Imposta sugli utili immobiliari: valore di alienazione, vendita di favore a un azionista, prestazione valutabile in denaro, entità della sproporzione fra valore venale e prezzo dell’immobile

Incarto n.

80.2016.151

Lugano

29 maggio 2020

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea Pedroli, presidente,

Mauro Mini, Raffaele Guffi

segretaria

Sabrina Piemontesi - Gianola, vicecancelliera

parti

RI 1

rappr. da: RA 1

contro

RS 1

oggetto

ricorso del 27 giugno

2016 contro la decisione del 24 maggio 2016 in materia di ipoteca legale.

Fatti

Fatti

A.

a.

La (allora) __________,

con sede a __________ [il cui scopo era l'esercizio di un’impresa generale di

costruzione di opere edili e del genio civile di sotto e soprastruttura. La

società poteva assumere rappresentanze e partecipare sia ad imprese similari in

Svizzera e all'estero sia ad ogni altra attività atta a promuovere lo scopo

sociale, come pure aprire succursali in Svizzera e all'estero. La società

poteva parimenti acquistare, gestire e vendere beni immobili; in particolare

era già previsto l'acquisto della part. no. __________ RFD del Comune di __________

per il prezzo di fr. 690'000.-] è stata costituita il 28 maggio 1995, e

iscritta a registro di commercio il 31 maggio 1996, con un capitale sociale di

fr. 100'000.- suddiviso in cento azioni al portatore di fr. 1'000.- cadauna.

L’amministratore unico con diritto di firma individuale della società era RI 1

fino al mese di giugno 2007. Gli azionisti della società erano, nella misura di

1/4 ciascuno, __________, RI 1, __________ e __________ fino alla fine del 2007.

Nel mese di dicembre 2008 sono stati modificati in particolare la ragione

sociale della società in __________, con sede a __________, e il suo scopo (la vendita di arredamenti cucine, elettrodomestici, arredamenti

bagni, arredamenti in genere. Assumere rappresentanze e partecipare ad imprese

similari e ad ogni altra attività atta a promuovere lo scopo sociale.

Acquistare, gestire e vendere beni immobili). Con decreto dell’8 maggio 2014,

la Pretura di __________ ha sciolto la predetta società in seguito a fallimento

a far tempo dal 12 maggio 2014 (__________).

b.

Con atto pubblico del 28

maggio 1996 __________ ha costituito a favore della (allora) __________, rappresentata

da RI 1 quale amministratore unico della società con diritto di firma

individuale, un diritto di compera sul fondo no. __________ RFD di __________, su

cui è ubicato un immobile composto da tredici appartamenti e un negozio. Le

parti hanno in particolare pattuito un prezzo di fr. 690'000.- (cfr. atto

notarile no. __________). In data 25 febbraio 1997 è stato esercitato il

diritto di compera. La (allora) __________ è dunque divenuta proprietaria del

summenzionato fondo (cfr., al proposito, l’estratto RFD del Comune di __________).

c.

Con successivo atto

pubblico del 21 marzo 2007, iscritto a registro fondiario il giorno successivo,

la (allora) __________, sempre rappresentata da RI 1 in qualità di

amministratore unico con diritto di firma individuale, richiamando il verbale

dell’assemblea generale straordinaria degli azionisti del 27 febbraio 2007

[ndr. annesso al rogito come inserto A, ove è stato deciso all’unanimità di

vendere il fondo no. __________ RFD di __________ a RI 1 al prezzo di fr.

690'000.-, cfr. atto notarile annesso al presente ricorso], ha venduto a RI 1

il fondo in questione (no. __________ RFD di __________) al prezzo di fr.

690'000.-.

Con decisione del 27

dicembre 2012, l’RS 1 ha notificato alla __________ (già __________) la

tassazione dell’imposta sugli utili immobiliari, commisurando l’utile

imponibile in fr. 402'500.- e l’imposta dovuta in fr. 40'250.-. Nelle proprie

motivazioni l’RS 1 aveva indicato un valore venale del fondo no. __________, secondo

la perizia allestita dall’Ufficio cantonale di stima, di fr. 1'100'000.- (arch.

__________), un prezzo di vendita fissato tra le parti di fr. 690'000.- e la

prestazione valutabile in denaro a favore di RI 1 pari a fr. 410'000.--. Con

decisione su reclamo dell’imposta sugli utili immobiliari del 26 maggio 2015,

l’RS 1 ha respinto il gravame presentato da __________ (rappr. da __________

quale nuovo amministratore unico con diritto di firma individuale) il 17

gennaio 2013 (cfr., nel dettaglio, la relativa decisione). La summenzionata

decisione non è stata impugnata presso questa Camera.

B. Il 1° settembre 2015

l’RS 1 ha notificato alla __________ (già __________ e __________), quale

debitrice, e a RI 1, quale terzo proprietario del pegno, il conteggio per la

quantificazione dell’ipoteca legale, con riferimento all’imposta sugli utili

immobiliari dovuta dalla società in liquidazione, oltre agli interessi di

ritardo.

C. Il terzo proprietario

del pegno, per il tramite del suo rappresentante avv. __________, ha interposto

reclamo il 21 settembre 2015 contro il suddetto conteggio, contestando “il

diritto di pegno come tale e l’ammontare del medesimo”, evidenziando in

particolare che “la transazione avvenne per il prezzo pattuito a corpo di fr.

690'000.-, determinante per la tassazione TUI”, riservandosi la facoltà di completare

la motivazione una volta in possesso della decisione TUI menzionata nel conteggio

(doc. B annesso al “reclamo” del 19 ottobre 2015).

D. Con scritto 1°

ottobre 2015 l’RS 1 ha trasmesso al rappresentante quanto richiesto e lo ha

invitato a completare il reclamo entro il 20 ottobre 2015. Con scritto del 19

ottobre 2015 l’avv. __________ (dello Studio legale __________) in accoglimento

del reclamo, ha domandato all’RS 1, in via principale, che “la querelata

decisione di tassazione sugli utili immobiliari per la compravendita del 21/22

marzo 2007 della part. N. __________ RFD __________ viene rettificata sulla

base di un valore d’alienazione di CHF 690'000.-“ e che “il conteggio per la

quantificazione dell’ipoteca legale intimato al signor RI 1 quale attuale

proprietario della part. n. __________ RFD __________ viene corretto di

conseguenza”; in via subordinata, “qualora il reclamo venisse del tutto o in

parte respinto, si dà atto che per il caso di futura alienazione” del fondo in

questione, “quale valore di acquisto varrà quello qui deciso quale valore di

alienazione”. Ha, tra l’altro, chiesto la trasmissione della perizia allestita

dall’arch. __________ dell’Ufficio stima su incarico dell’RS 1 per determinare

il valore venale del fondo in questione.

E. Con scritto 3

novembre 2015 l’RS 1 ha trasmesso al rappresentante la postulata perizia e la

“tassazione TUI che è stata notificata per raccomandata il 27 dicembre 2012”,

evidenziando parimenti che “(…) il termine di prescrizione”, sollevato nello

scritto del 19 ottobre 2015, “è rispettato, ritenuto tra l’altro come prima

della notifica vi siano stati vari atti ufficiali al fine di definire la

tassazione (…) che interrompono la prescrizione giusta l’art. 193 cpv. 4 lett.

a) LT”. È poi seguito uno scambio epistolare ed un incontro allo scopo di

trovare un accordo tra le parti.

F. L’RS 1 ha respinto il

summenzionato reclamo, con decisione del 24 maggio 2016, e ha confermato la

decisione del 1° settembre 2015 concernente il conteggio per la quantificazione

dell’ipoteca legale inerente al fondo no. __________ RFD di __________. Ha in

particolare evidenziato che dopo aver messo “a disposizione del rappresentante

della controparte i documenti e le spiegazioni richiesti”, che “dopo essersi

incontrati e dopo vari scambi di corrispondenza”, l’unica contestazione sulla

quale non si è riusciti a trovare un accordo rimane quella della definizione

del valore di alienazione”, richiamando quanto esposto in sede di decisione su

reclamo TUI del 26 maggio 2015. Ha poi in sintesi ritenuto che si sarebbe in

presenza di una distribuzione dissimulata dell’utile.

G. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, sempre per il tramite del suo

rappresentante avv. __________, postula – in accoglimento del ricorso – che “la

decisione di tassazione sugli utili immobiliari per la compravendita del 21/22

marzo 2007 della part. N. __________ RFD __________ è dichiarata prescritta, in

ogni caso rettificata sulla base di un valore d’alienazione di CHF 690'000.--“.

In primo luogo, “solleva quale prima censura l’eccezione della prescrizione ex

art. 193 cpv. 1 LT” (“In casu (…) il negozio obbligatorio è stato

stipulato il 21 marzo 2007, e la compravendita intavolata a registro fondiario

il giorno seguente. La decisione di tassazione TUI notificata alla __________

reca la data 27 dicembre 2012. L’Ufficio, benché più di una volta richiesto,

non ha tuttavia mai comprovato la spedizione entro il 31 dicembre 2007,

disattendendo così l’onere della prova che gli compete ex art. 8 CC (…). Il

diritto di tassare la compravendita si è pertanto prescritto il 31 dicembre

2012”.

In secondo luogo, contesta

sia il fatto che mediante l’acquisto del fondo in questione sarebbe stato

“praticato un “prezzo di favore” dell’ordine di CHF 410'000.-”, sia la perizia

allestita dall’arch. __________ (il quale ha stimato un valore venale del fondo

di fr. . 1'100'000.-) e su cui si basa il conteggio dell‘imposta sugli utili

immobiliari.

H. Con osservazioni del

19 luglio 2016, l’RS 1 chiede la reiezione del gravame, apportando le proprie

motivazioni in merito.

I. Con replica del 14

settembre 2016, l’avv. __________ ribadisce la richiesta formulata in sede di

ricorso, contestando in particolare che RI 1 abbia “beneficiato di una

distribuzione dissimulata d’utile di ben 410'000.-“. Lamenta che l’RS 1 non si

sarebbe confrontato con le sue argomentazioni. Contesta poi l’interruzione

della prescrizione ex art. 193 cpv. 4 lett. a LT in relazione alla decisione di

tassazione TUI trasmessa alla __________ entro il 31 dicembre 2012. Produce la

perizia allestita dall’arch. __________, perito del Tribunale delle

espropriazioni, il quale è giunto ad un valore di mercato del fondo in

questione pari a fr. 834'000.-, da cui va dedotto l’importo di fr. 444'340.-

“dal valore al reddito”, poiché lo stabile è “molto vetusto e soggetto ad

umidità ascensionale attraverso le pareti perimetrali a contatto con il

terreno”. Sostiene infine che stante la “scarsa qualità degli edifici presenti

sulla part. n. __________, in una concreta situazione di mercato, il fondo

avrebbe un valore di CHF 460'000.-, ovvero pari al prezzo del solo terreno

dedotti i costi di demolizione”. A suo dire il prezzo pattuito e pagato da RI 1

pari a fr. 690'000.- supererebbe “addirittura l’effettivo valore del fondo”. Ne

consegue che non si sarebbe in presenza di una distribuzione dissimulata di

utile.

L. L’11.4.2017 si è

tenuta un’udienza presso la Camera di diritto tributario alla quale hanno

partecipato per l’autorità fiscale l’Ufficio giuridico della Divisione delle

contribuzioni, l’UTPG nonché l’avv. __________ in rappresentanza del

contribuente. In particolare, il patrocinatore di RI 1 ha sottolineato come

quest’ultimo avesse unicamente il 25% del pacchetto azionario e si domanda per

quale ragione gli altri azionisti avrebbero dovuto favorirlo nell’ambito della

vendita in questione. È stata inoltre ribadita, da parte del ricorrente, la

richiesta di sentire i soci __________ e __________. Da parte sua, l’autorità

fiscale ha contestato che fosse subentrata la prescrizione del diritto di

tassare, essendo intervenuti numerosi atti interruttivi. In merito al valore

del mapp. __________ RFD __________ si indica che nella procedura di tassazione

era reperibile una prima valutazione pari a fr. 730'000.-. La perizia prodotta

dal ricorrente ed allestita dall’arch. __________ giunge ad un valore di fr.

830'000.-. Secondo l’autorità fiscale la differenza di valutazione rispetto

alla perizia dell’Ufficio cantonale di stima va ricercata nel fatto che “(…)

la perizia di parte ha particolarmente considerato la vetustà”. Il fisco

ritiene, considerando le pigioni effettive, che la vetustà sarebbe stata già

sufficientemente considerata. L’autorità fiscale ha proposto una soluzione

transattiva al valore di fr. 950'000.-, che non è stata accettata da parte del

ricorrente. Al termine dell’udienza, su proposta del Presidente della Camera di

diritto tributario, le parti hanno acconsentito alla nomina di un perito

giudiziario allo scopo di stabilire il valore venale del mapp. __________ RFD __________

al 21.3.2007.

M. Con decisione

9.3.2018 il Presidente della Camera di diritto tributario ha ordinato una perizia

specialistica volta ad accertare il valore venale del mapp. n. __________ RFD

di __________, venduto con atto pubblico del 21.3.2007. Quale perito è stato

designato l’ing. __________. Alle parti è stato assegnato un termine di 15

giorni per presentare eventuali quesiti complementari.

N. In data 28.3.2019 è

stata rassegnata la perizia sul valore immobiliare del mapp. __________ RFD __________

eseguita dall’ing. __________. Nelle conclusioni, il perito ha stimato che il

valore venale del fondo peritato al 21.3.2007 fosse di fr. 858'700.-.

O. Il 1°.4.2019 la

perizia è stata trasmessa al patrocinatore del ricorrente, all’UTPG, nonché

all’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni ed è stato assegnato

un termine di 30 giorni per presentare un’eventuale richiesta di complemento o

delucidazione peritale.

P. Con scritto

15/16.5.2019 l’avv. __________ presentava delle richieste di complemento

peritale. Con osservazioni 21/22.5.2019 l’Ufficio giuridico della Divisione

delle contribuzioni ha contestato la tempestività dei quesiti complementari

posti dal contribuente e fatto rimarcare che, nell’ambito della legislazione

tributaria cantonale non sussistevano le ferie giudiziarie.

Q. Con successiva

raccomandata 27/28.5.2019 l’avv. __________ ha ritirato i quesiti peritali

complementari, ma ha nondimeno richiesto la continuazione dell’istruttoria.

Segnatamente ha postulato il richiamo degli incarti fiscali dal 2006 al 2008 di

__________, __________, __________ e __________. Ha inoltre richiesto l’assunzione

testimoniale dell’arch. __________ in relazione ai punti 2, 3, 8, 9 e 10 del

ricorso, nonché il richiamo dell’intero incarto fiscale di __________ dal 2006

in poi.

R. Con osservazioni

21/24.6.2019 l’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni ha

indicato che, nell’ambito della procedura pendente dinanzi alla Camera,

decisivo è il valore venale dell’immobile di __________ (mapp. __________) alla

data determinante della rogazione dell’atto pubblico, che il perito

giudiziario, arch. __________ ha già stimato in complessivi fr. 858'700.-.

Secondo l’autorità fiscale, quanto accaduto successivamente alla vendita non

può aver avuto alcun influsso sul valore venale dell’immobile.

S. Con risposta del

27/28.6.2019, completata in data 11/12.7.2019 l’avv. __________ ha riconfermato

le richieste istruttorie formulate, ritenuto come la perizia giudiziaria è “(…)

certamente importante per l’accertamento dei fatti, assolutamente non decisiva

per gli aspetti e le conclusioni di diritto”.

Diritto

1. 1.1.

Lo Stato preleva

un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni

realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso

(art. 123 LT).

Il

tributo sugli utili immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte

sul reddito; non si tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di

una speciale, poiché colpisce solo una parte del reddito della persona

assoggettata. Per il fatto che l’imposta grava sull’immobile trasferito, senza

che entri in considerazione la complessiva capacità contributiva del soggetto

dell’imposta, il tributo in esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli, L’imposizione degli

utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un’appendice

sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).

1.2.

L’utile imponibile

corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di

investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei

costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).

Tuttavia, se l’alienante è

stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il

valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga

quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).

Considerandi

2.

2.1.

Secondo l’art. 127 cpv. 1

LT, debitore dell’imposta sull’utile immobiliare è l’alienante. A

garanzia del suo pagamento è nondimeno data un’ipoteca legale (art. 127 cpv. 3

LT), istituto giuridico disciplinato dagli art. 252 ss. LT.

L’art. 252

cpv. 1 LT prevede che per il pagamento di tutte le imposte cantonali e comunali,

che hanno una relazione particolare con l’immobile conformemente all’articolo

836.

CC, sia riconosciuta, per la durata di cinque anni dalla crescita in

giudicato della tassazione, al Cantone e ai comuni un’ipoteca legale secondo

l’articolo 183 LAC. Essa decade nondimeno se, entro cinque anni dalla

crescita in giudicato della tassazione a cui si riferisce, non è notificato il

conteggio conformemente all’articolo 253 (art. 252 cpv. 3 LT). A richiesta del

notaio o di terze persone autorizzate dal debitore dell’imposta, come pure di

terze persone portatrici del pegno immobiliare sul fondo oggetto della domanda,

l’autorità fiscale rilascia attestazioni vincolanti sull’importo del credito

garantito da ipoteca legale anche quando la relativa imposta non è ancora

scaduta (art. 252 cpv. 4 LT).

2.2

Il Canton Ticino ha fatto

largo uso dell’istituto dell’ipoteca legale a tutela di un’ampia varietà di

tributi, segnatamente le imposte previste dalla Legge tributaria cantonale (di

seguito LT). Con la nuova LT del 21 giugno 1994 erano stati introdotti

l’istituto dell’attestazione vincolante (art. 252 cpv. 4 LT), il termine quinquennale

di perenzione (art. 252 cpv. 3 LT) oltre all’obbligo per il notaio di rendere

edotte in merito le parti all’atto (art. 254 LT), al fine di meglio tutelare i

terzi acquirenti.

Con la revisione del

Codice civile svizzero, in vigore dal 1°.1.2012, è stato modificato anche

l’art. 836 CC. La nuova versione dell’articolo in questione ha invertito la

sistematica previgente, introducendo la presunzione della natura indiretta

dell’ipoteca legale con iscrizione costitutiva. Per le ipoteche legali dirette,

al capoverso 2 vengono introdotte limitazioni a favore di terzi in buona fede,

nel senso che questi ultimi sono oramai posti a beneficio dell’art. 973 CC

(effetti dell’acquisto in buona fede), qualora l’ipoteca legale non venga

iscritta entro quattro mesi dalla scadenza (esigibilità del credito garantito),

rispettivamente due anni dalla sua nascita.

Il nuovo articolo 44

capoverso 3 Titolo finale del Codice civile prevede che tutte le ipoteche

legali costituite prima del 31 dicembre 2011 potranno essere validamente

iscritte a registro fondiario fino al 31 dicembre 2021, ammesso che il

conteggio dell’ipoteca legale sia notificato entro cinque anni dalla crescita

in giudicato della tassazione (art. 253 LT). In particolare il testo di questa

norma (anch’essa in vigore dal 1°.1.2012) prevede che i diritti reali

preesistenti che non vengono iscritti conserveranno la loro validità, ma non

saranno opponibili ai terzi di buona fede che si fossero affidati al registro

fondiario (cpv. 1). Il capoverso 2 prevede che rimane riservato alla futura

legislazione della Confederazione e dei Cantoni il dichiarare perenti, dopo una

certa epoca ed a seguito di un bando, tutti i diritti reali non ancora iscritti

nel registro. Gli oneri fondiari di diritto pubblico e le ipoteche legali di

diritto cantonale non iscritti, ma costituiti prima dell’entrata in vigore

della modifica del Codice civile dell’11 dicembre 2009 rimangono pertanto

opponibili, nei dieci anni successivi all’entrata in vigore di tale modifica,

ai terzi di buona fede che si affidano al registro fondiario (cpv. 3) (v. anche

Varini, L’ipoteca legale di

diritto pubblico alla luce della riveduta disposizione del Codice civile, in:

Novità fiscali n. 4/2012, SUPSI, Manno, aprile 2012, pag. 3-4; Circolare n.

8/2015, L’ipoteca legale del fisco e le attestazioni vincolanti, p. 3-4).

2.3

L’ipoteca legale nasce per

legge contemporaneamente al credito fiscale che ne risulta garantito e non

necessita di alcuna iscrizione a registro fondiario. Essa sussiste dal momento

in cui sono perfezionate le condizioni oggettive e soggettive per la nascita

del diritto dello Stato (o del Comune) a un’imposta coperta da questo tipo di

garanzia. L’ipoteca legale sorge quindi indipendentemente dall’intimazione del

relativo conteggio al debitore dell’imposta e al terzo proprietario del pegno o

dalla conclusione della procedura di tassazione con la crescita in giudicato

della decisione. La garanzia ipotecaria, in quanto accessoria al credito

fiscale, segue il destino dell’immobile e si estingue generalmente con il

pagamento (dell’imposta o dell’ipoteca medesima) oppure con il condono o con la

prescrizione del credito fiscale (Circolare n. 8/2005, L’ipoteca legale del

fisco e le attestazioni vincolanti, p. 6, e nuova versione n. 8/2015, p. 3-4).

2.4

Ne consegue che, nel caso

in disamina, le ipoteche legali non sono iscritte a registro fondiario, ma

siccome costituite prima del 1.1.2012 rimangono opponibili, nei dieci anni

successivi all’entrata in vigore di tale modifica ai terzi di buona fede che si

affidano al registro fondiario e quindi risultano essere opponibili al qui

insorgente.

3.

3.1.

Nella procedura di

accertamento dell’ipoteca legale (Pfandrechtsverfahren),

il contribuente non può più contestare il debito d’imposta che sta alla base

dell’ipoteca legale. L’istituto dell’ipoteca legale non modifica i rapporti

debitori verso il fisco: si tratta semplicemente di uno strumento a

disposizione dell’ente pubblico creditore, per garantirsi l’incasso delle

imposte.

Diversa è invece la

situazione del terzo proprietario del pegno (Stähli, Das Steuergrundpfandrecht, Berna 2006, p. 345). Quest’ultimo

deve poter contestare anche il credito fiscale in sé, altrimenti si troverebbe

nella scomoda situazione di dover rispondere per tutti gli errori di procedura

e persino per il dolo del contribuente, senza potersi pronunciare su aspetti

essenziali ai fini della decisione sul diritto di pegno legale. Non

si può infatti presupporre che il contribuente abbia tutelato, nella procedura

di tassazione, anche gli interessi del terzo proprietario; spesso, anzi,

conoscendo la propria difficile situazione finanziaria e prevedendo che

pertanto l’esecuzione forzata nei suoi confronti si concluderà senza successo,

il contribuente ometterà deliberatamente di esercitare i diritti processuali ed

accetterà di sottostare ad una tassazione d’ufficio (Pedroli, L’ipoteca legale per crediti

d’imposta, in: Borghi [a cura di], La riforma della legge tributaria, Lugano

1995, p. 97).

L’art.

253.

cpv. 3 LT riconosce espressamente al terzo proprietario del pegno la

facoltà di contestare, con il reclamo e il ricorso, il principio dell’ipoteca

legale, l’ammontare della stessa e l’oggetto del pegno. La procedura

dell’ipoteca legale assurge in tale modo ad una vera e propria seconda

procedura di tassazione, nella quale è parte il terzo proprietario.

3.2

RI 1 è quindi legittimato

a proporre nella presente procedura anche censure che concernono il merito

della decisione di tassazione. Di riflesso, questa Camera deve ritornare sulle

tassazioni dell’utile imponibile, anche se ormai passate in giudicato per il

debitore dell’imposta.

4.

4.1.

Il ricorrente solleva

innanzitutto la questione della prescrizione del diritto di tassare. In

particolar modo ritiene che siano trascorsi più di cinque anni fra la

stipulazione del rogito notarile, avvenuta il 21.3.2007, e la notificazione

della decisione di tassazione sugli utili immobiliari, intervenuta solo il

27.12.2012

L’autorità fiscale, sollecitata più volte non avrebbe del resto

comprovato la spedizione della decisione entro il 31.12.2007.

Di opposto avviso

l’autorità fiscale, secondo cui, non si sarebbe prescritto il diritto di

tassare essendovi stati molteplici atti interruttivi della prescrizione.

4.2

4.2.1

Secondo l’art. 193 cpv. 1

LT il diritto di tassare si prescrive in cinque anni dalla fine del periodo

fiscale e, per gli utili immobiliari, dalla fine dell’anno in cui è avvenuta

l’iscrizione a registro fondiario, rispettivamente la conclusione del negozio

giuridico (testo legale in vigore sino al 1°.1.2017).

La prescrizione non inizia

a decorrere o è sospesa (art. 193 cpv. 3 LT):

a) durante la procedura

di reclamo, di ricorso o di revisione;

b) fino a quando il

credito fiscale è assicurato da garanzie o fruisce di una dilazione di

pagamento.

Il capoverso 4 dell’art.

193.

LT stabilisce che, un nuovo termine di prescrizione decorre con:

a) ogni atto ufficiale

inteso all’accertamento o alla riscossione del credito fiscale, comunicato al

contribuente o al corresponsabile d’imposta;

b) ogni riconoscimento

esplicito del debito fiscale da parte del contribuente o del corresponsabile

d’imposta;

c) la presentazione

di una domanda di condono;

d) il promovimento di

un’azione penale per sottrazione consumata d’imposta o per delitto fiscale.

Secondo l’art. 193 cpv. 5

LT il diritto di tassare si prescrive, in ogni caso, in quindici anni dalla

fine del periodo fiscale o dalla fine dell’anno in cui ebbe luogo l’apertura

della successione o l’esecuzione della liberalità e, per gli utili immobiliari,

dalla fine dell’anno in cui è avvenuta l’iscrizione a registro fondiario, rispettivamente

la conclusione del negozio giuridico (tenore del testo legale in vigore sino al

1.1.2017).

4.2.2

La nozione di atto inteso

alla riscossione comprende non solo gli atti di esazione dell’imposta, ma anche

tutti gli atti ufficiali intesi all’accertamento della pretesa fiscale che sono

portati a conoscenza del contribuente (decisione TF del 26 novembre 1999, RDAF

56/2000 p. 212 = StE 2000 B 92.9 n. 5 = ASA 69 p. 338, consid. 2c, con

riferimento a: DTF 112 Ib 88, consid. 2b, p. 9316, 97 I 167, consid. 5, p.

176). Vi rientrano, per esempio, l’invio del formulario per la dichiarazione,

la diffida a inoltrare la dichiarazione, l’annuncio di una verifica e le

ispezioni dei libri contabili, la notificazione di una tassazione fiscale

definitiva o provvisoria, l’invito o la diffida di pagamento (RDAF 56/2000 p.

212.

= StE 2000 B 92.9 n. 5 = ASA 69 p. 338, consid. 2c, con

riferimento a: Känzig/Behnisch,

Die direkte Bundessteuer, 2ª ediz., n. 10 ad art. 128 DIFD). Nella

menzionata sentenza del 1999, il Tribunale federale ha stabilito che anche una

comunicazione ufficiale con la quale viene unicamente annunciata l’intenzione

di procedere ad un’ulteriore tassazione vale come atto di esazione suscettibile

di interrompere il corso della prescrizione (RDAF 56/2000 p. 212 = StE 2000 B

92.9

n. 5 = ASA 69 p. 338, consid. 2f).

4.2.3

La prescrizione viene

altresì interrotta con qualsiasi dichiarazione di riconoscimento del debito

fiscale da parte del contribuente. Per dichiarazione non si deve intendere

unicamente l’espresso riconoscimento di debito da parte del debitore, ma ogni

tipo di comportamento, che, secondo i principi della buona fede, possa essere

interpretato come conferma dell’obbligo fiscale. Vi rientrano dei pagamenti

anche parziali oppure una richiesta di condono o di dilazione.

Per quanto riguarda la

posizione del contribuente, i motivi d’interruzione della prescrizione sono i

medesimi che valgono anche nell’ambito del diritto privato.

A livello procedurale ci

si deve chiedere in che forma il contribuente deve attuare tale dichiarazione.

Posto come l’onere della prova in merito all’interruzione della prescrizione

incombe all’autorità, quale atto interruttivo può anche essere sufficiente un

verbale che riprende una dichiarazione orale rilasciata dal contribuente oppure

una e-mail (M. Beusch, Der Untergang

der Steuerforderung, Zurigo 2012, p. 298 – 299; in merito pure la sentenza TF

2C_21/2017 del 2.8.2017, consid. 5).

4.3

4.3.1

Nel caso che qui ci occupa

la compravendita è avvenuta il 21.3.2007 e la decisione di tassazione sugli

utili immobiliari è stata spedita con invio raccomandato il 27.12.2012 (nr. __________)

a __________ e non è stata ritirata. La decisione è stata trasmessa per e-mail,

l’8.1.2013 a__________.

4.3.2

La notifica della

decisione di tassazione in questione è stata preceduta dall’allestimento di una

perizia demandata il 1.7.2008 dall’UTPG all’Ufficio stime. La perizia

dell’Ufficio stime, che ha stabilito il valore venale dell’immobile in fr.

1'100'000.- è stata trasmessa all’UTPG in data 23/26.1.2009. Il 9.10.2012 l’UTPG

ha convocato la __________ ad un’udienza, svoltasi il 26.10.2012 alla presenza

di __________ (al tempo AU della società) e__________ (rappresentante fiscale),

nell’ambito della quale erano state spiegate le implicazioni della valutazione

peritale __________ sulla tassazione della società (anche per la TUI). Ne è poi

seguita una corrispondenza via e-mail tra __________ ed il funzionario

dell’UTPG, nel contesto della quale (cfr. ad esempio e-mail del 31.10.2012 agli

atti) veniva contestata integralmente la perizia dell’Ufficio di stima da parte

di __________. Venivano altresì censurate le modalità di allestimento della

perizia (“Contesto la perizia dell’architetto __________ che è stata

fatta in modo superficiale senza nemmeno un controllo all’interno dello

stabile. Ho discusso con il Sig. RI 1 e l’architetto __________ i quali mi

hanno confermato che quello era il prezzo giusto di vendita e che al sig. RI 1

non è stato fatto assolutamente un prezzo di favore”).

Dallo scambio di e-mail,

si poteva anche leggere che la __________ veniva invitata a produrre una

perizia di parte al fine di corroborare la propria tesi. Veniva pure richiesta

la trasmissione di uno scritto, in cui la società dichiarava di rinunciare alla

prescrizione per la tassazione TUI in modo da “(…) concedervi il tempo

necessario per l’allestimento della perizia. In mancanza di questa

dichiarazione entro il 15 novembre 2012 ci vediamo costretti ad emettere le

tassazioni con l’adeguamento del prezzo di vendita a fr. 1'100'000.- al fine di

salvaguardare i termini”. Ancora in data 13.11.2012, il funzionario

dell’UTPG sollecitava la società ad inviare uno scritto d’interruzione della

prescrizione del diritto di tassare per la TUI. Faceva poi seguito la decisione

di tassazione TUI del 27.12.2012.

4.4

4.4.1

Indipendentemente dal

momento in cui è avvenuta la notificazione della decisione di tassazione del

27.12.2007, appare pertanto chiaro come la prescrizione del diritto di tassare

sia stata interrotta più volte da parte dell’autorità fiscale: in effetti a

seguito delle risultanze emerse dalla perizia allestita dall’Ufficio di stima,

vi è stato il coinvolgimento della __________ al fine di determinare in maniera

corretta l’utile immobiliare da imporre. Motivo per il quale, sia la convocazione

all’udienza di inizio ottobre 2012, sia l’udienza svoltasi il 26.10.2012 in

presenza dei rappresentanti della contribuente, nonché la susseguente

corrispondenza telematica tra l’autorità fiscale e l’amministratore unico della

contribuente – avente proprio per oggetto le risultanze della perizia atta a

determinare il valore venale del mapp. __________ al momento della

compravendita e quindi l’eventuale prestazione di favore all’acquirente

azionista - sono atti suscettibili d’interrompere la prescrizione del diritto

di tassare e di far iniziare a decorrere un nuovo termine di prescrizione, così

come previsto all’art. 193 cpv. 4 lit. a LT.

4.4.2

L’art. 252 cpv. 3 LT

prevede che l’ipoteca legale decade se, entro cinque anni dalla crescita in

giudicato della tassazione a cui si riferisce, non è notificato il conteggio

conformemente all’articolo 253. Ora, la decisione del 27.12.2012 è stata

impugnata con reclamo. La decisione di tassazione dopo reclamo, trasmessa alla __________

il 26.5.2015 è cresciuta in giudicato. Il conteggio per la quantificazione

dell’ipoteca legale è stato trasmesso al terzo proprietario del pegno e alla __________

il 1°.9.2015.

I termini per la

trasmissione del conteggio sono anch’essi stati rispettati.

4.5

Per tutti i motivi sopra

esposti la censura del ricorrente volta ad accertare l’intervenuta prescrizione

del diritto di tassare non merita tutela.

5.

5.1.

Si tratta pertanto, nel

merito, di stabilire se il calcolo dell’utile immobiliare, a partire dal quale

è stato poi allestito il conteggio dell’ipoteca legale è corretto. In effetti,

come già indicato in precedenza l’autorità fiscale, per quanto concerneva la

tassazione TUI, ha ritenuto che il valore d’alienazione del mapp. __________

RFD __________ dovesse – come da risultanze peritali dell’Ufficio di stima –

essere quantificato in fr. 1'100'000.- [valore

di alienazione fr. 690'000.-; Altri elementi imponibili fr. 410'000.-].

Motivo per il quale l’autorità fiscale si è distanziata dal prezzo di

fr.690'000.- che figurava nel rogito notarile. In altri termini bisogna

valutare se vi sia o meno stata una vendita a prezzo di favore nei confronti

del qui contribuente, che era pure, all’epoca, uno degli azionisti della

società che gli aveva venduto il fondo.

5.2

5.2.1

Secondo l’art. 131 cpv. 1

LT, il valore di alienazione è quello risultante dall’atto notarile o dalla

contrattazione. L’art. 131 cpv. 2 LT prevede tuttavia che eventuali prestazioni

valutabili in denaro o apporti risultanti da trasferimenti tra società e

azionisti o persone vicine siano considerati nella determinazione del valore di

alienazione.

Una distribuzione

dissimulata di utili ai sensi dell'art. 58 cpv. 1 lett. b LIFD,

imponibile quale utile di una persona giuridica, è data quando: (a) una società

esegue una prestazione senza ottenere una controprestazione corrispondente; (b)

questa prestazione è accordata ad un azionista o a una persona comunque vicina,

mentre non sarebbe stata concessa alle medesime condizioni a un qualunque

terzo; (c) il carattere particolarmente vantaggioso della prestazione è

riconoscibile per gli organi societari (DTF 140 II 88 consid.

4.1

pag. 92; 131 II 593 consid. 5.1

pag. 607; sentenze 2C_11/2018 del 10 dicembre 2018 consid. 7.2; 2C_124/2016 del

31.

gennaio 2017 consid. 6.1).

Tra

le distribuzioni dissimulate di utili rientrano le rinunce a determinati

proventi in favore dell'azionista o della persona vicina, con una

corrispondente riduzione presso la società dell'utile esposto nel conto

economico. Questa forma di prestazione valutabile in denaro sussiste di regola

quando la società non rivendica diritti su introiti di sua competenza, che sono

così incassati direttamente dall'azionista o dalla persona a lui vicina,

rispettivamente quando queste persone non forniscono la controprestazione che

la società esigerebbe da un terzo (sentenze 2C_79/2019 del 30.1.2020, consid. 5

– 6; 2C_91/2019 del 12 settembre 2019 consid. 3.2; 2C_49/2018 del 23 aprile

2019.

consid. 4; 2C_1009/2017 del 28 settembre 2018 consid. 5.1 e 2C_876/2012 del

3.

aprile 2014 consid. 5.3).

5.2.2

Se

esiste un mercato libero, i prezzi che vi sono praticati sono determinanti e

permettono un paragone effettivo con quelli che sono stati applicati nella

transazione in esame (metodo del paragone effettivo). Se non esiste un mercato

libero, ma sono comunque note transazioni con le medesime caratteristiche

concluse tra terzi, il prezzo litigioso dev'essere paragonato con quello che è

stato praticato in queste transazioni. In assenza di transazioni paragonabili,

l'esame del rispetto del principio della piena concorrenza si fonda invece su

un valore ipotetico fissato secondo altri metodi, quali quello del costo

maggiorato o del prezzo di rivendita (riguardo a tutti i metodi citati,

cfr. DTF 140 II 88 consid.

4.2

pag. 93 seg. con ulteriori rinvii; sentenza 2C_343/2019

del 27 settembre 2019 consid. 4 seg., in cui è per altro posto anche l'accento

sul dovere di collaborazione del contribuente, incluso quello di fornire - a

semplice domanda dell'autorità di tassazione - informazioni orali e scritte,

presentare libri contabili, giustificativi e altri attestati, ecc. al fine di

consentire una tassazione completa [art. 126 LIFD]).

La

determinazione del valore venale di un bene o di una prestazione non è una mera

questione di fatto. Essa dev'essere conforme ai principi previsti dal diritto

federale rispettivamente dalla giurisprudenza indicata. Se la stima

dell'autorità inferiore è conforme a questi principi, questione che il

Tribunale federale esamina d'ufficio, deve allora essere accettata, a meno che

non sia manifestamente insostenibile (sentenza 2C_1082/2013 del 14 gennaio 2015

consid. 5.5 con rinvii).

5.2.3

Tra

le distribuzioni dissimulate di utili rientra chiaramente anche la vendita, a

un prezzo inferiore al suo valore venale, di un immobile da parte di una

società a un suo azionista o a una persona vicina (sentenze 2C_79/2019 del

30.1.2020

consid. 6; 2C_605/2014 del 25 febbraio 2015 consid. 6.1.1 e

2C_275/2010 del 24 agosto 2010 consid. 3 con rinvii).

6.

6.1.

Per poter ammettere

l’esistenza di una distribuzione dissimulata di utile, come accennato in

precedenza vi sono una serie di criteri che devono essere presi in

considerazione. Uno tra questi stabilisce che la società deve eseguire una

prestazione senza ottenere una controprestazione corrispondente.

6.2

Nell’ambito delle

distribuzioni dissimulate di utile, l’onere della prova viene suddiviso in

questa maniera: le autorità fiscali devono apportare la prova che la società ha

fornito una prestazione e che non ha ottenuto una controprestazione,

rispettivamente ha ottenuto unicamente una controprestazione insufficiente. Se

le prove raccolte da parte dell’autorità fiscale forniscono sufficienti indizi

che rivelano l’esistenza di una tale sproporzione, spetta allora al

contribuente stabilire l’esattezza delle sue allegazioni contrarie (decisioni

TF 2C_1157/2016 del 2.11.2017 consid. 4.2.3; 2C_674/2015 del 26 ottobre 2017

consid. 7.4 e riferimenti).

Il contribuente non deve

sopportare le conseguenze di una mancanza di prove, a meno che non possa

essergli rimproverata la violazione dei suoi doveri di collaborazione (sentenze

TF 2C_605/2014 del 25.2.2015 consid. 6 e riferimenti; TF 2C_11/2018 del

10.12.2018

consid. 6.2.).

6.3

6.3.1

Nella decisione su reclamo

del 26.5.2015, trasmessa a __________, l’UTPG aveva ritenuto l’esistenza di una

sproporzione del prezzo pagato da RI 1 di fr. 690'000.- per l’acquisto del

mapp. __________ RFD __________, sulla base dell’esito della perizia fatta

allestire dall’Ufficio di stima (arch. Siro Campus), che aveva invece ritenuto equo

il prezzo di fr. 1'100'000.-.

6.3.2

All’epoca

la __________ aveva contestato il valore della perizia dell’Ufficio di stima,

presentando una perizia di parte, allestita dall’ing. __________ che giungeva

ad un importo di fr. 734'700.-. Tra le parti si era poi svolto un incontro, il

28.11.2013

durante il quale non era stato possibile raggiungere un accordo.

Dalla lettura della decisione su reclamo emerge che l’UTPG aveva pertanto

nuovamente preso contatto con i responsabili dell’Ufficio cantonale di stima

allo scopo di riesaminare le singole posizioni contestate dalla reclamante.

L’Ufficio di stima ha stabilito il valore venale tenendo in considerazione i

seguenti fattori:

a)

L’importanza della località in cui

giace la proprietà da valutare, in rapporto con la situazione geografica, con

lo sviluppo residenziale, industriale e commerciale della regione e d’ogni

singola parte o quartiere o frazione o zona dove si trovano i fondi:

b)

I prezzi pagati nelle

contrattazioni di compravendita, pubbliche e private, avvenute nelle località

negli ultimi anni;

c)

Il valore di reddito accertato,

sulla scorta dei contratti di locazione esistenti in quanto corrispondenti alle

pigioni in uso nelle località o nel quartiere per oggetti paragonabili;

d)

Il valore dei fabbricati in

rapporto con le dimensioni, con il genere di costruzione e sua maggiore o

minore solidità e ricercatezza, con i comodi e con gli incomodi d’abitabilità o

d’utilizzazione, con lo stato di conservazione;

e)

Le norme pianificatorie dettate

dal Piano Regolatore, la posizione, le dimensioni, le caratteristiche fisiche,

la configurazione, la topografia, l’esposizione, lo sfruttamento, il grado

d’urbanizzazione, gli accessi, le servitù, nonché quei fattori positivi o

negativi che incidono sul valore commerciale.

Per

quel che concerne il reddito considerato nella perizia, si è tenuto conto

dell’intera superficie abitabile dell’edificio, compresi gli spazi che al

momento della valutazione stessa risultavano essere sfitti. Per quel che

concerne il valore del terreno, sono state considerate le potenzialità

edificatorie permesse dalle Norme di attuazione del piano regolatore (NAPR);

(…). Tenuto conto della situazione specifica del fondo in questione, si

giustifica l’assunzione del valore della SUL di fr/mq 791 che corrisponde al

valore del terreno pari a fr/mq 2000.

6.4

6.4.1

Anche nella presente

procedura rimane nodale la determinazione del valore venale del mapp. __________

RFD __________ al momento dell’acquisto da parte RI 1 il 21.3.2007.

I ricorrenti hanno

prodotto dinanzi alla Camera di diritto tributario una nuova perizia di parte

allestita dall’arch. __________.

La Camera, come già

indicato sopra, ha ritenuto necessaria la nomina di un perito, proprio per

poter allestire una perizia giudiziaria, visto come i referti già agli atti

presentavano delle differenze piuttosto importanti nel determinare il valore

venale del fondo. Di seguito verranno illustrate in sintesi le conclusioni

delle varie valutazioni del mapp. __________ RFD __________ agli atti.

6.4.2

Perizia

dell’Ufficio stime (arch. __________)

I criteri utilizzati per

stabilire il valore venale del mapp. __________ RFD __________ nel 2007, sono

quelli già descritti nella decisione su reclamo (cfr. consid. 5.2.). Per

stabilire il valore venale il perito ha ritenuto corretto “(…) applicare con

le dovute verifiche, il metodo “tradizionale” che consiste nella ponderazione

del valore reale con il valore a reddito”.

Per quanto concerneva il

valore reale il perito ha suddiviso la stima nei capitoli “Fabbricati”,

“Costi secondari e sistemazione esterna”, “Sedimi e terreni”. Per

quel che concerne i fabbricati, i subalterni sono stati valutati secondo il “(…)

valore cubimetrico a nuovo e deducendo la vetustà in base alla formula “__________”

o “__________”. I subalterni A-B sono stati stabiliti sulla base di un importo

di fr. 250.- al metro cubo, i subalterni C e D di fr. 140.- al metro cubo. Il

valore del “sedimi e terreni” è stato valutato in base alla “parità del

prezzo di acquisto e sul confronto delle compravendite con terreni aventi le

medesime caratteristiche”. Il perito avrebbe preso in considerazione con

attenzione i criteri “(…) del confronto delle compravendite, (…) il criterio

delle classi di situazione”. L’arch. __________ dell’Ufficio di stima indicava

che si poteva dedurre, esaminando le compravendite nelle zone limitrofe, che i

valori del terreno variavano da fr. 1'500.- a fr. 2'500.- al metro quadro. Il

valore totale reale, considerate inoltre le potenzialità edificatorie, era

stato valutato in fr. 1'505'220.-. Per il valore di reddito si era optato per

il confronto dei contratti d’affitto esistenti per oggetti paragonabili

(affitto fr. 5'000.- x 12 mesi, fr. 60'000.-). Il valore di reddito,

utilizzando un tasso di capitalizzazione del 6.4% era stato stabilito in fr.

937'500.-. Il valore venale – stabilito sulla base del valore reale e del

valore di reddito – era così stato calcolato in fr. 1'100'000.-.

6.4.3

Perizia

richiesta da __________ (ing. __________)

Nell’ambito del reclamo

presentato dalla __________ contro la decisione di tassazione TUI, era stata

messa in discussione la perizia dell’arch. __________: in particolar modo

veniva indicato che il prezzo di vendita dell’immobile era il medesimo di

quello pagato nel 1996. La valutazione dell’Ufficio di stima, che appunto aveva

stabilito un valore venale di fr. 1'100'000.- ammetteva un aumento del prezzo

del 59.4%. Lo stesso era considerato abnorme tanto più che non erano stati

fatti, secondo la tesi della __________, né interventi di manutenzione né di

miglioria. A sostegno dell’inesattezza della perizia la __________ presentava

una perizia di parte allestita dall’ing. __________ la quale stabiliva il

valore dell’edificio in fr. 734'700.- facendo una ponderazione tra il valore

metrico (stabilito in fr. 938'000.- [in particolare il valore del terreno

veniva stimato in fr. 800 mq; il subalterno A in fr. 250.- al metro cubo; il

subalterno C in fr. 200.- al metro cubo e il subalterno D in fr. 210.- al metro

cubo]) ed il valore di reddito (stabilito in fr. 666'666.-).

6.4.4

Perizia

richiesta da __________ (arch. __________ __________)

Nell’ambito della

procedura sub judice, RI 1 ha presentato una valutazione immobiliare dell’arch.

__________, la quale ha concluso che il valore di mercato al 1.1.2007 del mapp.

__________ RFD __________ fosse di fr. 834'000.-. Nello scritto 29.8.2016

indirizzato all’avv. __________ e trasmesso alla CDT il perito di parte

indicava: “(…) in caso d’acquisto, il potenziale promotore investirebbe al

fine di sfruttare al meglio la proprietà in questione. Nel caso specifico, i

fabbricati retrostanti, situati in zona Area B-1, verrebbero demoliti per dare

spazio ad un fabbricato più alto permettendo un maggior uso razionale della

superficie esterna. Lo stesso dicasi per quanto attiene l’edificio principale

situato in Area A – 4 (fronte strada), ritenuto, inoltre, che comporterebbe dei

costi di riattamento non indifferenti per rapporto alla superficie abitabile

netta ottenibile secondo NAPR”. Il valore del terreno libero, veniva

stimato in fr. 1'200.- al metro quadro (dato rilevato dall’ultima transazione

avvenuta), per un importo di fr. 530'400.-, dal quale bisognava dedurre

l’importo di fr. 73'440.- quali costi di demolizione, per un valore del fondo

“secondo scenario futuro” di fr. 460'000.-.

6.4.5

Perizia

giudiziaria ordinata dalla CDT (ing. __________)

Il perito nominato in sede

ricorsuale ha valutato che il valore venale del mapp. __________ RFD __________

al 21.3.2007 dovesse essere valutato in fr. 858'700.-, dopo aver altresì

esperito un sopralluogo in presenza delle parti. L’ing. __________ ha ritenuto,

sulla base anche dei dati trasmessi dal contribuente, che il reddito medio

generato dall’immobile dovesse attestarsi in fr. 37'000.- (importo inferiore a

quello stabilito sia dall’Ufficio di stima che dalla perizia di parte

dell’arch. __________). In merito al valore del terreno l’esperto ha ritenuto

che quanto indicato dall’Ufficio di stima, e meglio fr. 2'000.-/mq non fosse

suffragato da alcun riferimento giustificativo, mentre che, il dato di fr.

1'200.- dell’arch. __________ era basato sulla “Statistica USTAT 29.08.2016” e

dal paragone con una compravendita avvenuta nel nucleo di __________ a fr.

1'145.-/mq. Il perito giudiziario, in merito alla possibilità di comparare con

casi di transazioni analoghe indicava (cfr. pag. 12 del Rapporto): “La

casistica delle transazioni immobiliari del comprensorio di __________ e

immediate adiacenze in ambito di fondi non edificati con caratteristiche

assimilabili all’oggetto in esame è parca di esempi e più in generale le statistiche

mostrano coefficienti di variazione troppo elevati. Dall’indagine statistica

effettuata dal sottoscritto nella banca dati USTAT non sono infatti scaturiti

riferimenti di compra-vendite di fondi liberi sufficientemente utili per

permettere di determinare il valore di questo fondo con metodo statistico –

comparativo”.

Il perito stabiliva il

valore del fondo al 21.3.2007 sommando il valore reale degli immobili al valore

del terreno.

In relazione al valore

reale degli immobili, veniva effettuata una premessa dal seguente tenore: “I

valori unitari che vengono adottati si riferiscono ad una riproduzione di

edifici equivalenti con caratteristiche strutturali, di impiantistica e di

grado di finitura di basso livello. Si tratta infatti di edifici vetusti che

necessiteranno a breve di interventi radicali di risanamento. Su questi edifici

possono essere ipotizzati interventi di manutenzione straordinaria finalizzati

al mantenimento di condizioni di locazione di medio comfort”. Il perito

stimava che il valore degli edifici dovesse essere stabilito in fr. 607'200.-

(valore equivalente al 53.82% del valore a nuovo). In relazione al valore del

terreno, veniva applicato un metodo “a ritroso”. L’ing. __________, ha valutato

il terreno al 21.3.2007 in fr. 251'500.-: l’esperto è partito dal valore pieno

del terreno indicato in fr. 522'500.- (valore stabilito in caso di demolizione

e ricostruzione con un pieno utilizzo degli indici di sfruttamento) ed ha

applicato l’indice di sfruttamento al 21.3.2007, sommando a tale importo anche

la superficie libera ad uso complementare.

6.5

Ora, questa Camera,

valutata la perizia giudiziaria, ritiene la stessa attendibile, esposta in

maniera chiara e suffragata da elementi giustificativi (StE 10/2017, B.

72.15.3). Del resto, a ben vedere, il valore venale che risulta dalla perizia

giudiziaria non si scosta neppure di molto dalla perizia di parte allestita

dall’arch. __________.

Non vi è pertanto

ragionevole motivo per scostarsi dal valore di fr. 858'700.- calcolato

dall’esperto incaricato, tanto più che, come indicato, non vi sarebbero, a

livello di paragone, immobili compravenduti nella stessa zona, con le medesime

peculiarità nel medesimo periodo da poter prendere come paragone effettivo.

Ne consegue che, tra il

prezzo risultante dal rogito notarile, pari a fr. 690'000.-, ed il valore

venale accertato mediante perizia giudiziaria, di fr. 858'700.-, vi è una

discrepanza di fr. 168'700.-.

7.

7.1.

Assodata l’esistenza di

una sproporzione, bisogna ancora tener presente che non è sufficiente una

leggera differenza tra la prestazione e la controprestazione. La sproporzione

deve essere essenziale e manifesta.

Ciò significa che la

controprestazione fornita dall’azionista oppure dalla persona vicina deve non

corrispondere, per rapporto alla prestazione effettuata dalla società, al punto

tale che la società potrebbe richiedere ad un terzo una controprestazione più

elevata. Nel caso in cui non esista un prezzo di riferimento chiaro e univoco

(p. es. per beni negoziati alla borsa), ciò comporta anche nella formazione del

prezzo tra terzi che ci possa essere un ampio margine di manovra (Zuckschwerdt/Meuter, Gegenberichtigung

im interkantonalen und interkommunalen Verhältnis, Zürcher Steuerpraxis [ZStP]

2015, p. 7; Danon, in: Noël/Aubry

Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD, 2a ed., Basilea 2017,

n. 210 ad art. 58 LIFD, p. 1113).

Bisogna quindi determinare

se la sproporzione è manifesta ed essenziale.

7.2

Nel Canton __________

(Tribunale amministrativo del Canton __________), era in vigore fino a tempi

recenti una prassi, secondo la quale la differenza tra il valore della

prestazione e quello della controprestazione doveva ammontare almeno al 25%,

perché si potesse ritenere esistente una prestazione dissimulata di utile. Il

Tribunale amministrativo del Canton __________ ha invece ritenuto, nel caso di

immobili, che una differenza di prezzo del 10% fosse ancora giustificabile. In

una sentenza del 2 ottobre 2013 (SB.2013.88/89), il Tribunale amministrativo

del Canton __________ si è distanziato dalla precedente prassi del 25% e ha

ritenuto come non si possa giungere ad una percentuale fissa per poter

quantificare la differenza richiesta tra il prezzo di mercato ed il prezzo

effettivo della transazione. Bisogna pertanto valutare per ogni singolo caso

tutte le particolarità, senza che venga presa in considerazione una percentuale

forfettaria (Zuckschwerdt/Meuter, op.

cit., p. 7). Anche la dottrina rifiuta delle regole rigide (Locher, Kommentar zum DBG, 2a

ed., II. Teil, Basilea 2004, n. 101 e segg. ad art. 58 LIFD; Brülisauer/Mühlemann, in:

Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar DBG, 3a ed., Basilea 2017, n.

233.

ad art. 58 LIFD, con riferimento alla sentenza SRK 2005-114 dell’8.6.2006,

consid. 3a/cc, in StR 2006, 725).

Anche secondo la

Commissione federale di ricorso in materia di contribuzioni, deve sussistere

una differenza almeno del 25% rispetto al prezzo di mercato, affinché si possa

parlare di distribuzione dissimulata di utile (Brülisauer/Mühlemann,

op. cit., n. 233 ad art. 58 LIFD, con riferimento alla sentenza SRK 2005-114

dell’8.6.2006, consid. 3a/cc, in StR 2006, 725).

7.3

Il Tribunale federale in

una sentenza 2C_863/2015 del 24.7.2016 ha ritenuto una prestazione dissimulata

di utile nel caso della vendita di un immobile dalla società all’azionista

unica, che lo aveva acquistato a fr. 250'000.-. In particolare l’autorità

fiscale, basandosi sulla decisione in ambito d’imposta sul diritto di mutazione

che aveva stabilito in fr. 572'500.- il valore del terreno, ha ripreso la

differenza, e meglio fr. 322'500.- a titolo di distribuzione dissimulata di

utile. L’Alta Corte aveva ritenuto che l’esame della fattispecie e la

valutazione del valore dell’immobile da parte dell’autorità inferiore – la

quale aveva pure comparato la vendita a tre ulteriori transazioni immobiliari

situate nello stesso tipo di zona, in una situazione comparabile ed avvenute

nel medesimo anno – fosse sostenibile. Il Tribunale federale ha ritenuto che ad

un terzo la società non avrebbe venduto l’immobile ad un prezzo inferiore del

44% rispetto a quello reale.

Ha inoltre indicato che,

vista la sproporzione, gli organi societari avrebbero dovuto rendersene conto

(consid. 7.3).

7.4

Ora, anche senza voler

fissare una percentuale fissa per stabilire se la discrepanza tra prestazione e

controprestazione sia essenziale e manifesta, la giurisprudenza e la dottrina

sono concordi nell’esigere che, quando non è possibile fare riferimento ad un

prezzo di mercato fisso, la differenza fra i valori presi in considerazione

assuma una certa proporzione.

Nella fattispecie, la

differenza percentuale tra il prezzo pagato ed il valore stabilito dalla

perizia giudiziaria è del 24.4%. Si tratta pertanto di una percentuale inferiore

(anche se di poco) alla differenza forfettaria che veniva utilizzata quale

prassi dal Canton Zurigo ed anche dalla Commissione federale di ricorso in

materia di contribuzioni.

In queste circostanze, si impone

un approfondimento delle circostanze in cui è avvenuta la vendita, delle condizioni

pattuite dalle parti e dei rapporti fra gli azionisti della società venditrice.

8.

8.1.

Il mapp. __________ RFD __________,

come visto, è stato venduto mediante rogito notarile del 21.3.2007 da __________

a RI 1 al prezzo di fr. 690'000.-. __________ aveva acquistato il fondo il

25.2.1997, esercitando un diritto di compera, da __________ al prezzo di fr.

690'000.-.

Dalla lettura del rogito

notarile del 28.5.1996, al punto 6 dell’Istromento si può leggere: “Il

Signor __________ s’impegna a sottoscrivere ogni documento necessario per la

domanda di costruzione che l’acquirente intende presentare sul fondo oggetto

del presente contratto. Ogni spesa relativa a detta procedura edilizia resta ad

esclusivo carico dell’acquirente. Resta inteso che gli eventuali lavori

edilizi, compresa la demolizione dello stabile esistente, non potranno iniziare

prima del 1. (primo) marzo 1997 e in ogni caso prima che il diritto di compera

sia esercitato”. Al punto 7 veniva inoltre indicato: “Le parti danno

atto che alcuni enti dello stabile sono locati a terze persone, (…). Il Signor __________

garantisce all’acquirente che tali enti saranno liberi per il 28 febbraio 1997.

Diversamente sarà facoltà dell’acquirente di rinunciare all’esercizio del

diritto di compera, e in tal caso il signor __________ dovrà rifondere

l’importo di fr. 70'000.- senza interessi, come pure le spese del presente

contratto”.

Ora, come si evince pure

dalle perizie agli atti, l’immobile non è stato demolito – come sembrava essere

l’iniziale intenzione di parte acquirente – a seguito della compravendita che

si è verificata nel 1997. A distanza di 10 anni, l’immobile è stato venduto per

il medesimo importo.

8.2

Nelle perizie (sia quella

giudiziaria che quella di parte) agli atti balza all’evidenza un denominatore

comune, quello della vetustà dei fabbricati.

Nella perizia giudiziaria

veniva indicato che lo sfruttamento edilizio è limitato al 45,1% della

potenzialità concessa dal Piano regolatore e che “(…) un’ipotesi di

edificazione a complemento dei volumi esistenti è comunque ipotizzabile”.

In merito allo stato degli edifici del mapp. __________ RFD __________ viene

espressamente indicato dall’ing. __________: “I valori unitari che vengono

adottati si riferiscono ad una riproduzione degli edifici equivalenti con

caratteristiche strutturali, di impiantistica e di grado di finitura di basso

livello. Si tratta infatti di edifici vetusti che necessiteranno a breve di

interventi radicali di risanamento. Su questi edifici possono essere ipotizzati

interventi di manutenzione straordinaria finalizzati al mantenimento di

condizioni di locazione di medio comfort”.

Pure nella perizia di

parte commissionata all’arch. __________ in merito alla qualità della

costruzione – giudicata tra il pessimo ed il mediocre - viene indicato: che

erano stati eseguiti dei rinnovi parziali negli anni ’80 – 1997; che non era

stata eseguita alcuna regolare manutenzione ordinaria; che la struttura è

massiccia ma l’edificio non è isolato; che la qualità delle finiture interne è

mediocre. A pagina 10 (in calce) della perizia di parte viene inoltre indicato:

“Edificio molto vetusto e soggetto ad umidità ascensionale attraverso le

pareti perimetrali a contatto con il terreno”.

Nella lettera di

accompagnamento alla perizia che era stata inviata all’avv. __________, l’arch.

__________ indicava pure: “La demolizione dei fabbricati esistenti

rappresenta quindi uno scenario futuro piuttosto realistico”.

Sostanzialmente, il perito di parte valutava, come già indicato, il valore del

fondo (prendendo in considerazione la demolizione) in fr. 460'000.- (valore del

terreno, fr. 530'400.- - costi di demolizione, fr. 73'440.-).

8.3

In merito alla congruità

del prezzo, in una e-mail del 31.10.2012, all’autorità fiscale, __________,

azionista di __________ indicava: “Le confermo che lo stabile è stato

venduto ad un prezzo di fr. 690'000.- e che quello era il prezzo di mercato di

allora. (…) Ho discusso con il Sig. RI 1 e l’architetto __________ i quali mi

hanno confermato che quello era il prezzo giusto di vendita e che al sig. RI 1

non è stato assolutamente fatto un prezzo di favore”.

8.4

Ora soppesati tutti gli

elementi sopra indicati, con particolare riferimento allo stato dell’immobile,

giudicato anche dal perito giudiziario vetusto ed abbisognante di “interventi

radicali di risanamento”, nonché ritenuto che già l’iniziale intenzione della

società al momento dell’acquisto del mapp. __________ RFD __________ (avvenuto

10.

anni prima) era quella di demolire l’edificio esistente (ad ulteriore

riprova della condizione dell’immobile), che generava un reddito da locazione

stabilito dal perito giudiziario su base annua di fr. 37'000.-, nel caso di

specie non si può concludere che la sproporzione tra il prezzo pagato e quello

valutato tramite perizia giudiziaria possa essere ritenuta manifesta ed

essenziale. Tanto più che, come visto, anche nella perizia giudiziaria non vi

sono transazioni paragonabili. Nel caso in cui non esista un prezzo di

riferimento chiaro e univoco, nella formazione del prezzo tra terzi ci può

essere un ampio margine di fluttuazione. Anche dalla disamina delle quattro

perizie agli atti, non si può non notare che portano a 4 risultati differenti (unicamente

due dei quali vicini fra loro).

Non è neppure adempiuta,

di conseguenza, per i motivi illustrati in seguito, la condizione relativa alla

riconoscibilità del carattere insolito della prestazione da parte degli organi

della società.

9.

9.1.

La distribuzione

dissimulata di utile presuppone che il carattere insolito della prestazione era

riconoscibile da parte degli organi della società.

Secondo la giurisprudenza

questa condizione si presume adempiuta se la sproporzione era manifestamente

data (sentenza TF 2C_1082/2013 del 14.1.2015, consid. 6.1.).

9.2

9.2.1

L’allora __________ era

stata oggetto di una verifica da parte dell’Ispettorato fiscale per gli

esercizi 2000-2004. A pagina 2 si poteva leggere che l’azionariato era composto

da __________ __________, __________ __________, __________ __________ ed __________

__________. I quattro detentori avevano 25 quote sociali ciascuno. Dal Rapporto

in questione si poteva anche leggere che RI 1 era l’amministratore unico con

firma individuale. In merito al personale veniva indicato: “la società non

ha mai avuto personale alle proprie dipendenze, tutta l’attività viene gestita

dall’azionista arch. __________”.

9.2.2

L’Ispettorato fiscale si

era pure occupato della __________ (già __________) per i periodi fiscali dal

2007.

al 2012.

Da tale Rapporto si evince

che, sino al 2007, l’azionariato era composto da __________, __________, __________

e __________, mentre che, dal 2008 al 2010, azionisti erano diventati __________.

In merito a questo cambiamento si poteva leggere (pag. 2): “Nel corso del

2007, (…) il sig. __________, che già deteneva il 25% delle azioni, ha rilevato

dagli altri azionisti, in parte a titolo fiduciario per conto del fratello __________,

il restante 75% delle azioni”. Al momento della vendita del mapp. __________

RFD __________ da __________, RI 1 era pertanto un azionista minoritario

(deteneva il 25% del pacchetto azionario).

9.2.3

Ora, nel corso di un’assemblea

generale straordinaria tenutasi il 27.2.2007 alla presenza di __________ (il

quale è poi divenuto azionista di maggioranza di __________), __________,

nonché di RI 1, è stata deliberata, all’unanimità, la vendita del mapp. __________

RFD __________ al prezzo di fr. 690'000.-. RI 1 si impegnava ad acquistare

l’immobile entro il 30.6.2007, alla condizione che gli fosse concesso il

finanziamento da parte di un istituto bancario.

9.3

La giurisprudenza del

Tribunale federale non esclude che un’azionista di minoranza possa ricevere una

distribuzione dissimulata di utile. Il caso tipo è quello in cui l’azionista

riveste una beherrschende Stellung (anche se tale elemento costituisce

unicamente un indizio, cfr. 2C_1082/2013 del 14.1.2015 consid. 6.4.) nella

società distributrice, oppure quando presiede il Consiglio di amministrazione

della società. Tuttavia nella pratica sono soprattutto gli azionisti di

maggioranza coloro ai quali vengono concesse tali prestazioni dissimulate di

utili (sentenze TF 2C_1082/2013 del 14.1.2015, consid. 6.4.; sentenza TF

2C_275/2010 del 24.8.2010 consid. 3.2.; Danon, Commentaire romand [a cura di

Noël/Aubry Girardin], op. cit., n. 197-201 ad art. 57,58 LIFD).

9.4

9.4.1

Come visto, la Camera ha

ritenuto che nel caso di specie non vi fosse una manifesta sproporzione tra il

prezzo di acquisto e quello realmente applicato. Nel caso di specie neppure la

riconoscibilità della prestazione dissimulata da parte degli organi societari è

data: come visto è stata l’assemblea degli azionisti all’unanimità a decidere

di cedere il mapp. __________ RFD __________ a __________ e a fissare il

prezzo. Assemblea composta dall’architetto __________, che come visto dal

Rapporto dell’Ispettorato fiscale pure gestiva l’attività dell’allora __________

(che non aveva alcun dipendente), nonché __________, che, unitamente al

fratello, avrebbe poi ritirato dagli altri azionisti le quote sociali di __________.

9.4.2

La vendita a minor prezzo

dell’immobile ha quale ripercussione l’impoverimento della società e di

conseguenza del valore delle quote sociali degli azionisti. Ora, non si

capisce, e l’autorità fiscale neppure lo spiega, per quale ragione gli altri

azionisti avrebbero dovuto accettare la vendita ad un prezzo inferiore a quello

di mercato.

Soppesati la vetustà

dell’immobile nonché il fatto che, apparentemente, l’intenzione iniziale di __________

al momento dell’acquisto del mapp. __________ RFD __________ fosse quella di

demolire l’edificio esistente, il fatto che l’immobile sia stato ceduto al

medesimo prezzo di quello pagato dieci anni prima per acquistarlo non permette

di ritenere, da parte degli organi societari, la riconoscibilità della vendita

ad un prezzo di favore del mapp. __________ RFD __________. Anche per tale

ulteriore motivo, la Camera ritiene che, nel caso di specie, non possa entrare

in considerazione una distribuzione dissimulata di utile.

__________

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione di conteggio dell’ipoteca legale del 24.5.2016 è

annullata, non essendo dovuta alcuna imposta sugli utili immobiliari in

relazione alla vendita del 22.3.2007.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

Al ricorrente,

patrocinato, viene riconosciuto l’importo di fr. 1'000.- a titolo di

ripetibili.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAID

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: