80.2017.10

Esenzione fiscale di persone giuridiche: procedura, competenza dell'Ufficio giuridico, nullità della decisione di tassazione d'ufficio di una fondazione esente, revoca di fatto dell'esenzione

17 gennaio 2018Italiano14 min

Source ti.ch

Fatti

A.La RI 1

di __________ gestisce un istituto per l’infanzia abbandonata. Con decisione

del 13 novembre 1985, l’allora Amministrazione cantonale delle contribuzioni

(oggi Divisione delle contribuzioni) ha riconosciuto alla fondazione l’esenzione

dalle imposte cantonali sul reddito e sulla sostanza, in considerazione

dell’attività di interesse pubblico che svolge. Nella decisione di esenzione,

l’autorità competente precisava che la fondazione non era dispensata

dall’obbligo di inoltrare regolarmente la dichiarazione d’imposta.

B. Non avendo la

Fondazione RI 1 inoltrato la dichiarazione d’imposta per il periodo fiscale

2014, l’RS 1 (UTPG) la richiamava il 16 luglio 2015 e poi la diffidava il 25

febbraio 2016, avvertendola che le avrebbe inflitto una multa disciplinare. Con

decisione del 7 aprile 2016, le ha dunque inflitto una multa disciplinare di

100 franchi, avvertendola che, se non avesse inoltrato la dichiarazione entro

trenta giorni, avrebbe potuto procedere alla tassazione d’ufficio.

Con decisione dell’8

settembre 2016, l’autorità fiscale ha notificato alla fondazione la tassazione

IC/IFD 2014, allestita d’ufficio per mancato inoltro della dichiarazione

d’imposta. Il capitale imponibile è stato stabilito in fr. 6'644'000.–, corrispondente

a un’imposta annua di fr. 9'966.–, e l’imposta immobiliare è stata commisurata

in fr. 5'644.75 più un supplemento di fr. 2'822.40. L’imposta federale diretta

ammontava per contro a zero franchi.

C. La contribuente ha

impugnato la suddetta decisione, con reclamo dell’11 ottobre 2016. La

reclamante ha allegato la dichiarazione d’imposta 2014, sottolineando che il

mancato accoglimento del gravame le avrebbe causato un grave danno finanziario,

essendo al beneficio dell’esenzione fiscale.

L’RS 1 ha dichiarato

irricevibile il reclamo, con decisione del 9 dicembre 2016, rilevando che il

termine perentorio di trenta giorni non era stato rispettato.

D. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, la Fondazione RI 1 contesta la

tardività del reclamo e chiede pertanto che gli atti siano retrocessi all’UTPG,

affinché entri nel merito dello stesso. A suo avviso, sin dal 1990 essa è rappresentata

dalla __________ SA, come indicato nelle dichiarazioni d’imposta. Di

conseguenza, l’autorità fiscale era tenuta a notificare le decisioni (anche)

alla sua rappresentante contrattuale. Non avendolo fatto, i diritti della

contribuente non potevano essere pregiudicati dal vizio intervenuto nella

notificazione della decisione.

E. Nelle sue

osservazioni del 18 gennaio 2017, l’UTPG propone di respingere il ricorso.

Secondo l’autorità di tassazione, il semplice fatto che la ricorrente abbia

indicato il nome della __________ SA sui formulari per la dichiarazione

d’imposta, come soggetto “a cui rivolgersi per informazioni complementari” non equivale

alla designazione di un rappresentante contrattuale.

Diritto

1. Dal tenore del

ricorso non si evince se sia impugnata solo la decisione che concerne l’imposta

cantonale o anche quella relativa all’imposta federale diretta. In ogni caso,

l’imposta federale diretta è stata commisurata in zero franchi, sicché è

evidente che la contribuente non ha alcun interesse attuale degno di tutela ad

ottenere una pronuncia di questa Camera. Del resto, l’autorità materiale di

cosa giudicata si riferisce soltanto al dispositivo di una sentenza, per cui la

legittimazione non può venir tratta dalla semplice contestazione di alcuni

punti della relativa motivazione (RDAF 2001 p. 261 ss. = StE 2001 B 96.11 n.

6).

Nella misura in cui

concerne l’imposta federale diretta, il ricorso è pertanto irricevibile.

Considerandi

2.

2.1.

La Camera di diritto

tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli

uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a

condizione che il gravame sia ricevibile in ordine.

Essa deve pertanto

esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo,

sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una

persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell'Ufficio di

tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia

fondata.

In nessun caso, in

presenza di una simile decisione, la Camera può esaminare il merito della

questione: se l'irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto, gli

atti verranno retrocessi all'autorità di tassazione per la decisione di merito;

in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di irricevibilità.

2.2

Nel caso in esame,

l’autorità fiscale ha dichiarato irricevibile il reclamo della fondazione

contribuente, in quanto tardivo. In effetti, la decisione dell’8 settembre 2016

è stata notificata alla ricorrente, per raccomandata, il 9 settembre 2016. Il reclamo,

inviato l’11 ottobre 2016, non era pertanto tempestivo.

2.3

L’art. 206 cpv. 1 LT

stabilisce che contro la tassazione è consentito interporre reclamo scritto all’autorità

che ha emesso la tassazione nel termine di 30 giorni dall'intimazione della

stessa. L’art. 192 precisa che tale termine, stabilito dalla legge, è

perentorio, essendo prevista una deroga solo quando esiste un motivo di

restituzione in intero del termine, vale a dire quando è provato che l'inosservanza

del termine è da attribuire a servizio militare, malattia, assenza dal cantone

o altri gravi motivi riguardanti il contribuente o il suo rappresentante (art.

192.

cpv. 5 LT).

Il termine decorre dal

giorno successivo alla notificazione (art. 192 cpv. 2 prima frase LT) ed è

reputato osservato se l’atto perviene all'autorità di tassazione o è consegnato

a un ufficio postale svizzero ovvero a una rappresentanza diplomatica o

consolare svizzera all'estero il giorno della scadenza (art. 192 cpv. 4 seconda

frase LT).

2.4

Secondo l’art. 189 cpv. 1

LT, le decisioni sono notificate al contribuente per scritto e devono indicare

i rimedi giuridici. L’art. 190 dispone che il contribuente possa farsi

rappresentare contrattualmente davanti alle autorità incaricate dell’esecuzione

della presente legge, nella misura in cui la sua collaborazione personale non

sia necessaria (cpv. 1). È ammesso come rappresentante chiunque ha l’esercizio

dei diritti civili e gode dei diritti civici. L’autorità può chiedere al

rappresentate di legittimarsi mediante procura scritta (cpv. 2).

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, la prova dell’esistenza di un valido rapporto di

rappresentanza e della sua corretta comunicazione alle autorità fiscali è a

carico del contribuente. In mancanza di una procura scritta chiaramente formulata,

si ammette l’esistenza di un rapporto di rappresentanza, se non altro in

considerazione del segreto fiscale, solo se le circostanze consentono di

concludere che il contribuente abbia manifestato senza ambiguità la volontà di

conferire dei poteri di rappresentanza a un terzo. Altrimenti, prevale la presunzione

che dei poteri di rappresentanza non siano stati conferiti e pertanto le decisioni

devono essere notificate al contribuente stesso (cfr. p. es. la sententza del

Tribunale federale 2C_577/2013 del 4.2.2014 consid. 6.1 con riferimenti).

La Suprema Corte ha anche

già avuto modo di stabilire che la semplice indicazione di un indirizzo cui

rivolgersi per informazioni e domande complementari non basta per ammettere

l’esistenza di un rapporto di rappresentanza (cfr. la sentenza del 21.5.1997,

in ASA 67 p. 391 = RDAF 1999 II p. 440, consid. 2b; v. anche Locher, Kommentar zum DBG, vol. III,

Basilea 2015, n. 17 ad art. 117 LIFD, p. 345).

2.5

Ne consegue che la

decisione impugnata, nella misura in cui ha ritenuto validamente notificata,

all’indirizzo della stessa contribuente, la decisione di tassazione d’ufficio

dell’8 settembre 2016, si deve ritenere legittima. Agli atti non figura infatti

alcuna procura a favore della __________ SA, la quale è per contro unicamente

indicata sulla prima pagina delle dichiarazioni d’imposta come colei alla quale

l’autorità si può rivolgere “per informazioni complementari”. Del resto, anche

le decisioni dei periodi fiscali precedenti, come pure la diffida e la multa

per violazione degli obblighi procedurali, sono stati tutti notificati al

recapito della stessa ricorrente e non all’indirizzo della sua pretesa rappresentante

contrattuale, senza che siano mai state sollevate contestazioni al riguardo.

3.

3.1.

La decisione dell’8

settembre 2016 dell’UTPG solleva peraltro dei dubbi in merito al suo contenuto

e ai suoi effetti. Ci si domanda infatti se, alla luce dell’esenzione fiscale

concessa sin dal 1985 alla ricorrente, l’UTPG potesse sottoporre quest’ultima a

una tassazione d’ufficio.

3.2

L’art. 65 lett. f

prima frase LT prevede che siano esenti dall’imposta, fra l’altro, le persone

giuridiche che perseguono uno scopo pubblico o di pubblica utilità, per quanto

concerne l’utile e il capitale esclusivamente e irrevocabilmente destinati a

tali fini.

3.3

Dottrina e giurisprudenza

ammettono che le questioni dell’assoggettamento fiscale e dell’esenzione

possano essere oggetto di una decisione pregiudiziale (cfr. p. es. ASA 62 p.

559.

consid. 1a; ASA 55 p. 214 = RF 1987 p. 159 = RDAF 1988 p. 182 consid. 1 e

giurisprudenza citata; inoltre Locher,

Kommentar zum DBG, vol. II, Therwil/Basilea, n. 5 ad art. 56 LIFD, p. 150; Greter/Greter, in: Zweifel/Beusch [a

cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, vol. I/2a, 3a ediz.,

Basilea 2017, n. 2 e 2a ad art. 56 LIFD, p. 1112; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3a

ediz., Zurigo 2016, n. 7 ad art. 56 LIFD, p. 854).

Sia che l’esenzione sia

oggetto di una decisione pregiudiziale, adottata prima dell’avvio della

procedura di tassazione, sia invece che sia stabilita nell’ambito della

procedura e della decisione di tassazione, la decisione di esenzione deve poter

essere impugnata mediante reclamo dinanzi all’autorità che l’ha adottata (art.

48.

LAID) e poi mediante ricorso davanti a un’autorità giudiziaria cantonale

(art. 50 cpv. 1 e 3 LAID). Ciò vale anche nel caso in cui l’autorità competente

per l’esenzione sia diversa da quella cui compete la tassazione in senso

stretto (per esempio, un’autorità specializzata o anche un dipartimento o un

esecutivo cantonale) (cfr. la sentenza del TF 2P.90/2001 e 2A.161/2001 del 6

novembre 2001, in DTF 128 II 56, consid. 5c e 5d).

3.4

Nel Canton Ticino, la

Divisione delle contribuzioni ha tutte le facoltà conferite dalla legge tributaria

all’autorità fiscale e di tassazione (art. 180 cpv. 2 prima frase LT). Il

Consiglio di Stato disciplina l’organizzazione della Divisione delle contribuzioni

e stabilisce le competenze della stessa e dei suoi Uffici (art. 180 cpv. 3 LT).

Secondo l’art. 5 cpv. 1

del Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994 (RLT; RL 10.2.1.1.1),

per ottenere il riconoscimento di esenzione dall’imposta, le persone giuridiche

di cui alle lettere f e g dell’art. 65 LT devono presentare richiesta

scritta all’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni.

L’esenzione è pertanto

oggetto di una procedura e di una decisione separate rispetto alla procedura e

alla decisione di tassazione in senso stretto. La relativa competenza è a sua

volta attribuita a un’autorità distinta rispetto a quella che si occupa della

tassazione.

Per quanto concerne la

procedura di esenzione, l’art. 226a LT prevede che per ogni decisione o

preavviso di esenzione sia percepita una tassa stabilita dal Consiglio di Stato

(cpv. 1) e che contro la decisione di esenzione sia data facoltà di reclamo secondo

gli articoli 206-208 e ricorso secondo gli articoli 227-231 (cpv. 2).

3.5

Sempre secondo la

giurisprudenza dell’Alta Corte, una decisione di esenzione può essere revocata

nei periodi fiscali successivi. L’interesse pubblico, che esige una revoca per

il futuro di esenzioni che non sono più conformi alla legge, prevale

sull’interesse (generalmente privato) della certezza del diritto e del

carattere vincolante permanente di un accertamento, una volta che sia avvenuto

(cfr. la sentenza del 1.3.1985, in ASA 55 p. 214 = RDAF 1988 p. 182, consid.

3b).

Se interviene la revoca

dell’esenzione fiscale, essa produce effetto a partire dal periodo fiscale in

cui si è aperta la procedura di verifica che ha condotto alla revoca, a meno

che non siano adempiuti i presupposti per un ricupero d’imposta (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar

zum Zürcher Steuergesetz, 3a ediz., Zurigo 2013, n. 9 e 10 ad § 171,

p. 1653).

Mentre, fintantoché l’autorità

competente ritiene giustificata l’esenzione fiscale, non occorre una nuova

decisione pregiudiziale per ogni periodo fiscale, il disconoscimento

dell’esenzione richiede per contro una decisione di accertamento, impugnabile

con i rimedi giuridici previsti dalla legge (Blum,

in: Klöti-Weber/Siegrist/Weber [a cura di], Kommentar zum Aargauer

Steuergesetz, 4a ediz., Muri-Berna 2015, § 217, n. 16, p. 2136).

3.6

Tornando al caso in

discussione, si è visto che la legislazione cantonale prevede una procedura

separata per le decisioni che concernono l’esenzione fiscale. Alla ricorrente,

l’Ufficio giuridico dell’allora Amministrazione cantonale delle contribuzioni

ha riconosciuto l’esenzione dalle imposte cantonali quale persona giuridica che

persegue scopi di pubblica utilità.

Ora, in queste

circostanze, si deve ritenere che l’UTPG non potesse procedere alla tassazione

dell’imposta cantonale della fondazione ricorrente, prima che le fosse revocata

l’esenzione fiscale. Ci si potrebbe chiedere se la decisione, con cui

l’insorgente è stata sottoposta a tassazione d’ufficio, non abbia, anche solo

implicitamente, revocato l’esenzione precedentemente concessa. Tenendo conto

della legislazione in vigore, la risposta dovrebbe essere negativa, per la

semplice ragione che la relativa competenza non è attribuita all’UTPG bensì

all’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni.

Ne consegue che, in ogni

caso, la decisione dell’8 settembre 2016 è illegittima, per il fatto che o ha

sottoposto a tassazione d’ufficio una contribuente che era al beneficio

dell’esenzione fiscale oppure ha revocato l’esenzione stessa, senza averne la

competenza.

3.7

È vero tuttavia che la

decisione dell’8 settembre 2016 è formalmente passata in giudicato, non essendo

stata impugnata tempestivamente dalla contribuente.

Generalmente, gli atti

amministrativi non sono nulli ma solo annullabili, con la conseguenza che, se

non sono stati impugnati, producono effetti giuridici. La nullità, cioè

l’assenza totale di effetti di una decisione adottata, è ammessa solo se:

il vizio che la inficia è particolarmente grave

il vizio è manifesto o perlomeno facile da scoprire e

inoltre, la constatazione della nullità non mette seriamente in pericolo

la certezza del diritto.

Le cause di nullità

concernono essenzialmente il difetto di competenza funzionale o materiale di

un’autorità o l’esistenza di gravi errori di procedura (p. es. il fatto che la

persona implicata non abbia potuto partecipare alla procedura). In tal caso, se

una decisione è nulla, ogni autorità che si occupa del caso deve constatarlo in

ogni momento e d’ufficio (cfr. p. es. DTF 138 II 501 consid. 3.1; 137 I 273

consid. 3.1; 137 III 217 consid. 2.4.3; 136 II 489 consid. 3.3; 133 II 366

consid. 3.1 e 3.2; 132 II 342 consid. 2.1).

Come già rilevato, secondo

la normativa vigente nel Canton Ticino, solo l’Ufficio giuridico della

Divisione delle contribuzioni avrebbe avuto la competenza per revocare

l’esenzione fiscale riconosciuta alla contribuente. Con la decisione dell’8 settembre

2016, con la quale ha sottoposto quest’ultima a tassazione d’ufficio, invece,

l’UTPG ha di fatto revocato l’esenzione dalle imposte cantonali, che era stata

concessa sine die nel lontano 1985.

Se poi si volesse ritenere

che l’UTPG abbia invece ignorato l’esenzione fiscale, sottoponendo a tassazione

una persona giuridica alla quale era stato riconosciuto che svolge un’attività

di pubblica utilità, a maggior ragione si dovrebbe ammettere che abbia adottato

una decisione per la quale non era competente.

Ne discende la conclusione

che la decisione in questione è nulla, in quanto adottata da un’autorità non

competente.

4.

Visto l’esito del

ricorso, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali. Alla

ricorrente è riconosciuta un’indennità per ripetibili.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. 1.1 Nella

misura in cui concerne l’imposta federale diretta, il ricorso è irricevibile.

1.2. Nella

misura in cui concerne l’imposta cantonale, il ricorso è accolto.

§ Di

conseguenza, è constatata la nullità della decisione di tassazione dell’8

settembre 2016 come pure della decisione su reclamo del 9 dicembre 2016.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

Alla ricorrente è

riconosciuta un’indennità di fr. 500.– per ripetibili.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Copia per conoscenza:

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: