80.2016.34

Imposta preventiva: perenzione del diritto al rimborso, mancata dichiarazione, assoggettamento all’imposta sul reddito della prestazione ricevuta al lordo dell’imposta preventiva

7 aprile 2017Italiano15 min

Source ti.ch

Fatti

A. In data 4 giugno 2015

l’RS 1 ha intimato a RI 1 ed alla coniuge RI 2, domiciliati a Porza, le

decisioni di tassazione IC/IFD 2012. Con le stesse l’Autorità fiscale ha

accertato redditi da sostanza divergenti da quanto dichiarato dai contribuenti.

In particolare è stato aggiunto ai redditi da sostanza mobiliare il dividendo

di CHF 40'500.–, riconosciuto ai contribuenti dalla società __________ SA, __________,

di cui detengono il 45% delle azioni, e scaduto il 30 novembre 2012.

I contribuenti hanno

interposto reclamo contro le decisioni di tassazione IC/IFD 2012 in data 19

giugno 2015, non contestando la ripresa del dividendo, ma postulando il

rimborso dell’imposta preventiva, negato con la decisione di tassazione.

B. L’Ufficio di

tassazione, con successiva decisione 20 gennaio 2015, ha respinto il reclamo.

Esso ha indicato di avere aggiunto il dividendo non dichiarato in base a

documenti in suo possesso, e non in base a dichiarazione spontanea dei contribuenti,

per i quali è stato quindi considerato perento il diritto al rimborso ex

art. 23 LIP.

C. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 e RI 2 si aggravano ora contro

la predetta decisione. I ricorrenti non contestano di avere omesso nella

dichiarazione d’imposta 2012 il dividendo in scadenza il 30 novembre 2012, riconosciuto

loro da Tredicom SA, ma negano qualsiasi intenzionalità al riguardo. A mente

dei ricorrenti si è trattato di una “banale svista” (ricorso, pag. 1).

L’intenzione di esporlo nella dichiarazione d’imposta 2012 risulterebbe dalla costante

esposizione di partecipazione e dividendi della predetta società nel corso

degli anni, confermata anche, per rapporto al dividendo scaduto nel 2012, dalla

presentazione del modulo 103. La mancata concessione del rimborso assumerebbe

un effetto confiscatorio, incompatibile con la garanzia della proprietà privata.

La decisione impugnata andrebbe quindi in sostanza riformata, con conseguente

concessione del diritto al rimborso dell’imposta preventiva. Subordinatamente,

il dividendo andrebbe ripreso come reddito unicamente al netto dell’imposta

preventiva, non potendosi ammettere, in ossequio al principio della capacità

contributiva, l’imposizione di un reddito non percepito.

D. L’Ufficio circondariale

di tassazione di Lugano-Campagna con osservazioni 2 marzo 2016 ribadisce la

correttezza del suo operato, ed osserva di essersi basato sulla recente

giurisprudenza federale e cantonale.

L’Amministrazione

federale delle contribuzioni e la Divisione delle Contribuzioni Ufficio

Giuridico non hanno formulato osservazioni. I ricorrenti non hanno formulato

ulteriori osservazioni.

Diritto

1. I ricorrenti non

contestano la ripresa, nella decisione di tassazione 2012, del dividendo

scaduto il 30 novembre 2012 pari a CHF 40'500.--. Essi chiedono la riforma

della decisione impugnata, che nega loro la restituzione dell’imposta preventiva

in quanto perenta per mancata dichiarazione spontanea ex art. 23 LIP, postulando

in via principale il rimborso dell’imposta preventiva assolta. In via subordinata

postulano l’assoggettamento all’imposta sui redditi unicamente del dividendo

percepito, al netto dell’imposta preventiva.

Nella fattispecie occorre

quindi preliminarmente determinare se si giustifica la perdita del diritto al

rimborso ex art 23 LIP.

Considerandi

2.

2.1.

Secondo l’art. 23 LIP,

chiunque, contrariamente alle prescrizioni di legge, non dichiara alle Autorità

fiscali competenti un reddito colpito dall’imposta preventiva, o la sostanza da

cui esso proviene, perde il diritto al rimborso dell'imposta preventiva dedotta

da tale reddito.

Secondo il Tribunale

federale le prescrizioni legali di cui l’art. 23 LIP sanziona la violazione

sono, in particolare, gli articoli 124 cpv. 2 e 125 cpv. 1 LIFD, norme che

impongono al contribuente di dichiarare egli stesso i suoi elementi imponibili

(“Pflicht zur Selbstdeklaration”; cfr. Zweifel,

in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht,

vol. I/2b, 2a ediz., Basilea 2008, n. 18 ad art. 124 LIFD), coerentemente con

la procedura di tassazione mista applicabile in materia di imposta sul

reddito e sulla sostanza (cfr. Zwahlen,

in: Zweifel/Beusch/Bauer-Balmelli [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht, vol. II/2, 2a ediz., Basilea 2012, n. 3 ad art. 23 LIP,

secondo cui l’art. 23 LIP si fonda sul principio dell’autodichiarazione [“Grundsatz

der Selbstdeklaration”] proprio del sistema delle imposte dirette).

Ne consegue che il

contribuente che voglia salvaguardare il diritto al rimborso dell’imposta

preventiva, deve dichiarare egli stesso gli elementi di reddito e di sostanza

(cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale 2C_538/2016 dell’8 dicembre

2016.

consid. 4.3.3). In generale, quest’obbligo è adempiuto menzionando gli

elementi in questione nell’elenco dei titoli allegato alla dichiarazione

d’imposta (sentenza 2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 2.2.1; sentenza

2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 5 e 7.3; sentenza dell’11 ottobre 2011

n.2C_95/2011, in ASA 81 p. 71 = RF 66/2011 p. 963 = RDAF 2012 II p. 72,

consid. 3; cfr. decisione CDT dell’ 8 settembre 2014, consid. 2.2, inc.

80.2014

; decisione CDT del 29 dicembre 2015, consid. 2.2, inc.

80.2014

/77).

2.2

Il contribuente deve inoltre

dichiarare spontaneamente i redditi sottoposti all'imposta preventiva.

Come già ricordato in

precedenti decisioni della Camera, poco importa – ad esempio - che le Autorità

fiscali possano rendersi conto del carattere incompleto della dichiarazione e

avere accesso alle informazioni mancanti, domandandole o effettuando un

paragone con incarti fiscali di terzi. Di principio, il fisco deve in effetti

poter presupporre che il contribuente abbia compilato la sua dichiarazione in

maniera esatta e completa, in conformità agli obblighi che gli incombono, segnatamente

giusta l'art. 124 cpv. 2 LIFD e l’art. 42 cpv. 1 della Legge federale del 14

dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni

(LAID; RS 642.14). Un dovere di indagine ulteriore da parte del fisco è dato di

regola solo se la dichiarazione fiscale contiene degli errori evidenti

(sentenza 2C_1083/2014 del 20 novembre 2015 consid. 2.2.1; sentenza 2C_949/2014

del 24 aprile 2015 consid. 3.2, con riferimento alla sentenza 2C_95/2011

dell'11 ottobre 2011 consid. 2.1 e ulteriori rinvii).

2.3

In seguito all’evoluzione

della giurisprudenza del Tribunale federale, ed in particolar modo a due

sentenze (2C_95/2011 dell’11 ottobre 2011 e 2C_80/2012 del 16 gennaio 2013),

che avevano negato la conformità di due circolari dell’ AFC con l’art. 23 LIP,

l’AFC ha adottato la nuova Circolare n. 40 dell’11 marzo 2014 (“Perdita del

diritto delle persone fisiche al rimborso dell’imposta preventiva secondo

l’art. 23 LIP”). La stessa non ha forza di legge e non vincola né i contribuenti

né i Tribunali, ma nella misura in cui riflette il testo reale del testo di

legge e ne propone un’interpretazione corretta ed adeguata al caso di specie,

anche le istanze di ricorso ne possono tenere conto. L’Alta Corte ha peraltro

già ritenuto conforme ad una corretta interpretazione dell’art. 23 LIP la

circolare in parola (sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 4.2 ed

ulteriori riferimenti; decisione CDT del 29 dicembre 2015, consid. 2.3, inc. 80.2015.76/77).

Al paragrafo 3.1, la

Circolare n. 40 dell’AFC considera dichiarata correttamente, ex art. 23

LIP, l’esposizione, nella prima dichiarazione d’imposta, dei redditi

colpiti dall’imposta preventiva o la sostanza da cui essi provengono. Inoltre,

i redditi dichiarati successivamente dal contribuente, ma prima

della crescita in giudicato della decisione di tassazione ordinaria, possono

essere ancora considerati dichiarati spontaneamente ai sensi della predetta

norma, a condizione che il contribuente non abbia omesso l’esposizione dei

redditi o della sostanza intenzionalmente o con l’intento di commettere una

sottrazione d’imposta, e questo comportamento è stato scoperto dalle Autorità

fiscali.

Al fine di evitare la

perenzione del diritto al rimborso, ex art. 23 LIP, non è comunque

sufficiente la sola dichiarazione della sostanza da cui il reddito proviene

(cfr. Fischer/Ramp, Kreisschreiben

40.

der ESTV – Verwirkung der Verrechnungssteuer-Rückerstattung – Trend zu

Formalisierung und zur Bürokratisierung?, in ST 2014 p. 503 ss., in particolare

510-511).

2.4

Nella fattispecie, è

pacifico che la dichiarazione dei redditi 2012 presentata dai contribuenti il

25.

ottobre 2013 non espone il dividendo scaduto il 30 novembre 2012.

Pure risulta pacifico che

l’aggiunta ai redditi dei contribuenti del dividendo erogato da __________ SA è

stata operata, in sede di tassazione, non a seguito di indicazioni dei

contribuenti successive alla presentazione della propria dichiarazione

dei redditi ed antecedenti a specifiche richieste dell’Autorità fiscale in merito

ai redditi in parola. Nello specifico, l’Ufficio circondariale di tassazione di

Lugano-Campagna, dopo ricezione della dichiarazione dei redditi 2012, aveva dovuto

invitare i contribuenti, in data 16 aprile 2015, a produrre documentazione

inerente al dividendo loro erogato da __________ SA e scaduto il 30 novembre

2012, pari a CHF 40'500.--. Solo a seguito di tale richiesta i ricorrenti

fornivano informazioni in merito a tale dividendo, in data 7 maggio 2015.

Su tale aspetto i

ricorrenti hanno contestato, sia con lo scritto del 7 maggio 2015 sia con il

presente gravame, di avere voluto evitare, con l’omessa dichiarazione, la

tassazione del dividendo, sostenendo che si sarebbe trattato di una “banale

svista” (ricorso, pag. 1), dimostrata dalla costante esposizione dei dividendi

nel corso degli anni, e dalla presentazione del modulo 103 all’Amministrazione

Federale delle Contribuzioni da parte della società anche per rapporto al

dividendo scaduto nel 2012.

2.5

Per quanto su esposto,

richiamata la prassi e la giurisprudenza di cui ai consid. 2.1, 2.2 e 2.3 che

precedono, in merito all’applicazione dell’art. 23 LIP, si ritengono integrate

le condizioni per ammettere la perenzione del diritto al rimborso.

A tale riguardo, poco

importa che i contribuenti non abbiano avuto l’intenzione di commettere una

sottrazione d’imposta.

Benché non si sia fino ad

ora espresso in maniera definitiva sulla questione se la perdita del diritto al

rimborso presupponga una colpa, il Tribunale federale ha già più volte rilevato

che, in caso di risposta affermativa a questa domanda, una negligenza sarebbe

sufficiente (sentenze 2C_538/2016 dell’8 dicembre 2016 consid. 4.3.3;

2C_896/2015 del 10 novembre 2016 consid. 2.1;2C_85/2015 del 16 settembre 2015

consid. 2.5;2C_172/2015 del 27 agosto 2015 consid. 4.2;2C_95/2011 dell'11

ottobre 2011 consid. 2.1). La “banale svista”, che secondo i ricorrenti sarebbe

alla base della mancata dichiarazione del reddito, è dunque certamente atta a

fondare la decisione dell’Ufficio di tassazione oggetto del presente gravame.

2.6

Anche la presentazione del

modulo 103 da parte della società non è di supporto ai ricorrenti. Il Tribunale

federale ha già avuto modo di stabilire che la mancata dichiarazione spontanea

del dividendo, nella dichiarazione d’imposta personale dell’azionista, non può

essere sanata nemmeno attraverso la trasmissione da parte della società del

modulo 103 indirizzato all’Amministrazione federale delle contribuzioni (sentenza

2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 7.1). L’Alta Corte ha in particolare

ricordato che la richiesta di restituzione dell’IP va rivolta alle Autorità

fiscali cantonali e non all’Amministrazione Federale delle Contribuzioni (art.

30.

cpv. 1 LIP; art. 4 cpv. 1 Regolamento cantonale di applicazione concernente

la Legge federale sull’imposta preventiva, il computo globale d’imposta e la

trattenuta supplementare USA del 18 ottobre 1994). Verso le Autorità fiscali cantonali

inoltre vige in sede di istanza di rimborso l’obbligo del contribuente di compilare

una dichiarazione esatta e completa, rispettivamente di notificare i redditi

sottoposti all’imposta preventiva. In caso contrario il diritto è perento. A tale

riguardo, la trasmissione del modulo 103 non è atta ad ovviare ad una mancanza

del contribuente in sede di dichiarazione d’imposta od istanza di rimborso

dell’imposta preventiva (sentenza 2C_949/2014 del 24 aprile 2015 consid. 7.2 e

7.

2.7

2.7.1

I ricorrenti sostengono

inoltre che il mancato riconoscimento del rimborso comporterebbe negli effetti

un’imposizione del 70.19% rispetto al dividendo percepito, imposizione da

ritenersi quindi confiscatoria, tenuto conto dell’imposta preventiva e delle

imposte ordinarie assolte.

2.7.2

In virtù dell’art. 26 cpv.

1.

Cost. la proprietà è garantita. Secondo costante giurisprudenza, in ambito

fiscale, questo diritto non va oltre al divieto di un’imposizione

confiscatoria. Una pretesa fiscale non deve pregiudicare l’essenza stessa della

proprietà privata (art. 36 cpv. 4 Cost). Spetta al legislatore preservare la

sostanza del patrimonio del contribuente e lasciare a quest’ultimo la possibilità

di formarne uno nuovo. Per determinare se un’imposizione ha un effetto

confiscatorio, la sola aliquota d’imposta espressa in percentuale non è

decisiva. Bisogna esaminare il carico che rappresenta l’imposizione su un periodo

abbastanza lungo, facendo astrazione dalle circostanze straordinarie. A tal fine

bisogna prendere in considerazione l’insieme delle circostanze concrete, la

durata e la gravità del pregiudizio così come anche il cumulo con altre tasse o

tributi e la possibilità di trasferire l’onere contributivo su altre persone.

Il Tribunale federale ha stabilito che l’essenza della proprietà privata non viene

toccata, se durante un breve periodo, il reddito a disposizione del contribuente

non è sufficiente per far fronte all’onere fiscale, senza intaccare la sostanza

(sentenze del TF n.2C_826/2015 del 5.1.2017 consid. 5; n.2C_277/2008 del

26.9.2008

consid. 4.1.).

In una recente sentenza

(cfr.2C_826/2015 del 5.1.2017, destinata a pubblicazione nella Raccolta

ufficiale [DTF]), i giudici di Mon Repos, nel caso di due coniugi residenti nel

Cantone Ginevra, hanno stabilito come l’imposta globale (cantonale e comunale)

da loro dovuta al fisco, ammontante a fr. 439'869.80, per rapporto al reddito

imponibile di fr. 204'307 ed ad una sostanza imponibile di fr. 39'803'827, non

fosse di natura confiscatoria, nonostante la percentuale d’imposta dovuta al

Canton Ginevra, per il periodo fiscale 2009 sorpassasse del 200% il reddito

imponibile dei ricorrenti per il medesimo periodo.

2.7.3

Nella fattispecie è fuori

dubbio che le imposte sul reddito e l’imposta preventiva, comunque limitate ad

un solo periodo fiscale, sono comunque inferiori allo specifico dividendo

percepito dai contribuenti e non dichiarato. Inoltre, proprio la mancata dichiarazione

spontanea del dividendo, e quindi la conseguente perenzione ex art. 23

LIP del diritto al rimborso, è circostanza in sé straordinaria, di cui tuttavia

si deve fare astrazione nell’ambito della valutazione della garanzia della

proprietà (sentenza 2C_277/2008 del 26 settembre 2008 consid. 4.1). Circostanza

oltretutto ascrivibile agli stessi contribuenti. La decisione impugnata non

lede quindi la garanzia della proprietà.

2.8

Per le ragioni suesposte

la mancata indicazione del reddito in sede di dichiarazione d’imposta 2012

comporta la perdita, ex art. 23 LIP, del diritto al rimborso

dell’imposta preventiva. Ne consegue che la decisione dell’Ufficio di

tassazione, che nega il rimborso per intervenuta perenzione, è ineccepibile.

3.

3.1.

Occorre da ultimo

considerare la richiesta dei ricorrenti secondo cui il dividendo in parola

dovrebbe essere ripreso nella misura del 65%, ovvero sia al netto dell’imposta

preventiva, ritenuto che l’imposta non rimborsata sarebbe da considerarsi come

un reddito non percepito, ed in quanto tale non imponibile in base al principio

della tassazione secondo la capacità contributiva.

3.2

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, il contribuente che percepisce un reddito che è stato

assoggettato alla ritenuta dell’imposta preventiva, si ritiene che abbia

realizzato un reddito della sostanza in misura corrispondente al reddito lordo.

Per determinare il reddito imponibile, si deve pertanto considerare questo

importo lordo. Il contribuente che omette di dichiarare tempestivamente il

reddito da cui è stata trattenuta l’imposta preventiva rinuncia in tal modo a

far valere il rimborso di una pretesa cui ha diritto. Il contribuente deve così

subire la conseguenza, cioè il doppio aggravio dell’imposta preventiva e

dell’imposta sul reddito. Sebbene ciò possa rivelarsi gravoso, non viola

tuttavia alcuna norma del diritto federale Il legislatore non ha previsto, a

tale proposito, alcuna misura di clemenza per il contribuente pentito che

adempie i suoi obblighi tardivamente (cfr. la sentenza del Tribunale federale

del 14 febbraio 2013 n.2C_620/2012, in RDAF 2013 II 197, consid. 3.7 e riferimenti

citati; v. anche Negrini, La

tassazione al lordo o al netto dei redditi colpiti da imposta preventiva, in: Vorpe

[a cura di], Contravvenzioni e delitti fiscali nell’era dello scambio

internazionale d’informazioni - Scritti in onore di Marco Bernasconi, Manno

2015, pp. 207-223).

3.3

Nella fattispecie, è

incontestato che __________ SA ha riconosciuto ai contribuenti, che hanno

accettato, un dividendo di CHF 40'500.-- con scadenza il 30 novembre 2012. Essi

hanno quindi conseguito un reddito di pari importo, cui torna applicabile la riduzione

del 60% per partecipazioni determinanti, e per rapporto al quale di principio

essi avevano diritto al rimborso dell’imposta preventiva assolta. Se non che,

la perenzione di tale diritto ex art. 23 LIP, intervenuta successivamente

allo scadere del dividendo e quindi alla realizzazione del corrispondente

reddito, è ascrivibile ad un comportamento dei contribuenti stessi, che non

hanno spontaneamente dichiarato il dividendo in scadenza. Anche da questo

profilo la decisione impugnata, che riprende un reddito incontestabilmente realizzato

dai ricorrenti e corrispondente al dividendo lordo versato da __________ SA nel

2012.

al lordo dell’imposta preventiva, è quindi ineccepibile.

4.

Per quanto precede

si deve concludere che il ricorso è respinto.

Tassa di giustizia e spese

sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese

l’art. 1 del Regolamento cantonale di applicazione concernente la Legge

federale sull’imposta preventiva, il computo globale d’imposta e la trattenuta

supplementare USA (del 18 ottobre 1994), nonché l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 1’100.–

sono a carico dei

ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 56 LIP; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: