80.2016.266

Imposta sugli utili immobiliari: valore di investimento, provvigioni, prova, mancata produzione del contratto di mediazione e dei giustificativi di pagamento

6 marzo 2017Italiano19 min

Source ti.ch

Fatti

A. Con atto pubblico del

17 dicembre 2015 RI 1 acquistava da __________, __________ e __________ la

part. n. __________ RFD __________ -__________ al prezzo di fr. 670'500.--. Il

contratto di compravendita immobiliare stipulato prevedeva che le spese

dell’atto, di iscrizione a registro fondiario e le spese dell’importo della provvigione

di fr. 21'000.-- (IVA inclusa) fossero a carico della parte acquirente.

Il fondo n. __________ RFD

__________ è stato successivamente frazionato nelle nuove part. n. __________, __________

e __________ RFD __________.

B. Con atti pubblici del

29 gennaio 2016, iscritti a Registro fondiario il 17 febbraio 2016, RI 1 ha

venduto:

a __________, il mappale n. __________ RFD di __________, al

prezzo di fr. 243’034.--;

a __________ e __________ il mappale n. __________ RFD __________

al prezzo di fr. 231'244.--;

a __________ e __________ il mappale n. __________ RFD __________

al prezzo di fr. 230'723.--.

C. Nella dichiarazione

per l’imposta sugli utili immobiliari, inoltrata il 4 maggio 2016, il venditore

ha indicato di aver conseguito un utile imponibile pari a fr. 1,35,

corrispondente ad un’imposta di fr. 0.00. Il venditore ha infatti inoltrato

un’unica dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari, indicando quale

valore di alienazione la somma dei tre prezzi di vendita, per un ammontare

complessivo di fr. 705'001.--, ed indicando un valore di investimento di fr.

670'500.-- (valore di acquisto del fondo originario). Fra i costi ha in

particolar modo fatto valere i costi d’acquisto pari a fr. 13'499,65 (parcella

notarile, tassa di bollo e tassa d’iscrizione al Registro fondiario) ed il

pagamento di una provvigione al mediatore __________, di __________, pari a fr.

21'000.--.

D. In data 27 maggio

2016, l’RS 1 ha notificato a __________ tre decisioni di tassazione separate per

l’imposta sugli utili immobiliari (pratiche 2016 01, 2016 02, 2016 03). Non

potendo infatti accettare un’unica dichiarazione d’imposta per i tre fondi,

l’Ufficio di tassazione ha provveduto a “splittare gli ammontari secondo i

prezzi singoli rogati, rispettivamente a suddividere il prezzo di acquisto

dell’originario fondo ripartito in base ai m2 dei nuovi fondi

frazionati”.

Per la compravendita

intercorsa con __________ (pratica no. 2016 01), è stato stabilito

dall’autorità fiscale un valore di alienazione di fr. 243’034.-- oltre ad altri

elementi imponibili per un importo pari a fr. 457'000.-- (controvalore

contratto generale d’appalto con __________, __________). Da tali valori

l’autorità fiscale deduceva il valore di acquisto (fr. 222'165.--), costi di costruzione

e miglioria (fr. 457'000.--) e costi di acquisto e vendita (fr. 1'180.--). L’utile

imponibile era pertanto stabilito in fr. 19’689.- e l’imposta corrispondente in

fr. 6'103,60 (aliquota d’imposta 31%).

Per la compravendita

intercorsa con __________ (pratica no. 2016 02), è stato stabilito

dall’autorità fiscale un valore di alienazione di fr. 231’244.-- oltre ad altri

elementi imponibili per un importo pari a fr. 420'000.-- (controvalore

contratto generale d’appalto con __________, __________). Da tali valori

l’autorità fiscale deduceva il valore di acquisto (fr. 221'665.--), costi di costruzione

e miglioria (fr. 420'000.--) e costi di acquisto e vendita (fr. 1'178.--). L’utile

imponibile era pertanto stabilito in fr. 8'401.-- e l’imposta corrispondente in

fr. 2'604,30 (aliquota d’imposta 31%).

Per la compravendita

intercorsa con __________ (pratica no. 2016 03), è stato stabilito dall’autorità

fiscale un valore di alienazione di fr. 230’723.-- oltre ad altri elementi

imponibili per un importo pari a fr. 400’000.-- (controvalore contratto

generale d’appalto con __________, __________). Da tali valori l’autorità

fiscale deduceva il valore di acquisto (fr. 226’669.--), costi di costruzione e

miglioria (fr. 400'000.--) e costi di acquisto e vendita (fr. 1'204.--). L’utile

imponibile era pertanto stabilito in fr. 2’850.-- e l’imposta corrispondente in

fr. 883,50 (aliquota d’imposta 31%).

L’autorità fiscale ha, per

tutte e tre le decisioni, negato la deduzione della provvigione, argomentando

che “il giustificativo documentato al nome di __________, __________, __________,

non è ammesso. A quell’indirizzo non risulta il già citato nominativo quale

soggetto fiscale. Inoltre le provvigioni devono essere documentate con il

relativo contratto di intermediazione immobiliare rispettivamente con la

ricevuta di pagamento/avviso di addebito, recante gli estremi del beneficiario”.

E. Il contribuente, rappresentato

dall’RA 1, ha interposto reclamo, in data 27 giugno 2016, contro le suddette

decisioni, sostenendo innanzitutto che l’autorità aveva a torto negato la

deduzione dei costi di acquisto e di vendita per un importo pari a fr. 13'499.--,

poiché oltre ai costi del notaio pari a fr. 3'562.-- dovevano essere dedotti

dal calcolo anche la tassa d’iscrizione a Registro fondiario pari a fr. 7'926.--

e la tassa di bollo pari a fr. 2'012.--.

Egli contestava pure la mancata

deduzione della provvigione. A comprova della sua esistenza, egli produceva una

nuova fattura fr. 21'000.--, indicante, a suo dire, l’indirizzo corretto del

mediatore (via __________, __________).

F. Con lettera del 28

giugno 2016 l’Ufficio di tassazione ha chiesto al contribuente la trasmissione

della documentazione mancante, nello specifico una copia del contratto di

intermediazione immobiliare, sottoscritto dalle parti, e una copia dei

versamenti (acconti e saldo) per l’ammontare complessivo richiesto in deduzione

di fr. 21'000.--.

Con scritto del 18 luglio

2016, il contribuente, sempre rappresentato dall’avv. RA 1, ha inviato

all’autorità di tassazione unicamente una copia di un addebito bancario

dell’importo di fr. 11'000.-- (datato 18 luglio 2016) “quale acconto sulla

fattura del mediatore signor __________”.

G. Con decisioni 26

settembre 2016, l’autorità di tassazione ha parzialmente accolto il reclamo

limitatamente ai costi di acquisto. L’autorità fiscale ha infatti riconosciuto

costi di acquisto pari a fr. 13'499,65 (parcella notarile, tassa di bollo e

tassa d’iscrizione a Registro fondiario), ammontare ripartito proporzionalmente

al prezzo di acquisto delle tre tassazioni dell’imposta sugli utili immobiliari

(2016 01, 2016 02, 2016 03). Ha per contro confermato che non era deducibile,

per nessuna delle tre pratiche, la provvigione. Per l’autorità fiscale non

erano infatti adempiute le condizioni della prassi (conclusione di un contratto

di mediazione con una terza persona, attività di indicazione o di

interposizione del mediatore, pagamento dell’onorario dovuto, limitazione della

deduzione della provvigione alla misura usuale).

H. Con tempestivo

ricorso del 24 ottobre 2016 alla Camera di diritto tributario, RI 1 ripropone

la richiesta di poter dedurre la provvigione litigiosa, sottolineando in

particolare quanto segue:

Il ricorrente ha concluso con il mediatore un

contratto di mediazione civilisticamente valido.

Il mediatore è con ogni evidenza una terza persona che svolge a tutti gli

effetti tale attività sotto il marchio __________.

Il mediatore ha svolto attività di interposizione grazie alla quale il

ricorrente ha potuto concludere il contratto di compravendita in oggetto.

La provvigione pattuita deve essere pagata dal ricorrente così come risulta

dalla fattura e dall’indicazione sul contratto di compravendita immobiliare che

è stato sottoscritto dal ricorrente quale riconoscimento di debito.

La provvigione, come indicato in precedenza, è stata stabilita nella misura

usuale.

Egli postula

pertanto che la provvigione vada indicata quale costo deducibile, e che dalle

vendite delle part. n. __________, __________ e __________ RFD __________ non

risulti alcun utile imponibile, poiché a suo avviso la perdita derivante dalla

vendita delle particelle n. __________ e __________ deve essere compensata con

l’utile risultante dalla vendita della part. n. __________ RFD __________.

I. Nelle sue

osservazioni del 31 ottobre 2016, l’Ufficio di tassazione propone di respingere

il ricorso. Il ricorrente non avrebbe infatti adempiuto le condizioni richieste

per poter ottenere una deduzione della provvigione, non avendo fornito la

documentazione richiesta.

L. Con scritto del 10

novembre 2016 il ricorrente allega – “a conferma della fondatezza delle

argomentazioni ricorsuali e della crassa violazione del principio della parità

di trattamento da parte dell’Ufficio di tassazione in questione” – la copia

di una decisione di tassazione in materia di imposta sugli utili immobiliari

dell’Ufficio di tassazione __________, in cui erano stati riconosciuti quale

deducibili i costi di una provvigione pagata al mediatore __________. Il

ricorrente constata che “questo mediatore non può essere considerato tale in

una tassazione e non considerato in un’altra”, concludendo che le sue

domande ricorsuali sono fondate e devono dunque essere integralmente accolte.

Diritto

1. 1.1.

Lo Stato preleva

un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni

ottenuti con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso (art.

123 LT).

Questo tributo rientra nella categoria delle imposte sul reddito, in

particolare è classificato quale imposta speciale, e non generale, poiché

colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata: gravando

sull'immobile trasferito, per il calcolo di questa imposta non entra in

considerazione la complessiva capacità contributiva del contribuente ed il

tributo in esame si configura conseguentemente come imposta reale (Soldini/Pedroli, L'imposizione degli

utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140 LT con un'appendice

sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p. 59).

1.2.

L’utile imponibile

corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di

investimento. Quest'ultimo si ottiene sommando il valore di acquisto ed i costi

di investimento (art. 128 cpv. 1 LT). Tuttavia, se l’alienante è stato

proprietario dell’immobile per più di vent’anni, può chiedere che il valore di

stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga quale

valore di investimento sino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).

Considerandi

2.

2.1.

Nel caso in esame è

litigiosa, in primo luogo, la deducibilità della provvigione dichiarata dal

contribuente. Il ricorrente ritiene infatti che sia deducibile dall’utile immobiliare

l’importo di fr. 21'000.--, a suo dire pagato a __________, mediatore presso __________,

per l’acquisto della part. n. __________ RFD __________. RI 1 sostiene infatti

di aver sufficientemente comprovato le spese della provvigione, grazie alla copia

della fattura inviatagli da __________ e grazie all’indicazione, sul contratto

di compravendita del 17 dicembre 2015, che è stato “sottoscritto dal ricorrente

quale riconoscimento di debito”.

2.2

Secondo l'art. 134 cpv. 1

LT, sono considerati costi di investimento, fra gli altri, i costi di acquisto

e di vendita, quali le spese notarili, di iscrizione, di bollo e le provvigioni

usuali debitamente comprovate versate a un mediatore.

2.3

Il Tribunale federale ha

stabilito che le condizioni, cui la prassi in vigore nel Canton Zurigo

subordina il riconoscimento della deducibilità della provvigione pagata ad un

mediatore, sono conformi sia all’art. 12 della legge federale

sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID) sia

alla disciplina legislativa federale del contratto di mediazione. Si tratta dei

requisiti che seguono:

conclusione di un contratto di mediazione civilisticamente valido

secondo ai sensi degli artt. 412 ss. CO;

conclusione del contratto con una terza persona;

attività di indicazione o di interposizione del mediatore, che

conduce alla conclusione d’un contratto di compravendita;

pagamento dell’onorario dovuto;

limitazione della deduzione della provvigione alla misura usuale.

Se tali condizioni non

sono adempiute, non vi è alcun costo deducibile. Trattandosi di un elemento che

riduce l’onere fiscale del contribuente, la prova è a suo carico (sentenza del

Tribunale federale del 28 marzo 2008 n.2C_479/2007 consid. 2.2; v. anche la

sentenza del 29 maggio 2009 n.2C_119/2009, in RF 64/2009 p. 655 = RDAF 2009 II

p. 453, consid. 2.3).

2.4

Come già precedentemente

accennato, con scritto del 27 giugno 2016, l’autorità di tassazione aveva

inutilmente sollecitato il ricorrente a trasmettergli:

copia del contratto d’intermediazione immobiliare, sottoscritto

da __________ e __________.

copia dei versamenti (acconti e saldo) per l’ammontare

complessivo richiesto in deduzione di fr. 21'000.--.

L’insorgente, tramite il

proprio rappresentante, ha unicamente fornito quale documento una copia del “giustificativo

di pagamento dell’importo di Fr. 11'000.--, quale acconto sulla fattura del

mediatore signor __________”, cioè un addebito di un suo non meglio

precisato conto bancario, datato 18 luglio 2016. Il rappresentante di __________

asseriva che il saldo dell’importo pattuito, pari a fr. 10'000.--, era stato

depositato su un suo conto e sarebbe stato trattenuto sino a conferma “dell’assenza

di imposte a carico del venditore”. Per quanto concerneva il contratto di intermediazione

immobiliare, egli informava che non esisteva alcun documento “scritto e

firmato dalle parti”, avendo questi ultimi concluso un contratto verbale.

In caso di necessità egli avrebbe fatto pervenire “una dichiarazione

sottoscritta dai signori __________ e __________”.

2.5

Alla luce delle

considerazioni che precedono, la decisione impugnata appare ineccepibile.

Infatti, di diversi

requisiti il ricorrente non ha comprovato l’adempimento: per incominciare,

della conclusione di un contratto di mediazione, dell’attività svolta dal

preteso mediatore e del pagamento del suo onorario.

In primo luogo, il

contribuente allegava alla dichiarazione per l’imposta sugli utili immobiliari

una fattura emessa dal preteso mediatore, datata 17 dicembre 2015, con indicato

quale indirizzo dello stesso: __________, __________. In sede di reclamo, il ricorrente

ha prodotto un’analoga fattura, indicante la stessa data della prima fattura,

ma un indirizzo differente di __________, e meglio __________, __________. Già

questa circostanza desta non poche perplessità.

__________, sarebbe, a

dire del ricorrente e per riprendere le sue parole un “mediatore immobiliare

con il noto marchio statunitense __________”, e meglio un impiegato della __________,

ma nessuna delle due fatture prodotte riconduce a tale gruppo. In ogni caso,

entrambe le fatture in questione risultano essere estremamente generiche, non

contenendo alcuna indicazione in merito alle prestazioni che il mediatore

avrebbe effettuato, né tantomeno un termine per il versamento dell’importo suindicato.

Il ricorrente asserisce poi

che il contratto di compravendita del 17 dicembre 2015, che a suo dire è stato

“sottoscritto dal ricorrente quale riconoscimento di debito”, proverebbe

che è stata effettivamente prevista una provvigione in favore di un mediatore.

L’indicazione che appare sul contratto di compravendita 17 dicembre 2015 è

tuttavia del tutto generica (“L’importo della provvigione stabilito in

complessivi fr. 21'000 [ventunmila] IVA inclusa è a carico esclusivamente della

parte acquirente”) e non fa emergere in alcun modo elementi utili ad

identificare il mediatore e il contenuto del contratto di mediazione. Dalle

poche parole contenute nel rogito non si comprende neppure se il preteso (e non

nominato) mediatore avrebbe agito per conto dei venditori del terreno – nel

qual caso, con il contratto di compravendita, il ricorrente si sarebbe assunto

il pagamento del compenso, dovuto in sé dai venditori – oppure per conto dello

stesso compratore, che avrebbe in tal caso incaricato un mediatore di trovargli

un terreno da acquistare.

Nessun contratto di mediazione

è stato poi prodotto da RI 1. Il ricorrente si è limitato ad asserire che tra

le parti è stato concluso un contratto verbale. Se è ben vero che la conclusione

del contratto di mediazione non richiede il rispetto di una forma particolare

(art. 11 CO), è anche vero che il ricorrente è tenuto a provare l’esistenza di

tale contratto. Nel caso concreto nessuna precisazione né prova è stata fornita

dalle parti contraenti relativamente all’esistenza di tale contratto,

segnatamente alla loro volontà contrattuali e al contenuto del contratto. Manca

infatti agli atti una qualsiasi prova di un accordo delle parti sugli elementi

essenziali del contratto di mediazione, segnatamente i rispettivi obblighi e

doveri. Le fatture prodotte e l’asserito riconoscimento di debito risultante

dal contratto di compravendita 17 dicembre 2015 non risultano essere prove

sufficienti per comprovare la stipulazione di un contratto di mediazione, né

tantomeno lasciano trasparire la volontà delle parti di concludere un contratto

di mediazione, tanto meno di definirne i punti essenziali. Non è quindi in

alcun modo comprensibile quale possa essere stata la funzione di __________

nell’ambito dell’acquisto, da parte del ricorrente, del mappale n. __________

RFD __________.

Ma soprattutto

l’insorgente non ha apportato alcuna prova concreta dell’avvenuto versamento

della provvigione, che pure era stata sollecitata dall’Ufficio di tassazione.

Il ricorrente si è limitato a fornire un documento attestante un versamento di

fr. 11'000.-- avvenuto in data 18 luglio 2016 sul numero di conto intestato, a

dire del ricorrente, a __________ CCP __________. Tale documento manca tuttavia

di importanti elementi probatori, come già correttamente rilevato dall’autorità

fiscale, quali ad esempio il numero di conto del mandante e il numero di conto

del beneficiario. È da sottolineare che tale versamento è ad ogni modo stato

effettuato proprio il giorno in cui scadeva il termine attribuito al ricorrente

dall’Ufficio di tassazione per presentare la documentazione richiestagli. Se si

tiene conto del fatto che la provvigione si riferirebbe all’acquisto del

terreno – non ancora frazionato – da parte del ricorrente, e che l’acquisto è avvenuto

il 17 dicembre 2015, la data del pagamento (parziale, peraltro) appare in ogni

caso tardiva.

Tale documento non risulta

quindi essere un giustificativo di pagamento valido per la provvigione

litigiosa, oltretutto non rappresentando neppure la totalità dell’importo

richiesto in deduzione.

Per quanto attiene ai

restanti fr. 10'000.--, saldo del pagamento della provvigione, il ricorrente si

limita ad asserire che tale importo è stato depositato presso il suo avvocato,

quale tutela degli acquirenti, che sarebbe stato trattenuto quale “garanzia

per l’eventuale imposta sugli utili immobiliari” e che sarebbe stato

versato al mediatore unicamente in un secondo momento. Tale argomentazione poco

chiara non è atta a dimostrare il pagamento della provvigione. Anzi, proverebbe

tutt’al più che il saldo in questione non è mai stato versato e che, con ogni

verosimiglianza, non è neppure dovuto, perché sottoposto ad una condizione

sospensiva.

Dagli atti non si evince

neppure dove si trovi depositato tale importo e se è stato poi effettivamente

versato al mediatore in un secondo momento.

2.6

In queste circostanze, le

argomentazioni proposte con il ricorso sono ben lungi dal giustificare la

deduzione dei costi litigiosi.

Non è infatti stato

provato quanto asserito dal ricorrente, ossia che egli “ha concluso con il

mediatore un contratto di mediazione civilisticamente valido. Il mediatore è

con ogni evidenza una terza persona che svolge a tutti gli effetti tale

attività sotto il marchio __________. Il mediatore ha svolto attività di

interposizione grazie alla quale il ricorrente ha potuto concludere il

contratto di compravendita in oggetto. La provvigione pattuita deve essere

pagata dal ricorrente così come risulta dalla fattura e dall’indicazione sul

contratto di compravendita immobiliare che è stato sottoscritto dal ricorrente

quale riconoscimento di debito. La provvigione, come indicato in precedenza, è

stata stabilita nella misura usuale.”

2.7

Tutti gli atti prodotti

dal ricorrente sono poco chiari, generici e contradditori; manca quindi, come

si evince sopra, ogni prova del conferimento del mandato, dell’accettazione

dello stesso, del suo contenuto, delle attività svolte del preteso mediatore e

del pagamento dell’onorario dovuto.

2.8

Da ultimo, si rileva che è

del tutto irrilevante ciò che il ricorrente sostiene nella sua replica del 10

novembre 2016, e meglio che, in un’altra decisione di tassazione in materia di

imposta sugli utili immobiliari, lo stesso Ufficio di tassazione avrebbe

riconosciuto quale costo deducibile provvigione pagata al mediatore __________.

A suo avviso, “questo mediatore non può essere considerato tale in una

tassazione e non considerato in un’altra”. Ebbene, quanto asserito dal

ricorrente è totalmente irrilevante ai fini della presente decisione, poiché

non è dato sapere quali fossero le particolarità del caso concreto e che tipo

di documentazione abbiano prodotto i contribuenti nell’ambito della summenzionata

procedura di tassazione in materia di imposta sugli utili immobiliari, che si

riferiva peraltro ad una compravendita tra parti diverse da quelle coinvolte

nel caso in esame. La decisione impugnata non ha infatti negato la deduzione

della pretesa provvigione per il semplice fatto che sarebbe stata pagata a __________,

come lascia intendere la presa di posizione del ricorrente.

Non sussiste quindi alcuna

violazione del principio della parità di trattamento, le due differenti

situazioni di fatto non potendo certo essere comparate.

3.

3.1.

Il ricorrente

chiede infine che le perdite, scaturite dalla vendita delle part. n. __________

e __________ RFD __________, per effetto della deduzione della provvigione, siano

compensate con “l’utile risultante dalla vendita della part. No. __________

RFD”, con la conseguenza che “il contribuente, come risulta dalla dichiarazione

per l’imposta sugli utili immobiliari, ha avuto un utile di soli fr. 1,35 a

seguito del quale a suo carico non può esservi alcuna imposta sugli utili

immobiliari”.

In considerazione del

fatto che la deduzione della provvigione è stata negata, non mette conto

esaminare questa ulteriore censura, che appare comunque del tutto destituita di

fondamento.

3.2

Sebbene l’insorgente non

abbia minimamente spiegato su quale base si fondi la sua pretesa, si ricorda

tuttavia che giusta l’art. 134 cpv. 4 LT possono essere compensate le perdite e

gli utili derivanti da alienazioni di quote di comproprietà o di proprietà per

piani di un unico immobile o di case a schiera facenti parte di un unico

complesso immobiliare a condizione che si riferiscano alle alienazioni avvenute

entro l’anno dal rilascio del primo permesso di abitabilità anche parziale.

3.3

Nel caso di specie, le

particelle vendute, come visto sopra, sono dei fondi ben distinti, venduti in

maniera indipendente a tre differenti acquirenti. Non si tratta pertanto di

quote di comproprietà o di proprietà per piani di un unico complesso

immobiliare, né tantomeno di case a schiera.

Ne discende che, nella

presente fattispecie, la compensazione delle eventuali perdite sarebbe esclusa.

4.

Il ricorso è

conseguentemente respinto.

Tassa di giustizia e spese

processuali sono a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 1’100.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Copia per conoscenza:

municipio di.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: