80.2013.244

Utili di liquidazione: imposta annua intera, non diritto del contribuente di rinunciare all’imposizione separata delle riserve occulte, compensazione con perdite

20 dicembre 2013Italiano13 min

Source ti.ch

Fatti

A. RI 1

era titolare della ditta individuale “Farmacia __________” con sede a __________.

Nel mese di maggio 2012 gli attivi e i passivi della ditta sono stati ripresi

dalla società anonima “__________SA”, di cui il contribuente è presidente.

B. In

data 7 maggio 2013, l’Ufficio di tassazione di Locarno emetteva le decisioni

sull’imposta annua sugli utili di liquidazione per l’IC e l’IFD 2011, in applicazione degli art. 37b LT e 37b LIFD. L’utile di liquidazione imponibile

era commisurato in fr. 134'188.–.

C. Con reclamo del 27 maggio 2013, il contribuente impugnava le

suddette decisioni, postulandone l’annullamento. In particolare il reclamante

riteneva che l’applicazione degli art. 37b LT e 37b LIDF, così

come effettuata dall’autorità di tassazione, fosse per lui lesiva e

penalizzante. Nel caso concreto, infatti, a mente dello stesso, sarebbe stato

necessario non separare l’utile di liquidazione per scioglimento delle riserve

occulte dal totale dei redditi conseguiti. Infatti, la totalità delle deduzioni

ammesse era pari alla somma di tutti i redditi, soggetti all’imposta ordinaria

ed a quella annua intera. Il reclamante sottolineava inoltre che dall’utile di

liquidazione non erano stati dedotti i contributi AVS.

All’audizione

del 5 settembre 2013, il contribuente si riconfermava nelle proprie richieste.

D. L’autorità di tassazione ammetteva parzialmente il reclamo con

decisioni del 5 settembre 2013, deducendo dall’utile di liquidazione i

contributi AVS. Per il resto, l’Ufficio di tassazione considerava di non

potersi discostare da quanto disposto dagli art. 37b LT e 37b

LIFD, che imponevano di tassare separatamente gli utili di liquidazione.

E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1

chiede l’annullamento delle decisioni IC e IFD 2011 in materia d’imposta annua sugli utili di liquidazione. Il ricorrente, sostanzialmente, contesta

l’applicazione e l’interpretazione effettuata dall’Ufficio di tassazione degli

art. 37b LT e 37b LIFD, per i seguenti motivi:

[…]

Si contestano le tassazioni effettuate. Il Signor RI 1 ha inoltrato la dichiarazione d’Imposta IC e IFD 2011 con i seguenti dati:

totale redditi Fr. 544’388

(di cui Fr. 134'188.05 quale utile da

liquidazione

per scioglimento delle riserve

occulte

prima degli apporti di attivi

passivi nella costituenda SA)

totale deduzioni Fr. 541’602

(di cui Fr. 432'073 per spese di gestione

e di manutenzione di immobili)

--------------------

Imponibile Fr.

2'786

Ora l’ufficio di tassazione divide le

entrate e, in base agli art. 37b LT e 37b LIFD e tassa separatamente l’utile di

liquidazione dalle altre entrate e dalle deduzioni. Riteniamo che gli art. 37b

LT e 37b LIFD siano stati fatti per favorire i contribuenti e non per

penalizzarli come nel presente caso. Per assurdo se il Signor RI 1 avesse avuto

54 anni non ci sarebbe stata la tassazione separata e quindi non avrebbe pagato

le imposte. L’interpretazione data dall’autorità fiscale agli articoli 37b

LT e 37b LIFD secondo il nostro avviso non rispecchia la volontà del

legislatore.

F. All’udienza del 13 novembre 2013, le parti si sono riconfermate

nelle rispettive posizioni.

Diritto

1. 1.1.

Giusta l’art. 37b cpv. 1 LIFD, in caso di cessazione

definitiva dell'attività lucrativa indipendente dopo il compimento dei 55 anni

o per incapacità di esercitare tale attività in seguito a invalidità, le

riserve occulte realizzate nel corso degli ultimi due esercizi sono sommate e

imposte congiuntamente, ma separatamente dagli altri redditi. I contributi di

riscatto conformemente all'articolo 33 cpv. 1 lett. d sono deducibili.

Se non vengono effettuati simili riscatti, l'imposta sull'importo delle riserve

occulte realizzate per il quale il contribuente giustifica l'ammissibilità di

un riscatto secondo l'articolo 33 cpv. 1 lett. d è calcolata su un

quinto della tariffa di cui all'articolo 36. Per la determinazione

dell'aliquota applicabile all'importo restante delle riserve occulte realizzate

è determinante un quinto di questo importo restante, ma in ogni caso è riscossa

un'imposta a un'aliquota del 2 per cento almeno.

1.2.

Analogamente,

l’art. 11 cpv. 5 LAID ribadisce quanto sancito a livello federale dalla legge sull’imposta

federale diretta. In particolare, per quanto riguarda le condizioni concernenti

la cessazione definitiva dell’attività indipendente dopo i 55 anni compiuti o

per invalidità, esse sono vincolanti per i cantoni, i quali devono

obbligatoriamente riprenderle nelle proprie legislazioni. Pure vincolanti sono

il sistema di tassazione separata dagli altri redditi e le condizioni riferite

agli aspetti previdenziali, come pure l’aliquota applicabile a questi ultimi

che deve essere privilegiata. L’unico punto sul quale la LAID lascia libertà al

legislatore cantonale è quello riferito alla definizione dell’aliquota applicabile

alla parte di utile di liquidazione restante.

A questo

scopo, l’art. 37b LT – il cui testo di legge si rifà a quello federale –

prevede che per la determinazione dell’aliquota applicabile all’importo

restante delle riserve occulte realizzate sono determinanti le aliquote

dell’articolo 35 LT.

1.3.

L’art. 37b

LIFD, introdotto dalla Legge del 23 marzo 2007 sulla riforma II

dell’imposizione delle imprese, è in vigore dal 1° gennaio 2011. In base al Messaggio del 22 giugno 2005 (FF 2005 4241), che peraltro ancora non prevedeva

un’imposta annua intera, scopo della norma è l’attenuazione dell’onere fiscale

per chi cessa o liquida definitivamente un’impresa. Difatti, a causa della

progressività dell’imposta, l’inclusione dell’utile di liquidazione nel reddito

imponibile può comportare un onere fiscale eccessivo. La disposizione introduce

quindi la possibilità di tassare in forma agevolata gli utili di liquidazione

dell’attività indipendente.

La condizione affinché

possano essere date le premesse per un’agevolazione della tassazione – identica

a quella prevista per gli art. 11 cpv. 5 LAID e 37b LT – è che vi sia

cessazione definitiva dell’attività indipendente a causa del raggiungimento dei

55 anni oppure per uno stato di invalidità. L’agevolazione, così come definita

al termine della procedura legislativa, consiste nel fatto che le riserve

occulte dei due anni che precedono la cessazione dell’attività sono sommati e

assoggettati a un’imposta annua intera separata dagli altri redditi del

contribuente. Questo vale sia per gli utili di liquidazione, da tassare come

previdenza applicando delle specifiche aliquote, sia per la rimanente parte degli

utili di liquidazione da tassare: si tratta quindi di due distinte imposte annue

intere (cfr. Bernardoni/Bortolotto,

La fiscalità dell’azienda nel nuovo diritto federale e cantonale ticinese, Mendrisio

2010, p. 503 s.).

Considerandi

2.

2.1.

ricorrente afferma nel suo gravame, che l’autorità di tassazione ha mal

interpretato gli art. 37b LT e 37b LIFD: egli ritiene difatti che

le disposizioni di legge hanno lo scopo di favorire la situazione in cui un

contribuente cessi definitivamente la propria attività indipendente. Pertanto,

la tassazione separata così come applicata dall’Ufficio di tassazione non

rispecchia – a mente del contribuente – la volontà del legislatore. Nel suo

caso, avendo egli sostenuto spese di manutenzione degli immobili in misura tale

da eccedere i proventi soggetti all’imposta sul reddito, il risultato dell’applicazione

delle disposizioni in discussione sarebbe svantaggioso, ragione per cui gli

utili di liquidazione non dovrebbero venire imposti separatamente dagli altri

redditi.

Per

stabilire la fondatezza della tesi sostenuta dal ricorrente, si tratta di

procedere all’interpretazione dell’art. 37b LIFD, e di riflesso

dell’art. 37b LT, laddove prevedono un’imposizione separata delle

riserve occulte dagli altri redditi.

2.2

Per la giurisprudenza, una norma va

innanzitutto interpretata secondo il suo tenore letterale (interpretazione letterale).

Se il testo legale non è assolutamente chiaro, o se più interpretazioni si

prestano, il giudice è tenuto a ricercare il vero significato della norma,

deducendolo dalle relazioni che intercorrono tra essa e altre disposizioni

legali e dal contesto legislativo in cui si inserisce (interpretazione sistematica),

dal fine che la norma persegue o dall'interesse tutelato (interpretazione teleologica),

nonché dalla volontà del legislatore (interpretazione storica), così

come essa traspare dai materiali legislativi. Se il testo di legge è chiaro,

l'autorità chiamata ad applicare il diritto può distanziarsene soltanto se

sussistono motivi fondati per ritenere che la sua formulazione non rispecchi

completamente il vero senso della norma. Simili motivi possono risultare dai

materiali legislativi, dallo scopo della norma, come pure dalla relazione tra

quest'ultima e altre disposizioni (sentenza CDT del 22 ottobre 2008, inc. n.

80.2007

, consid. 3.3; DTF 129 I 12 consid. 3.3; 128 II 56 consid. 4, 66

consid. 4a; 128 I 34 consid. 3b; 126 II 71 consid. 6d p. 80 s.).

2.3

L’interpretazione letterale impone di

sottolineare come le disposizioni in esame indichino chiaramente che le riserve

occulte realizzate vengono imposte separatamente dagli altri redditi. La formulazione

della legge non lascia spazio a possibili dubbi circa la possibilità di opzione

nel modo di imposizione delle riserve occulte: esse devono essere “imposte

congiuntamente, ma separatamente dagli altri redditi” (art. 37b cpv.

1.

LIFD; art. 11 cpv. 5 LAID).

Anche in base a un’interpretazione sistematica

emergono indicazioni significative: è caratteristico di tutte le imposte annue

intere suddividere la base imponibile e prevedere un’imposizione separata.

L’art. 38 LIFD, successivo a quello in esame, è un esempio: in questo caso le

prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza soggiacciono a un’imposta

annua intera, calcolata sulla sola base della prestazione previdenziale e senza

tener conto di alcuna deduzione. Il fatto che il legislatore federale abbia

espressamente optato per un’imposta annua intera, anziché per una semplice

riduzione dell’aliquota applicabile alle riserve occulte, come proposto inizialmente

dal Consiglio federale (v. infra, a proposito dell’interpretazione

storica), fa sì che la base imponibile debba essere separata, senza eccezioni.

L’interpretazione teleologica presuppone

che si consideri lo scopo della norma introdotta dal legislatore. Ora, a questo

proposito, come già rilevato in precedenza, la norma è stata introdotta con la

riforma II dell’imposizione delle imprese che si prefiggeva soprattutto uno

sgravio fiscale mirato in particolar modo dell’onore fiscale delle piccole

medie imprese. Questi provvedimenti a favore delle società di persone hanno apportato

miglioramenti che riguardavano, tra i vari punti, anche la concessione di

sgravi fiscali in caso di liquidazione di un’impresa (cfr. Messaggio del 22

giugno 2005, 2005 4241, p. 4243-4244). Difatti la liquidazione di un’impresa

comporta la realizzazione e l’imposizione delle riserve occulte. Pertanto per evitare

che l’inclusione dell’utile di liquidazione nella base imponibile

dell’imposta sul reddito provochi un onere fiscale eccessivo a causa della progressività

dell’imposta, si è prevista un’imposizione attenuata degli utili di liquidazione,

mediante un’imposta separata. Lo scopo del legislatore era quello quindi di

favorire coloro che cessano un’attività indipendente (a causa dell’età o di uno

stato di invalidità), prevedendo un’imposizione separata e agevolata per le

riserve occulte.

La scelta di questo

strumento ha così permesso di soddisfare lo scopo prefissato nella maggioranza

dei casi; tuttavia, come dimostra il caso concreto, ciò non basta ad escludere

che vi siano situazioni in cui un contribuente venga svantaggiato proprio dalla

separazione della base imponibile.

L’interpretazione storica avvalora quanto stabilito dalle

precedenti interpretazioni letterale e sistematica. Il Messaggio del Consiglio

federale del 2005, che accompagnava il disegno di legge sulla riforma II

dell’imposizione delle imprese, proponeva inizialmente una soluzione diversa da

quella in seguito entrata in vigore. In un primo momento, infatti, l’articolo

qui in esame (nel disegno di legge indicato come art. 37a LIFD)

prevedeva una base imponibile unica. Le riserve occulte venivano quindi imposte

con il resto dei proventi. Al fine di mitigare gli effetti della progressione

dell’imposta e quindi favorire le persone che cessano definitivamente

un’attività lucrativa indipendente, veniva preso in considerazione 1/8 delle

riserve realizzate per determinare l’aliquota applicabile (cfr. Messaggio del

22.

giugno 2005, FF 2005 4241, p. 4351). La proposta governativa era in sostanza

ispirata al modello dell’art. 37 LIFD piuttosto che a quello dell’art. 38 LIFD:

imposizione delle riserve occulte insieme agli altri proventi, nell’ambito

dell’imposta sul reddito, tuttavia con un’aliquota ridotta per attenuare gli

effetti della progressività. Il disegno di legge non proponeva quindi una

separazione dell’imposizione delle riserve occulte dalla base imponibile

ordinaria: è solo nel corso dei dibattiti parlamentari al Consiglio degli Stati

e al Consiglio Nazionale che è stata introdotta l’imposizione separata delle

riserve occulte che si realizzano al momento della liquidazione di una società

(cfr. BU 2006 CS 447-448; BU 2007 CN 310-312). Dai materiali legislativi emerge

chiaramente la volontà del legislatore di prevedere un’imposizione separata per

gli utili di liquidazione, al fine di concedere uno sgravio fiscale in caso di

liquidazione di un’impresa.

2.4

Alla luce

dell’interpretazione dell’art. 37b LIFD – che vale peraltro anche per

l’art. 37b LT – si deve ritenere che vi sia una netta preponderanza di

elementi a sostegno della tesi secondo cui le riserve occulte realizzate con la

cessazione definitiva dell’attività vengono sempre assoggettate a un’imposta

annua intera, separata dagli altri redditi del contribuente. In particolare non

emerge dall’analisi interpretativa svolta che vi sia una possibilità di opzione

circa la separazione degli utili di liquidazione dall’imposta ordinaria sul

reddito. Benché in questo caso, a mente del contribuente, l’imposizione

distinta creerebbe uno svantaggio, non si ravvisano motivi fondati per procedere

a una differente applicazione degli art. 37b LT e 37b LIFD. La

formulazione del testo di legge rispecchia quindi completamente la volontà del

legislatore.

conclusione, quindi, l’interpretazione e l’applicazione degli articoli in esame

effettuata dall’autorità fiscale appare inoppugnabile.

3.

ricorso è conseguentemente respinto.

Tassa di

giustizia e spese processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e

pronuncia

1. Il ricorso

è respinto.

2. Le spese

processuali consistenti:

a. nella

tassa di giustizia di fr. 800.–

b. nelle

spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un

totale di fr. 880.–

sono a

carico del ricorrente.

3. Contro il

presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale

federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss.

LTF).

4. Intimazione

Copia per

conoscenza:

- municipio

di.

per la Camera di diritto

tributario del Tribunale d’appello

Il presidente: Il

segretario:

Ultimo aggiornamento: 09.05.2026

Informazioni legali |

Requisiti minimi |

Contatta il webmaster