.2C_1073/2013 del 25

giugno 2014).

sentenza in questione rileva che, per valutare se i corsi intrapresi sono da

considerarsi perfezionamento deducibile o meno, bisogna procedere ad un esame

concreto della situazione personale del contribuente: la sua formazione

iniziale, lo stato delle sue conoscenze prima di intraprendere i nuovi studi,

la sua carriera professionale, la sua attività professionale prima e dopo la

formazione ed il contenuto della formazione in questione (sentenza cit.,

consid. 2.2.3).

Tribunale federale ha quindi sottolineato che la situazione del ricorrente era

particolare, poiché beneficiava di un’esperienza professionale pluriennale

riconosciuta dai suoi datori di lavoro e dai clienti nell’ambito fiscale, in

particolar modo nel diritto tributario internazionale dell’impresa e nella

fiscalità internazionale del patrimonio, prima di intraprendere il corso per il

conseguimento del MAS, proprio nelle materie da lui stesso utilizzate e

praticate quotidianamente. Pur non mettendo in discussione la propria

giurisprudenza, secondo cui le spese per una formazione specialistica che

conduce al conseguimento di un master che costituisce la logica continuazione

della prima formazione universitaria non sono deducibili quali spese di perfezionamento,

la Corte ha ritenuto dunque che nel caso concreto le spese fossero deducibili,

tenuto conto della situazione personale del contribuente, dello stato attuale

delle sue conoscenze, della sua carriera professionale e della sua posizione

professionale dopo lo svolgimento del corso (sentenza cit., consid. 2.3).

3.

3.1.

Come

esposto in narrativa, RI 1, nato nel 1984, ha dapprima ottenuto un Bachelor in Economia e Gestione dei servizi turistici all’Università degli studi di __________

e si è poi iscritto all’Executive Master of Management organizzato dalla

Scuola Superiore di Management di __________, dopo aver frequentato un corso di

lingua indonesiana alla __________.

anzitutto indubbio che il corso postdiploma in discussione, della durata di

ventidue mesi (informazioni reperibili sul sito internet del Master: http://en.ppm-manajemen.ac.id/c-mm-eksekutif),

non si limita ad offrire al contribuente degli approfondimenti delle conoscenze

professionali già apprese con il conseguimento del Bachelor in Economia e

Gestione dei servizi turistici, ma gli fornisce un’ulteriore formazione

nell’ambito manageriale, toccando pure tematiche legate all’attività immobiliare

svolta dalla sua società ticinese. Non vi è quindi dubbio che un simile corso

postdiploma persegue uno scopo ben più ambizioso di un semplice

approfondimento ed aggiornamento delle conoscenze di base, trattandosi di uno specifico programma di formazione rivolto alle persone con

un’esperienza nel settore manageriale, che non può che migliorare

considerevolmente le sue aspettative professionali (cfr. decisione

TF n.2A.424/2005 del 28 aprile 2006). Del resto, è lo

stesso ricorrente ad ammettere che il Bachelor in Economia e Gestione dei

servizi turistici dell’Università degli studi di __________ rappresenta una

formazione “che dà unicamente le basi per un perfezionamento in un altro campo

dell’economia”, sottintendendo quindi che il successivo Executive Master of

Management di __________ costituisce la logica continuazione della sua prima

formazione universitaria.

3.2

Nel caso

in esame non vi sono, di tutta evidenza, nemmeno gli estremi per poter considerare

la situazione del ricorrente a tal punto “particolare” da poter applicare la

recente giurisprudenza federale ricordata sopra (consid. 2.6). Anzi, il

percorso formativo da lui intrapreso rispecchia quello di molti altri studenti

e non ha nulla di straordinario, fatta eccezione per il luogo scelto. Non si

può certo sostenere che il ricorrente beneficiava, prima di intraprendere il

corso postdiploma in discussione, di un’esperienza pluriennale nell’ambito

manageriale solo perché lavorava, a tempo parziale, alle dipendenze di una società

attiva nella gestione di alcuni immobili nella zona del __________, seppur di

sua proprietà.

Se poi la

frequenza dell’Executive Master fosse realmente giustificata dall’intenzione di

espandere l’attività immobiliare della società ticinese anche nel Sud-Est __________,

le relative spese andrebbero assunte direttamente dalla stessa società,

trattandosi di costi direttamente connessi con la politica aziendale.

3.3

Da tutto

quanto procede, si può quindi concludere che i costi affrontati da RI 1 per frequentare

l’Executive Master of Management di __________ costituiscono nel caso

concreto spese di formazione e non di mero perfezionamento, in quanto tali non

deducibili dal reddito imponibile (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).

4.

4.1.

Come

esposto in narrativa, litigiosa è in secondo luogo la deduzione delle spese per

i pasti di mezzogiorno fuori domicilio, che il ricorrente quantifica in

complessivi fr. 720.–, giustificandole con gli impegni lavorativi fuori sede,

ed in particolare la gestione di immobili situati nel __________.

4.2

Per

l’imposta cantonale, sono considerate spese supplementari per doppia economia

domestica quelle causate al contribuente quando non può consumare un pasto

principale al proprio domicilio. La relativa deduzione è ammessa se il luogo di

lavoro è a notevole distanza da quello di domicilio oppure quando, per le

condizioni imposte dall’attività professionale, la pausa per i pasti è tale da

non permettere al contribuente di rientrare a domicilio (art. 5 cpv. 1 del

decreto esecutivo del 20 dicembre 2010 concernente l’imposizione delle persone

fisiche, valido per il periodo fiscale 2011).

Anche per

l’imposta federale diretta sono deducibili le spese supplementari per pasti

quando il contribuente non può prendere il pasto principale a casa propria

poiché il luogo di domicilio e quello di lavoro si trovano a notevole

distanza o perché la pausa per il pasto è troppo breve, oppure in caso di

lavoro a turni o notturno a orario continuo (art. 6 cpv. 1 dell’ordinanza sulla

deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività

lucrativa dipendente del 10 febbraio 1993).

4.3

Tornando

al caso in esame, la sede della società si trova in Via __________ a __________,

al domicilio privato del ricorrente. È quindi immediatamente evidente che lo

stesso non possa pretendere alcuna deduzione per i pasti consumati fuori

domicilio. È poi altrettanto pacifico che gli asseriti impegni lavorativi fuori

sede, che lo porterebbe sovente nella zona del __________ “sia per incontrare

inquilini, potenziali locatari sia per controlli sui vari lavori di

manutenzione”, non possono in nessun caso giustificare la deduzione di spese

professionali. Il codice delle obbligazione prevede infatti che il

datore di lavoro debba rimborsare al lavoratore tutte le spese rese necessarie

dall’esecuzione del lavoro, comprese le spese di sussistenza nel caso in cui il

lavoratore è occupato fuori sede (art. 327a CO). Un simile rimborso non rientra

nel salario del lavoro, poiché non rappresenta una controprestazione per le

prestazioni del lavoratore, bensì un compenso di spese che il lavoratore ha

sostenuto nell’interesse del datore di lavoro (Rehbinder,

Der Arbeitsvertrag, Berner Kommentar, Berna 1985, p. 393).

5.

ricorso è conseguentemente respinto.

Tassa di

giustizia e spese processuali sono poste a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è respinto.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 500.–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un

totale di fr. 580.–

sono a

carico del ricorrente.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.

LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio

di __________.

per la Camera di diritto tributario

del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

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