80.2016.205

Reddito dell'attività lucrativa indipendente: commercio quasi professionale di immobili, acquisto di un terreno e suo frazionamento, vendita con progetto di costruzione, direzione lavori per conto dei

23 gennaio 2018Italiano15 min

Source ti.ch

Fatti

A. In data 12.3.2010 i

coniugi RI 2 e RI 1 acquistavano in ragione di ½ ciascuno il mapp. __________

RFD __________. Il 25.10.2010 il fondo __________ RFD __________ veniva frazionato

in due dando origine al fondo __________ RFD __________ di mq __________. Il

fondo __________ RFD __________ diveniva di mq 586.

Il 26.1.2011 il mapp. __________

RFD __________ veniva venduto ad __________ e __________.

B. Con decisione

6.11.2013 l’Ufficio di tassazione di __________ (di seguito UT) aggiungeva un

reddito di fr. 47'000.-- derivante da commercio professionale d’immobili a

quanto dichiarato dai coniugi RI 1 e RI 2 per quanto concerne l’imposta

federale diretta per il periodo fiscale 2011.

C. Con reclamo

5/6.12.2013 i contribuenti inoltravano reclamo contro l’aggiunta di un reddito

di fr. 47'000.-- per l’imposta federale diretta operata dal fisco. Gli insorgenti

spiegavano come l’acquisto del mapp. __________ RFD __________, avvenuto nel

2010 al costo di fr. 478'460.--, fosse stato interamente finanziato con mezzi

propri. Il ricavato della vendita di questo fondo – avvenuta il 26.1.2011 -

[frazionato ricavando il mapp. __________ RFD __________] era stato reinvestito

in una costruzione realizzata sul mapp. __________ RFD __________ derivante dal

mapp. __________ RFD __________. La costruzione realizzata sul mapp. __________

RFD __________ non sarebbe stata effettuata con l’intenzione di rivendere il

fondo e di realizzare un utile, ma quale investimento personale.

D. Il 3.3.2015 l’UT

convocava ad un’udienza gli insorgenti. A complemento del reclamo, il 17/18.3.2015

il rappresentante fiscale di RI 1 e di RI 2, apportava alcune precisazioni in

merito alla fattispecie. Contestava uno degli argomenti proposti dal fisco per

ritenere la qualifica di commercio professionale d’immobili ossia la breve

durata tra l’acquisto del mapp. __________ RFD __________, il frazionamento

dello stesso e la successiva vendita. In particolare veniva fatto presente come

il fondo __________ RFD __________ fosse stato alienato solo in parte così da

poter permettere a RI 2 – di professione architetto – di avere un’ulteriore

possibilità di lavoro. Si rendeva inoltre attenta l’Autorità che dal 2001, anno

in cui RI 2 aveva iniziato a svolgere la sua professione, non si era registrata

alcun’altra operazione immobiliare di compravendita.

E. Con decisione del

13.7.2016 l’UT respingeva il reclamo con la seguente motivazione:

“In

data 12.3.2010, i contribuenti hanno acquistato il mappale __________ di __________

(terreno di 1'108 mq). Nel corso del mese di ottobre il terreno è stato frazionato

ottenendo due mappali; il mappale __________ (di 586 mq) e il nuovo mappale __________

(di 432 mq). Il primo è stato venduto il 26.1.2011 (conseguendo un utile di fr.

47'000), mentre sul secondo è stata costruita una casa d’abitazione. Un primo

elemento che certamente depone a favore della tesi del carattere commerciale

dell’operazione in esame (vendita del mappale __________), è la professione di

architetto della moglie. La correlazione tra un’operazione immobiliare e

l’attività principale è data in particolare modo quando il contribuente svolge

una professione direttamente connessa al campo immobiliare quale appunto quella

di architetto. Il numero delle operazioni immobiliari non è importante per

giudicare il carattere professionale o meno delle transazioni effettuate da

questi contribuenti. L’utile immobiliare professionale è tassato come tale

perché è in relazione con l’attività principale. Nel caso specifico, tale

relazione è diretta, in quanto l’operazione ha avuto come fine anche quello di

procurare lavoro alla moglie (infatti gli acquirenti del mappale __________ le

hanno affidato la direzione lavori per la costruzione della loro casa

praticamente la sua unica fonte di reddito nel 2011)”.

Secondo l’UT l’operazione

immobiliare in questione avrebbe avuto come scopo quello di ottenere il massimo

profitto. Nel caso di specie, secondo il fisco, l’acquisto, l’edificazione /

ristrutturazione e la vendita immediata di un immobile, nonché la brevità di

tempo nel quale si è sviluppata un’operazione rivelavano la volontà di una

massimizzazione del profitto.

Secondo il fisco a sua

volta il frazionamento del terreno è considerato come attività volta ad

aumentarne il valore.

Da ultimo:

“(...) i reclamanti, nello spazio di nemmeno un anno, hanno acquistato,

frazionato e venduto un terreno, reinvestendo il ricavato della vendita nella

costruzione di una casa d’abitazione sul nuovo mappale __________”.

F. Con tempestivo

ricorso 12/16.8.2016 i contribuenti impugnano la decisione su reclamo limitatamente

all’aggiunta di reddito di fr. 47'000.- per l’imposta federale diretta relativa

al commercio a titolo professionale d’immobili per l’anno 2011.

Riprendendo i motivi già

esposti in sede di reclamo i contribuenti sottolineano come RI 2 sia iscritta dal

16.10.2001 a Registro di commercio come architetto e che non si sia mai

occupata di transazioni immobiliari. Il mapp. __________ RFD __________ sarebbe

stato frazionato in seguito all’interessamento dell’acquirente __________. Il

terreno, a dire dei ricorrenti, non sarebbe pertanto stato acquistato con

l’intento di farne una mera speculazione di carattere immobiliare. Sul mappale __________

RFD __________, creato dal frazionamento, gli insorgenti avrebbero edificato

una casa [costruzione terminata nel 2014] ad uso proprio (in favore dei figli),

non oggetto di speculazioni immobiliari e tanto meno di locazione. Inoltre il

terreno scorporato sarebbe stato venduto ad un prezzo giusto. Secondo i

ricorrenti l’operazione immobiliare in questione sarebbe fattibile da parte di

qualsiasi contribuente indipendentemente dall’attività professionale da lui

svolta. I ricorrenti ritengono che il fatto di aver pagato un’importante imposta

sugli utili immobiliari per tale compravendita (aliquota del 31%) confermi che

l’operazione immobiliare in questione non sia né voluta, né preventivata né calcolata.

Secondo RI 2 e RI 1 non sarebbe adempiuta nessuna delle condizioni per ritenere

l’esistenza di un commercio a titolo professionale d’immobili.

Diritto

1. 1.1.

Secondo l’art. 18 cpv. 1

LIFD sono imponibili tutti i proventi dall’esercizio di un’impresa commerciale,

industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da

ogni altra attività lucrativa indipendente.

Pronunciandosi sulla

portata di questa norma, nonostante i dubbi sollevati dalla giurisprudenza

cantonale e dalla dottrina, il Tribunale federale ha confermato, con una

sentenza di principio del 1999, l’imponibilità degli utili provenienti da

commercio professionale di beni, in particolare immobili e titoli (DTF 125 II

113 = ZStP 1999 p. 70 = ASA 67 p. 644 = StE 1999 B 23.1 n. 41 = RDAF 55/1999 p.

385).

L’Alta Corte ha posto

l’accento sul fatto che l’art. 16 cpv. 1 LIFD dichiara imponibile “la totalità

dei proventi, periodici e unici” e af-ferma pertanto il principio

dell’imposizione del reddito netto com-plessivo. Esenti sono invece, secondo

l’art. 16 cpv. 3 LIFD, solo gli utili in capitale “conseguiti nella

realizzazione di sostanza privata”: la legge si limiterebbe a esplicitare

quanto vigeva già in precedenza; da parte loro, gli articoli da 17 a 23 LIFD si

limite-rebbero a descrivere i redditi imponibili più importanti e defini-scono

in particolare i redditi da attività lucrativa dipendente ed indipendente. Per

il legislatore, dunque, secondo quanto conclude il Tribunale federale, anche

utili provenienti da un’attività che oltrepassa la mera amministrazione della

sostanza privata rappresentano reddito da attività lucrativa indipendente ed

anche i beni impiegati per tale attività costituiscono sostanza aziendale,

anche se manca ogni attività organizzata nella forma di una vera e propria

impresa.

Ne consegue che

l’esenzione secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD è limitata a quegli utili in capitale

che sorgono nel quadro della usuale amministrazione del patrimonio, cioè senza

una particolare attività del contribuente indirizzata al conseguimento di un lucro,

oppure in seguito ad un’occasione che si offre in modo casuale. Poiché bisogna

fondarsi su una nozione ampia di attività lucrativa indipendente, l’art. 18

LIFD permette di considerare un’attività che oltrepassa la semplice

amministrazione del patrimonio come una forma di attività lucrativa indipendente.

1.2.

Va poi ricordato che

secondo la pluridecennale prassi del Tribu-nale federale, vi è commercio

professionale di immobili non ap-pena il contribuente svolga un’attività che

eccede la mera ammi-nistrazione del patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare

alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di realiz-zare un

profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2a e rif.; ASA 59, pag. 480 consid. c; cfr.

anche Schmidt, La recente

giurisprudenza del Tribunale federale in materia di tassazione di negozi

immobiliari e di commercio di immobili a titolo professionale, in: Fiscalità –

Atti della giornata di studio del 25 ottobre 1989 organizzata dalla Commissione

ticinese per la formazione permanente dei giuristi, Lugano 1989, pag. 14; Soldini, Il commercio professionale di

immobili alla luce della giurisprudenza federale e cantonale e nella prospettiva

della nuova Legge tributaria, in RDAT I-1994 pag. 385). In particolare, sono a

tutt’oggi considerati indizi di un’attività lucrativa, il modo di procedere

(sistematico o pianificato), la frequenza delle operazioni, la breve durata del

possesso, l’esistenza di legami tra tali operazioni e l’attività professionale

del contribuente, il fatto che questi si serva di conoscenze professionali

proprie o di terzi, la partecipazione a una società di persone, l’uso di

notevoli crediti e il reinvestimento dei profitti in ulteriori operazioni

immobiliari (decisione TF 2C_29/2008 del 28 maggio 2008; TF 2A.37/2004 del

25.3.2004 consid. 2.1.). Ognuno di questi indizi può – con altri, ma talvolta

persino singolarmente – permettere di concludere che si è in presenza di

un’attività lucrativa indipendente ai sensi dell’art. 18 LIFD (StE 2006 B 23.2

n. 31). Il Tribunale federale ha poi avuto modo di precisare che nella

valutazione dell’insieme delle circostanze concrete del singolo caso, anche in

assenza di quegli elementi tipici di un’attività lucrativa indipendente,

determinante rimane l’intento di conseguire un profitto (StE 2004 B 91.3 n. 4 =

RDAF 2005 II 37).

1.3.

Vero è che questi sviluppi

giurisprudenziali sollevano qualche perplessità, segnatamente in relazione al

carattere talvolta vago degli indizi considerati come determinanti dalla prassi

del Tribu-nale federale (Reich, in

Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol.

I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 16 ad art. 18 LIFD; Noël, in Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur

l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 15 ad art. 18 LIFD; Oberson, Droit fiscal suisse, 3ª ediz.,

Basilea 2007, pag. 96). La dottrina più recente sottolinea in particolare come

la delimitazione tra attività indipendente (che comprende sia il commercio

professionale nel senso stretto che tutte le atti-vità “quasi professionali”,

meno intense che gli sono assimilate) e amministrazione del patrimonio privato

sia diventata vieppiù problematica (Noël,

op. cit., n. 19 ad art. 18 LIFD), ed il rischio che tali difficoltà inducano in

definitiva le autorità fiscali a porre l’accento sull’importanza dei guadagni

conseguiti, che non deve in nessun caso costituire un indizio a favore

dell’attività lucrativa indipendente (Reich,

op. cit., n. 16b ad art. 18 LIFD).

La questione a sapere se

una vendita isolata sia da considerarsi commercio professionale di immobili,

mera amministrazione pa-trimoniale o occasione fortuita di transazione

immobiliare deve continuare a dipendere, in ultima analisi, dall’insieme delle

circostanze del caso particolare. Decisiva per il giudizio non è la situazione

esistente inizialmente, al momento dell’acquisto, ma quella che risulta al

momento della vendita (decisione TF A.109/75 del 26 marzo 1976 in re Ri., p.

9). Così un’operazione iniziata e fatta con intenti speculativi può perdere

tale caratteri-stica per le particolari condizioni che si verificano al

momento, determinante, della vendita e viceversa (cfr. CDT 274/88 cit. in RTT

1990 p. 358).

1.4.

Il Tribunale federale ha

ricordato, a più riprese, che anche una sola operazione immobiliare può

costituire un commercio professionale d’immobili se vi è chiara intenzione di

realizzare un reddito (StE 2004 B 91.3 N.4, RDAF 2005 II 37; DTF 125 II 113,

ASA 67, 644, RDAF 1999 II 385; cfr. anche Noël,

op. cit. ad art. 18 n.18).

Considerandi

2.

2.1.

I fatti determinanti per

la seguente fattispecie sono i seguenti:

· 2.12.2009:

acquisto mapp. __________ RFD __________ (terreno non edificato);

· 12.3.2010:

acquisto mapp. __________ RFD __________ (1/2 RI 2; 1/2 RI 1);

· 25.10.2010:

frazionamento del mapp. __________ RFD __________. Il mapp. __________ RFD __________

è divenuto di mq 586;

· 25.10.2010:

costituzione del mapp. __________ RFD __________ (di mq 432);

· 26.1.2011:

vendita mapp. __________ RFD __________ (utile imponibile totale di fr. 47'000.--;

durata del possesso 10 mesi e 14 giorni; aliquota del 31%);

· dal

28.2.2011

pagamenti in favore di RI 2 a titolo di “acconto onorari” per la costruzione

del mapp. __________ RFD __________;

2.2

Dal ricorso 12/16.8.2016

emerge:

“L’unico beneficio commerciale che ha avuto l’architetto RI 2 è stato

quello per cui l’acquirente del mapp. __________ le ha affidato il mandato di

progettazione e DL per la costruzione della sua casa”.

3.

3.1.

Nel caso in disamina vi è

una serie di indizi che a giudizio di questa Camera fondano l’esistenza di un

commercio a titolo professionale d’immobili imponibile fiscalmente.

a. Brevità del possesso

dell’immobile

Il mapp. __________ RFD

Stabio è stato in possesso diRI 1 e di RI 2 per 11 mesi. L’aliquota applicata

per la decisione di tassazione era del 31%.

b. Esistenza di legami

tra l’operazione immobiliare e l’attività professionale del contribuente

RI 2 di professione è

architetto.

In sede ricorsuale gli

insorgenti hanno precisato che l’unico beneficio commerciale che ha avuto RI 2

è stato quello per cui l’acquirente del mapp. __________ RFD __________ le ha

affidato il mandato di progettazione e di direzione lavori per la costruzione

della sua casa. Gli onorari ricevuti sono stati debitamente dichiarati e

tassati. Secondo i ricorrenti non esisterebbe alcun nesso tra la compravendita

immobiliare il contratto concluso con RI 2.

Questa Camera ha tuttavia

potuto accertare come sulla base della documentazione trasmessa dall’UT i

committenti (ossia gli acquirenti del mapp. __________ RFD __________) avevano

aperto un “conto costruzione” presso __________ almeno dal 24.1.2011 (ossia

prima del iscrizione a RF del trapasso di proprietà) e come in tale data vi è

stato il primo trasferimento di fr. 328'160.-- (prezzo del fondo) sul conto del

notaio rogante indicato nell’istromento pubblico e di come di seguito sono

riportati tutti i trasferimenti di denaro e acconti agli artigiani, ivi compresi

gli acconti versati a RI 2 dell’ordine di più di fr. 100'000.- per il solo 2011

(28.2.2011: fr. 41'100.--; 6.6.2011: fr. 30'000.--; 17.10.2011: fr. 30'000.--).

È quindi difficile

ipotizzare che la Banca, in assenza di un progetto di costruzione (se non anche

di una licenza edilizia) eroghi un credito di costruzione.

La vendita del fondo in

questione e la progettazione dell’edificio sono strettamente connesse, tanto è

vero che l’operazione immobiliare ha portato lavoro, per il 2011 alla

contribuente.

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale il fatto che un contribuente abbia acquistato un fondo

allo scopo di procurare lavoro per la sua impresa, e per poi rivenderlo

edificato, se possibile conseguendo un utile, fa sì che l’immobile rientri

nella sua sostanza commerciale, in considerazione della stretta relazione tra

l’immobile e l’attività principale del contribuente (cfr. p. es. la sentenza

dell’8 gennaio 1999, in DTF 125 II 113 = ASA 67 p. 644 = RF 54/1999 p. 327 =

RDAF 1999 II 385, consid. 6b).

Vi è quindi un

indiscutibile legame tra la professione di e l’operazione immobiliare sub

judice.

c. Conoscenze professionali

proprie o di terzi

Come visto anche per la

condizione precedente, l’operazione immobiliare in questione è strettamente

legata alla professione esercitata da RI 2, la quale oltre che essere per metà

venditrice del mapp. __________ RFD __________ ha anche funto da progettista e

ha assunto la direzione lavori dell’edificio che è stato costruito.

d. Frazionamento e

vendita della porzione di terreno più grande del mapp. __________ RFD __________.

A titolo abbondanziale va

anche rilevato che, a seguito del frazionamento dell’originario mapp. __________

RFD __________, è stata venduta la porzione di terreno più grande. Anche questo

fatto concorre a ritenere un carattere speculativo dell’operazione.

3.2

Tutto ben ponderato emerge

come l’operazione di vendita del mapp. __________ RFD __________ sia riconducibile

all’esercizio di un’attività lucrativa indipendente e ciò in relazione

all’edificazione di tale mappale, eseguita sotta la direzione e progettazione

della contribuente la quale ha ricevuto, per il periodo fiscale sub judice,

almeno fr. 100'000.-- di onorario.

Come visto, secondo la

giurisprudenza dell’Alta Corte anche una sola operazione immobiliare ed anche

un solo indizio di quelli evocati possono condurre all’esistenza di un

commercio a titolo professionale d’immobili. Nel caso concreto, l’UT ha

rettamente ritenuto un reddito aggiuntivo per l’imposta federale diretta in

connessione con la vendita del mapp. __________ RFD __________. Il fatto che il

terreno sia stato venduto ad un prezzo “congruo”, cioè senza conseguire un

utile in sé speculativo, e che l’utile netto dell’operazione dell’ordine di fr.

18'805.85 – secondo quanto calcolato dai contribuenti – sarebbe stato di poco

conto, nulla muta alla configurazione fiscale dell’operazione. Ciò che è determinante

è, come già rilevato, lo stretto legame fra l’immobile e l’attività lucrativa indipendente

della ricorrente, che induce a qualificare l’immobile venduto come un bene

commerciale.

Il prezzo “congruo” del

terreno è giustificato dal contratto sorto tra le parti che ha ingenerato, come

ribadito prima, onorari per prestazioni da architetto di almeno fr. 100'000.--

per il solo 2011.

4.

Il ricorso è

respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico di RI 2 e RI 1,

soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 144 LIFD

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 800.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 900.–

sono a carico dei

ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 82 ss LTF).

4. Intimazione a:

- (per sé e per RI 2 e RI 1);

Copia per conoscenza:

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La

segretaria: