80.2016.224

Imposta sull’utile delle persone giuridiche: distribuzione dissimulata di utile, stipendio eccessivo, amministratore dell’immobile appartenente alla società

14 aprile 2017Italiano18 min

Source ti.ch

Fatti

A. Con decisione del

24.3.2016 l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche (di seguito UTPG)

commisurava l’utile imponibile della RI 1 per l’IC e per l’IFD 2013 in fr.

88'300.-, ed il capitale imponibile in fr. 356'000.-. A motivazione della decisione

l’UTPG argomentava:

“Costi del personale / salari eccessivi. Per

quantificare lo stipendio che può spettare all’amministratore di una società la

cui unica attività consiste nella locazione di un immobile commerciale, si può

far capo alle tariffe dell’Associazione Svizzera dei Fiduciari Immobiliari

Sezione Ticino (SVIT). In base al tariffario SVIT, l’onorario per

l’amministrazione di un immobile viene calcolato percentualmente sugli introiti

globali lordi annui ed è pari a: incassi lordi annui per i primi fr. 50'000

(5%), per gli ulteriori fr. 50'000.- (4.75%), per gli ulteriori fr. 150'000

(4.5%), per gli ulteriori fr. 250'000.- (4%), oltre i fr. 500'000 (3.75%)”.

Venivano

poi citate le mansioni comprese nella nozione di “amministrazione”. Veniva poi

aggiunto nella motivazione:

“In base a quanto sopra l’importo massimo giustificato

a carico della contribuente a titolo di onorario dell’amministratore e spese

amministrative connesse può essere così quantificato: incassi affitti 2013 fr.

117'300.-, onorario massimo, per i primi 50'000 fr. 2'500.- (5%), per gli

ulteriori fr. 50'000 fr. 2'375.- (4.75%), per gli ulteriori fr. 17'800 (4.5%)

per totali fr. 5'676.-. La contribuente registra costi del personale/ salari

per complessivi fr. 91'923.-. Pertanto gli oneri sopra descritti sono da

ritenersi eccessivi e non vengono quindi ammessi nella misura di fr. 86'200.-.”

B. Con reclamo 21.4.2016

la RI 1 insorgeva contro le decisioni di tassazione per l’IC/IFD 2013. La

reclamante precisava che __________, dipendente della RI 1 non svolgeva solo mansioni

di amministrazione dello stabile, ma anche lavori di portineria, di

sorveglianza 24 ore su 24 della struttura, di manutenzione generale [compiti da

elettricista, pittore, tuttofare per l’immobile, “tutto quanto richiesto per la

società”]. La reclamante sosteneva che, se in tale ambito venisse considerato

lo stipendio di un “lavoratore normale” e a questi si aggiungessero i costi per

le mansioni d’ufficio, si giungerebbe in maniera chiara al corrispettivo del salario

versato ad __________. L’insorgente indicava inoltre che il conto denominato

“costi del personale”, si riferiva ai costi per oneri sociali, che, come tali

non potevano essere ritenuti versati a favore del dipendente.

C. Con decisione su reclamo

dell’11.8.2016, l’UTPG confermava l’utile ed il capitale imponibili per

l’IC/IFD 2013 accertati nella precedente decisione. A motivazione della

decisione su reclamo l’autorità fiscale indicava:

“Costi del personale/salari eccessivi. Con tempestivo

reclamo presentato in data 20 aprile 2016, la contribuente contesta la

decisione di tassazione IC/IFD 2013 notificata il 24 marzo 2016, in particolare

in merito alla ripresa di CHF 86'200 quali costi del personale / salari

eccessivi. Preliminarmente si osserva che la RI 1 è una società immobiliare. A

fronte di un incasso lordo (affitti) di CHF 117'800.-, quest’ultima ha versato

costi per personale / salari per CHF 91'923 (oneri sociali compresi), tutti di

spettanza del signor __________, presidente con diritto di firma individuale della

società dal 28.2.2014. L’autorità di tassazione alfine di quantificare lo

stipendio che può spettare all’amministratore di una società (a un’azionista o

ad una persona a lui vicina) la cui unica attività consiste nella locazione di

un immobile commerciale, ha fatto capo alle tariffe dell’Associazione Svizzera

dei Fiduciari Immobiliari Sezione Ticino (SVIT). Per le relative modalità di

calcolo si fa espressamente riferimento alla decisione di tassazione del 24

marzo 2016. La Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello ha già

avuto modo di considerare indicativo, quale orientamento, il riferimento alle

tariffe della SVIT per la quantificazione di tali spese. Va altresì rilevato

che già a primo acchito appare manifesta la sproporzione tra i salari versati e

ricavi da locazione (ca. 78%). Tale prestazione ben difficilmente verrebbe

concessa ad un terzo indipendente alle stesse condizioni. In aggiunta si

segnala che fino al 2012 compreso, nessun versamento a tale titolo era mai

stato effettuato dalla società. Considerate le motivazioni esposte, la ripresa

di CHF 86'200 viene pertanto confermata”.

D. Con tempestivo

ricorso del 7/8.2.2016 la RI 1 insorge contro le decisioni di tassazione su

reclamo per l’IC/IFD 2013. L’insorgente ripropone le medesime censure già

addotte in sede di reclamo, aggiungendo che tra la società ed __________ esiste

un contratto di lavoro (per la parte amministrativa) che giustificherebbe

ampiamente la retribuzione concessa. Contesta inoltre l’argomento secondo cui

negli anni precedenti non sarebbe stato assunto un dipendente per svolgere tali

funzioni, argomentando che precedentemente per i lavori in questione ci si appoggiava

su ditte esterne e poi, anche in parallelo alla necessità di disporre di una

persona addetta alla sorveglianza dello stabile, si era scelto di assumere un

dipendente. Da ultimo l’insorgente chiede, nel caso in cui la principale tesi

ricorsuale non venisse accolta, che i costi non riconosciuti e imposti come “altri

elementi dell’utile” siano considerati come una riserva tassata e possano

essere dedotti fiscalmente dagli utili degli esercizi successivi.

E. Con osservazioni al

gravame ricevute il 19.9.2016, l’UTPG spiega che la società ricorrente è una

società immobiliare, proprietaria della part. __________ RFD __________, sulla

quale è ubicato l’esercizio pubblico “__________”, del quale presidente, con

firma individuale risulta essere, dal 28.2.2014, __________. La contestazione

sollevata sia in sede di reclamo che ricorsuale riguarda proprio la ripresa

quale utile di fr. 86'200.- dei costi del personale / salari versati ad __________.

L’UTPG si riconferma nelle decisioni impugnate precisando come la

quantificazione dell’onorario calcolato in base alle tariffe SVIT tenga in debita

considerazione sia la parte amministrativa che quella di gestione degli

immobili in locazione. I compiti di gestione che la ricorrente asserisce essere

svolti da __________ (senza peraltro produrre alcun giustificativo) risultano

già inclusi nel tariffario. Il fisco conclude ponendosi la questione se i costi

di sorveglianza 24 ore su 24 non siano di pertinenza del conduttore. Con riferimento

alla richiesta subordinata di considerare l’adeguamento fiscale quale riserva

tassata deducibile negli anni successivi, secondo il fisco tale affermazione

lascerebbe presupporre un rapporto di “vicinanza” tra dipendente e azionariato

della società.

Con replica del

17/19.10.2016 la RI 1 ha contestato le tesi esposte dall’UT, ribadendo i propri

argomenti.

Diritto

1. 1.1.

Gli articoli 58 cpv. 1

LIFD e 67 cpv. 1 LT prevedono, con riferimento all’imposta sull’utile delle

persone giuridiche, che:

1 Costituiscono

utile netto imponibile:

il saldo del conto profitti e

perdite, epurato dal riporto dell’anno precedente;

tutti i prelevamenti fatti prima

del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e non destinati alla

copertura di spese riconosciute dall’uso commerciale, in particolare:

- ...[omissis]...

- le distribuzioni palesi o dissimulate di

utili e le prestazioni a terzi non giustificate dall’uso commerciale.

Quanto all’imposizione delle persone fisiche, gli articoli 19 cpv. 1 LT e 20 cpv. 1 LIFD prevedono da parte loro

che:

1 Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare,

segnatamente:

c. i dividendi,

le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure le prestazioni valutabili in denaro provenienti da partecipazioni di qualsiasi genere (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale, ecc.).

1.2.

La dottrina ha così

riassunto la nozione di “distribuzione dissimulata di utili” che si può

ricavare dalla giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. Cagianut/Höhn, Unternehmungssteuerrecht,

Berna 1986, p. 398 s.; Höhn/Waldburger,

Steuerrecht, 8a ediz., vol. I, Berna 1997, n. 82 al § 18, p. 456 s.;

Oberson, Droit fiscal suisse,

Basilea/Francoforte 1998, n. 28 ad § 10, p. 172; inoltre CDT n. 80.2000.00031

del 2 maggio 2000, in RDAT II-2000 n. 8t; sentenza TF 2C_798/2015 del

26.9.2016, consid. 2.1.):

una prestazione da parte della società, senza una corrispondente

controprestazione;

il fatto che la prestazione si traduca in un vantaggio per l’azionista o una persona a lui vicina, cioè che essa non sarebbe stata concessa ad un

terzo alle stesse condizioni;

il fatto che il menzionato carattere della prestazione (di avvantaggiare, cioè, un azionista rispetto ai terzi) sia riconoscibile da parte degli

organi societari.

1.3.

Quali

prestazioni valutabili in denaro, qualificate pure come distribuzioni dissimulate

di utili (DTF 131 II 593 consid. 5.1), valgono anche le rinunce a determinati

proventi in favore dell’azionista o di una persona a lui vicina, con una corrispondente

riduzione, presso la società, dell’utile esposto nel conto economico. Questa

forma di prestazione valutabile in denaro viene definita con la nozione di

prelevamento anticipato dell’utile (Gewinnvorwegnahme; cfr. Bernardoni/Bortolotto, La fiscalità

dell’azienda, Mendrisio 2010, p. 432). Essa sussiste per l’appunto quando la

società non rivendica alcun diritto su introiti di sua competenza, che vengono

così incassati direttamente dall’azionista, rispettivamente quando quest’ultimo

non fornisce la controprestazione che la società esigerebbe da un terzo, ad

esempio la vendita di un bene del patrimonio sociale ad un prezzo di favore. La

differenza fra il valore che sarebbe stato possibile ottenere da un terzo e il

valore pattuito con l’azionista rappresenta una distribuzione mascherata di

utile (Bernardoni/ Bortolotto, op.

cit., p. 423; sentenza del Tribunale federale 2A.204/2006 del 22 giugno 2007,

consid. 6; sentenza 2A.263/2003 del 19 novembre 2003, in: ASA 74 p. 660,

consid. 2.2; sentenza 2A.602/2002 del 23 luglio 2003, consid. 2, con riferimenti).

Considerandi

2.

2.1.

L’UTPG, nella decisione

impugnata, ha rilevato che la ricorrente è una società immobiliare, che, a

fronte di un incasso annuo lordo (affitti) per fr. 117'800.-, ha versato costi

per personale / salari per fr. 91'923 (oneri sociali compresi), tutti a favore di

__________ [direttore - dipendente della società], che, a far tempo dal

28.2

, è inoltre presidente con diritto di firma individuale della società.

L’autorità fiscale, per

valutare la congruità del salario corrisposto dalla ricorrente al dipendente __________,

ha valutato il tipo di attività svolto dalla società, ha accertato che

l’incasso annuo lordo di fr. 117'800.- fosse legato alle entrate da affitti ed

ha concluso che i costi per il personale di fr. 91'923.– erano sproporzionati e

non giustificati dalla situazione commerciale concreta, tenuto conto anche delle

indicazioni fornite dal tariffario della SVIT (Associazione svizzera

dell’economia immobiliare).

2.2

Sebbene l’autorità di

tassazione, nella decisione di tassazione prima e nella decisione su reclamo

poi, non abbia espressamente qualificato la ripresa litigiosa come

distribuzione dissimulata di utile, le motivazioni proposte portano univocamente

a tale conclusione.

La decisione di tassazione

del 24 marzo 2016, in particolare, si limita a definire “eccessivi” i costi del

personale e a concludere che “non vengono quindi ammessi nella misura di fr.

86'200.–“. La decisione su reclamo, tuttavia, giustifica la ripresa anche con

l’argomento che “tale prestazione ben difficilmente verrebbe concessa ad un

terzo indipendente alle stesse condizioni”. Anche nelle osservazioni del 16

settembre 2016 al ricorso, l’UTPG fa riferimento ad un “rapporto di ‘vicinanza’

dipendente-azionariato”.

Una distribuzione dissimulata di utili presuppone infatti che la prestazione sia stata fatta all’azionista o ad una persona vicina; se una “prestazione non giustificata dall’uso commerciale” è stata

fatta ad un “vero terzo”, non si giustifica la sua aggiunta all’utile

imponibile (cfr. la sentenza CDT n. 80.2006.166 del 26 giugno 2007 consid. 2.2,

con riferimenti).

Il ricorso deve pertanto

essere esaminato alla luce dei presupposti della distribuzione dissimulata di

utili.

2.3

Una remunerazione

salariale eccessiva nell’ambito di un rapporto di lavoro costituisce una

distribuzione dissimulata di utile. Il datore di lavoro dispone di un’estesa

libertà di apprezzamento nel fissare il salario del personale. Per poter

determinare – malgrado tale libertà -, se si è confrontati ad una rimunerazione

eccessiva, corrispondente ad una distribuzione dissimulata di utile, bisogna

prendere in considerazione l’insieme delle circostanze del caso di specie,

ritenuto ad ogni modo che non compete all’autorità fiscale sostituire il

proprio apprezzamento in materia di salario a quello della società. Tra i

criteri pertinenti, si possono citare la rimunerazione di persone di rango e di

funzione identici o simili, i salari versati da altre imprese che operano nello

stesso settore, le dimensioni dell’impresa e la sua situazione finanziaria,

come anche la posizione del salariato nell’impresa, la sua formazione e la sua

esperienza (sentenza TF 2C_660/2014 del 6.7.2015, in RF 70/2015 p. 806, consid.

6.1

e riferimenti citati).

2.4

In una sentenza del 5

marzo 2009 (n.2C_721/2008), il Tribunale federale ha respinto il ricorso di

una società anonima, proprietaria di un immobile, che aveva versato

all’amministratore e unico azionista un compenso complessivo di fr. 21'150.– e

che aveva dichiarato un utile imponibile di fr. 21'800.–. Basandosi sui tariffari

dell’Union neuchâteloise des professionnels de l’immobilier (UNPI),

l’autorità di tassazione cantonale aveva ritenuto che, nella misura in cui oltrepassava

l’importo di fr. 10'000.–, la remunerazione in questione costituiva una

distribuzione dissimulata di utile. Secondo la Suprema Corte, la decisione del

fisco cantonale, che, in mancanza di elementi concreti in merito alla natura e

all’importanza delle attività svolte dall’azionista, aveva proceduto ad una

comparazione con gli onorari raccomandati dall’UNPI, appariva conforme al

diritto federale e non arbitraria (consid. 2.5).

2.5

In un caso trattato dallo

Steuergericht del __________ (decisione del 9.3.2015, in KSGE 2015 n. 8), i

giudici cantonali si sono confrontati con la tassazione di una società,

proprietaria di una casa con diversi appartamenti, che aveva pagato onorari per

l’amministrazione dello stabile, ad una società vicina, in misura corrispondente

al 6,64% delle pigioni incassate, ed aveva versato al proprio amministratore

unico un onorario di fr. 16'800.–. La corte cantonale ha ritenuto legittima la

decisione dell’autorità fiscale, che aveva considerato distribuzione

dissimulata di utile sia il compenso pagato per l’amministrazione dello

stabile, nella misura in cui eccedeva il 5% delle pigioni, sia l’onorario dell’amministratore,

nella misura in cui oltrepassava l’importo di fr. 6'000.–. I costi che

risultavano dai conti della ricorrente erano infatti stati considerati

eccessivi, rispetto al valore di mercato delle prestazioni fornite dalla

società amministratrice dell’immobile e dall’amministratore della società

stessa.

2.6

La Camera di diritto

tributario, in una sentenza del 26.2.1999 (CDT n. 80.98.00303), si è già

confrontata con la valutazione della congruità dello stipendio versato da una

società, avente lo scopo di amministrare e gestire beni immobiliari,

all’azionista e amministratore. In questa occasione, la Camera ha preso in

considerazione, a titolo di orientamento, il tariffario della SVIT, concludendo

che la società ricorrente aveva versato un salario eccessivo all’amministratore,

con la conseguenza che vi era stata una distribuzione dissimulata di utile.

2.7

2.7.1

Nel caso in disamina, almeno

per quanto attiene al periodo fiscale litigioso,__________ era legato alla

società ricorrente da un contratto di lavoro a tempo indeterminato, nella

posizione di “direttore amministrativo” (non di amministratore), con un

salario mensile di fr. 6'500.- lordi versati per tredici mensilità.

In merito all’orario di

lavoro veniva precisato nel contratto (allegato al ricorso, pag. 2): “L’assunzione

prevede un totale di quaranta ore settimanali da svolgersi in cinque giorni”.

Nel contratto era previsto anche il lavoro supplementare, alle seguenti condizioni:

“Il dipendente potrà essere tenuto ad eseguire delle prestazioni oltre il

normale orario di lavoro stabilito al punto sopra. Le prestazioni

supplementari, che devono essere notificate al datore di lavoro il giorno

successivo, verranno compensate mediante un congedo di durata corrispondente”.

2.7.2

Già alla semplice lettura

del contratto di lavoro, non può non balzare all’evidenza che – contrariamente

alle tesi esposte in sede di reclamo e di ricorso – il contratto di lavoro non

prevedeva mansioni di sorveglianza dello stabile 24 ore su 24, né tutti i pretesi

lavori di manutenzione e gestione. La posizione di __________ è ben definita

dal titolo di “direttore amministrativo”.

2.8

2.8.1

L’UTPG ha proceduto

correttamente, cerziorandosi dalla congruità del salario versato ad __________ per

verificare se fosse sproporzionato per rapporto ai ricavi della RI 1 per il

2013.

Per verificare se il

salario fosse proporzionato, l’autorità fiscale ha opportunamente preso in

considerazione – a titolo indicativo - il tariffario SVIT, operando il seguente

calcolo:

incasso affitti 2013 fr. 117'800.-

calcolo onorario massimo:

per i primi fr. 50'000.-

(5%) fr. 2'500.-

per gli ulteriori fr.

50'000.- (4.75%) fr. 2'375.-

per gli ulteriori fr.

17'800.- (4.5%) fr. 801.-

onorario massimo fr. 5'676.-

L’onorario calcolato sulla

base del tariffario SVIT comprende il mandato di gestione ordinaria che

comprende la gestione finanziaria [contabilità / costi / rendiconto

annuo], la gestione locativa ed amministrativa [gestione – rilocazione

/relazioni in generali/ rappresentanza del proprietario / controllo scadenze] e

la gestione tecnica [portineria (p. es. allestimento mansioni

portineria)/ consegna e riconsegna appartamenti/ manutenzione corrente e

riparazioni (controllo degli immobili trimestralmente ed inventario dei lavori

da eseguire)/ esercizio e funzionamento di istallazioni tecniche] (allegato A

al tariffario SVIT).

L’UTPG ha pertanto considerato

giustificati i costi fatti valere per l’impiego del personale nella misura di fr.

5'676.- (per le mansioni svolte dal direttore dipendente __________) sul totale

di fr. 91'923.-. I rimanenti fr. 86'200.- che sono stati ripresi nel calcolo

dell’utile imponibile alla voce “altri elementi dell’utile”.

Tenuto conto della

giurisprudenza citata, si deve ritenere che, per la commisurazione del salario

del direttore – dipendente, sia corretto riferirsi a titolo indicativo al

tariffario SVIT.

2.8.2

titolo di precisazione va comunque detto che, con decisione del 2.7.2012, la

Commissione della Concorrenza (COMCO) ha ritenuto che le raccomandazioni

tariffarie dell’ “Union suisse des professionnels de l’immobilier – Section Neuchâtel”

(USPI) [disposizioni analoghe al tariffario SVIT], prese anche come riferimento

nella sentenza del Tribunale federale n.2C_721/2008, costituissero delle

restrizioni illecite al diritto della concorrenza ai sensi dell’art. 5 LCart, e

non fossero giustificate da motivi di efficienza economica. Con la decisione in

parola (pubblicata in Diritto e politica della concorrenza [DPC] n. 2012/3 p.

657.

ss., cfr. sito internet www.weko.admin.ch) la Commissione della Concorrenza

ha condannato i membri dell’USPI Sezione Neuchâtel ad una multa.

Ora,

se si può partire dall’assunto che il tariffario SVIT, alla luce della

decisione citata, non sia più utilizzabile da parte degli amministratori di

immobili, nondimeno si può ritenere che gli importi indicati continuino a poter

offrire alle autorità fiscali un criterio utile per verificare che l’onorario

versato ad un amministratore sia conforme alle condizioni di mercato. In

seguito all’intervento della COMCO, tali importi possono, ancor più che prima

della decisione, essere considerati come un limite massimo, al di sopra del

quale un compenso racchiude una prestazione mascherata al socio o a una persona

vicina.

2.8.3

Come già ricordato, una

distribuzione dissimulata di utile presuppone anche che la prestazione si

traduca in un vantaggio per l’azionista o una persona a lui vicina.

Nel caso in esame, non vi

sono indicazioni in merito all’azionariato della ricorrente. L’autorità di

tassazione ha tuttavia sottolineato che __________ ha assunto la presidenza

della società all’inizio dell’anno successivo (28.2.2014). Se non è egli stesso

azionista, difficilmente si può negare che si tratti di una persona vicina.

In ogni caso, la questione

non merita di essere ulteriormente approfondita. Secondo la giurisprudenza del

Tribunale federale, non è infatti necessaria la prova diretta del fatto che il

beneficiario della prestazione sia un azionista o una persona vicina. Ciò può

essere presunto, nel caso in cui non sia possibile trovare alcuna altra

spiegazione dello svolgimento dell’operazione insolita e questa conclusione si

imponga (cfr. p. es. la sentenza 2C_1082/2013 e 2C_1083/2013 del 14 gennaio

2015.

consid. 6.4 e riferimenti).

Se si considera la

situazione concreta, è innegabile che appaia insolito il fatto che una società

rinunci praticamente ai propri ricavi, a favore della persona che amministra

l’immobile di sua proprietà. L’unica spiegazione plausibile è che

l’amministratore dell’immobile sia l’azionista o che vanti, ad altro titolo,

delle pretese nei confronti degli azionisti.

2.8.4

Si deve così concludere

che il salario versato ad __________ per il 2013 non è conforme all’uso

commerciale ed è a giusto titolo che l’UTPG ha considerato la parte versata in

eccesso quale distribuzione dissimulata di utile.

2.9

La ricorrente chiede, a

titolo subordinato, nel caso in cui venga confermata la ripresa dei compensi in

questione, che tali costi siano considerati come “riserva tassata” e siano

pertanto dedotti fiscalmente dagli utili degli esercizi successivi.

A prescindere dal fatto che

mal si comprende in cosa possa consistere la riserva tassata nel caso di

specie, non si può non condividere quanto affermato nelle osservazioni

dell’UTPG al ricorso. Se, infatti, la ricorrente pensa alla possibilità che

l’amministratore possa, in un successivo periodo fiscale, rimborsare gli onorari

considerati eccessivi, la richiesta della società insorgente non fa che avvalorare

la tesi della distribuzione dissimulata di utile. È infatti impensabile che una

società possa farsi rimborsare un compenso versato ad un terzo.

In ogni caso, la questione

non deve essere risolta in questa se-de. Sarebbe semmai nell’ambito della tassazione

dei periodi fi-scali successivi che la questione dell’eventuale restituzione potrebbe

essere affrontata.

3.

Il ricorso è

respinto. La tassa di giustizia e le spese processuali sono a carico della

ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 600.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 700.–

sono a carico della

ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Copia per conoscenza:

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: