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Assoggettamento illimitato: persona giuridica, sede o amministrazione effettiva, trasferimento fittizio nel Canton Grigioni, nessun ufficio, recapito presso fiduciaria

4 dicembre 2017Italiano17 min

Source ti.ch

Fatti

A. La RI 1 è una società

a garanzia limitata, costituita nel 1997, il cui scopo è l’importazione e

l’esportazione di prodotti industriali nel settore farmaceutico e l’assunzione

di rappresentanze. La società può acquistare, possedere e vendere beni

immobili, nonché partecipare ad altre imprese. Socio e gerente con firma individuale

è __________, domiciliato a __________, mentre soci senza diritto di firma sono

__________, pure domiciliata a __________ e __________, cittadino francese

residente in __________.

Dalla sua costituzione nel

1997, sino ad agosto 2011, la società ha sempre avuto sede nel Canton Ticino

(dapprima a __________, in seguito a __________ e __________ ed infine a __________).

Dal 25 agosto 2011 la sede è stata trasferita formalmente a __________ nel

Canton Grigioni, presso la fiduciaria __________.

B. Con scritto del 4

aprile 2017, l’RS 1 (UTPG) si rivolgeva alla RI 1, comunicandole che

l’amministrazione effettiva della società risultava essere ancora eseguita in

Ticino. Quali indizi l’UTPG produceva il domicilio a __________ del socio gerente

e della signora __________, il numero di telefono fisso (091 __________) presente

sul sito internet della società (www.__________.ch)

pure localizzato a __________ e le targhe ticinesi dei due veicoli aziendali.

Di conseguenza la sede statutaria presso la __________ Sagl, a __________,

sarebbe stata puramente formale e da qualificare quale mero recapito postale.

Per tale motivo l’UTPG, con decisione pregiudiziale sull’assoggettamento,

rivendicava l’imposizione illimitata nel Canton Ticino sull’utile e sul

capitale di RI 1 con effetto a partire dall’anno fiscale 2015.

C. La RI 1, interponeva

reclamo con lettera del 25 aprile 2017, contestando l’assoggettamento

illimitato nel Canton Ticino. La società precisava di non necessitare di una

struttura operativa, in quanto l’attività verrebbe svolta prevalentemente dai

soci “in giro per la Svizzera” tramite mezzi informatici portatili. Per questo

motivo la sede statutaria figurava presso la fiduciaria __________ Sagl, che si

occupava dell’amministrazione e della contabilità della società. D’altronde

anche prima del trasferimento di sede da __________ __________ __________, la

sede era resso un ufficio fiduciario (la __________ SA di __________) che

svolgeva i medesimi compiti. Inoltre, il 97% “dell’attività e fatturazione” sarebbe

stata svolta in tutto il territorio svizzero, mentre unicamente il 3% in quello

ticinese. La società riconosceva che le due auto appartenenti alla ditta erano

effettivamente targate in Ticino, tuttavia si sarebbe trattato di un semplice

errore e il trasferimento delle targhe nel Canton Grigioni sarebbe già stato in

corso.

D. Con decisione del 17

maggio 2017, l’UTPG respingeva il reclamo e confermava l’assoggettamento della RI

1 all’imposta cantonale, siccome – secondo la giurisprudenza del Tribunale Federale

sulla doppia imposizione – la sede civile non è determinante in ambito fiscale,

se ad essa si contrappone un altro luogo, dove sono esercitate effettivamente

la direzione e l’amministrazione, che di solito si concentrano alla sede statutaria.

In questo caso è determinante questo luogo come domicilio fiscale. In

particolare, secondo l’UTPG l’esiguità dell’importo annuo di fr. 1’600.–, pagato

dalla reclamante, quale rimborso per l’unico compito di “smistamento della

corrispondenza” effettuato dalla fiduciaria __________ Sagl, imponeva di escludere,

da un lato, l’esistenza dell’amministrazione effettiva a Roveredo e confermava,

dall’altro, la semplice domiciliazione a scopo di recapito postale presso una

fiduciaria. Non essendo domiciliato nessun organo societario nel Canton

Grigioni, la società non sarebbe stata nemmeno in grado di comprovare alcun

(altro) legame con tale cantone, se non appunto un mero recapito postale.

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 impugna la suddetta

decisione, confermando in sostanza le argomentazioni esposte in sede di reclamo.

La società precisa che ha sempre avuto sede presso uno studio fiduciario

siccome “non necessita di un ufficio proprio, di un servizio segreteria o di un

magazzino” e che il trasferimento della sede a Roveredo non sarebbe dunque fondato

su una motivazione fiscale, dato che “l’unico vantaggio che ne poteva trarre è

la tassa di circolazione delle due auto intestate alla ditta, in quanto nel

canton GR sono nettamente più economiche”, vetture che tuttavia sono targate in

Ticino.

F. Nelle sue

osservazioni del 16 giugno 2017, l’UTPG propone di respingere il ricorso,

concludendo che – per tutti i motivi già esposti – l’amministrazione effettiva

della società è esplicata al luogo di domicilio del socio e gerente signor __________,

dunque in Ticino e non a __________.

Diritto

1. 1.1.

La ricorrente, contestualmente

al trasferimento della sua sede da __________ a __________, avvenuto nel 2011,

è stata assoggettata alle imposte dirette nel Canton Grigioni. In virtù della decisione

contestata, l’autorità fiscale ticinese ha rivendicato l’assoggettamento in

considerazione del fatto che l’amministra-zione effettiva è (tuttora)

esercitata in Ticino, presso il domicilio del signor __________ – socio e

gerente con diritto di firma individuale – a __________. Lo ha fatto in base

all’art. 60 della legge tributaria cantonale (LT), secondo cui le persone giuridiche

sono assoggettate all’imposta in virtù della loro appartenenza personale quando

hanno sede o amministrazione effettiva nel Cantone.

1.2.

Per quanto attiene ai

presupposti per l’assoggettamento illimitato alle imposte dirette delle persone

giuridiche, l’art. 20 cpv. 1 prima frase della Legge federale del 14 dicembre

1990 sull’armonizza-zione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID;

RS 642.14) stabilisce che le società di capitali, le società cooperative, le

associazioni, le fondazioni e le altre persone giuridiche sono assoggettate

all’imposta se hanno la loro sede o la loro amministrazione effettiva nel

Cantone. Sulla base di questa disposizione, può verificarsi che

l’assoggettamento per appartenenza personale sia rivendicato sia dal cantone di

sede sia da quello dell’amministrazione effettiva. Il conflitto che ne deriva

deve essere risolto in base alle disposizioni del diritto tributario intercantonale.

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il domicilio fiscale

principale di una persona giuridica nei rapporti intercantonali si trova

essenzialmente alla sede indicata dagli statuti e dall’iscrizione a registro di

commercio. Non ci si fonda tuttavia su questa sede determinante per il diritto

civile, se ad essa si contrappone un altro luogo, dove sono esercitate

effettivamente la direzione e l’amministrazione, che di solito si concentrano

alla sede statutaria. In tal caso, è determinante questo luogo come domicilio

fiscale. È irrilevante che la scelta della sede statutaria sia giustificata da

considerazioni fiscali o da altre ragioni; basta che tale sede non corrisponda

alla situazione effettiva ed appaia costituita ad arte. È determinante

l’insieme delle circostanze del caso concreto (cfr. p. es. le sentenze del

Tribunale federale n.2P.6/2007 del 22 febbraio 2008, consid. 2.2;

n.2C_259/2009 del 22 dicembre 2009, consid. 2.1; n.2C_431/2014 del 4 dicembre

2014, consid. 2.1; inoltre Heilinger/Maute,

Der Begriff der tatsächlichen Verwaltung im interkantonalen und internationalen

Verhältnis bei den direkten Steuern, in RF 63/2008, p. 742 ss. e p. 836 ss.; Jung, Hauptsteuerdomizil juristischer

Personen: international und interkantonal, in EF 3/17, p. 169 ss. e p. 251 ss.;

De le Court, Administration et

direction effectives, in RF 71/2016, p. 404 ss.; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [a

cura di], Interkantonales Steuerrecht, Basilea 2011, § 8, n. 2 ss., p. 94; de Vries Reilingh, La double imposition

intercantonale, 2a ediz., Berna 2013, n. 389 ss., p. 130; Locher, Einführung in das interkantonale

Steuerrecht, 4a ediz., Berna 2015, p. 47).

1.3.

La sede societaria,

indicata negli statuti ed iscritta a registro di commercio, è dunque atta a

costituire un assoggettamento per appartenenza personale in ambito di diritto

intercantonale se non rappresenta un mero recapito bucalettere. Quest’ultimo si

caratterizza per la mancanza di legami stretti e per l’assenza di importanti

infrastrutture (“wesentliche Büroinfrastrukturen”) nel luogo di sede.

Una sede dal carattere puramente formale non sussiste unicamente quando vi è un

recapito postale presso uno studio legale o fiduciario (“indirizzo c/o”) che si

occupa di ritirare la posta ed inoltrarla agli organi societari residenti in un

altro cantone, bensì pure quando al luogo di sede vi è un minimo di infrastruttura

e di personale, i quali tuttavia non vengono impiegati concretamente per

svolgere funzioni commerciali ed amministrative ma rappresentano piuttosto una

struttura costituita ad arte per nascondere la realtà (cfr. p. es. la sentenza

del Tribunale federale n.2C_259/2009 del 22 dicembre 2009,

consid. 2; sentenza del Tribunale amministrativo del canton Zurigo StE

2002 A 24.22 n. 5, consid. 2a e 3; Jung, op. cit., p. 171 s.; Heilinger/

Maute, op. cit., p. 747; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 7-8, p. 96). Secondo

dottrina e giurisprudenza l’assenza di personale, di uffici o di altre

strutture, così come la mancanza di una linea telefonica o l’irraggiungibilità

via telefono al luogo di sede, oppure ancora la deviazione d’indirizzo (“Adressumleitung”)

o il fatto che le assemblee degli organi societari non siano svolte al

luogo di sede, sono da interpretare quali indizi a favore della natura puramente

formale e fittizia della sede statutaria (sentenza del Tribunale federale n.

2C_431/2014 del 4 dicembre 2014, consid. 2.2; n.2C_483/2016 del

11 novembre 2016, consid. 6.3; sentenza del tribunale amministrativo del

canton Zurigo StE 2002 A 24.22 n. 5, consid. 2a e 3; Zweifel/Hunziker, in:

Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 8, p. 96; Heilinger/ Maute, op. cit., p. 748).

1.4.

In presenza di un mero

recapito bucalettere, il domicilio fiscale della società di trova nel luogo in

cui viene svolta la direzione o l’amministrazione effettiva. Secondo il

Tribunale federale l’amministrazione effettiva si trova al luogo dove si

svolgono quelle attività che nel loro insieme servono all’adempimento dello scopo

statutario, dove la società ha il centro dei propri interessi effettivi ed

economici e dove sono esercitate quelle attività dirigenziali che di solito si

concentrano alla sede statutaria (DTF 54 I 301, consid. 2; DTF 50 I 100,

consid. 2). La definizione di amministrazione effettiva varia a dipendenza

della tipologia, della grandezza e dell‘attività svolta dalla società. In

generale, dottrina e giurisprudenza definiscono l’amministrazione effettiva

come la direzione corrente della società (day-to-day management), nozione

a cui s’oppongono, da un lato, la semplice attività amministrativa (intesa come

tenuta e gestione della corrispondenza, lavori di segretariato, ecc.) e,

dall’altro, le attività di controllo e le decisioni strategiche di competenza

del CdA (sentenza del Tribunale federale n.2C_483/2016 del 11

novembre 2016, consid. 3; n.2C_1086/2012 del 16 maggio 2013, consid. 2.2; De le Court, op.

cit., p. 408 s.; Heilinger/ Maute,

op. cit., p. 752; Jung, op. cit.,

p. 172; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach,

op. cit., § 8, n. 9 e 13, p. 96 e 98 s.).

1.5.

Per quanto concerne

l’onere della prova, secondo un principio generale della procedura fiscale,

esso è ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare

l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a

carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono a escludere o a ridurre

il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990

B 13.1 n. 8). In ambito di assoggettamento all’imposta cantonale, il Tribunale federale

ha concretizzato tale principio, stabilendo che in presenza di importanti infrastrutture

(“wesentliche Büroinfrastrukturen”), in particolare di uffici e di

personale, alla sede statutaria, allora spetta all’autorità fiscale portare la

prova che l’amministrazione effettiva sia esercitata in un altro luogo,

soggiacente alla propria sovranità fiscale. In mancanza di tali

infrastrutture e se l’autorità fiscale rende molto verosimile l’assoggettamento

in un altro cantone, incombe pertanto al contribuente l’onere della prova (“Gegenbeweis”)

in relazione al trasferimento effettivo e non fittizio di sede (cfr.

sentenza del Tribunale federale n.2P.6/2007 del 22 febbraio

2008, consid. 2.3; n.2C_431/2014 del 4 dicembre 2014 consid. 2.1.;2C_483/2016

del 11 novembre 2016, consid. 6.1 s.; inoltre Heilinger/ Maute, op. cit., p. 746; Jung, op. cit., p. 173; Zweifel/Hunziker, in:

Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 20-22, p. 101 s.; Locher, op. cit., p. 47).

1.6.

Occupandosi

di una società con sede nel Liechtenstein, la cui attività consisteva nella

vendita di software, il Tribunale federale ha ritenuto troppo esigui i legami

con la sede statutaria, dove vi era un ufficio di piccole dimensioni preso in

locazione, considerato che la maggior parte del lavoro veniva svolta fuori sede

ed i giustificativi non documentavano una presenza costante nel Principato,

rispetto ai legami con il Canton Zurigo, dove l’azionista e amministratore

della società era domiciliato e dove aveva sede un’altra società da lui

controllata (sentenza del Tribunale federale n.2C_483/2016 del 11 novembre

2016).

Nel caso di

una società immobiliare, l’Alta Corte ha affermato che essa è illimitatamente

imponibile laddove si trova la sede statutaria, a meno che le decisioni di

gestione e di amministrazione non siano prese in un altro cantone. In tale eventualità,

il domicilio fiscale principale si trova laddove l’attività dirigenziale è

svolta, anche se nessun attivo vi si trovasse. Ciò si verifica in particolare

se l’attività dirigenziale si svolge nei locali dell’azionista principale. In

questo ambito, l’attività dirigenziale (decisioni su acquisto e vendita di

immobili, designazione degli amministratori degli immobili e gestione degli

utili che ne derivano) si deve tenere distinta dalla semplice gestione degli

immobili (custodia, manutenzione, conclusione di contratti di locazioine, ecc.)

(sentenza del 15 dicembre 2006, n.2P.120/2006, consid. 3.1 e giurisprudenza

citata).

A proposito

di una società che aveva trasferito la sede statutaria dal Canton Zurigo al

Canton Svitto, dove aveva preso in locazione un ufficio con pigione mensile

pari a fr. 400.-, senza la presenza di personale, il Tribunale federale ha

ritenuto che non fossero soddisfatti i presupposti della “wesentliche

Geschäftsinfrastruktur” e che apparisse molto verosimile che

l’amministrazione effettiva fosse ancora eseguita nel Canton Zurigo, così che

spettava alla ricorrente l’onere di comprovare l’effettivo trasferimento di

sede (sentenza del Tribunale federale n.2C_431/2014 del 4 dicembre 2014).

In relazione

ad una società a garanzia limitata, l’Alta Corte ha affermato che il domicilio

fiscale era situato al domicilio dell’amministratore, dove veniva esercitata

l’attività dirigenziale e l’amministrazione effettiva. Alla sede statutaria,

infatti, non c’era alcuna infrastruttura, ma solo una sede formale (sentenza

del Tribunale federale n.2C_259/2009 del 22 dicembre 2009).

1.7.

La decisione

impugnata deve pertanto essere esaminata tenendo conto non solo della base

legale del diritto cantonale e di quella contenuta nel diritto federale

dell’armonizzazione ma anche della giurisprudenza del Tribunale federale in

materia di divieto della doppia imposizione intercantonale.

Considerandi

2.

2.1.

Nel caso concreto, la RI 1,

domiciliata nel Canton Ticino sin dalla sua costituzione nel 1997, ha

trasferito la propria sede a __________ il 25 agosto 2011. Socio e gerente

della società con diritto di firma individuale è il signor __________, mentre __________

e __________ sono soci senza diritto di firma.

2.2

Incontestato fra le parti

è che la società non dispone di alcun ufficio a __________ ma unicamente di un

recapito presso la fiduciaria __________ Sagl, con cui ha concluso un

“contratto per domiciliazione di società”, secondo il quale la fiduciaria __________

si occupa di “effettuare lo smistamento della corrispondenza” e di inviare alla

mandante (presumibilmente al domicilio del signor __________) tutta la

corrispondenza che dovesse arrivare all’indirizzo di __________, contro il

versamento annuo di fr. 1'600.– oltre alle spese vive sostenute dalla fiduciaria.

Come menzionato in

precedenza, il Tribunale federale ha stabilito che in mancanza di

importanti infrastrutture, segnatamente uffici e personale, al luogo di sede,

incombe al contribuente l’onere della prova in relazione al trasferimento effettivo

e non fittizio di sede. A tal proposito si rileva che la società non ha

portato alcuna prova dell’esistenza di un qualsiasi legame con il Canton Grigioni,

limitandosi ad affermare che - essendo operativa in ambito di compravendita di

prodotti e impianti per il settore farmaceutico e ospedaliero - non

necessiterebbe di un alcun tipo di infrastruttura, motivo per cui ha stabilito

la propria sede presso un ufficio fiduciario, come del resto aveva già fatto

quando era domiciliata nel Canton Ticino. La ricorrente sostiene inoltre che la

fiduciaria __________ si occuperebbe di tenere la contabilità e dell’amministrazione

per conto della società. Tale affermazione non è tuttavia comprovata dalla

documentazione prodotta dalla ricorrente, da cui emerge piuttosto che i compiti

della fiduciaria si limitano allo smistamento e invio della corrispondenza.

Tale conclusione è del resto avvalorata dall’esiguo importo pagato dalla

ricorrente a titolo di onorario, segnatamente di fr. 1’600.– all’anno.

2.3

In ogni caso, anche

volendo tralasciare la ripartizione dell’onere probatorio, si deve costatare

che non vi sono elementi a supporto della tesi di un effettivo trasferimento

del domicilio fiscale nel Canton Grigioni e, al contrario, ve ne sono per

l’esistenza della direzione e dell’amministrazione effettiva nel Canton Ticino.

La società dichiara di

aver avuto il proprio domicilio fiscale presso una fiduciaria (la __________ SA

di Bellinzona) già quando aveva sede in Ticino e di aver mantenuto le medesime

“caratteristiche strutturali e operative” anche dopo il trasferimento di sede a

__________, ciò che tuttavia corrobora proprio la tesi di un mantenimento dei

legami con il Canton Ticino, rispettivamente di un trasferimento puramente

fittizio di sede a __________.

Inoltre va considerato

come nel Canton Ticino, a __________, risiede __________, unico socio e gerente

con diritto di firma individuale e che il numero di telefono fisso (091 __________)

e il numero di fax (091 __________) che compaiono sul sito internet della

società, sotto la sezione contatti (www.__________.com),

sono numeri localizzati proprio a Cugnasco. Inoltre le due automobili intestate

alla ditta sono attualmente immatricolate nel Canton Ticino (TI __________ e TI

__________).

2.4

Va poi ricordato che,

secondo dottrina e giurisprudenza, il domicilio della persona incaricata di

svolgere la direzione corrente della società gioca un ruolo particolarmente

importante, soprattutto nelle piccole imprese, dove tipicamente

l’amministrazione effettiva è concentrata in una sola persona, in particolare

se la società non dispone di infrastrutture e di personale. In questi casi il

Tribunale federale applica per analogia le regole valide per il domicilio di un

lavoratore indipendente senza sede operativa (sentenza del Tribunale federale

n.2A.321/2003 del 4 dicembre 2003, in StE 2005 B 71.31 n.1; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach,

op. cit., § 8, n. 14, p. 99; de Vries

Reilingh, op. cit., n. 394, p. 131; Heilinger/

Maute, op. cit., p. 757; Jung,

op. cit., p. 172).

Essendo __________ l’unico

gerente iscritto a RC, nonché l’unica persona che – grazie al diritto di firma

- possiede la facoltà di concludere contratti in nome della società, ne

discende che è la persona cui compete la direzione corrente della RI 1. Come

visto, __________ è domiciliato nel Canton Ticino, a __________, ed egli

stesso, nel ricorso alla Camera di diritto tributario, dichiara di lavorare

spesso presso la sua abitazione, dove verosimilmente si occupa della

contabilità, dell’amministrazione, dell’elaborazione di offerte e delle varie attività

che normalmente vengono svolte negli uffici societari.

2.5

Ne consegue che

l’amministrazione effettiva della RI 1 è esercitata nel Canton Ticino, presso

il domicilio di __________ a __________.

3.

Il ricorso è

respinto. La tassa di giustizia e le spese processuali sono poste a carico della

ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 1’080.–

sono a carico della

ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: