80.2016.14

Reddito dell’attività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, acquisto di quattro terreni e rivendita di tre di essi entro due anni, finanziamento di terzi

27 luglio 2016Italiano16 min

Source ti.ch

Fatti

A. In data 30 dicembre

2011, i contribuenti acquistavano dai signori __________ __________ il mappale __________

unitamente ai mappali __________, __________ e __________ RFD di __________ per

complessivi fr. 1'250'000.- [di cui fr. 280'000.- per il fondo __________].

L’importo veniva interamente finanziato tramite mutuo ipotecario concesso dalla

__________, sede di __________.

Il 26 marzo 2013 il

mappale __________ RFD di __________ veniva venduto a __________ per fr.

480'000.-. La vendita veniva assoggettata all’imposta cantonale sugli utili

immobiliari (decisione TUI del 26 giugno 2013).

B. Il 10 giugno 2015,

l’Ufficio di tassazione di __________ emetteva la decisione di tassazione

inerente l’imposta cantonale (IC) e l’imposta federale diretta (IFD) per l’anno

2013. L’erario procedeva in particolare all’aggiunta del reddito derivante dal

commercio professionale d’immobili per l’imposta federale diretta di fr.

194'692.-, a seguito della vendita del mappale __________ RFD di __________,

avvenuta il 26 marzo 2013.

C. In data 23 giugno

2015 i contribuenti interponevano reclamo contro la decisione di tassazione IFD

2013. Con il gravame essi contestavano l'imposizione del commercio a titolo

professionale d’immobili e la mancata deduzione dell'imposta sugli utili immobiliari

dal reddito conseguito con la vendita del mappale __________. I reclamanti

precisavano come, nel 2011, essi fossero stati inizialmente unicamente

interessati all’acquisto del mappale __________ RFD __________, da destinare alla

loro attività di viticoltori. Gli allora proprietari avrebbero invero preteso l’acquisto

di tutte le parcelle [ivi compresa la __________ RFD di __________].

Pertanto, RI 1, per

non perdere la possibilità di entrare in possesso di quanto interessava loro, acconsentivano

all’acquisto in blocco delle quattro particelle.

D. In data 16 dicembre

2015, l'Ufficio di tassazione di __________ respingeva il reclamo. L’autorità

fiscale considerava il reddito conseguito con la vendita del mappale __________

RFD di __________ quale provento da commercio professionale di immobili

imponibile ai sensi dell’articolo 18 cpv 2 LIFD. Richiamata la giurisprudenza

del TF, secondo cui vi è commercio professionale di immobili non appena il

contribuente svolge un’attività che eccede la mera amministrazione del

patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare alla stregua di un commerciante professionale

nell’intento ovviamente, di realizzare un profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2 a e

rif.; ASA 59, p. 480 consid. c.), l’autorità fiscale proponeva le seguenti

considerazioni:

I criteri che parlano in

favore della presenza di un commercio professionale di immobili sono molteplici.

Possono essere strettamente connessi all’attività professionale del

contribuente, oppure all’impiego di particolari qualità professionali, anche il

modo di procedere, la frequenza delle operazioni, l’impiego d’importanti

capitali dei terzi per il finanziamento degli acquisti, la breve durata del

possesso, il reinvestimento dei proventi per stipulare nuove compere consentono

di concludere in favore della professionalità. Ognuno di questi indizi può con

altri ma talvolta persino singolarmente, permettere di concludere che si è in

presenza di un’attività lucrativa indipendente ai sensi dell’articolo 18 cpv 2

LIFD.

L’autorità fiscale

considerava irrilevante, ai fini dell’imposizione del reddito da commercio

professionale di immobili, l’argomento secondo cui il contribuente sarebbe

stato obbligato all’acquisto, nel 2011, di tutte le particelle. Infine,

indicava che anche gli utili conseguiti nel 2014 con la vendita dei mappali __________

(avvenuta il 26 marzo 2014, prezzo di vendita fr.1'150'000.- / prezzo

d’acquisto fr. 750'000.-) e __________ (avvenuta il 18 aprile 2014, prezzo di

vendita fr. 250'000.- / prezzo d’acquisto fr. 83'500.-) RFD di __________ sarebbero

stati imposti quali proventi da commercio professionale di immobili per

complessivi fr. 466'888.- e rendeva attento il contribuente sul fatto che

nessuna imposta può essere dedotta dal reddito conseguito, respingendo quindi

anche tale richiesta.

E. In data 16/19 gennaio

2016, RI 1 e RI 2, per tramite della RA 1, interpongono ricorso contro la

decisione di tassazione IFD 2013 contestando nuovamente l’imposizione del

commercio a titolo professionale d’immobili. A loro avviso, l’ottima offerta

ricevuta da parte dei signori __________ risulta dalla loro intenzione di

vendere l'intera proprietà ad un unico acquirente. Seppure per vie diverse

dalle intenzioni originarie (l'intento iniziale era infatti quello di

utilizzare tutti i fondi per la produzione agricola ma i ricorrenti avrebbero

deciso poi di tenere unicamente il mappale __________ RFD __________ in base al

fatto che l'utile aziendale nel 2012 non era ciò che era stato previsto e le

condizioni meteorologiche non erano ottimali a fine 2012 ed inizio 2013), l'acquisto/vendita

sarebbe stato effettuato e si sarebbe concluso con l'unico scopo di ampliare e

sviluppare l'attività imprenditoriale, essendo il ricavato delle vendite stato

reinvestito nell'azienda vinicola. Gli insorgenti sottolineano inoltre che il

signor RI 1 è vinattiere e non ha mai effettuato nessuna transazione simile in

precedenza. Inoltre, la breve durata del possesso (1 anno, 2 mesi e 27 giorni)

e il reinvestimento dei proventi nell'azienda vinicola non sarebbero requisiti

di professionalità degli investitori immobiliari ma di ogni imprenditore. I

ricorrenti concludono ritenendo che "la tassazione dopo reclamo debba

salvaguardare una corretta imposizione dei redditi e dell'attività del

contribuente che comporta il non essere considerato un commerciante di immobili”

e chiedono pertanto che "venga rivista e rivalutata la decisione del 16

dicembre 2015 dell'Ufficio circondariale di tassazione di __________,

escludendo tale operazione di compra-vendita dall'assoggettamento alle imposte

oltre la TUI".

F. In data 21 gennaio

2016, chiamato ad esprimersi, l'Ufficio di tassazione di __________ propone di

respingere il ricorso, proponendo fra l’altro le seguenti considerazioni:

Nessuna banca finanzia tutto l’importo se non vi sono

le necessarie garanzie, nel caso specifico si è visto che il valore sul mercato

di questi fondi era molto più alto del prezzo pagato per acquistarli (vedi

prezzi di vendita 2013 e 2014 che sono quasi il doppio) e il fatto che questi

fondi siano stati rivenduti poco dopo e ad un prezzo molto superiore al prezzo

pagato, ed il ricavato sia stato reinvestito nell’azienda vinicola, sommato al

fatto che l’acquisto iniziale sia stato fatto “in blocco” porterebbe anche

all’interpretazione che questi mappali fossero già un investimento in sostanza

aziendale al momento dell’acquisto nel 2011.

G. All’udienza del 15

marzo 2016, l’Ufficio di tassazione ha proposto di considerare gli immobili

acquistati nel 2011 come attivi della ditta del contribuente. In tal caso tutte

le spese ed in particolare i contributi AVS avrebbero potuto essere dedotti nel

calcolo dell’utile. Il ricorrente, da parte sua, si è riservato di prendere posizione

ed eventualmente di ritirare il ricorso entro un termine di 30 giorni. Nel

termine impartito i ricorrenti non hanno preso posizione, né ritirato il

gravame.

Diritto

1. 1.1.

Secondo l’art. 18 cpv. 1

LIFD sono imponibili tutti i proventi dall’esercizio di un’impresa commerciale,

industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni

altra attività lucrativa indipendente.

Pronunciandosi sulla

portata di questa norma, nonostante i dubbi sollevati dalla giurisprudenza

cantonale e dalla dottrina, il Tribunale federale ha confermato, con una

sentenza di principio del 1999, l’imponibilità degli utili provenienti da

commercio professionale di beni, in particolare immobili e titoli (DTF 125 II

113 = ZStP 1999 p. 70 = ASA 67 p. 644 = StE 1999 B 23.1 n. 41 = RDAF 55/1999 p.

385).

L’Alta Corte ha posto

l’accento sul fatto che l’art. 16 cpv. 1 LIFD dichiara imponibile “la totalità

dei proventi, periodici e unici” e af-ferma pertanto il principio

dell’imposizione del reddito netto com-plessivo. Esenti sono invece, secondo

l’art. 16 cpv. 3 LIFD, solo gli utili in capitale “conseguiti nella realizzazione

di sostanza privata”: la legge si limiterebbe a esplicitare quanto vigeva già

in precedenza; da parte loro, gli articoli da 17 a 23 LIFD si limite-rebbero a

descrivere i redditi imponibili più importanti e defini-scono in particolare i

redditi da attività lucrativa dipendente ed indipendente. Per il legislatore,

dunque, secondo quanto conclude il Tribunale federale, anche utili provenienti

da un’attività che oltrepassa la mera amministrazione della sostanza privata rappresentano

reddito da attività lucrativa indipendente ed anche i beni impiegati per tale

attività costituiscono sostanza aziendale, anche se manca ogni attività

organizzata nella forma di una vera e propria impresa.

Ne consegue che

l’esenzione secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD è limitata a quegli utili in capitale

che sorgono nel quadro della usuale amministrazione del patrimonio, cioè senza

una particolare attività del contribuente indirizzata al conseguimento di un lucro,

oppure in seguito ad un’occasione che si offre in modo casuale. Poiché bisogna

fondarsi su una nozione ampia di attività lucrativa indipendente, l’art. 18

LIFD permette di considerare un’attività che oltrepassa la semplice

amministrazione del patrimonio come una forma di attività lucrativa indipendente.

1.2.

Va poi ricordato che

secondo la pluridecennale prassi del Tribu-nale federale, vi è commercio

professionale di immobili non ap-pena il contribuente svolga un’attività che

eccede la mera ammi-nistrazione del patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare

alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di realiz-zare un

profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2a e rif.; ASA 59, pag. 480 consid. c; cfr.

anche Schmidt, La recente

giurisprudenza del Tribunale federale in materia di tassazione di negozi immobiliari

e di commercio di immobili a titolo professionale, in: Fiscalità – Atti della

giornata di studio del 25 ottobre 1989 organizzata dalla Commissione ticinese

per la formazione permanente dei giuristi, Lugano 1989, pag. 14; Soldini, Il commercio professionale di

immobili alla luce della giurisprudenza federale e cantonale e nella

prospettiva della nuova Legge tributaria, in RDAT I-1994 pag. 385). In

particolare, sono a tutt’oggi considerati indizi di un’attività lucrativa, il

modo di procedere (sistematico o pianificato), la frequenza delle operazioni,

la breve durata del possesso, l’esistenza di legami tra tali operazioni e

l’attività professionale del contribuente, il fatto che questi si serva di conoscenze

professionali proprie o di terzi, la partecipazione a una società di persone,

l’uso di notevoli crediti e il reinvestimento dei profitti in ulteriori

operazioni immobiliari (decisione TF 2C_29/2008 del 28 maggio 2008; TF

2A.37/2004 del 25.3.2004 consid. 2.1.). Ognuno di questi indizi può – con

altri, ma talvolta persino singolarmente – permettere di concludere che si è in

presenza di un’attività lucrativa indipendente ai sensi dell’art. 18 LIFD (StE

2006 B 23.2 n. 31). Il Tribunale federale ha poi avuto modo di precisare che

nella valutazione dell’insieme delle circostanze concrete del singolo caso,

anche in assenza di quegli elementi tipici di un’attività lucrativa

indipendente, determinante rimane l’intento di conseguire un profitto (StE 2004

B 91.3 n. 4 = RDAF 2005 II 37).

1.3.

Vero è che questi sviluppi

giurisprudenziali sollevano qualche perplessità, segnatamente in relazione al

carattere talvolta vago degli indizi considerati come determinanti dalla prassi

del Tribu-nale federale (Reich, in

Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol.

I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 16 ad art. 18 LIFD; Noël, in Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur

l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 15 ad art. 18 LIFD; Oberson, Droit fiscal suisse, 3ª ediz.,

Basilea 2007, pag. 96). La dottrina più recente sottolinea in particolare come

la delimitazione tra attività indipendente (che comprende sia il commercio

professionale nel senso stretto che tutte le atti-vità “quasi professionali”,

meno intense che gli sono assimilate) e amministrazione del patrimonio privato

sia diventata vieppiù problematica (Noël,

op. cit., n. 19 ad art. 18 LIFD), ed il rischio che tali difficoltà inducano in

definitiva le autorità fiscali a porre l’accento sull’importanza dei guadagni

conseguiti, che non deve in nessun caso costituire un indizio a favore

dell’attività lucrativa indipendente (Reich,

op. cit., n. 16b ad art. 18 LIFD).

La questione a sapere se

una vendita isolata sia da considerarsi commercio professionale di immobili,

mera amministrazione pa-trimoniale o occasione fortuita di transazione

immobiliare deve continuare a dipendere, in ultima analisi, dall’insieme delle

circostanze del caso particolare. Decisiva per il giudizio non è la situazione

esistente inizialmente, al momento dell’acquisto, ma quella che risulta al

momento della vendita (decisione TF A.109/75 del 26 marzo 1976 in re Ri., p.

9). Così un’operazione iniziata e fatta con intenti speculativi può perdere

tale caratteri-stica per le particolari condizioni che si verificano al momento,

determinante, della vendita e viceversa (cfr. CDT 274/88 cit. in RTT 1990 p.

358).

Considerandi

2.

2.1.

Venendo al caso in esame, gli

insorgenti contestano l’imposizione del reddito da attività accessoria di RI 1,

stimato in fr. 194'692.- da parte del fisco. In particolare, i ricorrenti

ritengono che la vendita immobiliare litigiosa non si possa annoverare tra le

casistiche imputabili al commercio a titolo professionale d’immobili, essendo

l’acquisto di tutte le particelle, avvenuto nel 2011, dettato più dal caso e

dalla necessità che da speculazioni commerciali. Inoltre, il mancato

raggiungimento, da parte della sua società, degli utili auspicati, avrebbe

imposto ad RI 1 di liberarsi degli appezzamenti di terreno divenuti inutili e

non necessari ai fini dell’ampliamento della sua attività. Di qui la vendita

dei mappali acquisiti nel 2011.

2.2

Come

stabilisce la giurisprudenza del Tribunale federale, un’analisi del caso

concreto si rivela necessaria per risolvere la questione. I contribuenti hanno

acquistato, rispettivamente ven-duto, nel corso degli anni, più proprietà

immobiliari nel Cantone Ticino. Quella relativa al mappale __________ RFD __________

risulta essere la prima particella venduta del pacchetto iniziale di 4 fondi

acquistati nel 2011.

2.3

Il Tribunale federale ha

ricordato, a più riprese, che anche una sola operazione immobiliare può

costituire un commercio professionale d’immobili se vi è chiara intenzione di

realizzare un reddito (StE 2004 B 91.3 N.4, RDAF 2005 II 37; DTF 125 II 113,

ASA 67, 644, RDAF 1999 II 385; cfr. anche Nöel,

op. cit. ad art. 18 n.18).

2.4

I fatti salienti inerenti

all’acquisto ed alla vendita delle proprietà immobiliari possono così essere

riassunti:

il 30.12.2011 RI 1 ha acquistato da __________ i fondi __________,

__________, __________ e __________ RFD __________ al prezzo di complessivi fr.

1'250'000.-;

il 26.3.2013 RI 1 ha venduto il mapp. __________ RFD __________ a

__________, dopo averlo avuto in proprietà per 1 anno, 2 mesi e 27 giorni

(aliquota d’imposta sugli utili immobiliari del 30%), al prezzo di fr.

480'000.-, a fronte del valore di acquisto di fr. 280'000.-;

il 26.3.2014 RI 1 ha venduto il map. __________ RFD __________ a __________,

dopo averlo avuto in proprietà per 2 anni, 2 mesi e 27 giorni (aliquota

d’imposta sugli utili immobiliari del 29%), al prezzo di fr. 1'150'000.- a

fronte del valore di acquisto di fr. 750'000.-;

il 18.4.2014 RI 1 ha venduto il mapp. __________ RFD __________ a

__________, dopo averlo avuto in proprietà per 2 anni, 3 mesi e 19 giorni (aliquota

d’imposta sugli utili immobiliari del 29%), al prezzo di fr. 250'000.- a fronte

del valore di acquisti di fr. 83'500.--.

2.5

L’operazione di acquisto

delle quattro particelle ubicate a __________, nel 2011 è stata intermente finanziata

facendo capo a capitale di terzi, in casu la __________ (v. istromento

notarile del 30.12.2011 del notaio avv. __________; ricorso 16.1.2016, p. 2).

Al 31.12.2013 l’importo

del debito del contribuente nei confronti della banca ammontava a fr. 968'920.-

(per i fondi __________, __________, __________ RFD __________).

2.6

Nel caso concreto vi è

tutta una serie di indizi che conducono questa Camera a ritenere come nel caso

concreto non ci si trovi dinanzi ad una mera amministrazione del patrimonio

privato, ma come al contrario le operazioni immobiliari in discussione possano

essere qualificate commercio professionale d’immobili.

a. La sistematicità e

la frequenza delle operazioni immobiliari

Nel caso di specie si ha –

nel suo insieme – nell’arco temporale di circa 2,5 anni una serie di 4

operazioni immobiliari.

Per il periodo fiscale

2013.

– e rilevanti ai fini del giudizio – si devono di per sé tenere in

considerazione due operazioni immobiliari: una a fine 2011 e l’altra a 2013

appena iniziato. L’operazione del 2013 ha rapportato un profitto notevole al contribuente,

il quale ha potuto vendere l’immobile acquistato solo un paio d’anni prima a

quasi fr. 200'000.- in più.

b. La corta durata della

proprietà sugli immobili compravenduti

RI 1 è stato proprietario

del mapp. __________ RFD __________ solamente per 1 anno, 2 mesi e 27 giorni

[l’aliquota per l’imposta cantonale sugli utili immobiliari è stata del 30%].

c. Finanziamento della

costruzione dell’immobile con capitali di terzi

L’intera operazione di

acquisto è stata finanziata tramite fondi di terzi.

2.7

Come visto, secondo la

giurisprudenza dell’Alta Corte anche in presenza di un solo indizio e valutata

la fattispecie si può concludere per l’esistenza di un commercio a titolo

professionale d’immobili.

Nella disamina del caso

sottoposto a giudizio emergono tutta una serie di indizi – quelli evocati al

considerando 2.6. – che permettono a questa Corte di concludere che il

contribuente abbia oltrepassato i limiti della mera amministrazione della sostanza

privata, ciò che giustifica l’assoggettamento del relativo utile all’imposta

federale diretta, quale reddito dell’attività lucrativa indipendente.

Nel quadro descritto, non

basta certamente l’affermazione degli insorgenti, di aver dovuto acquistare

tutti e quattro i fondi a causa della pretesa dei venditori di cederli insieme,

ad escludere il carattere “quasi professionale” dell’operazione. Gli stessi

contribuenti definiscono del resto “ottima” l’offerta che gli è stata fatta dai

venditori, al punto che “ha fatto pensare ad un buon investimento in ottica futura”.

2.8

Ne discende pertanto come

la decisione su reclamo per l’IFD 2013 deve essere confermata, essendo la

transazione immobiliare conclusa in questo periodo designabile come commercio a

titolo professionale d’immobili. I relativi proventi devono pertanto essere

considerati quali redditi dell’attività lucrativa indipendente.

3.

Il ricorso è

respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico degli insorgenti,

soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 2’000.–

b. nelle spese di cancelleria

di complessivi fr 200.–

per un totale di fr. 2’200.–

sono a carico dei

ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La

segretaria: