80.2015.154

Procedura: reclamo, esigenze di motivazione di una decisione in materia di violazione degli obblighi procedurali, annullamento della decisione

23 febbraio 2016Italiano13 min

Source ti.ch

Fatti

A. L’Ufficio di

tassazione di __________ [di seguito UT] concedeva a RI 1 tre proroghe per la

presentazione della dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale 2013.

L’ultima, accordata il 18.12.2014, scadeva il 28.2.2015.

B. Il 17.3.2015 la

contribuente veniva diffidata a presentare la dichiarazione d’imposta per il

periodo 2013.

C. Il 19.5.2015

l’Autorità fiscale infliggeva a RI 1 una multa disciplinare per la mancata

presentazione della dichiarazione fiscale per l’anno 2013 per l’imposta federale

diretta e per l’imposta cantonale.

Nella decisione la

multa veniva commisurata in CHF 900.-- in applicazione degli artt. 257 della

Legge tributaria ticinese (LT) e 174 della Legge federale sull’imposta federale

diretta (LIFD) al dispositivo n. 1. Al dispositivo n. 2 veniva indicato il

termine di 30 giorni per pagare la multa dalla notifica della polizza di versamento.

Al dispositivo 3 della

stessa veniva indicato di voler presentare entro il termine di 20 giorni la

dichiarazione di tassazione con l’avvertenza che scaduto infruttuoso, si

sarebbe dato avvio alla procedura di tassazione d’ufficio.

D. Con reclamo 19.6.2015

RI 1 si aggravava contro la decisione di multa disciplinare.

La contribuente chiedeva,

posta l’esistenza del procedimento penale di pubblica notorietà [che avrebbe

parimenti comportato il sequestro di conti di sua pertinenza] che la vedeva suo

malgrado coinvolta, di voler concedere un breve lasso di tempo per “sanare sia

la situazione formale cartacea sia quella delle imposte dovute”. La reclamante postulava

al contempo un’ultima proroga sino alla fine del mese di luglio 2015 dicendo

anche di essersi accordata in tal senso con un funzionario dell’UT.RI 1

specificava inoltre di essere stata vittima di un furto, avvenuto presso il suo

studio legale nel precedente mese di dicembre, e che molti documenti le

sarebbero stati sottratti dal suo ex socio e collega di studio. La contribuente

si dichiarava pronta per un incontro con l’Autorità fiscale.

E. Il 3.7.2015 l’UT

emetteva la decisione su reclamo, respingendo il gravame.

In particolare l’Autorità

fiscale rilevava come il termine per presentare la dichiarazione fiscale per il

2013 fosse stato ulteriormente prorogato sino al 30.4.2015 ed una diffida fosse

stata intimata il 17.3.2015.

Inoltre per l’Autorità

fiscale la multa era “giustificata” e le argomentazioni addotte dalla

contribuente non si palesavano tali da giustificare l’annullamento del provvedimento

disciplinare.

F. Mediante tempestivo

ricorso 5.8.2015 RI 1 si aggrava avverso la decisione su reclamo. L’insorgente

censura innanzitutto un difetto di legittimazione del rappresentante firmatario

della decisione del 3.7.2015, ossia la funzionaria incaricata, come pure del funzionario

che in precedenza le aveva inflitto la multa n. __________ del 19.5.2015, poiché

le relative decisioni non erano state firmate da alcuna persona fisica.

In merito alla

decisione impugnata la contribuente rileva innanzitutto una violazione del suo

diritto di essere sentita garantito dagli art. 29 Cost. fed. e 6 CEDU e meglio

dell’assenza di motivazione a suffragio della multa disciplinare inflittale.

In particolare

l’insorgente ritiene come le parti ad un procedimento penale hanno diritto di

conoscere le ragioni che hanno indotto l’autorità giudicante a deliberare o a

decidere in un determinato modo. La motivazione della decisione costituirebbe

inoltre un presupposto essenziale per la verifica della fondatezza della decisione

e l’assenza della stessa costituirebbe un “vizio capitale”. Inoltre il diritto

di essere sentito costituisce una garanzia di natura formale, la cui violazione

comporta l’annullamento della decisione impugnata, indipendentemente dalle possibilità

di successo del ricorso nel merito.

A mente di RI 1 si deve

accertare l’assoluta inefficacia e nullità della decisione dell’UT per grave

violazione dell’art. 29 Cost. fed. In particolare, la ricorrente si duole del

fatto che l’Autorità fiscale non abbia spiegato per quali ragioni la multa sarebbe

giustificata né si sarebbe chinata sull’ammontare della stessa, contravvenendo

al principio di proporzionalità.

L’insorgente ritiene

inoltre che alcuna diffida le sia pervenuta ed inoltre che – a fronte del testo

normativo dell’art. 257 LT – non sussisterebbe alcun tipo di intenzionalità di

commettere una delle ipotesi indicate nel disposto di legge, né sarebbe

ravvisabile una negligenza. La ricorrente ribadisce come mediante reclamo

19.6.2015 abbia sufficientemente esposto le ragioni a monte della mancata presentazione

della dichiarazione di tassazione per il 2013, ossia le procedure legali che la

vedono coinvolta. L’Autorità di tassazione non si sarebbe neppure confrontata

con le stesse, ritenendo unicamente come non fossero tali da giustificare

l’annullamento della multa inflittale.

La ricorrente postula

l’accoglimento del gravame, nonché l’accertamento della nullità

subordinatamente annullabilità della decisione impugnata.

Diritto

1.1.1.

La multa disciplinare è

stata inflitta sulla base degli art. 257 cpv. 1 LT e 174 LIFD.

1.2.

Secondo l’art. 257 cpv. 1

LT [obblighi procedurali] chiunque, nonostante diffida, viola intenzionalmente

o per negligenza un obbligo che gli incombe giusta la presente legge oppure una

disposizione presa in applicazione di quest’ultima, in particolare:

a) non consegna la

dichiarazione d’imposta o gli allegati;

b) non adempie

all’obbligo di fornire attestazioni, informazioni o comunicazioni;

c) viola gli

obblighi che gli incombono come erede o terzo nella procedura d’inventario;

d) non versa il

deposito o non presta la garanzia bancaria irrevocabile previsti dall’articolo

253a;

è punito con la multa.

Il capoverso 2 prevede che

la multa è di 1000.- franchi al massimo e, in casi gravi o di recidiva,

10'000.- franchi al massimo.

Di tenore sostanzialmente

uguale l’art. 174 LIFD.

1.3.

Affinché l’autorità

fiscale possa infliggere una multa devono essere realizzate due distinte

condizioni:

l’una soggettiva, che consiste nella colpa del contribuente, vale

a dire in una sua azione o omissione intenzionale o per semplice negligenza;

e l’altra oggettiva, vale a dire la diffida che l’autorità

fiscale deve rivolgere al contribuente invitandolo a collaborare (cfr. Pedroli, Le norme penali della nuova

legge svizzera sull’imposta federale diretta, in Rivista trimestrale di diritto

penale dell’economia, n. 2/3-1995, p. 766; Idem, Le norme penali delle nuove

leggi sulle imposte dirette, in RDAT II-1996 p. 483; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte

Bundessteuer, Zurigo, 1995, p. 472).

Il Tribunale federale ha

precisato che la multa per violazione di obblighi di procedura da parte del

contribuente non rappresenta un mero mezzo coercitivo dell’amministrazione ma

presenta anche carattere penale, sicché il contribuente può essere punito anche

se compie l’atto ordinato dall’autorità solo dopo la scadenza del termine

impartitogli (RF 51/1996 p. 481 = StE 1997 B 101.1 n. 9);

1.4.

1.4.1.

Nel caso in disamina, alla

ricorrente è stata inflitta la multa disciplinare per non aver consegnato

all’Autorità fiscale entro l’ultimo termine impartitole e nonostante diffida la

dichiarazione per il periodo fiscale 2013.

1.4.2.

Secondo l’art. 198 cpv. 1

LT i contribuenti sono invitati, mediante notificazione pubblica o invio del

modulo, a presentare la dichiarazione d’imposta. Coloro che non hanno ricevuto

il modulo devono chiederlo all’autorità competente.

Secondo il capoverso 2 di

questa norma, il contribuente deve compilare il modulo in modo completo e

veritiero, firmarlo personalmente e inviarlo, con gli allegati prescritti,

Considerandi

all’autorità competente entro il termine stabilito.

Giusta il capoverso 3 il

contribuente, che omette di inviare la dichiarazione d’imposta o che presenta

un modulo completo, è diffidato a rimediarvi entro un congruo termine.

Il capoverso 4 fissa come

per ogni diffida è percepita una tassa stabilita dal Consiglio di Stato.

Il capoverso 5 stabilisce

come contro la diffida è data facoltà di reclamo all’autorità fiscale e di

ricorso alla Camera di diritto tributario entro i termini stabiliti dagli

articoli 206 e 227.

Di analogo tenore l’art. 124

LIFD.

1.5

1.5.1

L’art. 266 cpv. 1 LT

stabilisce che le multe per violazione di obblighi di procedura di cui all’art.

257.

sono pronunciate dall’autorità fiscale competente.

Secondo il capoverso 4

alle procedure per violazione degli obblighi procedurali e a quelle per

sottrazione d’imposta sono applicabili le norme della procedura di tassazione e

di ricorso.

Di simile tenore l’art. 182

cpv. 3 LIFD.

1.6

1.6.1

Come visto, alle procedure

per violazione degli obblighi procedurali [art. 257 LT; 174 LIFD] si applicano

– per analogia – le norme della procedura di tassazione e di ricorso.

1.6.2

La procedura di tassazione

attribuisce al contribuente la facoltà di presentare reclamo contro la

decisione di tassazione.

L’autorità di tassazione deve prendere una decisione motivata (art. 208 cpv. 2 LT; art. 135 cpv. 2 prima frase

LIFD), fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208 cpv. 1 LT; art. 135

cpv. 1 LIFD; v. anche Agner/Jung/

Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo

1995, p. 422).

Per giurisprudenza

costante, il diritto a una motivazione ha natura formale: la sua violazione comporta, di regola, l’annullamento dell’atto impugnato, senza che vada vagliato se quest’ultimo,

nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid. 2a p. 138, 118 Ia 17 consid. 1a

p. 18, 104 consid. c p. 109 con relativi riferimenti).

1.6.3

L’art. 29 Cost. fed.

impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti da queste

addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente quando l’autorità

menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno spinta a decidere in un senso

piuttosto che nell’altro e pone quindi l’interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali possibilità d’impugnazione

presso un’istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid. 2, 112 Ia 109 consid. b e

rimandi, 111 Ia 1).

Per far ciò l’autorità

giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti gli argomenti e le

eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione su quelli principali

ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito (DTF 111 Ia 1, cons.

3a; DTF 107 Ia 248, consid. 3a; DTF 105 Ib 248/9, consid. 2a; DTF 101 Ia 3;

decisione CDT n. 381 del 30 luglio 1981 in re St.; Imboden/ Rhinow, Schweizerische

Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, Vol. I, n. 85 B III

a, p. 535; Känzig/Behnisch,

Direkte Bundessteuer, 2ª ediz.,

Vol. III, Basilea 1992, p. 249).

1.6.4

La violazione degli

obblighi procedurali, sanzionata nella LT all’art. 257 e nella LIFD all’art.

174, rientra nelle “disposizioni penali” delle rispettive leggi. Come visto gli

art. 266 LT e 182 LIFD disciplinano la procedura applicabile facendo rinvio

alle norme della procedura di tassazione e di ricorso.

Trattandosi quindi di

decisioni di natura penale esse implicano la menzione di alcuni indispensabili

elementi quali ad esempio le generalità delle persone implicate, la descrizione

dell’azione o dell’omissione a sostegno dell’accusa, una risposta alla domanda

se la fattispecie legale è stata adempiuta dalla persona interessata, e in caso

affermativo con quale tipo di colpa (dolo / negligenza), pronuncia dell’assoluzione

oppure della condanna e, in caso ad esempio di irrogazione di una multa, la sua

commisurazione.

L’autorità è tenuta a

motivare la propria decisione. L’ampiezza e l’approfondimento della decisione dipendono

dalla modalità e dalla portata dell’incidenza nella posizione giuridica della

persona interessata. Ad esempio in caso di abbandono del procedimento, la

motivazione dovrà essere più concisa rispetto a quella relativa all’emanazione

di una multa di una certa rilevanza.

La motivazione deve ad

ogni modo permettere alla persona interessata di comprendere appieno tutte le

circostanze così da potere, se del caso, impugnare la decisione.

In generale una

motivazione viene considerata come sufficiente quando la stessa comprende i seguenti

elementi [per i casi di violazione degli obblighi procedurali ex art. 257 LT e

174.

LIFD]:

il periodo fiscale cui si riferiscono le violazioni commesse;

l’indicazione dell’obbligo procedurale violato nonostante diffida;

la valutazione della colpevolezza [dolo /negligenza];

la menzione dei criteri di commisurazione della pena;

l’attribuzione dei costi della procedura, nella misura in cui devono

essere addebitati alla persona interessata;

indicazione dei rimedi giuridici;

(Richner /Frei /Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2a

ed., Zurigo 2009, art. 182 LIFD n. 146 – 147).

1.7

1.7.1

La ricorrente censura la

mancata motivazione della decisione emessa a seguito del reclamo da lei

interposto, ritenuto come dalla stessa non si potesse evincere per quali

ragioni l’Autorità avesse deliberato in un senso piuttosto che in un altro.

L’insorgente ritiene che

sussista una violazione dell’art. 29 Cost. fed., che impone l’annullamento

della decisione impugnata.

1.7.2

La decisione 3.7.2015 –

qui dedotta in giudizio – ha il seguente tenore:

Considerato che:

Il termine per presentare la

dichiarazione d’imposta 2013 è stato prororogato fino al 30.04.2015. Nel

termine assegnato tramite proroga non è stata presentata la dichiarazione

d’imposta né alcuna richiesta volta ad ottenere un’ulteriore proroga. In data

17.03.2015

era già stata intimata una diffida.

La multa comminata in data

19.05.2015

è giustificata.

Le argomentazioni presentate non

giustificano l’annullamento del provvedimento disciplinare.

L’autorità

di tassazione

decide

reclamo è respinto e la multa è confermata. (...).

1.7.3

Orbene, RI 1 si duole - a

ragione - del fatto che la decisione su reclamo, che ha confermato la

precedente decisione, con cui le era stata inflitta una multa disciplinare, sia

carente di motivazione.

In effetti l’autorità

fiscale ha omesso:

di indicare la tipologia di comportamento posto in atto dalla ricorrente

e se esso sia stato commesso per dolo o per negligenza;

di confrontarsi con le argomentazioni addotte dalla contribuente

nel proprio allegato e di esporre per quali ragioni esse non apparivano

“giustificate”;

di indicare – in violazione del principio di proporzionalità – su

quali basi e parametri sia stata quantificata in CHF 900.-- la multa

disciplinare [in base ai criteri di commisurazione definiti dalla circolare n.

12/2009 della Divisione delle contribuzioni in ambito di “multa per violazione

di obblighi procedurali”].

1.7.4

In casu deve essere

accertata una carente motivazione della decisione 3.7.2015 che, già solo per

questo motivo deve essere annullata.

1.7.5

Visto l’esito del ricorso,

può essere lasciata aperta la questione, pure sollevata dalla ricorrente, quo

all’assenza di firma in calce alla decisione e parallelamente alla

legittimazione dei funzionari a rappresentare in giustizia lo Stato.

Si deve rilevare come ad

ogni modo né la LT, né la LAID (RS 642.14), né la LIFD (RS 642.11) impongono

che le decisioni debbano essere firmate, rientrando queste ultime nell’ambito

della cosiddetta “amministrazione di massa” (cfr. anche Locher, Kommentar zum DBG, vol. III,

Basilea 2015, n. 45 ad art. 116 LIFD, p. 330 s.).

2.

Il gravame è conseguentemente

accolto. Non vengono prelevate né tassa di giustizia né spese processuali.

Alla ricorrente, avvocato

che agisce in causa propria, non si riconoscono ripetibili (cfr. DTF 129 II 297

consid. 5 e giurisprudenza citata).

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione su reclamo del 3.7.2015 è annullata e gli atti sono

rinviati all’Ufficio di tassazione affinché provveda ad adottare una decisione

motivata.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

Non si assegnano

ripetibili.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La

segretaria: