80.2015.197

Deduzioni: spese professionali, trasporto, dipendente di propria società che sostiene di doversi recare un paio di volte alla settimana da clienti a Zurigo

3 marzo 2016Italiano16 min

Fatti

A. a.

RI 1, precedentemente

domiciliato a __________ (__________), ha trasferito il domicilio a __________ a partire dal 1° settembre 2006, data in cui ha acquistato una casa nello stesso

comune.

Il 12 dicembre 2012 ha

fondato l’azienda __________ AG, presso la quale ha iniziato a lavorare come

unico dipendente dal 1° gennaio 2013.

Nella dichiarazione fiscale 2013, oggetto della presente procedura, il contribuente dichiarava un reddito del

lavoro netto di fr. 52'231.–. Fra le deduzioni, faceva valere le seguenti

spese professionali:

trasporto (mezzo privato) fr. 24'670.–

pasti

principali fuori casa fr. 1'200.–

altre

spese professionali (forfait) fr. 1'250.–

totale fr. 27'120.–

contribuente chiedeva inoltre la deduzione di spese di malattia e infortunio nella

misura di fr. 4'617.– (precisamente fr. 5'278.– meno la franchigia del 5% calcolata

sul reddito netto intermedio di fr. 661.–).

B. Notificandogli la

tassazione IC/IFD 2013, con decisione del 1° luglio 2015, l’Ufficio di tassazione di Bellinzona ripartiva le spese professionali nel seguente modo:

trasporto (mezzo pubblico) fr. 1'420.–

pasti

principali fuori casa fr. 640.–

altre

spese professionali (forfait) fr. 1'250.–

totale fr. 3'310.–

L’autorità

riduceva inoltre le spese per malattia e infortunio nella misura di fr. 114.– (precisamente

fr. 1'954.– meno la franchigia del 5% calcolata sul reddito netto intermedio di

fr. 1'840.–), spiegando nella motivazione allegata che la deduzione è ammessa

“se le spese sono sopportate dal contribuente e se superano il 5% del suo

reddito imponibile”.

C. Il

contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 29 giugno 2015,

nel quale contestava il mancato riconoscimento delle postulate spese di

trasferta con il mezzo privato e di doppia economia domestica, così come delle spese

per malattia e infortunio.

D. Con lettere del 22

luglio e del 25 agosto 2015, l’autorità di tassazione invitava il contribuente

a produrre la necessaria documentazione a comprova delle sue asserzioni. In

particolare gli chiedeva una copia del contratto di lavoro sottoscritto con la __________

AG, di comprovare l’esecuzione dell’attività professionale a __________ durante

ottanta giorni e l’utilizzo dell’automobile privata per le ottanta trasferte

tra __________ e __________ e viceversa.

Il contribuente produceva,

in risposta, una serie di documenti, tra cui il contratto di lavoro

sottoscritto con la __________ AG e un dettaglio delle spese d’automobile

rimborsategli dalla società.

E. L’autorità di

tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 16 settembre 2015 così

motivata:

Dall’esame dei documenti

forniti su richiesta dell’ufficio di tassazione, si conclude che il reclamante

non assuma a proprio carico costi di trasporto e per i pasti presi fuori casa

in misura tale da legittimare una qualsiasi deduzione supplementare rispetto

alle spese professionali già dedotte nella decisione di tassazione base. Il

reclamo è respinto.

F. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta nuovamente il mancato

riconoscimento delle ottanta trasferte tra __________ e __________ con il mezzo

privato, che quantifica in fr. 24'670.– (36'800 chilometri).

Il ricorrente sottolinea

di lavorare da casa, in modalità “Home Office”, ciò che gli permette di

essere più flessibile e di seguire i diversi progetti anche la sera e il fine

settimana. Aggiunge però di doversi recare regolarmente negli uffici di __________,

una o due volte la settimana, per offrire le sue consulenze ai clienti.

G. Nelle proprie

osservazioni del 7 ottobre 2015, l’autorità di tassazione propone di respingere

il gravame, rilevando di essere già stata oltremodo generosa nell’ammettere

spese di trasporto di fr. 1'420.– e spese per i pasti di fr. 640.–.

Il ricorrente, con scritto

di replica del 16 ottobre 2015, ribadisce le proprie argomentazioni, chiedendo

inoltre che gli vengano riconosciute in deduzione spese per malattia e

infortunio nella misura indicata di fr. 4'617.–.

Diritto

1. Secondo gli articoli

25 cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD sono deducibili a titolo di spese professionali le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro (lett. a), come pure le

spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a

turni (lett. b). Sia per le spese di trasporto, sia per quelle di doppia economia

domestica, l’art. 25 cpv. 2 LT delega al Consiglio di Stato il compito di

stabilire delle deduzioni complessive.

Le stesse sono stabilite

dal Decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche (quello

valido per il periodo fiscale 2013 è del 19 dicembre 2012), segnatamente dagli

articoli 3 e seguenti, che concernono le spese di trasporto, le spese

supplementari di doppia economia domestica e le spese di alloggio. Analoghe deduzioni sono previste, per l’imposta federale diretta, dall’Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del

10 febbraio 1993 (cfr. articoli 5, 6 e 9) e dalla relativa Appendice, aggiornata di periodo in periodo.

Come precisano ulteriormente l’art. 1 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993 e l’art. 3 DE 2013, le spese professionali deducibili sono quelle necessarie al conseguimento del proprio reddito e in causalità

diretta con lo stesso. E contrario, non sono quindi deducibili a titolo

di spese professionali le spese che eccedono il necessario e che non sono in un

nesso di causalità diretta con il conseguimento del relativo reddito.

Considerandi

2.

2.1.

In questa sede non sono

più contestate le spese supplementari per pasti fuori domicilio, che l’autorità

di tassazione ha ammesso nella misura di fr. 640.–. Controversa è unicamente la

deduzione delle spese professionali di trasporto, ed in particolar modo il

mancato riconoscimento dei costi per l’uso del veicolo privato, che il

ricorrente quantifica in fr. 24'670.–, pari a ottanta trasferte tra __________

e __________. L’autorità fiscale, come visto, ha invece ammesso in deduzione un

importo di “soli” fr. 1'420.– a titolo di spese per l’abbonamento del mezzo

pubblico.

2.2

Secondo l’art. 4 cpv. 1 DE

2013, sono considerate spese di

trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello in cui lavora.

relative deduzioni sono stabilite come segue:

a) per l’ uso di mezzi di trasporto pubblici: la

spesa effettiva;

[…]

c) per l’uso di una motocicletta con targa di

controllo su fondo bianco o di un’automobile privata: le spese del mezzo

pubblico disponibile.

Eccezionalmente, se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può servirsene

(es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le motociclette con targa

di controllo su fondo bianco e 70 cts. il km per le automobili (limitatamente a

percorrenze fino a 15'000 km) rispettivamente 65 cts. il km (per la parte di

percorrenza che eccede i 15'000 km; cfr. art. 4 cpv. 2 DE 2013).

Anche per l’IFD è

deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal luogo di

domicilio a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1 Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del

10.

febbraio 1993). Lo stesso vale in caso d’uso di un veicolo privato (art. 5

cpv. 2 Ordinanza del 10 febbraio 1993), a meno che non sia disponibile un mezzo

di trasporto pubblico o non sia ragionevole pretendere che il contribuente ne

faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le spese effettive secondo

l’appendice dell’ordinanza, che viene periodicamente aggiornata (art. 5 cpv. 3 Ordinanza

del 10 febbraio 1993).

2.3

La questione di sapere se

accordare la deduzione per l’uso dell’automobile o quella per l’uso dei mezzi

pubblici va in definitiva risolta secondo il criterio dell’idoneità:

l’uso del veicolo non deve apparire come una decisione di comodo ma risultare

la soluzione più adatta e ragionevole, quella basata sul buon senso. Così se si

può pretendere che il contribuente si serva dei mezzi pubblici anche se non c’è

diretta comunicazione fra i medesimi (ASA 41 p. 586) non si può tuttavia

obbligarlo a eccessivi cambiamenti di mezzo di trasporto (ASA 33 p. 276; cfr. Känzig, Direkte Bundessteuer, 2ª ediz.,

Vol. I, p. 682/83).

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, le spese di trasporto con un veicolo privato sono considerate

necessarie per l’acquisizione del reddito solo se non si può ragionevolmente

pretendere dal contribuente che si serva di un mezzo pubblico. Ciò

si verifica in particolare se l’interessato è infermo o cagionevole, se la

fermata del mezzo pubblico è molto distante dal domicilio o dal luogo di lavoro

oppure se l’attività lucrativa inizia o termina ad orari incompatibili con

l’orario dei mezzi di trasporto pubblici o ancora se il contribuente dipende da

un veicolo per l’esercizio della professione (cfr. p. es. la sentenza del 9

luglio 2012 n.2C_807/2011, consid. 2.3.1 e

giurisprudenza citata). A queste condizioni, l’uso del

mezzo privato appare necessario e i relativi costi sono pertanto deducibili. Se

per contro non sono adempiuti tali criteri, i costi che eccedono quelli per

l’uso del mezzo pubblico costituiscono spese per il mantenimento personale,

non deducibili (Koller, Die

Verfassungsmässigkeit einer Beschränkung des Fahrkostenabzuges bei der direkten

Bundessteuer, in ASA 80 p. 761 ss., in particolare p. 782 s., con riferimento

alla sentenza del Tribunale federale del 12 maggio 2003 n.2P.254/2002, consid.

4.

2.4

Tornando al caso in esame,

la ragione che ha convinto l’autorità di tassazione a negare la deduzione delle

spese di trasferta con il veicolo privato per le ottanta trasferte tra __________

e __________ è la mancanza di prove.

Secondo un consolidato

principio, nella procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso

che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che

fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la

prova di quei fatti che estinguono o diminuiscono il debito verso l’erario (DTF

133.

II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8). Spettava quindi

al contribuente dimostrare la sua effettiva presenza negli uffici di __________

(__________), durante una o due giornate la settimana. Dal dettaglio delle

spese d’automobile rimborsategli dalla società, prodotto in seguito alle

richieste dell’autorità di tassazione del 22 luglio e del 25 agosto 2015, emergono

invece tre trasferte ad __________ (14 marzo 2013, 14 maggio 2013 e 9 ottobre

2013). È ben vero che il contratto di lavoro sottoscritto con la __________ AG

indica quale luogo di lavoro il domicilio di __________ e la zona di __________,

da visitare una o due volte la settimana. Si tratta nondimeno di un documento allestito

dallo stesso ricorrente, per cui potrebbe anche sorgere il sospetto che sia

stato confezionato ad hoc. Senza dimenticare infine che tra gli organi

della __________ AG, società che ha sede nello stesso stabile della __________

AG e i cui dipendenti dovrebbero testimoniare in merito alla sua presenza,

figurava lo stesso ricorrente.

In simili circostanze ed

in assenza di altri indizi, la sola necessità di essere percepito vicino ai

suoi clienti, tutti residenti nella Svizzera tedesca (cfr. scritto di replica

del 16 ottobre 2015, p. 1), non può certo bastare a dimostrare la sua effettiva

presenza negli uffici di __________. Deve quindi essergli negato non soltanto lo

statuto di pendolare settimanale (cd. Wochenaufenthalter) ma anche le

asserite ottanta trasferte tra __________ e __________ e viceversa, per un

totale di 38'000 chilometri. Del resto, sia detto per inciso, è poco credibile

che un contribuente percorra più di una volta alla settimana un tragitto di

andata e di ritorno di 193 chilometri ciascuno (cfr. gli appositi siti internet

www.viamichelin.ch oppure www.tcs.ch). A tale proposito il Tribunale

federale, per esempio, ha già ritenuto illogico che un contribuente possa percorrere

due volte al giorno 185 chilometri per spostarsi dal Vallese a Ginevra

(Tribunale federale, sentenza n.2A.479/1995 del 14 maggio 1996, consid. 2c),

mentre questa Camera ha giudicato irragionevole pretendere la deduzione delle spese

per il rientro quotidiano al proprio domicilio se il posto di lavoro dista 125

chilometri (CDT n. 80.2006.76 del 14 giugno 2006).

2.5

Alla luce delle

considerazioni che precedono, la decisione dell’autorità di tassazione, che gli

ha comunque riconosciuto in deduzione il costo dell’abbonamento generale del

mezzo pubblico (fr. 3'550.–), ridotto al grado di occupazione indicato nella dichiarazione

del 40% (fr. 1'420.–), appare più che generosa.

Dal certificato di salario

allegato alla dichiarazione risulta inoltre che il ricorrente ha beneficiato

dalla sua stessa società di un cospicuo rimborso spese di, rispettivamente, fr.

7'607.– (per spese forfettarie d’automobile) e fr. 2'797.– (per spese effettive

di viaggio, vitto e alloggio), che l’autorità di tassazione ha ammesso come

tale senza verificarne la giustificazione commerciale, ma che in realtà avrebbe

meritato maggiori approfondimenti. Se il rimborso spese supera i costi effettivi del dipendente costituisce infatti un’integrazione dello

stipendio (Locher, Kommentar zum

DBG, vol. I, Basilea/Therwil 2001, n. 25 ad art. 17 LIFD, p. 321).

3.

3.1.

Un’altra censura,

contenuta nella traduzione del ricorso del 28 settembre 2015, concerne il

calcolo della deduzione per spese di malattia e infortunio, che il ricorrente

ha dichiarato in fr. 4'617.– (precisamente fr. 5'278.– meno la franchigia del

5% calcolata sul reddito netto intermedio di fr. 661.–) e che l’autorità di

tassazione ha ammesso in soli fr. 114.– (fr. 1'954.– meno la franchigia del 5%

calcolata sul reddito netto intermedio di fr. 1'840.–).

3.2

In virtù dell’art. 9 cpv.

2.

lett. h LAID, nel tenore in vigore dal 1° gennaio 2005, dai proventi

imponibili sono dedotte le spese per malattia e infortunio del contribuente o delle

persone al cui sostentamento egli provvede, quando tali spese sono sopportate

dal contribuente medesimo e superano una franchigia determinata dal diritto

cantonale.

L’art. 33 cpv. 1 lett. h

LIFD, per l’imposta federale diretta, affermato lo stesso principio, stabilisce la franchigia nel 5 per cento dei proventi imponibili, dopo le deduzioni di cui agli articoli 26–33. La stessa disciplina è prevista, per l’imposta cantonale ticinese,

dall’art. 32 cpv. 1 lett. i LT, secondo cui sono deducibili le spese per

malattia e infortunio del contribuente o delle persone al cui sostentamento

egli provvede, quando tali spese sono sopportate dal contribuente medesimo e

superano il 5 per cento dei proventi imponibili, dopo le deduzioni di cui agli art. da 25 a 32.

3.3

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, di principio, con la nozione di spese per malattia si

intendono i costi delle misure per il mantenimento ed il ripristino della

salute propriamente dette, in particolare per i trattamenti medici, i soggiorni

in ospedale, i medicinali, le vaccinazioni e le apparecchiature mediche, gli

occhiali, le terapie oppure le misure di disintossicazione (cfr. sentenza del 3

novembre 2005, in RtiD I-2006 n. 11t, consid. 4.2.2).

D’altra

parte, nella sistematica della legge, le spese per malattia rientrano nelle

deduzioni generali, dette anche anorganiche o economico-sociali, le quali comprendono

spese che in sé consistono nell’utilizzazione del reddito e che come tali non

sarebbero deducibili (cfr. art. 34 LIFD e 33 LT); tuttavia, la loro deduzione è

stata ammessa dal legislatore per motivi di politica fiscale, cioè per

perseguire obiettivi extra fiscali (Oberson,

Droit fiscal suisse, 2a ediz., Basilea 2002, p. 130/131 e riferimenti;

Locher, Kommentar zum DBG, vol. I,

Therwil/Basilea 2001, n. 32/33 ad art. 25, p. 638). Per questa ragione, devono

essere interpretate in modo restrittivo. Del resto, la deduzione delle spese

per malattia è stata introdotta dal legislatore nell’intento di venire incontro

a quei contribuenti per i quali le spese mediche, che eccedono l’ammontare

rimborsato dall’assicurazione contro le malattie, rappresentano un onere

difficile da sopportare (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 28 novembre

2006, in RDAF 2006 II p. 409, consid. 5.1, con riferimento

a: Messaggio del Consiglio federale del 25 maggio 1983 a sostegno delle leggi federali sull’armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni

e sull’imposta federale diretta, in FF 1983 III p. 110; inoltre DTF 128 II 66

consid. 4c).

3.4

Sempre secondo la

giurisprudenza del Tribunale federale, spetta al contribuente l’onere di

provare le spese di malattia, infortunio o invalidità, in virtù del consolidato

principio secondo cui è compito del contribuente dimostrare i fatti che concorrono

ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (cfr. sentenze n.2C.722/2007 del 14 aprile 2008, consid. 3.2; n.2A.438/2006 del 14 dicembre 2006,

consid. 4; n.2A.272/2006 del 19 maggio 2006, consid. 2.1; n.2A.209/2005 del 3 novembre 2005, consid. 4.1,

in: RtiD I-2006 n. 11t.; n.2A.84/2005 del 24 febbraio 2005 consid. 4; inoltre Locher, op. cit., n. 82

ad art. 33 LIFD).

3.5

Venendo alla fattispecie in

esame, il ricorrente fa valere in deduzione un importo complessivo di fr. 4'617.–

(fr. 5'278.– meno la franchigia del 5% di fr. 661.–), fondandosi sull’estratto

conto per la dichiarazione fiscale (Kostenzusammenstellung für 2013) rilasciatgli

dalla sua cassa malattia.

Sennonché tale importo

corrisponde alla somma dei premi pagati nel 2013 (fr. 4'891.20 di assicurazione

base e fr. 386.40 di assicurazione complementare), in quanto tali non

deducibili quali spese di malattia. Nella nozione di spese per malattia rientrano

unicamente i costi a carico del contribuente interessato, cioè la parte di

spesa non coperta dalle prestazioni della cassa malati o degli istituti assicurativi

(cfr. Circolare 9/2005 della Divisione delle contribuzioni, gennaio 2006, p. 7),

che nell’estratto conto allegato alla dichiarazione vengono quantificati in fr.

1'954.–. Da tale importo va ancora dedotta la franchigia di fr. 1'840.– (5% del

reddito netto intermedio di fr. 36'810.–), per una deduzione ammessa di fr.

114.

–.

La decisione dell’autorità

di tassazione non presta pertanto il fianco a critiche.

4.

Per tutti i motivi

che precedono, il ricorso è respinto. Tassa di giustizia e spese processuali

sono a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 800.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 880.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Copia per conoscenza:

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: Il

segretario: