80.2015.118

Tassazione globale (sul dispendio): imposta federale diretta, nessun dispendio minimo fino al 2015, preteso cambiamento di prassi dell’autorità fiscale cantonale, non revisione

21 ottobre 2015Italiano25 min

Source ti.ch

Fatti

A. Nel corso del 2009, RI

1, cittadina francese allora residente a __________ (F), ha ottenuto il

permesso di dimora in Svizzera ed ha chiesto di poter beneficiare della tassazione

sul dispendio (cosiddetta globale). Il 30 aprile 2009, ha sottoscritto

con la Divisione delle contribuzioni un accordo, nel quale ha accettato che il

dispendio annuo fosse determinato in fr. 170'000.–.

B. L’11 aprile 2013 la

contribuente ha inoltrato la dichiarazione per l’imposizione secondo il

dispendio per il periodo fiscale 2013. Ai fini del calcolo dell’imposta

federale diretta (IFD), ha dichiarato un dispendio determinante di fr.

300'000.–.

Con decisione del 19

giugno 2014, l’RS 1 ha notificato alla contribuente la tassazione dell’imposta

federale diretta 2013, commisurando l’imponibile in fr. 300'000.–. Non

impugnata, la suddetta decisione è passata in giudicato.

C. Il 17 marzo 2015, RI

1 ha inoltrato all’Ufficio di tassazione una domanda di revisione della

suddetta decisione di tassazione, chiedendo che il reddito imponibile fosse

ridotto a fr. 200'000.–, “secondo quanto riportato nell’accordo di tassazione

globale definita a suo tempo per l’imposta federale diretta 2012 e come da decisione

di tassazione 2012 del 12 novembre 2013”. A suo avviso il motivo di revisione era

costituito dal fatto che il suo rappresentante fiscale aveva appreso che

l’autorità fiscale aveva modificato la prassi “in merito all’importo minimo imponibile

delle globali da considerare per l’imposta federale diretta, in data 25

febbraio 2015 in occasione della conferenza ‘Imposizione secondo il

dispendio: aggiornamento tecnico’ organizzata dal Centro Studi Bancari di

Vezia”. Secondo il rappresentante dell’ista-nte, infatti, in precedenza egli

stesso si sarebbe rivolto alla Divisione delle contribuzioni “per chiarire la

situazione e determinare l’importo minimo della globale applicabile ai fini

dell’imposta federale diretta”, dopo che per l’imposta cantonale 2013 tale

limite era stato elevato a fr. 300'000.– ed in considerazione delle nuove

disposizioni introdotte nella legge federale e destinate ad entrare in vigore

nel 2016. In tale occasione, gli era stato indicato che anche per l’imposta

federale diretta sarebbe stato adottato il limite minimo stabilito ai fini del

calcolo dell’imposta cantonale, cioè 300'000 franchi. “Confidando nella prassi

adottata fino al 24 febbraio 2015”, il rappresentante della contribuente aveva

dunque “compilato la dichiarazione fiscale non indicando a livello federale il

dispendio di CHF 200'000 unicamente perché ben cosciente che la prassi fiscale

applicata dall’autorità comportava un adeguamento d’ufficio dei fattori

dell’imposta federale diretta ai fattori minimi applicabili all’imposta

cantonale ed evidenziati nel Decreto esecutivo concernente l’imposizione delle

persone fisiche valido per il periodo fiscale 2013”.

D. Con decisione del 14

aprile 2015, l’autorità fiscale ha respinto l’istanza di revisione della

contribuente, argomentando che, secondo la giurisprudenza del Tribunale

federale, il cambiamento di prassi o di giurisprudenza non è motivo di revisione.

L’Ufficio di tassazione ha inoltre rilevato che la revisione sarebbe stata in

ogni caso esclusa, perché il preteso motivo di revisione avrebbe potuto essere

sollevato nel corso della procedura ordinaria.

E. RI 1 ha impugnato la

suddetta decisione, con reclamo dell’11 maggio 2015, chiedendo nuovamente che

l’imponibile ai fini del calcolo dell’IFD 2013 sia ridotto a fr. 200'000.–,

come nel periodo fiscale precedente. La reclamante ribadisce che la Divisione

delle contribuzioni aveva “adeguato” l’imponibile minimo per l’IFD a quello per

l’IC, sostenendo che non potevano coesistere due modalità di calcolo differenti

e che un contribuente, che non avesse raggiunto il minimo previsto dal Decreto

esecutivo cantonale, sarebbe stato assoggettato all’im-posta ordinaria sul reddito.

La contribuente contesta pertanto che le possa essere rimproverata una

“manifesta negligenza”, proprio in considerazione dei contatti stabiliti con

l’autorità fiscale. Il fatto che il cambiamento di prassi sia intervenuto

durante il periodo fiscale, a suo avviso, avrebbe creato “una evidente disparità

di trattamento tra contribuenti ai quali è stata applicata la vecchia prassi,

seguendo alla lettera le disposizioni e la prassi dell’autorità fiscale fino a

quel momento in vigore, e coloro che hanno invece beneficiato della nuova

interpretazione comunicata e applicata di fatto solo in data 25.02.2015”.

Contesta inoltre la giustificazione del cambiamento di prassi, non essendo

stata la precedente illegale.

F. Con scritto del 3

luglio 2015 all’Ufficio di tassazione, RI 1 dichiara il proprio consenso alla

proposta, evocata nel corso di un’udienza tenutasi dinanzi all’Ufficio di

tassazione, di trasmettere il reclamo alla Camera di diritto tributario quale

ricorso.

Il 9 luglio 2015

l’autorità di tassazione ha trasmesso alla Camera di diritto tributario il

reclamo della contribuente, insieme agli atti della procedura di tassazione, perché

sia considerato ricorso contro la decisione che ha respinto l’istanza di revisione.

Diritto

1. 1.1.

Il reclamo presentato

contro una decisione di tassazione già esaustivamente motivata può essere

trasmesso come ricorso, con il consenso del reclamante e degli altri

proponenti, alla Camera di diritto tributario (art. 132 cpv. 2 LIFD).

1.2.

Con questa norma, il

legislatore ha inteso razionalizzare la procedura (cfr. Messaggio concernente l'armonizzazione fiscale del 25 maggio

1983, ad art. 137; Agner/Jung/Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 6 ad art.

133 LIFD, p. 419; Zweifel, in:

Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2a

ediz., Basilea/Francoforte 2008, vol. I/2b, n. 27 ad art. 132

LIFD, p. 361 s.; Locher, Kommentar zum DBG, vol. III, Basilea 2015, n. 25 ss. ad

art. 132 LIFD, p. 576 s.; inoltre CDT n. 80.96.00201 del 5 marzo 1997, in RDAT

II-1997 n. 31t; CDT n. 80.2002.00084 del 2 luglio 2002 in re F. C.R.).

Per il fatto che si tratta

di considerare un reclamo come se fosse un ricorso, la motivazione della

decisione di tassazione deve adempiere i requisiti che sono propri della

motivazione di una decisione su reclamo (Zweifel,

op. cit., n. 30 all'art. 132 LIFD, p. 362; Locher, op. cit., n. 29

ad art. 132 LIFD, p. 577).

1.3.

Sebbene la motivazione

della decisione, con cui l’Ufficio di tassazione ha respinto l’istanza di

revisione inoltrata dalla contribuente, sia estremamente succinta, si può

ritenere che i presupposti, previsti dall’art. 132 cpv. 2 LIFD per la trasmissione

del reclamo all’autorità di ricorso, siano adempiuti. L’Ufficio di tassazione

ha infatti negato la revisione della decisione di tassazione concernente l’IFD

2013, argomentando che una revisione non sarebbe ammessa in caso di cambiamento

di prassi o di giurisprudenza. Questo infatti sarebbe il motivo di revisione

invocato dalla reclamante.

Considerandi

2.

2.1.

Sono tre i motivi di

revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta

in giudicato:

la scoperta di fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;

la mancata considerazione, da parte dell’autorità giudicante, di fatti

rilevanti o di mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere,

oppure un’altra violazione di principi es-senziali della procedura;

il fatto che un crimine o un delitto abbia influito sulla decisio-ne o

sulla sentenza

(art. 232

cpv. 1 LT; art. 147 cpv. 1 LIFD).

Quale

ulteriore motivo di revisione la legge cantonale aggiunge che essa è data se,

in caso di conflitti in materia di doppia impo-sizione intercantonale o internazionale,

l'autorità che ha deciso giunge alla conclusione che, secondo le norme

applicabili per evitare la doppia imposizione, il Cantone deve limitare il

proprio diritto di imporre (art. 232 cpv. 1 lett. d LT; art. 147 cpv. 1

lett. d LIFD).

2.2

La revisione è tuttavia

esclusa se l’istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere

ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della

procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art. 232 cpv. 2 LT, art.

147.

cpv. 2 LIFD).

L’istituto della revisione

non è dato, cioè, per addurre fatti che si sarebbero potuti invocare già nella

procedura di reclamo o di ri-corso. Decidere altrimenti, ed ammettere

automaticamente la re-visione in caso di violazione di norme essenziali di

procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d’impugnazione

ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a

un’omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi

dei rimedi ordinari.

Di conseguenza, la

revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell’errore di dichiarazione, cioè

quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è

omesso di far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici

ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente

avrebbe potuto scoprire subito l’errore di fatto o di diritto dell’au-torità,

controllando la tassazione notificatagli (Casanova,

Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 p. 450-451).

3.

3.1.

Prima di confrontarsi con

la questione dell’adempimento dei presupposti per una revisione, ed in

particolar modo di valutare la portata del cambiamento di prassi che sarebbe

intervenuto nel caso in discussione, è opportuno esaminare il quadro

legislativo in cui si situa l’operato dell’autorità di tassazione.

3.2

Secondo l’art. 14 LIFD, le

persone fisiche che, per la prima volta o dopo un'assenza di almeno dieci anni,

acquisiscono domicilio o dimora fiscale in Svizzera senza esercitarvi attività

lucrativa, hanno il diritto di pagare, invece dell'imposta sul reddito, un'imposta

calcolata sul dispendio fino alla scadenza del periodo fiscale in corso (cpv.

1). Se tali persone non sono cittadini svizzeri, il diritto di pagare l'imposta

secondo il dispendio spetta loro anche oltre tale limite (cpv. 2).

Per quanto attiene alle

modalità di calcolo dell’imposta, secondo l’art. 14 cpv. 3 LIFD, essa è

calcolata in base al dispendio del contribuente e della sua famiglia e riscossa

secondo la tariffa fiscale ordinaria (art. 36 cpv. 1, 2 e 2bis primo

per.). Deve tuttavia corrispondere almeno all'imposta calcolata secondo la

tariffa ordinaria sull'insieme degli elementi lordi seguenti:

a. proventi

da sostanza immobiliare sita in Svizzera;

b. proventi

da beni mobili situati in Svizzera;

c. proventi

da capitale mobiliare collocato in Svizzera, inclusi i crediti garantiti da

pegno immobiliare;

d. proventi

da diritti d'autore, brevetti e diritti analoghi esercitati in Svizzera;

e. assegni

di quiescenza, rendite e pensioni di fonte svizzera;

f. proventi

per i quali il contribuente pretende uno sgravio parziale o totale da imposte

estere in virtù di una convenzione conclusa dalla Svizzera per evitare la

doppia imposizione.

Il Consiglio federale

emana le disposizioni necessarie per la riscossione dell'imposta secondo il

dispendio (art. 14 cpv. 4 prima frase LIFD).

3.3

Secondo l’art. 1 cpv.1

dell’Ordinanza del 15 marzo 1993 sull’im-posizione secondo il dispendio

nell’imposta federale diretta (OIDIFD; RS 642.123), l’imposta sul dispendio è

calcolata sulla base delle spese annuali corrispondenti al tenore di vita del

contribuente e delle persone che vivono in Svizzera a suo carico. Essa si fonda

almeno su:

a. un

importo corrispondente al quintuplo della pigione o del valore locativo

dell'appartamento in casa propria, per i contribuenti che hanno un'economia

domestica propria;

b. un

importo corrispondente al doppio del prezzo di pensione per il vitto e l'alloggio,

per gli altri contribuenti.

Se l'articolo 14 capoverso

3.

LIFD prevede un'imposta più elevata, si applica quest'ultima (art. 1 cpv. 2

OIDIFD).

Nella Circolare n. 9 del 3

dicembre 1993 (ASA 62 p. 482), l’Amministrazione federale delle contribuzioni

(AFC) ha precisato che si considera dispendio imponibile l'importo totale delle

spese sostenute annualmente in Svizzera e all'estero per il mantenimento del

contribuente e delle persone che vivono in Svizzera a suo carico; determinante

è il dispendio verificatosi durante il rispettivo periodo di calcolo. Ne fanno

parte: le spese per il vitto e l'abbigliamento, le spese per l'alloggio,

compresi il riscaldamento, la pulizia, la manutenzione di giardini ecc., le

spese complessive (prestazioni in contanti e in natura) per il personale di

servizio del contribuente, le spese per la formazione, i divertimenti, lo

sport, ecc., le spese per viaggi, vacanze, soggiorni di cura ecc., le spese per

la tenuta di animali domestici dispendiosi (cavalli da sella ecc.), le spese di

manutenzione e d'esercizio di automobili, motoscafi, panfili, aeroplani ecc.,

tutte le altre spese attinenti al tenore di vita.

Quale valore locativo

della casa propria o dell'appartamento proprio il contribuente deve indicare l’importo

che dovrebbe pagare annualmente per un oggetto analogo, in un'ubicazione equivalente.

Una deduzione in caso di sottoutilizzazione è esclusa.

Quale prezzo di pensione

annua sono considerate tutte le spese per il vitto e l'alloggio in alberghi, pensioni

e simili, comprese le spese per le bevande, il riscaldamento, il servizio ecc.

Per ogni periodo fiscale

vanno determinati sia il dispendio annuo effettivo del contribuente, sia la

pigione, rispettivamente il valore locativo oppure il prezzo della pensione

determinanti per un anno. Dall'importo imponibile (spese per il mantenimento o

multiplo della pigione risp. del valore locativo o del prezzo di pensione) non

può essere ammessa deduzione alcuna. L'importo così determinato vale come base

di calcolo, a meno che il calcolo di controllo non conduca ad un ammontare

d'imposta più elevato (cfr. Circolare cit., par. 2.1).

3.4

Il Tribunale federale ha

rilevato come, secondo la dottrina, nell’intento di evitare all’autorità

fiscale un controllo, spesso impossibile, dei redditi provenienti dall’estero,

l’imposta si calcoli dapprima in base al tenore di vita del contribuente (cfr.

la sentenza del 10 ottobre 2006, n.2A.227/2006, in ASA 76 p. 748, e dottrina

citata). Per semplificazione, la stima del tenore di vita può essere fissata in

funzione del valore locativo o del prezzo della pensione annua (art. 1 OIDIFD).

Non si tratta in tal caso di assoggettare all’imposta il valore locativo come

tale, ma di servirsi di una spesa consentita al contribuente in Svizzera, al

fine di valutare il suo tenore di vita, che solo è oggetto dell’imposta sul

dispendio. L’imposta è in seguito sottoposta ad un secondo calcolo detto di

controllo. In effetti, il tenore di vita non deve essere inferiore all'imposta

calcolata secondo la tariffa ordinaria sull'insieme degli elementi lordi

elencati all’art. 14 cpv. 3 lettere a-f LIFD (cfr. la sentenza citata,

ASA 76 p. 748, consid. 2.2).

3.5

Il Tribunale federale ha

altresì ricordato che l’imposizione sul dispendio si sostituisce sì all’imposta

ordinaria sul reddito (art. 14 cpv. 1 LIFD), ma non costituisce tuttavia né un

accordo fiscale né un “privilegio”, bensì una procedura legale di tassazione

che trova il suo epilogo nella notificazione di una decisione di tassazione

ordinaria secondo l’art. 131 LIFD (ASA 76 p. 748, consid. 3.2, con riferimento

all’art. 6 OIDIFD e alla dottrina citata). Instaurato per ragioni pratiche, questo

regime speciale deve essere concesso, su domanda del contribuente, quando ne

sono adempiute le condizioni. Tuttavia, il contribuente può rinunciare

all’imposta globale fin dall’inizio dell’assoggettamento o trascorso un certo

tempo. In linea di principio, il diritto di rinunciare può essere esercitato in

ogni periodo fiscale (cfr. ASA 76 p. 748, consid. 3.2 e giurisprudenza e

dottrina citate).

L’Alta Corte ha anche

aggiunto che, proprio perché le difficoltà di accertamento caratteristiche della

situazione dei contribuenti autorizzati ad ottenere una tassazione globale sono

oggetto delle semplificazioni previste nell’ambito della tassazione sul dispendio,

allora si deve considerare in principio nullo un accordo fiscale che abbia per

oggetto l’imposizione sul dispendio e con il quale il reddito imponibile viene

fissato per diversi periodi fiscali. Altrimenti, vincolerebbe l’autorità

fiscale contra legem, impedendole di procedere al calcolo di controllo

secondo l’art. 14 cpv. 3 LIFD o di prendere in considerazione nuove circostanze

(ASA 76 p. 748, consid. 3.2).

4.

4.1.

Se si tiene conto della

natura della tassazione sul dispendio e dei principi stabiliti dalla legge in

merito alla sua determinazione, si fa fatica a comprendere la portata della

controversia fra fisco e contribuente, nel caso in esame.

4.2

In primo luogo,

contrariamente a quanto sostengono entrambe le parti, fra le condizioni alle

quali sottostà un contribuente per ottenere una tassazione sul dispendio, ai

fini del calcolo dell’IFD, non rientra il superamento di un dispendio minimo.

Una simile condizione è

prevista infatti solo dal diritto di alcuni cantoni, fra i quali il Canton

Ticino. L’art. 1 del Decreto esecutivo del 19 dicembre 2012 concernente

l’imposizione delle persone fisiche valido per il periodo fiscale 2013,

infatti, prevede che il dispendio determinante non possa essere inferiore a fr.

300’000.– annui. Tale limite è stato ripetutamente elevato, negli ultimi periodi

fiscali, come segue:

fr. 160'000.– nel 2006 (Decreto esecutivo del 20 dicembre 2006);

fr. 165'000.– nel 2007 (Decreto esecutivo del 12 dicembre 2006);

fr. 170'000.– nel 2008 (Decreto esecutivo del 20 dicembre 2007) e

nel 2009 (Decreto esecutivo del 23 dicembre 2008);

fr. 180'000.– nel 2010 (Decreto esecutivo del 9 dicembre 2009);

fr. 190'000.– nel 2011 (Decreto esecutivo del 21 dicembre 2010);

fr. 200'000.– nel 2012 (Decreto esecutivo del 21 dicembre 2011).

A partire dal 1° gennaio

2014, poi, questa condizione è stata inserita nella stessa legge tributaria. Il

nuovo art. 13 cpv. 8 LT prevede infatti che il dispendio determinante non possa

essere inferiore a fr. 400’000.– annui.

Per il fatto che un simile

requisito non figura nella legge sull’im-posta federale diretta, si deve

escludere che quanto previsto dal diritto cantonale sia applicabile anche ai

fini del calcolo dell’im-posta federale diretta. D’altronde, lo stesso Consiglio

federale, nel Messaggio del 29 giugno 2011 concernente la legge federale

sull’imposizione secondo il dispendio (FF 2011 5433), dopo aver ricordato che

“alcuni Cantoni… stabiliscono un limite inferiore espresso in franchi” (p.

5437), ha proposto che “per quanto riguarda l’imposta federale diretta [sia]

stabilita una base minima di calcolo di 400 000 franchi, adeguata annualmente

all’indice nazionale dei prezzi al consumo”, aggiungendo che “anche i Cantoni

sono tenuti a stabilire una base di calcolo minima, fissando liberamente

l’entità di tale cifra” (p. 5440).

Illustrando

le modalità di calcolo proposte con il disegno di legge presentato nel 2011,

poi, il governo federale ha rilevato che il dispendio misurato in base al tenore

di vita “non deve però essere inferiore ad un certo limite”, precisando quanto

segue:

Per

assicurare che ciò accada, la legislazione in vigore nell’ordinanza sull’imposizione

secondo il dispendio nell’imposta federale diretta (RS 642.123) prevede già un

valore minimo per la base di calcolo; più precisamente il quintuplo dei costi

d’abitazione oppure il doppio del prezzo di pensione. Inoltre la base di calcolo

deve corrispondere per lo meno alla somma degli (sic!) proventi lordi

concernenti i redditi in Svizzera (il cosiddetto calcolo di controllo, art. 14

cpv. 3 LIFD). Si vogliono ora aumentare i limiti minimi. Inoltre è previsto che

la base di calcolo per la riscossione delle imposte deve ammontare almeno a 400

000.

franchi. Un altro limite è posto come finora dai costi di abitazione. (…)

(Messaggio cit., in FF

2011.

5433, p. 5447).

Dalle considerazioni che

precedono si evince con estrema chiarezza che il “valore minimo per la base di

calcolo”, previsto dal diritto in vigore fino alla fine del 2015, è rappresentato

dagli importi stabiliti dall’art. 1 OIDIFD, cioè dal quintuplo della pigione o

del valore locativo dell'appartamento in casa propria, per i contribuenti che

hanno un'economia domestica propria, e dal doppio del prezzo di pensione per il

vitto e l'alloggio, per gli altri contribuenti. Con il nuovo diritto, che

entrerà in vigore nel 2016, la “base di calcolo per la riscossione delle

imposte” dovrà inoltre ammontare almeno a 400'000 franchi. Condizione nuova, questa,

che non è prevista dal diritto attualmente in vigore.

Né l’importo minimo di

200'000 franchi né quello di 300'000 franchi sono dunque previsti per la

concessione della tassazione sul dispendio, nell’ambito dell’imposta federale

diretta.

4.3

Ciò che è determinante,

per il calcolo dell’imposta federale diretta, per un contribuente soggetto alla

procedura di tassazione sul dispendio, è il suo effettivo tenore di vita, che

in ogni caso non deve essere inferiore ai redditi stabiliti con il “calcolo di

controllo”. Per esigenze di semplificazione, la stima del tenore di vita può

essere fissata in funzione del valore locativo o del prezzo della pensione

annua (art. 1 OIDIFD). In ogni caso, deve poi essere intrapreso il calcolo di

controllo.

Ora, tutto ciò non sembra

essersi verificato nella fattispecie litigiosa.

La dichiarazione

presentata dalla ricorrente si limita ad indicare “spese di mantenimento del

contribuente e delle persone a suo carico… che vivono in Svizzera” pari a fr.

300'000.–, precisando ulteriormente che la contribuente dispone di un

“appartamento preso a pigione” (__________), per il quale sborsa una “pigione

annua” di fr. 30'000.–; è poi menzionata la disponibilità di un’automobile del

valore di fr.140'000.–. Per il resto, dal formulario della dichiarazione non

emerge alcuna indicazione utile a determinare il suo tenore di vita. Del tutto

ignorata poi è la parte del questionario che si riferisce al “calcolo di

controllo”.

In queste circostanze, non

si comprende come l’autorità fiscale abbia potuto procedere all’adempimento dei

suoi compiti, che avrebbero richiesto il calcolo del suo dispendio e poi quello

cosiddetto di controllo, basato sulla somma di una serie di redditi indicati

dall’art. 14 cpv. 3 LIFD.

Ma neppure può trovare una

spiegazione la pretesa della ricorrente di “ridurre” il suo dispendio, da lei

stessa dichiarato nella misura di fr. 300'000.–.

O la ricorrente, nel

periodo fiscale 2013, ha avuto un dispendio di 300'000 franchi, ed allora la

tassazione contestata è corretta, oppure il suo dispendio è stato di soli

200'000 franchi, nel qual caso però avrebbe dichiarato deliberatamente un

importo superiore al dispendio effettivo. Che abbia dichiarato un dispendio superiore

solo per non perdere il vantaggio rappresentato dalla tassazione globale ai

fini dell’imposta cantonale è una spiegazione possibile. Infatti, nel periodo

fiscale in questione, per l’im-posta cantonale, il dispendio minimo era salito

da 200'000 a 300'000 franchi.

4.4

È difficile pertanto

cogliere la portata del preteso cambiamento di prassi, che sarebbe intervenuto

nel corso del 2015.

Nella decisione impugnata,

l’autorità di tassazione non fornisce alcuna spiegazione al riguardo. Secondo

la ricorrente, la Divisione delle contribuzioni avrebbe invece ridotto il

dispendio minimo per l’IFD del periodo fiscale 2013, nel corso del 2015, quando

cioè una parte dei contribuenti era già stata assoggettata a tassazione. Mentre,

infatti, in un primo tempo il fisco cantonale avrebbe sostenuto che tale

importo minimo sarebbe stato uguale per il calcolo dell’IC e dell’IFD – e sarebbe

stato conforme a quanto stabilito dal Decreto esecutivo cantonale, cioè 300'000

franchi –, nel corso del 2015 avrebbe invece ammesso che per l’IFD fosse ancora

applicabile il minimo previsto dal decreto (cantonale) vigente nel periodo

fiscale precedente, cioè 200'000 franchi.

In mancanza di ogni

conferma da parte delle autorità fiscali, si deve riconoscere che un simile

cambiamento di prassi, se fosse confermato, sarebbe ingiustificato. Infatti, si

è già sottolineato come né l’art. 14 LIFD né l’ordinanza del Consiglio federale

prevedano un valore minimo per accedere alla tassazione “globale”. Né un limite

di 200'000 franchi né uno di 300'000 franchi sarebbe pertanto compatibile con

la legislazione federale in vigore.

4.5

Ma, anche volendo

ammettere una simile prassi dell’autorità fiscale cantonale, non si vede in

quale modo il suo cambiamento nel corso del 2015 potrebbe giovare

all’insorgente.

Infatti, supponendo per

ipotesi che la Divisione delle contribuzioni abbia fissato il limite a 200'000

franchi per l’IFD, valendo invece per l’IC quello previsto dal Decreto

esecutivo, pari a 300'000 franchi, è evidente che ciò non le consentirebbe di

avere due diverse tassazioni sul dispendio per lo stesso periodo fiscale; vi sarebbero

infatti semplicemente due soglie minime diverse, al di sotto delle quali si è

sottoposti all’imposizione ordinaria. In altri termini, come peraltro rileva la

stessa contribuente nel suo reclamo, proprio perché i criteri per commisurare

il dispendio sono uguali nella legge cantonale ed in quella federale, è escluso

che lo stesso calcolo possa comportare un esito non coincidente.

Allora, l’eventuale

fissazione di un limite diverso per poter beneficiare della tassazione globale

ai fini dell’IFD e dell’IC potrebbe tutt’al più implicare che un contribuente

ottenga di essere imposto sul dispendio per l’IFD ma non per l’IC. Tornando

all’ipotesi che, nel periodo fiscale 2013, il fisco cantonale esigesse un dispendio

minimo di 200'000 franchi per concedere la tassazione globale per l’IFD ed un

minimo di 300'000 franchi per l’IC, la conseguenza sarebbe che un contribuente,

il cui dispendio ammonta per esempio a 240'000 franchi, sarebbe sottoposto alla

tassazione globale per l’IFD ma sarebbe soggetto all’imposizione ordinaria sul

reddito e sulla sostanza per l’IC e dovrebbe di conseguenza inoltrare due

diverse dichiarazioni. Ma non è questo l’auspicio della reclamante.

4.6

Ne discendono alcune

conclusioni.

In primo luogo, per la

concessione della tassazione globale nell’ambito dell’IFD, non è attualmente previsto

alcun dispendio minimo. Anche un contribuente che non raggiunga il limite minimo

previsto dal diritto cantonale avrebbe pertanto diritto alla tassazione globale

per l’imposta federale diretta.

In secondo luogo, la legge

federale, non diversamente peraltro da quella cantonale, stabilisce dei criteri

precisi per il calcolo del dispendio e richiede che in ogni caso il risultato

così raggiunto venga confrontato con l’esito di un calcolo di controllo.

L’imponibile non viene cioè stabilito mediante una sorta di trattativa fra fisco

e contribuente ed un eventuale accordo sulla commisurazione del dispendio

imponibile non esplica comunque i suoi effetti aldilà del periodo fiscale per

il quale è stato adottato.

In terzo luogo, non si può

certo escludere che, per il riconoscimento della tassazione globale, la legge

federale e quella cantonale prevedano due importi minimi diversi fra loro.

Anzi, dopo l’entrata in vigore della nuova legge federale, nel 2016, sarà facile

che si verifichi, ogniqualvolta un cantone adotti un importo minimo inferiore o

superiore a 400'000 franchi. Ma è anche quanto si verifica già oggi in tutti

quei cantoni che, come il Canton Ticino, diversamente dalla Confederazione, richiedono

un dispendio minimo per accedere alla tassazione globale. La conseguenza di

tale difformità non è tuttavia che possa essere stabilito un dispendio diverso

per il calcolo dell’imposta cantonale e dell’IFD, bensì unicamente che un

contribuente potrà beneficiare della tassazione globale solo per una delle due

imposte e non anche per quella che prevede un limite (o un limite più elevato)

che egli non raggiunge.

4.7

Di conseguenza, la

reclamante, che è stata assoggettata all’imposta sul dispendio sia per l’IC sia

per l’IFD e che ha dichiarato un tenore di vita di 300'000 franchi per

entrambe, non dovrebbe avere alcun interesse a rimettere in discussione il

calcolo dell’IFD. Infatti, se dichiarasse un dispendio inferiore a 300'000

franchi, la conseguenza più importante potrebbe consistere nel suo

assoggettamento alla procedura di tassazione ordinaria, per l’IC. La stessa

contribuente, nel suo reclamo, riconosce che l’eventuale assoggettamento alla

tassazione ordinaria “avrebbe comportato uno svantaggio palese sull’imposizione

a livello cantonale”.

5.

5.1.

Ma, anche se fosse

effettivamente intervenuta la modifica della prassi che ha ipotizzato la

reclamante, non sarebbe ugualmente adempiuto un motivo di revisione della

tassazione passata in giudicato.

5.2

Secondo una consolidata

giurisprudenza, una nuova prassi si applica in linea di principio subito ed in

tutti i casi che al momento della modifica sono ancora aperti (cfr. p. es. DTF

132.

II 153 consid. 5.1). La giustificazione di tale regola va ricercata nello

stesso principio di legalità, secondo cui le autorità incaricate di applicare

il diritto sono tenute ad applicare nei confronti di tutti la legge nel senso

riconosciuto corretto. Inoltre, un’applicazione immediata ed unitaria di una

nuova interpretazione della legge garantisce la certezza del diritto (cfr. Stampe, Die Praxisänderung im

Steuerrecht, Zurigo 2007, p. 23 s.; Bärtschi,

Die Voraussetzungen für Praxisänderungen im Steuerrecht, in ZSIS 2007, par.

2.6

Nell’ambito del diritto

tributario, una prassi modificata è pertanto applicabile in tutti i

procedimenti fiscali che ancora non si sono conclusi con una decisione passata

in giudicato (StE 2007 B 24.4 n. 75 consid. 3.7). Di conseguenza, un

contribuente non può invocare una modifica della prassi per ottenere la revisione

di una decisione di tassazione, adottata conformemente alla giurisprudenza

precedente e già passata in giudicato. Né l’autorità fiscale può intraprendere

un ricupero d’imposta nei confronti di un contribuente la cui tassazione è già

passata in giudicato (Weidmann,

Das intertemporale Steuerrecht in der Rechtsprechung, in ASA 76 p. 633 ss., in

particolare p. 636 e giurisprudenza citata).

5.3

Per le ragioni ampiamente

esposte in precedenza, una eventuale modifica della prassi nel senso suggerito

dalla reclamante sarebbe chiaramente illegale. In ogni caso, essendo la

tassazione della contribuente già passata in giudicato nel momento in cui ha

avuto conoscenza del preteso cambiamento di prassi, una revisione sarebbe

esclusa.

6.

Visto l’esito del

ricorso, la tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico della

reclamante, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 144 LIFD

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 500.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 580.–

sono a carico della reclamante.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: Il

segretario: