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Deduzioni: spese di manutenzione immobiliare, cura e pulizia di un terreno non edificato, mancanza di reddito imponibile

31 agosto 2016Italiano14 min

Source ti.ch

Fatti

A. RI 1 è proprietario

di un terreno edificabile situato a __________ (particella __________ RFD), il

cui valore di stima ufficiale ammonta a CHF 253'010.–.

Nella dichiarazione

fiscale 2014, presentata insieme alla moglie RI 2, il proprietario del terreno ha

chiesto la deduzione di spese di gestione e manutenzione per un ammontare di CHF

5'280.–, allegando una dettagliata fattura del giardiniere __________ di __________

(datata del 23.09.2014) con enumerati i lavori di pulizia e cura del terreno,

con i corrispettivi costi.

B. Notificando

ai contribuenti la tassazione IC/IFD 2014, con decisione del 9 marzo 2015, l’RS

1 ha commisurato il reddito imponibile in CHF 212'800.– per l’IC ed in CHF

226'900.– per l’IFD. Rispetto alla dichiarazione d’imposta, l’autorità fiscale

ha ammesso in deduzione, a titolo di spese di gestione del mapp. n. __________

di __________, solo l’importo di CHF 253.–, corrispondente all’imposta immobiliare

comunale. Non ha per contro riconosciuto le spese per i lavori del giardiniere,

non essendone adempiuti i requisiti.

C. Contro

la precitata decisione, i contribuenti hanno interposto reclamo in data 18

marzo 2016, contestando la mancata considerazione della totalità delle deduzioni

da lui fatte valere. A loro avviso, infatti, le spese per la pulizia del

terreno dovevano essere considerate come spese di gestione e manutenzione degli

immobili, come tali deducibili dal reddito imponibile. I reclamanti facevano

riferimento ad una sentenza, nella quale il Tribunale Federale avrebbe ritenuto

non necessario l’immediato conseguimento di un valore locativo per poter dedurre

determinate spese di manutenzione. I contribuenti richiamavano inoltre una circolare

della Divisione delle contribuzioni, relativa all’imposizione in caso di

usufrutto, nella quale veniva presa in considerazione una situazione, a loro dire,

comparabile a quella che li concerneva, nella misura in cui veniva consentito al

nudo proprietario di dedurre spese relative ad un reddito (valore locativo) non

imposto nella sua partita fiscale.

D. Con

decisione del 12 maggio 2016, l’Ufficio di tassazione ha respinto il reclamo

dei contribuenti, affermando che, secondo la giurisprudenza, una spesa di manutenzione,

per essere deducibile, deve portare al conseguimento di un reddito imponibile.

E. Con

tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2

postulano l’annullamento delle decisioni di tassazione relative all’IFD e

all’IC 2014 ed il riconoscimento della deduzione di CHF 5'280.– quale spesa di

manutenzione del terreno. Nella motivazione ripropongono gli argomenti su cui

già si fondava il reclamo all’autorità di tassazione.

F. Nelle

sue osservazioni del 15/17 giugno 2016 l’Ufficio di tassazione propone di

respingere il ricorso.

Diritto

1. 1.1.

Secondo

l’art. 32 cpv. 2 LIFD, di uguale tenore dell’art. 9 cpv. 3 LAID, il contribuente

che possiede immobili privati può dedurre le spese di manutenzione, le spese di

riattazione di immobili di nuova acquisizione, i premi di assicurazione e le

spese di amministrazione da parte di terzi.

Analoga

disposizione esiste a livello cantonale, anche se l’art. 31 cpv. 2 LT non

disciplina espressamente le spese di riattazione di immobili di nuova acquisizione

(la Divisione delle contribuzioni ha in ogni caso manifestato la volontà di abolire

la cosiddetta “prassi Dumont” già a decorrere dal 1° gennaio 2010, come dimostra

la nuova Circolare n. 7/2010 del mese di aprile 2011).

1.2.

Sono

considerate spese di manutenzione quelle che, senza aumentare il valore

dell’immobile, ne preservano lo stato, ne conservano l’uso e ne mantengono la

redditività (cfr. Agner/Jung/ Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, n. 5 ad art.

32 LIFD, p. 219 s.; Känzig, Direkte

Bundessteuer, 2a ediz., Vol. I, Basilea 1982, p. 649; Bottoli, Lineamenti di diritto tributario ticinese, Lugano

1977, p. 66; CDT n. 262 del 28 agosto 1986 in re R.T.; CDT n. 52 del 22

febbraio 1983 in re A.D.R.).

1.3.

Per

facilitare il lavoro sia dell’amministrazione fiscale che dei contribuenti,

invece della somma effettiva delle spese e dei premi concernenti i beni

immobili privati, il contribuente può avvalersi di una deduzione complessiva,

stabilita dal Consiglio federale per l’imposta federale diretta e dal Consiglio

di Stato per l’imposta cantonale (art. 32 cpv. 4 LIFD e 31 cpv. 4 LT). La deduzione

complessiva ammonta:

· al 10% del reddito lordo delle pigioni e/o del valore

locativo, se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile risale al massimo a 10

anni prima;

· al 20% del reddito lordo delle pigioni e/o del valore

locativo se, all’inizio del periodo fiscale, l’immobile ha più di 10 anni

(cfr.

art. 2 cpv. 1 del regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994; art.

2 cpv. 2 dell’ordinanza federale concernente la deduzione dei costi di immobili

del patrimonio privato in materia di imposta federale diretta del 24 agosto

1992).

2. 2.1.

Nel

caso di specie è pacifica l’appartenenza della particella __________ RFD di __________

alla sostanza privata del ricorrente. Lo stesso vale per l’ammontare della

spesa, debitamente documentata, così come la sua inerenza al periodo fiscale

2014.

divergenza fra le parti concerne per contro la qualifica dei costi sostenuti

dagli insorgenti. Secondo questi ultimi, i lavori svolti dal giardiniere sul

terreno di loro proprietà costituirebbero opere di manutenzione ai sensi degli

art. 32 cpv. 2 LIFD e 31 cpv. 2 LT, in quanto servirebbero a preservarne lo

stato. Essi escludono, d’altronde, che possano essere considerati come lavori

di miglioria, considerando che sono interventi ricorrenti che non apportano alcun

aumento di valore al terreno.

diverso avviso l’autorità di tassazione, secondo cui non si potrebbe trattare

di spese di manutenzione dell’immobile, in quanto quest’ultimo non produce

alcun reddito imponibile.

2.2.

deduzione prevista dagli articoli citati rientra fra le spese di acquisizione

del reddito e non fra le deduzioni generali (cfr. articoli 25 LIFD e 24 LT).

deducibilità dei costi fatti valere dipende essenzialmente dal carattere imponibile

del reddito, per il cui conseguimento il contribuente li sostiene. Dal punto di

vista sistematico, la deduzione delle spese per l’acquisizione del reddito deve

essere fatta rientrare nella determinazione della base di calcolo del reddito,

in applicazione del principio del reddito netto. Ne consegue che dai redditi

lordi imponibili possono venir dedotti, nella misura in cui ciò è previsto da

una legge formale, i costi di acquisizione a tal fine sostenuti; il reddito

netto così determinato (riservate ulteriori deduzioni) costituisce la base di calcolo

dell’imposta. I redditi non imponibili sono per contro irrilevanti per

principio ai fini della determinazione della base di calcolo, ragione per cui

le spese che hanno comportato non danno diritto ad alcuna deduzione (cfr. la

sentenza del Tribunale federale del 10 agosto 2015 n.2C_929/2014, in RDAF 2016 II 78 consid. 3.2).

2.3.

Sia

per l’imposta federale diretta sia per l’imposta cantonale sul reddito, sono imponibili,

a titolo di reddito da sostanza immobiliare, in particolar modo, i proventi

dalla locazione, dall’affitto, dall’usufrutto o da altro godimento (articoli 21

cpv. 1 lett. a LIFD e 20 cpv. 1 lett. a LT) e il valore locativo

di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso

proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a

titolo gratuito (articoli 21 cpv. 1 lett. b LIFD e 20 cpv. 1 lett. b

LT).

Nella

fattispecie, il terreno del ricorrente non è ceduto in locazione o, ad altro

titolo, in godimento a terze persone. Per l’uso proprio da parte del

proprietario, d’altra parte, i contribuenti non hanno dichiarato alcun reddito

né l’autorità di tassazione ne ha imposto uno.

ne deve concludere che l’immobile in discussione non produce alcun reddito

imponibile.

2.4.

Mancando

un reddito imponibile, come ha stabilito l’autorità di tassazione, non può

essere presa in considerazione alcuna spesa per la sua acquisizione.

3. 3.1.

ricorrenti non contestano l’attuale inesistenza di un valore locativo, ma sostengono

che il semplice fatto che fino ad oggi non sia stato imposto alcun reddito da

sostanza immobiliare relativo al terreno in questione non impedisce di considerare

le spese pagate al giardiniere quali spese di acquisizione. Infatti, non sarebbe

da escludere il conseguimento di un reddito imponibile in un prossimo futuro,

essendo il terreno edificabile. I lavori di manutenzione, a loro dire,

sarebbero quindi stati intrapresi per garantire una possibile ed eventuale

decisione futura di sfruttare l’edificabilità di questa particella.

3.2.

Per

affermare questo legame tra le spese ed un (eventuale) reddito futuro, i ricorrenti

citano una sentenza del Tribunale federale risalente al 7 giugno 2007 (DTF 133

Considerandi

II 287). Nel caso su cui si è pronunciata l’Alta Corte, è stata concessa ai contribuenti

la deduzione dei premi assicurativi inerenti ad un immobile, il quale, al

momento del pagamento dei premi, era privo di valore locativo, vista la momentanea

inabitabilità a causa di lavori in corso. Il Tribunale federale ha argomentato che

non può essere pretesa una simmetria perfetta tra il reddito e le spese dedotte

come spese di acquisizione, poiché questo implicherebbe che l’imposta sul

reddito si trasformi in tutto in parte in imposta cedolare, nel senso che le

spese in questione potrebbero essere dedotte solo dai redditi corrispondenti.

Nel caso concreto, il Tribunale federale ha ritenuto che le spese di

manutenzione deducibili in linea di principio e che non si giustificasse una

diversa soluzione solo per il fatto che mancava provvisoriamente un reddito a

causa dei lavori in corso.

3.3

Contrariamente

a quanto pretendono i ricorrenti, con la sentenza menzionata il Tribunale

federale non ha messo in discussione il principio secondo cui sono deducibili

solo le spese che sono legate al conseguimento di un reddito imponibile. Ha per

contro ammesso che, in determinate circostanze, si possa derogare al principio

di periodicità, che in sé esigerebbe che siano dedotti dal reddito imponibile

solo i costi di acquisizione sostenuti nello stesso periodo fiscale in cui

viene imposto il corrispettivo provento (cfr. p. es. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2a

ediz., Zurigo 2009, n. 8 ad art. 25 LIFD, p. 444 e giurisprudenza citata). Con

la sentenza in questione, l’Alta Corte ha così riconosciuto che eccezionalmente

possano essere dedotte delle spese di manutenzione anche se l’immobile non può

essere ceduto in locazione a causa di lavori in corso (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 6 ad art. 32

LIFD, p. 510; nello stesso senso, Behnisch,

Die steuerrechtliche Rechtsprechung des Bundesgerichts in den Jahren 2006 und

2007.

- Veröffentlicht in der amtlichen Sammlung und in Spezialzeitschriften -

1.

Teil, ZBJV 144/2008 p. 413).

3.4

fattispecie oggetto della citata giurisprudenza non è comparabile con il caso

di specie. Infatti, nel caso esaminato dal Tribunale federale, un valore

locativo è stato assoggettato all’imposta già nel periodo successivo rispetto a

quello in cui sono state sostenute le spese di gestione dell’immobile. I

ricorreneti hanno traslocato nell’immobile in questione non appena terminati i

lavori, ovvero circa 6 mesi dopo aver sostenuto le spese litigiose.

L’eccezione

al principio della periodicità è stata dunque giustificata, da un lato, dal

fatto che l’immobile in quanto tale produceva un reddito imponibile, ma che

solo temporaneamente questo è venuto a mancare e, dall’altro, dalla circostanza

che la causa del mancato conseguimento del reddito era costituita dallo svolgimento

di lavori di manutenzione. La decisione del Tribunale federale non ha in tal

modo minimamente messo in discussione il requisito dell’esistenza di un reddito

imponibile, ai fini della deduzione delle spese di acquisizione del reddito.

Nel

caso dei ricorrenti, il terreno non risulta aver mai prodotto un reddito, né in

un periodo fiscale precedente né in uno successivo, e la possibilità che tale

situazione si verifichi appare del tutto ipotetica. Ammettere la deduzione

delle spese fatturate dal giardiniere significherebbe, in queste circostanze,

ignorare totalmente la natura di spese di acquisizione del reddito, che è

propria delle deduzioni sulla sostanza previste dagli articoli 32 LIFD e 31 LT.

3.5

altro aspetto non può essere trascurato.

Anche

volendo ammettere che “in un prossimo futuro” il ricorrente edifichi il fondo

di sua proprietà e lo renda in tal modo idoneo a conseguire un reddito, non è

ancora detto che ciò implichi il conseguimento, da parte sua, di proventi

soggetti all’imposta sul reddito. Terminata l’edificazione, infatti, egli

potrebbe vendere l’immobile e conseguire in tal modo un guadagno soggetto

all’imposta cantonale sugli utili immobiliari ed esente dall’imposta federale

diretta. In una simile eventualità, sarebbero stati dedotti dei costi che non presentano

alcun legame con l’acquisizione di un reddito imponibile.

3.6

sentenza citata dai ricorrenti non consente dunque di sovvertire la decisione

dell’autorità di tassazione, la quale appare al contrario del tutto conforme

alla legge ed alla giurisprudenza.

4.

4.1.

Gli

insorgenti citano inoltre la Circolare 1/2003 della Divisione delle contribuzioni,

relativa a usufrutto e diritto di abitazione nell’ambito dell’imposta

ordinaria. Essa prevede infatti la facoltà, per il nudo proprietario, di

dedurre dal suo reddito imponibile delle spese straordinarie da lui sostenute per

il mantenimento di un immobile gravato da usufrutto e quindi imposto nella

partita fiscale dell’usufruttuario.

4.2

diritto di dedurre le spese di gestione e di manutenzione dell’immobile spetta

all’usufruttuario, che in forza del suo diritto deve pagare le imposte sulla

sostanza e sul relativo reddito (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

op. cit., n. 8 ad art. 32 LIFD, p. 510). Tuttavia, coerentemente con quanto

indicato dal diritto civile, deducibili sono solo le “spese di manutenzione

ordinaria” disciplinate dall’art. 765 cpv. 1 CC. Tale nozione è alquanto restrittiva

e comprende più o meno quei “piccoli lavori di pulitura o di riparazione

necessari all’ordinaria manutenzione della cosa”, che nell’ambito del contratto

di locazione sono posti a carico del conduttore (art. 259 CO). Non vi rientrano

invece i lavori più importanti, quali il rifacimento del tetto o della

facciata, che restano invece a carico del nudo proprietario (Farine Fabbro, L’usufruit immobilier,

Friburgo 2000, pp. 175-176).

Agli

stessi principi si ispira anche la Circolare n. 1/2003 della Divisione delle contribuzioni.

Essa definisce gli oneri di manutenzione ordinaria quali spese abituali di

carattere corrente effettuate al fine di mantenere o di ristabilire il valore

dell’immobile, distinguendole dalle spese più importanti, che per contro non hanno

carattere ricorrente e che comportano, di regola, anche una miglioria

dell’oggetto. Le prime sono a carico dell’usufruttuario e possono conseguentemente

essere dedotte nella sua partita fiscale; le seconde restano a carico del nudo

proprietario e possono essere dedotte nella sua partita fiscale nei limiti degli

art. 31 cpv. 2 LT e 32 cpv. 2 LIFD. Se si tratta di interventi che comportano

una miglioria, la deduzione è invece ammessa – quale costo di investimento

(art. 134 LT) – nell’ambito dell’imposta sugli utili immobiliari.

4.3

Tenuto

conto delle tematiche trattate nella circolare, bisogna innanzi tutto sottolineare

la diversità tra le situazioni in essa trattate e la fattispecie qui in esame.

Infatti, in presenza di un usufrutto, al contrario del presente caso, è già

presente un valore locativo e poco importa in quale partita fiscale esso sia

imposto.

d’altronde rilevato che la casistica di cui si occupa la circolare presuppone

che sia stata affrontata una “manutenzione straordinaria”. Si tratta dunque di

casi in cui sono stati sostenuti costi di rilievo, in relazione ad interventi

destinati a durare nel tempo, ciò che permetterà al proprietario di

beneficiarne. Bisogna infatti tenere presente che, in caso di usufrutto, il

nudo proprietario conserva ovviamente il suo diritto di proprietà e, cessando

l’usufrutto al più tardi con la morte dell’usufruttuario (art. 749 al. 1 CCS),

è quasi inevitabilmente destinato a tornare in possesso del bene gravato da

usufrutto e quindi a godere del rispettivo valore locativo.

4.4

Neanche

la prassi in questione giustifica pertanto una deroga al requisito per cui le

spese deducibili devono essere riconducibili ad un reddito assoggettato

all’imposta.

5.

Alla

luce delle considerazioni che precedono, la tesi dei ricorrenti si rivela infondata.

Tassa

di giustizia e spese processuali sono poste a carico dei ricorrenti, soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 600.–

b. nelle spese di cancelleria

di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 680.–

sono a carico dei

ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Copia per conoscenza:

municipio di.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La

segretaria: