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Violazione degli obblighi di procedura: multa per non aver inoltrato la dichiarazione d’imposta, termine “congruo” attribuito con la diffida, indicazioni contrastanti risultanti da una circolare

2 marzo 2018Italiano11 min

Source ti.ch

Fatti

A. In data

17 giugno 2017, a seguito di un richiamo datato 15 maggio 2017, l’Ufficio

circondariale di tassazione di RS 1 (in seguito UT) diffidava i signori RI 1 e RI

1 ad inviare entro un termine di venti giorni la dichiarazione delle imposte

per il periodo fiscale 2016, avvertendoli che scaduto infruttuosamente questo

termine gli avrebbe inflitto una multa disciplinare.

B. Con

decisione del 18 luglio 2017 l’UT infliggeva ai coniugi RI 1 una multa di fr.

1'080.- per violazione degli obblighi procedurali.

C. Con

scritto datato 21 agosto 2017 i contribuenti interponevano reclamo avverso la

decisione del 18 luglio 2017. Essi sostenevano in particolare che:

La circolare nr. 12/2013 spiega infatti che

l’autorità deve assegnare un termine di 30 giorni per fornire la dichiarazione.

Quando la decisione di multa è stata emessa, dunque, mancava qualche giorno

allo spirare del termine per fornire la dichiarazione.

Inoltre,

secondo i reclamanti, la multa sarebbe stata sproporzionata, specialmente

tenuto conto della gravità della violazione; dal loro punto di vista, “nel caso

concreto trattasi in realtà di mancata richiesta di proroga e non di mancata

presentazione della dichiarazione”.

D. Con

decisione del 22 agosto 2017 l’UT respingeva il reclamo e confermava la multa

disciplinare. L’autorità fiscale spiegava come nel caso di specie, avendo il

contribuente omesso in modo negligente di adempiere i suoi obblighi procedurali

nonostante diffida, si fossero realizzate le condizioni oggettive e soggettive

di cui agli artt. 257 LT e 174 LIFD.

Per

quanto riguardava l’ammontare della multa, l’UT specificava che la multa base

era stata calcolata tenuto conto dell’ammontare del dovuto d’imposta cantonale

relativo all’ultima decisione di tassazione cresciuta in giudicato (periodo

fiscale 2015), ovvero un importo di fr. 10'969.35. Basandosi sulla tabella

allegata alla Circolare n. 12/2013, la multa base risultava così essere di fr.

540,-, importo poi raddoppiato come previsto dalla stessa Circolare n. 12/2013.

E. In data 22 settembre i coniugi RI 1 e RI 2 ricorrono contro la decisione

su reclamo 22 agosto 2017 dell’UT e chiedono l’annullamento della decisione su

reclamo e della multa disciplinare.

Essi

sostengono che la multa disciplinare sarebbe stata loro inflitta prima della

scadenza del termine impartitogli tramite diffida.

Il 17

giugno 2017, data di spedizione della diffida, era infatti un sabato, pertanto “la

diffida non può essere stata recapitata prima del 20 giugno 2017”, per poi andare

smarrita.

Il 18

luglio 2017, data di notifica della multa, non erano pertanto ancora trascorsi

trenta giorni, termine questo indicato dalla Circolare n. 12/2013, e

“considerata la natura delle circolari amministrative (…) l’Ufficio

circondariale di tassazione non è legittimato a ridur[lo]”.

Inoltre,

per quanto concerne l’ammontare della multa, i ricorrenti sostengono che

l’autorità fiscale abbia seguito con eccessivo rigore le indicazioni della

Circolare 12/2013, rinunciando illegittimamente e totalmente al proprio potere

di apprezzamento. L’autorità non avrebbe tenuto conto del fatto che, nel caso

di specie, ci si trova davanti ad un’”omessa richiesta di proroga”, meno grave

di un’omessa dichiarazione d’imposta, e il raddoppio per recidiva dovrebbe

essere preso in considerazione solo tenuto conto delle circostanze concrete.

F. Nelle osservazioni del 3 ottobre 2017, l’UT si riconferma nelle

motivazioni esposte nella sua decisione su reclamo.

Diritto

1. 1.1.

La multa disciplinare

è stata inflitta sulla base degli artt. 257 cpv. 1 LT e 174 LIFD.

1.2.

Secondo l’art. 257 cpv. 1

LT [obblighi procedurali] chiunque, nonostante diffida, viola intenzionalmente

o per negligenza un obbligo che gli incombe giusta la presente legge oppure una

disposizione presa in applicazione di quest’ultima, in particolare:

a) non

consegna la dichiarazione d’imposta o gli allegati;

b) non

adempie all’obbligo di fornire attestazioni, informazioni o comunicazioni;

c) viola

gli obblighi che gli incombono come erede o terzo nella procedura d’inventario;

d) non

versa il deposito o non presta la garanzia bancaria irrevocabile previsti

dall’articolo 253a;

è punito con la multa.

Di tenore sostanzialmente

uguale l’art. 174 LIFD.

1.3.

Affinché l’autorità

fiscale possa infliggere una multa devono essere realizzate due distinte

condizioni:

- l’una

soggettiva, che consiste nella colpa del contribuente, vale a dire in una sua

azione o omissione intenzionale o per semplice negligenza;

- e

l’altra oggettiva, vale a dire la diffida che l’autorità fiscale deve

rivolgere al contribuente invitandolo a collaborare (cfr. Pedroli, Le norme penali della nuova

legge svizzera sull’imposta federale diretta, in Rivista trimestrale di diritto

penale dell’economia, n. 2/3-1995, p. 766; Idem, Le norme penali delle nuove

leggi sulle imposte dirette, in RDAT II-1996 p. 483; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte

Bundessteuer, Zurigo, 1995, p. 472).

2. 2.1.

Nel caso

in esame, viene messo in dubbio che, al momento dell’intimazione della multa disciplinare,

fosse effettivamente spirato il termine impartito tramite diffida.

2.2.

Il momento in cui è

avvenuta la notificazione della diffida ai contribuenti non è in sé litigioso.

Del resto, l’autorità di tassazione è in grado di provare la data della

notificazione. Difatti, l’invio postale A Plus alla pari delle lettere

raccomandate consente la verifica della data di recapito. A differenza degli

invii postali semplici, è munito di un numero, o meglio di un codice a barre,

che permette al mittente di seguire elettronicamente lo stato di avanzamento

dell’invio direttamente su internet (estratto Track & Trace). Come già

confermato dal Tribunale federale, con tale sistema è pertanto possibile

comprovare il giorno il cui l’invio postale viene recapitato nella casella

postale del contribuente, ovvero il giorno in cui entra nella sua sfera di

potere (decisione TF n.2C_430/2009 del 14 gennaio 2010; v. anche Vorpe, Nulla

poena sine… diffida!, in: Novità fiscali, Centro di competenze tributarie della

SUPSI, giugno 2012, p. 20).

In concreto, la diffida è stata notificata per posta A Plus e recapitata il 20

giugno 2017, come risulta dall’estratto Track & Trace agli atti.

2.3.

Ritenuto che

la diffida in questione assegnava ai ricorrenti un termine

di venti giorni per adempiere i loro obblighi procedurali, al momento della

notifica della multa disciplinare, avvenuta il 18 luglio 2017, lo stesso era

già decorso infruttuosamente.

3. 3.1.

La censura

dei ricorrenti concerne tuttavia la durata del termine loro attribuito con la

diffida notificatagli il 20 giugno 2017. Fondandosi sul tenore della Circolare

n. 12/2013 della Divisione delle contribuzioni (“Multa per violazione degli

obblighi procedurali”), gli insorgenti sostengono infatti che il termine

avrebbe dovuto ammontare a trenta giorni, con la conseguenza che, nel momento

in cui gli è stata inflitta la multa, non era ancora scaduto.

3.2.

Le circolari

rientrano fra le ordinanze amministrative e non costituiscono pertanto norme

giuridiche vincolanti. Di conseguenza, esse non fanno sorgere alcun diritto né

obbligo nei confronti di privati, ma contengono unicamente disposizioni interne

all’amministrazione circa la condotta dei funzionari fiscali (cfr. p. es. la

sentenza del TF del 5.12.2013 n.2C_450/2013, in RF 69/2014 p. 216, consid. 2.3

con riferimenti).

3.3.

Gli articoli

198 cpv. 3 LT e 124 cpv. 3 LIFD non stabiliscono quale sia la durata del

termine da impartire tramite diffida, limitandosi piuttosto a stabilire che lo

stesso deve essere “congruo”.

Un termine,

secondo la dottrina, è congruo quando risulta sufficiente al destinatario per

compiere senza fretta e con la cura necessaria gli atti a lui richiesti (Richner/ Frei/ Kaufmann/ Meuter, Handkommentar

zum DBG, 3a edizione, Zurigo 2016, art.119 LIFD, N. 7); pertanto la

durata del termine deve essere valutata in base alle circostanze concrete del

caso.

Nella misura

in cui la Circolare n. 12/2013 indica che con la diffida viene attribuito un

termine di trenta giorni, essa introduce un limite difficilmente conciliabile

con la legge, che ha voluto lasciare all’autorità un certo margine di apprezzamento,

tenuto conto delle caratteristiche del singolo caso. In ogni caso, il termine indicato

nella circolare non attribuisce al contribuente un diritto a non osservare il

chiaro tenore della comminatoria contenuta nella diffida notificatagli

dall’Ufficio di tassazione.

3.4.

Nel caso in esame,

ritenuto che il termine per presentare la dichiarazione d’imposta 2016 scadeva

il 30 aprile 2017 e che, in data 15 maggio 2017, era già stato inoltrato ai

contribuenti un richiamo, si deve ritenere che il termine di venti giorni

impartito con la diffida notificata il 20 giugno 2017 sia

congruo.

4. 4.1.

Gli

insorgenti censurano anche la commisurazione della multa loro inflitta

dall’Ufficio di tassazione.

4.2.

Per quanto

concerne la commisurazione della multa, gli articoli 257 cpv. 2 LT e 174 cpv. 2

LIFD prevedono che la multa sia di 1000.- franchi al massimo e, in casi gravi o

di recidiva, 10'000.- franchi al massimo.

Alla Circolare

n. 12/2013 è allegata una tabella che consente di commisurare la multa base in

considerazione della capacità contributiva del soggetto fiscale, in particolare

tenendo conto dell’imposta cantonale annua dovuta per il periodo fiscale precedente.

La multa base rappresenta

l’importo dovuto per i casi standard di colpa, che consistono nella negligenza

semplice per non aver dato seguito alla diffida.

Tuttavia, se il

contribuente, nei periodi fiscali precedenti o in quello in corso, è già stato

oggetto di multe disciplinari (recidiva), l'ulteriore multa viene determinata

secondo la progressione che si riporta di seguito:

recidiva - multa base x

Considerandi

II.

recidiva - multa base x 3

III.

recidiva - multa base x 4

E così di seguito fino

all’importo massimo di fr. 20'000.- (IC+IFD).

4.3

Nel caso di

specie l’UT ha correttamente commisurato la multa base in fr. 540.- basandosi

sul dovuto d’imposta cantonale relativo all’ultima decisione di tassazione

cresciuta in giudicato, dove l’importo era stato stabilito in fr. 10'969.35.

Stando alla

documentazione agli atti, con riferimento in particolare all’elenco dei

provvedimenti emessi a carico dei contribuenti, si evince che i ricorrenti sono

stati destinatari non di una, bensì di quattro multe disciplinari prima di

questa, rispettivamente per i periodi fiscali 2011, 2012, 2014 e 2015, nonché

di un consistente numero di diffide e richiami.

4.4

La multa

inflitta dall’UT, che ammonta a fr. 1'080.-, non solo rientra ampiamente nei

limiti stabiliti dagli articoli 257 cpv. 2 LT e 174 cpv. 2 LIFD per i casi di

recidiva, ma appare semmai troppo mite, alla luce del comportamento tenuto dai

contribuenti, i quali sono venuti ripetutamente meno ai loro obblighi procedurali.

L’argomento

dei ricorrenti, secondo cui la loro infrazione consisterebbe, più che in

un’omessa dichiarazione, in un’omessa richiesta di proroga, è ai limiti della

temerarietà. Anche volendo ammettere che nei periodi precedenti i contribuenti

abbiano ottenuto una proroga per l’inoltro della dichiarazione, non si può

ignorare in fatto che il contribuente non ha diritto ad una proroga. Un termine

stabilito dall’autorità può infatti essere prorogato se esistono motivi

sufficienti (art. 119 cpv. 2 LIFD; “motivi fondati” secondo l’art. 192 cpv. 1

seconda frase LT). In questo ambito, in considerazione della formulazione

potestativa delle disposizioni citate (“può essere prorogato”), l’autorità gode

di un potere di apprezzamento, nel cui esercizio è limitata dall’abuso di potere

(Masmejan-Fey, in: Yersin/Noël [a

cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea, 2008, n. 8

ad art. 119 LIFD, p. 1178). Non avendo gli insorgenti chiesto la proroga del

termine per la presentazione della dichiarazione 2016, è evidente che abbiano

violato l’obbligo di presentare tale dichiarazione e che la sanzione sia loro

inflitta per questa ragione e non certo per non aver chiesto la proroga.

5.

Alla luce

di quanto sopra esposto il ricorso è respinto. La tassa di giustizia e le spese

processuali sono poste a carico dei ricorrenti, soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 400.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 480.–

sono a carico dei

ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

1. Divisione delle

contribuzioni Ufficio giuridico, viale S. Franscini 6,

6500 Bellinzona

2. Amm. federale delle

contribuzioni Divisione principale, Eigerstrasse 65, 3003 Berna

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: