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Imposta preventiva: rimborso, presupposti, dichiarazione nel 2010 di un dividendo percepito nel 2009, imposizione attenuata

29 dicembre 2015Italiano17 min

Source ti.ch

Fatti

In data 29/30 settembre 2011 i coniugi RI 1 e RI 2 inoltravano

all’RS 1 le dichiarazioni fiscali per i periodi fiscali 2009 e 2010.

Nella dichiarazione 2009,

i contribuenti indicavano nell’elenco titoli di possedere 204 azioni della __________

SA, del valore nominale di fr. 100.- ciascuna, per un valore imponibile della sostanza

di complessivi fr. 20'400.-. Non menzionavano tuttavia alcun reddito lordo

proveniente da tale partecipazione.

Per il periodo fiscale

2010, i contribuenti esponevano nel Modulo 8 relativo alle “partecipazioni

qualificate nella sostanza privata” le 204 azioni della __________ SA (pari ad

una quota di partecipazione del 20%), con un valore fiscale di fr. 20'400.- e

un reddito lordo di fr. 80'000.-.

Notificando ai contribuenti le decisioni di tassazione IC/IFD

per i periodi fiscali 2009 e 2010, con decisioni del 16 ottobre 2013 l’RS 1,

per quanto qui di interesse, correggeva per entrambi i periodi fiscali il

numero delle azioni in 20,4 e il valore nominale in fr. 1'000.- l’una, per un

valore nominale complessivo di fr. 20'400.-.

Per quanto attiene al

periodo fiscale 2009 l’Ufficio di tassazione rettificava il valore fiscale

delle azioni in fr. 3’660.- l’una, e determinava quindi il valore imponibile

complessivo in fr. 746'640.- lordi. Inoltre, aggiungeva un reddito lordo di fr.

80'000.-.

Anche per il periodo

fiscale 2010 l’autorità di tassazione correggeva il valore imponibile delle

azioni in fr. 2'950.- per titolo (pari a un valore imponibile totale di fr.

601'800.- lordi) e diminuiva il reddito lordo a fr. 20'000.-.

I contribuenti impugnavano le suddette decisioni con reclamo

del 7/12 novembre 2013. Per quanto qui di interesse, per la decisione di

tassazione 2009 contestavano il mancato rimborso dell’imposta preventiva su un

dividendo lordo di fr. 80'000.-, la cui dichiarazione era avvenuta solo con la

dichiarazione 2010. Affermavano di non aver dichiarato il dividendo con la

tassazione 2009 perché erano stati tratti “in inganno” da “un bonifico ricevuto

da __________ SA a gennaio 2010 per quasi il medesimo importo”, e hanno creduto

che si trattasse del “pagamento del dividendo in oggetto”.

Affermavano come anche

nella dichiarazione 2010 avevano dimenticato di dichiarare un dividendo lordo

di fr. 20'000.-, ma che in tal caso l’Ufficio di tassazione aveva comunque

riconosciuto il rimborso dell’imposta preventiva di fr. 7'000.- . Chiedevano pertanto

il rimborso dell’imposta preventiva di fr. 28'000.- anche per il dividendo

lordo di fr. 80'000.- del 2009, esposto solo con la dichiarazione 2010.

Sottolineavano appunto come in entrambi i periodi fiscali erano stati in

ritardo nel dichiarare il dividendo, ma che ciononostante nella tassazione 2010

era stato loro riconosciuto il rimborso dell’imposta preventiva, e chiedevano

quindi che ciò avvenisse parimenti anche per il periodo fiscale 2009.

D. Con decisione del 5

marzo 2014 l’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo. Proponeva le

considerazioni seguenti in merito al rimborso dell’imposta preventiva

trattenuta sul dividendo “scaduto nel corso dell’anno 2009 (02.10.2009) ed

erogato dalla spettabile __________ SA”:

Nel caso specifico nella

dichiarazione fiscale presentata non era stato indicato il dividendo in

questione. L’autorità fiscale a mente dell’art. 23 LIP ed in ossequio ai

contenuti della sentenza TF 2C_95/2011 non ha concesso il rimborso. In questa

sede dopo aver riesaminato l’incarto l’autorità fiscale non può far altro che

riconfermare che i redditi non dichiarati spontaneamente dal contribuente

nell’elenco titoli, ma che sono aggiunti dall’autorità fiscale sulla base dei

documenti in suo possesso, non possono essere considerati come redditi

regolarmente dichiarati. In questo caso si perde il diritto al rimborso

dell’imposta preventiva. Per tali motivi il reclamo deve forzatamente essere

respinto.

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2, per il

tramite del loro rappresentante spettabile RA 1 SA, postulano nuovamente il rimborso

dell’imposta preventiva del 35% trattenuta sul dividendo di fr. 80'000.- versato

loro da __________ SA e da loro dichiarato spontaneamente “in assoluta buona

fede”, “a causa di un equivoco nell’esame delle causali bancarie”, solo con la

dichiarazione 2010, in luogo della dichiarazione 2009.

I ricorrenti escludono di

aver voluto commettere una sottrazione d’imposta. Facendo riferimento alla

circolare n. 40 dell’11 marzo 2014 dell’Amministrazione federale delle

contribuzioni, affermano che “l’errore temporale nell’indicazione completa dei

redditi” non può “essere valutato in chiave punitiva quale costruzione

anomala”, non avendo fra l’altro conseguito nessun risparmio.

I ricorrenti rilevano

inoltre che l’autorità di tassazione si è occupata delle dichiarazioni 2009 e

2010 per la prima volta solo nel mese di ottobre 2013, avendo pertanto a

disposizione tutte le informazioni necessarie al corretto accertamento della

loro situazione, e, di fatto, procedendo ad “effettuare le debite correzioni”.

L’Ufficio di tassazione ha a loro avviso “provveduto unicamente a

riclassificare i redditi indicati tempestivamente e spontaneamente” e di

conseguenza non “hanno perso il diritto al rimborso”.

F. Nelle sue

osservazioni del 7/8 aprile 2014, l’Ufficio di tassazione, facendo riferimento

alla recente giurisprudenza del Tribunale federale in merito all’art. 23 LIP,

ha ribadito la validità del proprio operato per quanto attiene al mancato riconoscimento

del rimborso dell’imposta preventiva trattenuta sul dividendo di fr. 80'000.- e

scaduto il 2 ottobre 2009.

L’Ufficio di tassazione

sostiene che “per motivi di coerenza si dovrebbe procedere ad una reformatio

in peius della decisione di tassazione IC/IFD 2010”, a meno che la correzione del dividendo nella tassazione del 2010 non vada intesa quale una

semplice “correzione di redditi già dichiarati”. Infatti, anche per quanto attiene

al periodo fiscale 2010, i contribuenti non hanno dichiarato il dividendo di

fr. 20'000.- ricevuto dalla __________ SA nel 2010, e scaduto il 29 novembre

2010, bensì hanno esposto nel modulo 8 relativo alle “partecipazioni

qualificate nella sostanza privata” il dividendo conseguito nel 2009. L’Ufficio

di tassazione ha pertanto accertato autonomamente anche i dati relativi al dividendo

del 2010.

Inoltre, l’Ufficio di

tassazione sottolinea come prima di procedere alla tassazione non abbia

richiesto e/o le siano state fornite dai contribuenti eventuali informazioni in

merito alla “distribuzione dei dividendi venuti a scadere il 2 ottobre 2009

risp. il 29 novembre 2010”.

G. All’udienza del 23

aprile 2015, le parti si sono sostanzialmente riconfermate nelle rispettive

posizioni.

Diritto

1. Secondo l’art. 23

della Legge federale del 13 ottobre 1965 sull’imposta preventiva (LIP; RS

642.21), chiunque, contrariamento alle prescrizioni di legge, non dichiara alle

autorità fiscali competenti un reddito colpito dalla imposta preventiva, o la sostanza

da cui esso proviene, perde il diritto al rimborso dell’imposta preventiva

dedotta da questo reddito.

Per l’art. 29 cpv. 1 LIP,

il diritto al rimborso dell’imposta preventiva va fatto valere con istanza

scritta all’autorità competente. L’art. 68 cpv. 1 dell’ordinanza d’esecuzione

della legge federale sull’imposta preventiva, del 19 dicembre 1966 (OIP; RS

642.211), stabilisce che l’istanza di rimborso dev’essere presentata dall’autorità

competente su modulo ufficiale.

Il diritto al rimborso si

estingue se l’istanza non è presentata nei tre anni successivi alla fine

dell’anno civile in cui è venuta a scadere la prestazione imponibile (art. 32

cpv. 1 LIP). Tale termine non può essere né prorogato né interrotto (ASA 49

pag. 136 consid. 2; Pfund/Zwahlen,

Die eidgenossische Verrechnungssteuer, vol. II, Basilea 1985, n. 2.1 ad art. 31

p. 217 ss.).

Chiunque chiede il

rimborso dell’imposta preventiva deve infatti indicare coscienziosamente

all’autorità competente tutti i fatti che possono essere di qualche momento

nell’accertamento del diritto al rimborso; in particolare l’istante è tenuto a

compilare in tutte le loro parti e esattamente i moduli dell’istanza e i questionari,

come pure a fornire, su richiesta dell’autorità, le attestazioni relative alla

deduzione dell’imposta (art. 48 cpv. 1 lett. a e b LIP).

L’istanza di rimborso deve essere presentata all’Autorità competente su modulo

ufficiale (art. 68 cpv. 1 OIP). Se l’istante non soddisfa agli obblighi di

fornire informazioni e se il diritto al rimborso non può essere accertato senza

le informazioni chieste dall’autorità, l’istanza è respinta (art. 48 cpv. 2

LIP).

Considerandi

2.

2.1.

Nel caso in esame, la __________

SA ha erogato all’azionista RI 1 un dividendo di fr. 80'000.– nel 2009 (assemblea

generale del 2 settembre 2009) e uno di fr. 20'000.– nel 2010. Il contribuente

e la moglie hanno inoltrato lo stesso giorno le dichiarazioni d’imposta

relative ai periodi fiscali 2009 e 2010, allegando alle stesse l’elenco dei

titoli, indicante il valore delle azioni ed i relativi redditi. Mentre nella

dichiarazione del periodo fiscale 2009 non hanno indicato alcun reddito delle

azioni della __________ SA e non hanno pertanto chiesto il rimborso dell’imposta

preventiva, nella dichiarazione relativa al periodo fiscale 2010 hanno per

contro menzionato un dividendo di fr. 80'000.–, per il quale hanno fatto valere

il rimborso dell’imposta trattenuta alla fonte.

Tenendo conto della

mancata dichiarazione del dividendo, l’autorità ha negato il rimborso

dell’imposta preventiva per il periodo fiscale 2009. In relazione al periodo

successivo, ha per contro ammesso il rimborso limitatamente all’ammontare del dividendo

di quello stesso anno, cioè fr. 20'000.–.

2.2

Secondo il Tribunale

federale, le prescrizioni legali di cui l’art. 23 LIP sanziona la violazione

sono in particolare gli articoli 124 cpv. 2 e 125 cpv. 1 LIFD, che impongono al

contribuente di dichiarare egli stesso i suoi elementi imponibili (“Pflicht

zur Selbstdeklaration”; cfr. Zweifel,

in: Zweifel/Athanas [a cura di],

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2b, 2a ediz.,

Basilea 2008, n. 18 ad art. 124 LIFD), coerentemente con la procedura di

tassazione mista applicabile in materia di imposta sul reddito e sulla sostanza

(cfr. Zwahlen, in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli

[a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. II/2, 2a

ediz., Basilea 2012, n. 3 ad art. 23 LIP, secondo cui l’art. 23 LIP si fonda

sul principio dell’autodichiarazione [“Grundsatz der Selbstdeklaration”]

proprio del sistema delle imposte dirette). Ne consegue che il contribuente,

che voglia salvaguardare il diritto al rimborso dell’imposta preventiva, deve

dichiarare egli stesso gli elementi di reddito e di sostanza. In generale,

quest’obbligo è adempiuto menzionando gli elementi in questione nell’elenco dei

titoli allegato alla dichiarazione d’imposta (sentenza dell’11 ottobre 2011 n.

2C_95/2011, in ASA 81 p. 71 = RF 66/2011 p. 963 = RDAF 2012 II p. 72, consid.

3).

2.3

Il contribuente deve

dichiarare egli stesso i redditi sottoposti all'imposta preventiva. In

generale, poco importa che le autorità fiscali possano rendersi conto del

carattere incompleto della dichiarazione e avere accesso alle informazioni mancanti,

domandandole o effettuando un paragone con incarti fiscali di terzi. Di

principio, il fisco deve in effetti poter presupporre che il contribuente ha

compilato la sua dichiarazione in maniera esatta e completa, in conformità agli

obblighi che gli incombono, segnatamente giusta l'art. 124 cpv. 2 legge

federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD; RS 642.11) e

l'art. 42 cpv. 1 della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione

delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID; RS 642.14). Un dovere di

indagine ulteriore da parte del fisco è dato di regola solo se la dichiarazione

fiscale contiene degli errori evidenti (sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015

consid. 3.2, con riferimento alla sentenza 2C_95/2011 dell'11 ottobre 2011 consid.

2.1

e ulteriori rinvii).

In seguito all’evoluzione

della giurisprudenza del Tribunale federale, ed in particolar modo a due

sentenze (2C_95/2011 dell’11 ottobre 2011 e 2C_80/2012 del 16 gennaio 2013), che

avevano negato la conformità di due circolari dell’Amministrazione federale

delle contribuzioni (AFC) con l’art. 23 LIP, l’AFC ha adottato la nuova

circolare n. 40 dell’11 marzo 2014 (“Perdita del diritto delle persone fisiche

al rimborso dell’imposta preventiva secondo l’art. 23 LIP”).

Al paragrafo 3.2, la

circolare n. 40 dell’AFC considera non conforme all’art. 23 LIP “la

dichiarazione dei redditi colpiti dall’imposta preventiva [che] viene fatta

sulla base di una richiesta, un’ingiunzione o di un altro intervento dell’autorità

fiscale in merito a questi redditi”. Precisa poi però che “le semplici correzioni

di redditi già dichiarati, effettuate dall’autorità fiscale (errore di

trascrizione, dichiarazione di redditi netti, adeguamento delle quote private

delle spese non giustificate commercialmente presso i detentori delle

partecipazioni, differenze di valutazione, ecc.) non hanno come conseguenza la

perdita del diritto al rimborso dell’importo ripreso”.

Secondo il Tribunale

federale, sebbene destinatari di una circolare siano gli organi esecutivi ed

essa non vincoli pertanto i tribunali, dalla stessa si giustifica di

discostarsi solo in presenza di motivi validi, in considerazione del fatto che

l’amministrazione si prefigge in tal modo un’applicazione del diritto rispettosa

dell’uguaglianza, unitaria e appropriata. Nella misura in cui la circolare n.

40.

dell’AFC riporta la giurisprudenza dello stesso Tribunale federale in merito

alla perdita del diritto al rimborso dell’imposta preventiva, così come

precisata dalla sentenza dell’11 ottobre 2011 ed in seguito confermata, l’Alta

Corte l’ha ritenuta legittima e conforme alla suddetta giurisprudenza e come

tale ineccepibile (cfr. la sentenza n.2C_1083/2014 del 20 novembre 2015

consid. 3.3.2).

3.

3.1.

Tornando alla fattispecie

in discussione, è difficile ammettere che i ricorrenti abbiano compilato la loro

dichiarazione in maniera veritiera e completa, in conformità agli obblighi che

gli incombono in particolar modo secondo gli articoli 124 cpv. 2 LIFD, 42 cpv.

1.

LAID e, nel diritto cantonale, 198 cpv. 2 LT.

Per quanto concerne il

periodo fiscale 2009, essi hanno infatti indicato la detenzione della

partecipazione nella __________ SA al 31 dicembre 2009, omettendo tuttavia di

indicare il conseguimento del dividendo di fr. 80'000.–, deliberato

dall’assemblea generale del 2 settembre 2009. Solo i successivi accertamenti intrapresi

dall’autorità di tassazione hanno permesso a quest’ultima di includere il

reddito in discussione e di evitare che la tassazione fosse incompleta.

È vero che il dividendo in

questione è stato dichiarato nel successivo periodo fiscale 2010, ma ciò non

basta a rimediare alla precedente inosservanza degli obblighi procedurali. Nel

periodo 2010, peraltro, è stato versato un dividendo di fr. 20'000.–, a sua

volta non dichiarato.

Alla luce della più

recente giurisprudenza del Tribunale federale e delle indicazioni contenute

nella circolare n. 40 dell’AFC, si impone la conclusione che gli insorgenti

hanno perso il diritto al rimborso dell’imposta preventiva. In un caso ticinese

recente, l’Alta Corte ha respinto il ricorso di un contribuente che aveva dichiarato

le azioni ed aveva inserito il valore zero nella casella corrispondente al

reddito delle azioni stesse, mentre aveva percepito un dividendo di fr.

180'000.–. Il Tribunale federale ha affermato che “avendo omesso di notificare

il reddito percepito - come per altro esplicitamente ammesso nel reclamo

inoltrato contro la decisione di tassazione - i ricorrenti hanno… manifestamente

violato anche l'art. 23 LIP che, in relazione con gli art. 124 cpv. 2 LIFD e

l'art. 42 cpv. 1 LAID, imponeva loro di compilare una dichiarazione esatta e

completa, quindi di dichiarare i redditi sottoposti all’imposta preventiva”

(cfr. la sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 6.1). Conclusione che

si attaglia anche al caso dei ricorrenti.

3.2

Nel periodo fiscale 2010,

come ricordato, i contribuenti hanno dichiarato il dividendo percepito nel 2009

ma non quello del 2010. Ciononostante, l’Ufficio di tassazione ha riconosciuto

il rimborso dell’imposta preventiva trattenuta sul dividendo di fr. 20'000.–.

Ci si può domandare se i

ricorrenti siano legittimati a contestare la decisione che concerne il rimborso

dell’imposta preventiva del 2010, alla luce del fatto che lo stesso è stato

ammesso dall’autorità di tassazione, in misura conforme all’ammontare

dell’imposta trattenuta sul dividendo del periodo fiscale in questione. È vero

che, nella dichiarazione d’imposta e nell’allegato modulo sulle partecipazioni

qualificate detenute, i contribuenti avevano chiesto il rimborso dell’imposta

trattenuta sul dividendo di fr. 80'000.–, ma questa richiesta è stata in

seguito (già con il reclamo, poi con il ricorso) proposta con riferimento al

periodo fiscale 2009, nel quale il dividendo litigioso è stato effettivamente

erogato.

La questione può tuttavia

essere lasciata aperta, in quanto la decisione merita conferma.

Sebbene la dichiarazione

dei contribuenti anche in questo caso non sia certamente completa e veritiera,

la decisione dell’Ufficio di tassazione, di ammettere comunque il rimborso

dell’imposta preventiva, può essere giustificata con il riferimento

all’eccezione prevista dalla circolare n. 40 per le “semplici correzioni di

redditi già dichiarati, effettuate dall’autorità fiscale (errore di trascrizione,

dichiarazione di redditi netti, adeguamento delle quote private delle spese non

giustificate commercialmente presso i detentori delle partecipazioni, differenze

di valutazione, ecc.)” (v. supra, consid. 2.3). Volendo dare prova di

una certa indulgenza, si può infatti ritenere che i contribuenti abbiano

dichiarato il dividendo, commettendo tuttavia un errore nella sua commisurazione.

3.3

La decisione impugnata,

certamente severa nel suo esito, appare pertanto conforme all’art. 23 LIP, così

come interpretato dalla giurisprudenza del Tribunale federale e dalla prassi

dell’AFC.

Neanche la circostanza che

le dichiarazioni d’imposta dei due periodi fiscali in discussione siano state

inoltrate simultaneamente è sufficiente a giustificare una diversa soluzione.

Gli insorgenti sottovalutano in tal modo l’autonomia dei periodi fiscali e la

circostanza che, nonostante l’inoltro contemporaneo di due dichiarazioni, non

necessariamente l’Ufficio di tassazione procede al loro esame contestuale.

Inoltre, anche senza voler

attribuire ai contribuenti la volontà di commettere una sottrazione d’imposta,

non si può ignorare il fatto che la dichiarazione del dividendo più importante

(fr. 80'000.–) nel periodo fiscale 2010 anziché in quello precedente era idonea

a provocare un innegabile danno per l’erario cantonale. Il 1° gennaio 2010 è

infatti entrato in vigore l’art. 19 cpv. 1bis LT, secondo cui i dividendi,

le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure le prestazioni valutabili

in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in

società cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli

aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del

60.

per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per

cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una

società cooperativa. L’assoggettamento del dividendo all’imposta cantonale sul

reddito nel periodo fiscale 2010 anziché nel precedente avrebbe di conseguenza

comportato una sensibile diminuzione della base imponibile. E i ricorrenti si

sono serviti proprio del nuovo modulo 8 (“Partecipazioni qualificate nella

sostanza privata”) per dichiarare il dividendo di fr. 80'000.–, per il quale

hanno chiesto la riduzione del 40% del reddito lordo (cioè fr. 32'000.–).

3.4

Ne consegue che la

decisione impugnata, con cui l’Ufficio di tassazione ha negato il rimborso

dell’imposta preventiva trattenuta sul dividendo di fr. 80'000.– erogato nel

2009, è ineccepibile.

4.

Visto l’esito del

ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico dei

ricorrenti, soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti

per le spese gli articoli 1 del Regolamento cantonale di applicazione

concernente la Legge federale sull’imposta preventiva, il computo globale

d’imposta e la trattenuta supplementare d’imposta USA (del 18 ottobre 1994) e

231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’500.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 1’600.–

sono a carico dei ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 56 LIP; art. 82 ss LTF).

4. Intimazione a:

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: Il

segretario: