80.2016.78

Reddito dell’attività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, acquisto di una casa e rivendita dopo otto mesi, finanziamento di terzi, intervento di un garante

23 settembre 2016Italiano14 min

Source ti.ch

Fatti

A. Con decisione di

tassazione 28.5.2014 l’Ufficio di tassazione di __________ ha aggiunto ai

redditi dichiarati da RI 1 fr. 656'983.-- a titolo di “reddito attività indipendente

accessoria contribuente”. A spiegazione di tale ulteriore reddito l’erario

precisava “aggiunta o rettifica del reddito derivante dal commercio professionale

di immobili”. Il reddito imponibile per l’imposta federale diretta veniva

fissato in fr. 673’100.--.

B. Con reclamo 26.6.2014

il contribuente contestava la decisione di tassazione relativamente

all’aggiunta del reddito di fr. 656'983.-- proveniente dall’acquisto, il

7.5.2009, e dalla successiva vendita il 12.1.2010, del fondo nr. __________ RFD

di __________, qualificato dall’UT quale commercio a titolo professionale

d’immobili. Secondo l’insorgente l’operazione in questione doveva essere esente

da imposizione in applicazione dell’art. 16 cpv. 3 LIFD trattandosi di mera amministrazione

patrimoniale e non di attività lucrativa imponibile fiscalmente. L’acquisto

della proprietà con l’avv. __________ (in ragione di rispettivi ¾ e di ¼) e la

successiva vendita, a distanza di poco tempo, era da imputare a divergenze tra

i comproprietari. Motivo per cui l’operazione non doveva essere considerata

come commercio a titolo professionale d’immobili.

C. Con decisione

9.3.2016 l’Autorità fiscale stabiliva quanto segue:

(...) richiamata la lettera di reclamo del

contribuente nel quale sono elencate giurisprudenza e prassi atte a definire il

commercio professionale di immobili. Il contribuente si sofferma ad analizzare

l’intenzione iniziale relativa all’operazione in questione, ovvero la volontà

di farla diventare abitazione primaria. Secondo la pluridecennale prassi del

Tribunale federale, vi è commercio professionale di immobili non appena il

contribuente svolga un’attività che eccede la mera amministrazione del proprio

patrimonio. Si sottolinea che decisiva per il giudizio non è la situazione iniziale,

esistente al momento dell’acquisto, ma quella che risulta al momento della

vendita (...). Nel caso in esame è stata eloquentemente sviscerata la volontà

iniziale, meno approfondita è la situazione al momento della vendita. Secondo

l’autorità di tassazione la volontà di conseguire un reddito, o per lo meno

l’indizio relativo a qualcosa che va oltre la mera amministrazione del proprio

patrimonio, viene suggerita dal contribuente con la volontà di aumentare le

volumetrie, aggiungere un piano, quindi creare una PPP (...). Nel caso

specifico considerati tutti gli elementi indicati dal contribuente, il fatto

che l’immobile non sia mai stato utilizzato quale abitazione primaria, che

l’operazione sia stata finanziata utilizzando esclusivamente fondi di terzi, la

vicinanza tra la data d’acquisto e la data di vendita ed il forte utile

conseguito sono indizi volti a confermare la volontà di conseguire un reddito

nel momento determinante, ovvero la vendita. Considerato quanto sopra la

qualificazione quale commercio professionale di immobili dell’operazione è

confermata e il reclamo respinto.

D. Il 6.4.2016 RI 1

presenta ricorso contro la decisione su reclamo dell’UT. Il ricorrente

ripropone nell’impugnativa i medesimi argomenti già sviluppati in sede di

reclamo. In particolare il contribuente ritiene come l’operazione immobiliare sub

judice debba essere considerata come un singolo evento, dettato da fattori

contingenti e non generata per la mera ricerca di profitto immobiliare.

Secondo l’insorgente

l’autorità fiscale avrebbe erroneamente ritenuto che la volontà di aumentare le

volumetrie, di aggiungere un piano e di creare una PPP potesse costituire un

indizio tale per cui negare una mera amministrazione patrimoniale. A dire di RI

1 nel caso in disamina si sarebbe confrontati ad una semplice ristrutturazione

della villa esistente, che già disponeva di due appartamenti, del quale uno era

locato a __________ (della quale egli è amministratore unico ed anche azionista

unico) ed era la sua dimora dal 2.6.2008. L’acquisto della villa sarebbe

inoltre avvenuto in comproprietà con l’avv. __________, assunto come il contribuente

non disponeva di tutti i capitali necessari per finalizzare l’operazione.

Divergenze in seno alla tipologia di ristrutturazione e ai relativi costi

avrebbero portato ad una scissione del progetto in comproprietà e condotto alla

pressoché subitanea vendita del fondo nr. __________ RFD __________.

Il ricorrente precisa

inoltre di come si fosse già occupato in precedenza – quale intermediatore - di

compravendite immobiliari ma unicamente per il tramite della società di cui è

amministratore unico ed azionista unico, ossia la __________. In tal senso,

l’operazione relativa al mapp. __________ RFD di __________ era stata compiuta

a titolo personale poiché non pensata per una speculazione immobiliare.

Diritto

1. 1.1.

Secondo l’art. 18 cpv. 1

LIFD sono imponibili tutti i proventi dall’esercizio di un’impresa commerciale,

industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da

ogni altra attività lucrativa indipendente.

Pronunciandosi sulla

portata di questa norma, nonostante i dubbi sollevati dalla giurisprudenza

cantonale e dalla dottrina, il Tribunale federale ha confermato, con una

sentenza di principio del 1999, l’imponibilità degli utili provenienti da

commercio professionale di beni, in particolare immobili e titoli (DTF 125 II

113 = ZStP 1999 p. 70 = ASA 67 p. 644 = StE 1999 B 23.1 n. 41 = RDAF 55/1999 p.

385).

L’Alta Corte ha posto

l’accento sul fatto che l’art. 16 cpv. 1 LIFD dichiara imponibile “la totalità

dei proventi, periodici e unici” e af-ferma pertanto il principio

dell’imposizione del reddito netto com-plessivo. Esenti sono invece, secondo

l’art. 16 cpv. 3 LIFD, solo gli utili in capitale “conseguiti nella

realizzazione di sostanza privata”: la legge si limiterebbe a esplicitare

quanto vigeva già in precedenza; da parte loro, gli articoli da 17 a 23 LIFD si

limite-rebbero a descrivere i redditi imponibili più importanti e defini-scono

in particolare i redditi da attività lucrativa dipendente ed indipendente. Per

il legislatore, dunque, secondo quanto conclude il Tribunale federale, anche

utili provenienti da un’attività che oltrepassa la mera amministrazione della

sostanza privata rappresentano reddito da attività lucrativa indipendente ed

anche i beni impiegati per tale attività costituiscono sostanza aziendale,

anche se manca ogni attività organizzata nella forma di una vera e propria

impresa.

Ne consegue che

l’esenzione secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD è limitata a quegli utili in capitale

che sorgono nel quadro della usuale amministrazione del patrimonio, cioè senza

una particolare attività del contribuente indirizzata al conseguimento di un lucro,

oppure in seguito ad un’occasione che si offre in modo casuale. Poiché bisogna

fondarsi su una nozione ampia di attività lucrativa indipendente, l’art. 18

LIFD permette di considerare un’attività che oltrepassa la semplice amministrazione

del patrimonio come una forma di attività lucrativa indipendente.

1.2.

Va poi ricordato che

secondo la pluridecennale prassi del Tribu-nale federale, vi è commercio

professionale di immobili non ap-pena il contribuente svolga un’attività che

eccede la mera ammi-nistrazione del patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare

alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di realiz-zare un

profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2a e rif.; ASA 59, pag. 480 consid. c; cfr.

anche Schmidt, La recente

giurisprudenza del Tribunale federale in materia di tassazione di negozi

immobiliari e di commercio di immobili a titolo professionale, in: Fiscalità –

Atti della giornata di studio del 25 ottobre 1989 organizzata dalla Commissione

ticinese per la formazione permanente dei giuristi, Lugano 1989, pag. 14; Soldini, Il commercio professionale di

immobili alla luce della giurisprudenza federale e cantonale e nella

prospettiva della nuova Legge tributaria, in RDAT I-1994 pag. 385). In

particolare, sono a tutt’oggi considerati indizi di un’attività lucrativa, il

modo di procedere (sistematico o pianificato), la frequenza delle operazioni,

la breve durata del possesso, l’esistenza di legami tra tali operazioni e

l’attività professionale del contribuente, il fatto che questi si serva di conoscenze

professionali proprie o di terzi, la partecipazione a una società di persone,

l’uso di notevoli crediti e il reinvestimento dei profitti in ulteriori

operazioni immobiliari (decisione TF 2C_29/2008 del 28 maggio 2008; TF 2A.37/2004

del 25.3.2004 consid. 2.1.). Ognuno di questi indizi può – con altri, ma

talvolta persino singolarmente – permettere di concludere che si è in presenza

di un’attività lucrativa indipendente ai sensi dell’art. 18 LIFD (StE 2006 B

23.2 n. 31). Il Tribunale federale ha poi avuto modo di precisare che nella

valutazione dell’insieme delle circostanze concrete del singolo caso, anche in

assenza di quegli elementi tipici di un’attività lucrativa indipendente,

determinante rimane l’intento di conseguire un profitto (StE 2004 B 91.3 n. 4 =

RDAF 2005 II 37).

1.3.

Vero è che questi sviluppi

giurisprudenziali sollevano qualche perplessità, segnatamente in relazione al

carattere talvolta vago degli indizi considerati come determinanti dalla prassi

del Tribu-nale federale (Reich, in

Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol.

I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008, n. 16 ad art. 18 LIFD; Noël, in Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur

l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 15 ad art. 18 LIFD; Oberson, Droit fiscal suisse, 3ª ediz.,

Basilea 2007, pag. 96). La dottrina più recente sottolinea in particolare come

la delimitazione tra attività indipendente (che comprende sia il commercio

professionale nel senso stretto che tutte le atti-vità “quasi professionali”,

meno intense che gli sono assimilate) e amministrazione del patrimonio privato

sia diventata vieppiù problematica (Noël,

op. cit., n. 19 ad art. 18 LIFD), ed il rischio che tali difficoltà inducano in

definitiva le autorità fiscali a porre l’accento sull’importanza dei guadagni

conseguiti, che non deve in nessun caso costituire un indizio a favore

dell’attività lucrativa indipendente (Reich,

op. cit., n. 16b ad art. 18 LIFD).

La questione a sapere se

una vendita isolata sia da considerarsi commercio professionale di immobili,

mera amministrazione pa-trimoniale o occasione fortuita di transazione

immobiliare deve continuare a dipendere, in ultima analisi, dall’insieme delle

circostanze del caso particolare. Decisiva per il giudizio non è la situazione

esistente inizialmente, al momento dell’acquisto, ma quella che risulta al

momento della vendita (decisione TF A.109/75 del 26 marzo 1976 in re Ri., p.

9). Così un’operazione iniziata e fatta con intenti speculativi può perdere

tale caratteri-stica per le particolari condizioni che si verificano al

momento, determinante, della vendita e viceversa (cfr. CDT 274/88 cit. in RTT

1990 p. 358).

1.4.

Il Tribunale federale ha

ricordato, a più riprese, che anche una sola operazione immobiliare può

costituire un commercio professionale d’immobili se vi è chiara intenzione di

realizzare un reddito (StE 2004 B 91.3 N.4, RDAF 2005 II 37; DTF 125 II 113,

ASA 67, 644, RDAF 1999 II 385; cfr. anche Noël,

op. cit. ad art. 18 n.18).

Considerandi

2.

2.1.

I fatti determinanti per

il caso in disamina possono così essere ritenuti:

con rogito notarile del 6.4.2009 (istanza di iscrizione di compravendita

del 6.5.2009) __________ ha venduto il mapp. __________ RFD di __________ ad RI

1.

(in ragione di ¾) e all’avv. __________ (per ¼) al prezzo di fr.

1'800'000.--;

l’acquisto del mapp. __________ RFD di __________ è stato

integralmente finanziato mediante credito erogato dalla __________ di pari

valore di acquisto. A garanzia del medesimo sono stati costituiti in pegno averi

e depositi di pertinenza dell’avv__________. In un secondo momento si sarebbero

dovute costituire in pegno fr. 1'440'000.-- di cartelle ipotecarie gravanti il

fondo mapp. __________ RFD di __________, la polizza incendio e danni delle

acque, nonché averi e depositi di pertinenza dell’avv. __________ in ragione di

fr. 360'000.-- (ossia il 20% dell’importo erogato);

con rogito notarile 17.12.2009 (istanza di iscrizione della

compravendita dell’11/12.1.2010) RI 1 e l’avv. __________ hanno venduto il

mapp. __________ RFD __________ a __________ e __________ al prezzo di fr.

2'900'000.--;

con decisione su reclamo relativa all’imposta sugli utili immobiliari,

l’Ufficio di tassazione di __________ ha commisurato l’utile imponibile totale

in fr. 845'978.-- ed ha posto a carico di RI 1 un’imposta di fr. 196'689.90. La

durata della proprietà è stata di 8 mesi e 5 giorni e l’aliquota d’imposta

fissata al 31%.

2.2

Nel caso concreto vi è

tutta una serie di indizi che conduce que-sta Camera a ritenere come nel caso

concreto non ci si trovi di-nanzi ad una mera amministrazione del patrimonio privato,

ma come al contrario l’operazione immobiliare in discussione possa essere

qualificata come commercio professionale d’immobili.

a. Brevità della durata

del possesso dell’immobile

Nel caso di specie la

durata del possesso è stata molto breve: di appena 8 mesi e di 5 giorni.

b. Esistenza di legami

tra l’operazione immobiliare e l’attività professionale del contribuente

Come

si evince anche dall’esposto ricorsuale il contribuente è amministratore unico

e azionista unico di __________. Egli, per il periodo fiscale 2010, ha percepito

da questa società un salario lordo netto pari a fr. 46'963.-- quale dipendente.

Scopo di __________ (v. sito internet www.zefix.ch,

consultato il 14.9.2016), è la prestazione di consulenza e lo svolgimento di

ogni attività inerente le pubbliche relazioni, il marketing e la pubblicità in

ogni settore dell’attività commerciale e privata. La società può occuparsi

della promozione e della vendita di merci e servizi, nonché acquistare

partecipazioni e concedere finanziamenti. La società può acquistare immobili

all’estero. Nell’impugnativa il contribuente ha poi esposto in maniera

articolata (v. in particolare il punto 3 del ricorso, p. 3) di occuparsi di

commercio professionale di immobili tramite __________ e di fare da intermediatore

per operazioni immobiliari, percependo le relative provvigioni. Ne riportava

per l’appunto due a titolo esemplificativo (posteriori comunque al periodo

fiscale interessato).

Si evince quindi come dallo stesso tenore del ricorso,

l’attività professionale esercitata da RI 1 sia – almeno parzialmente – quella

dell’intermediatore immobiliare. Vi è quindi una chiara esistenza di legami tra

l’operazione immobiliare, tipica dell’attività lavorativa svolta dal

contribuente, attivo proprio nell’ambito del commercio a titolo professionale

d’immobili.

c. Conoscenze professionali

proprie o di terzi

Come risulta dal

precedente indizio, emerge come RI 1 sia attivo, per il tramite di __________

nell’ambito del commercio a titolo professionale d’immobili. L’operazione

immobiliare relativa al fondo __________ RFD di __________ non risulta essere

differente rispetto alle transazioni di cui si occupa solitamente __________.

d. Partecipazione ad

una società di persone

Nel caso sottoposto a

disamina RI 1 e l’avv. __________ hanno acquistato in comproprietà il mapp. __________

RFD di __________. RI 1, onde poter divenire proprietario di ¾ dell’immobile si

è appoggiato alla posizione dell’avv. __________, il quale ha funto da garante

per tutto il debito ipotecario acceso presso la banca che ha erogato il credito

per l’acquisto.

e. Uso di notevoli

crediti

L’acquisto del mapp. __________

RFD __________ è stato interamente finanziato tramite credito ipotecario

erogato da __________, come risulta dai giustificativi allegati alla dichiarazione

di tassazione per il periodo fiscale 2009 (cfr. allegato nr. 4).

2.3

2.3.1

Si può quindi affermare

come con l’operazione immobiliare in causa, il ricorrente abbia oltrepassato la

mera amministrazione del suo patrimonio e abbia sfruttato il mercato

immobiliare alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di

realizzare un profitto.

Significativo il fatto

che, per poter realizzare la transazione si sia appoggiato unicamente su fondi

e garanzie di terzi traendone personalmente un notevole profitto.

2.3.2

La dottrina ha ricordato

come l’importanza dei guadagni conseguiti, non deve in nessun caso costituire

un indizio a favore dell’attività lucrativa indipendente. Tuttavia nel caso

concreto, ritenuti tutti gli indizi sopra menzionati e posto come il profitto

c’è stato e di notevole rilevanza si può concludere che l’operazione immobiliare

di acquisto e di vendita del mapp. __________ RFD di __________ conclusa dal

contribuente resistente, sia da designare come commercio a titolo professionale

d’immobili, ed il relativo provento deve pertanto essere considerato reddito

dell’attività lucrativa indipendente.

3.

Il ricorso è

respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico dell’insorgente,

soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese l’art. 144 LIFD

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 3’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100 .–

per un totale di fr. 3’100.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La

segretaria: