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Reddito dell’attività lucrativa indipendente: commercio professionale di immobili, acquisto di una casa e rivendita dopo otto mesi, finanziamento di terzi, partecipazione di un comproprietario

2 marzo 2018Italiano13 min

Source ti.ch

Fatti

A. In data 7 maggio 2009

RI 1 e __________, __________, acquistavano in comproprietà il fondo nr. 620

RFD di __________ nella misura rispettivamente di ¼ e di ¾.

Il 12 gennaio 2010 il

fondo veniva venduto a __________ e __________.

B. Con decisione di tassazione

29 febbraio 2012, in materia di imposta federale diretta 2010, l’Ufficio di

tassazione di __________ aggiungeva ai redditi dichiarati da RA 1 e __________

fr. 211'492.-- a titolo di “reddito attività indipendente accessoria contribuente”.

A spiegazione di tale ulteriore reddito l’erario precisava “aggiunta o

rettifica del reddito derivante dal commercio professionale di immobili”.

C. Con reclamo 28 marzo

2012 i contribuenti contestavano la decisione di tassazione relativamente

all’aggiunta del reddito di fr. 211'492.-- dalla vendita del fondo nr. __________

RFD di __________, qualificato dall’UT quale commercio a titolo professionale

d’immobili.

Gli insorgenti

obbiettavano che l’acquisto del fondo era avvenuto a titolo privato, e ciò era

reso evidente dal fatto che per tale operazione RI 1 aveva utilizzato

esclusivamente sostanza privata.

A seguito delle

ristrutturazioni concordate con __________, sarebbe stata costituita una PPP;

un appartamento (il più piccolo) sarebbe stato destinato al figlio, in procinto

di rientrare in Ticino. La scelta di vendere il fondo, a distanza di poco

tempo, era stata dettata unicamente da divergenze con l’altro comproprietario.

I ricorrenti aggiungevano

infine che RI 1 non aveva mai esercitato attività accessorie in campo

immobiliare, e ciò era dimostrato dal fatto che negli ultimi trent’anni egli

aveva acquistato solo altri due immobili, e di questi solo uno, dopo averlo

utilizzato come sede della propria attività per vent’anni, era stato venduto.

D. Con decisione

su reclamo 4/5 ottobre 2017 l’Autorità fiscale respingeva il reclamo con la

seguente motivazione:

…preso atto delle osservazioni esposte con

reclamo dai contribuenti, richiamata la giurisprudenza in materia di esercizio

d’attività indipendente (TF 2C 288/2015 del 7.6.2015), per la quale la nozione

di attività indipendente è da interpretarsi in modo ampio dovendosi considerare

quali utili in capitale esenti da imposta sul reddito solo quegli utili

ottenuti da un privato in maniera fortuita o nel quadro della semplice

amministrazione della sua sostanza privata in relazione alle circostanze

concrete, nella particolare casistica del commercio d’immobili la stessa

giurisprudenza ha individuato una serie di indizi atti a qualificare il reddito

conseguito (…); nella fattispecie in oggetto lo svolgimento dell’operazione di

compravendita è avvenuto attraverso la partecipazione ad una società di persone

mettendo in comune mezzi (garanzie bancarie) da una parte e conoscenze professionali

dall’altra, eccedendo la mera amministrazione del patrimonio privato come

peraltro statuito in sede di ricorso per l’altro comproprietario,

abbondanzialmente nel caso anche il modo di finanziamento dell’operazione

(tramite accensione di importante mutuo ipotecario) e il breve lasso di tempo

intercorso tra acquisto e vendita del bene portano a concludere alla qualifica

di reddito da attività indipendente del provento dell’operazione immobiliare.

E. In data

6/7 novembre 2017 RI 1 e la RI 2 presentano tempestivo ricorso avverso la decisione

del 4/5 ottobre 2017. I ricorrenti ribadiscono quanto esposto in sede di

reclamo, in particolare che “non vi era intenzione di eseguire un’operazione

immobiliare a carattere speculativo, ovvero allo scopo di perseguire il conseguimento

di un profitto, né al momento dell’acquisto, né al momento della vendita”. In

particolare spiegano che si erano interessati all’immobile per il figlio, in

procinto di rientrare definitivamente in Ticino. L’immobile era composto da due

appartamenti, uno dei quali occupato da __________, cliente di RI 1; la possibilità

di acquistare in comproprietà la villa gli era parsa un’occasione propizia: a

seguito dei lavori necessari sarebbe stata divisa in due PPP, di cui la più

piccola sarebbe stata messa a disposizione del figlio.

Tuttavia nel

corso dei lavori sono subentrate divergenze tra RI 1 e __________ che hanno

reso la comproprietà intollerabile, ed è questo il motivo che ha spinto i

comproprietari a vendere l’immobile, e non invece la volontà di realizzare un

profitto.

Infine,

richiamando la dottrina, il ricorrente osserva che l’importanza dell’utile conseguito non costituisce indizio a favore dell’attività

lucrativa indipendente.

F. Con scritto del 15

novembre 2017 l’UT, richiamata la più recente giurisprudenza in materia di

commercio professionale d’immobili ed in particolare la sentenza relativa al

socio del contribuente nella medesima operazione immobiliare, propone che il

ricorso venga respinto.

Diritto

1. 1.1.

Secondo l’art. 18 cpv.

1 LIFD sono imponibili tutti i proventi dall’esercizio di un’impresa

commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera

professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.

Pronunciandosi sulla

portata di questa norma, nonostante i dubbi sollevati dalla giurisprudenza

cantonale e dalla dottrina, il Tribunale federale ha confermato, con una

sentenza di principio del 1999, l’imponibilità degli utili provenienti da

commercio professionale di beni, in particolare immobili e titoli (DTF 125 II

113 = ZStP 1999 p. 70 = ASA 67 p. 644 = StE 1999 B 23.1 n. 41 = RDAF 55/1999 p.

385).

L’Alta Corte ha posto

l’accento sul fatto che l’art. 16 cpv. 1 LIFD dichiara imponibile “la totalità

dei proventi, periodici e unici” e afferma pertanto il principio dell’imposizione

del reddito netto complessivo. Esenti sono invece, secondo l’art. 16 cpv. 3

LIFD, solo gli utili in capitale “conseguiti nella realizzazione di sostanza privata”:

la legge si limiterebbe a esplicitare quanto vigeva già in precedenza; da parte

loro, gli articoli da 17 a 23 LIFD si limiterebbero a descrivere i redditi imponibili

più importanti e definiscono in particolare i redditi da attività lucrativa dipendente

ed indipendente. Per il legislatore, dunque, secondo quanto conclude il

Tribunale federale, anche utili provenienti da un’attività che oltrepassa la

mera amministrazione della sostanza privata rappresentano reddito da attività

lucrativa indipendente ed anche i beni impiegati per tale attività

costituiscono sostanza aziendale, anche se manca ogni attività organizzata

nella forma di una vera e propria impresa.

Ne consegue che

l’esenzione secondo l’art. 16 cpv. 3 LIFD è limitata a quegli utili in capitale

che sorgono nel quadro della usuale amministrazione del patrimonio, cioè senza

una particolare attività del contribuente indirizzata al conseguimento di un lucro,

oppure in seguito ad un’occasione che si offre in modo casuale. Poiché bisogna

fondarsi su una nozione ampia di attività lucrativa indipendente, l’art. 18

LIFD permette di considerare un’attività che oltrepassa la semplice

amministrazione del patrimonio come una forma di attività lucrativa indipendente.

1.2.

Va poi ricordato che

secondo la pluridecennale prassi del Tribunale federale, vi è commercio

professionale di immobili non appena il contribuente svolga un’attività che

eccede la mera amministrazione del patrimonio e sfrutta il mercato immobiliare

alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di realizzare un

profitto (DTF 112 Ib 81 consid. 2a e rif.; ASA 59, pag. 480 consid. c; cfr.

anche Schmidt, La recente giurisprudenza del Tribunale federale in materia di

tassazione di negozi immobiliari e di commercio di immobili a titolo

professionale, in: Fiscalità – Atti della giornata di studio del 25 ottobre

1989 organizzata dalla Commissione ticinese per la formazione permanente dei

giuristi, Lugano 1989, pag. 14; Soldini, Il commercio professionale di immobili

alla luce della giurisprudenza federale e cantonale e nella prospettiva della

nuova Legge tributaria, in RDAT I-1994 pag. 385). In particolare, sono a

tutt’oggi considerati indizi di un’attività lucrativa, il modo di procedere

(sistematico o pianificato), la frequenza delle operazioni, la breve durata del

possesso, l’esistenza di legami tra tali operazioni e l’attività professionale

del contribuente, il fatto che questi si serva di conoscenze professionali

proprie o di terzi, la partecipazione a una società di persone, l’uso di

notevoli crediti e il reinvestimento dei profitti in ulteriori operazioni

immobiliari (decisione TF 2C_29/2008 del 28 maggio 2008; TF 2A.37/2004 del

25.3.2004 consid. 2.1.). Nel medesimo contesto, va anche menzionato l’uso effettivo

di un bene e il motivo della sua alienazione (sentenze 2C_228/2015 del 7 giugno

2016 consid. 6.3 e giurisprudenza ivi citata).

Ognuno di questi

indizi può – con altri, ma talvolta persino singolarmente – permettere di

concludere che si è in presenza di un’attività lucrativa indipendente ai sensi

dell’art. 18 LIFD (StE 2006 B 23.2 n. 31). Il Tribunale federale ha poi avuto

modo di precisare che nella valutazione dell’insieme delle circostanze concrete

del singolo caso, anche in assenza di quegli elementi tipici di un’attività

lucrativa indipendente, determinante rimane l’intento di conseguire un profitto

(StE 2004 B 91.3 n. 4 = RDAF 2005 II 37).

1.3.

Vero è che questi

sviluppi giurisprudenziali sollevano qualche perplessità, segnatamente in

relazione al carattere talvolta vago degli indizi considerati come determinanti

dalla prassi del Tribu-nale federale (Reich, in Zweifel/Athanas [a cura di],

Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2a, 2ª ediz., Basilea 2008,

n. 16 ad art. 18 LIFD; Noël, in Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi

sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 15 ad art. 18 LIFD; Oberson, Droit

fiscal suisse, 3ª ediz., Basilea 2007, pag. 96). La dottrina più recente

sottolinea in particolare come la delimitazione tra attività indipendente (che

comprende sia il commercio professionale nel senso stretto che tutte le attività

“quasi professionali”, meno intense che gli sono assimilate) e amministrazione

del patrimonio privato sia diventata vieppiù problematica (Noël, op. cit., n.

19 ad art. 18 LIFD), ed il rischio che tali difficoltà inducano in definitiva

le autorità fiscali a porre l’accento sull’importanza dei guadagni conseguiti,

che non deve in nessun caso costituire un indizio a favore dell’attività

lucrativa indipendente (Reich, op. cit., n. 16b ad art. 18 LIFD).

La questione a sapere

se una vendita isolata sia da considerarsi commercio professionale di immobili,

mera amministrazione patrimoniale o occasione fortuita di transazione

immobiliare deve continuare a dipendere, in ultima analisi, dall’insieme delle

circostanze del caso particolare. Decisiva per il giudizio non è la situazione

esistente inizialmente, al momento dell’acquisto, ma quella che risulta al

momento della vendita (decisione TF A.109/75 del 26 marzo 1976 in re Ri., p.

9). Così un’operazione iniziata e fatta con intenti speculativi può perdere

tale caratteristica per le particolari condizioni che si verificano al momento,

determinante, della vendita e viceversa (cfr. CDT 274/88 cit. in RTT 1990 p.

358).

1.4.

Il Tribunale federale

ha ricordato, a più riprese, che anche una sola operazione immobiliare può

costituire un commercio professionale d’immobili se vi è chiara intenzione di

realizzare un reddito (StE 2004 B 91.3 N.4, RDAF 2005 II 37; DTF 125 II 113,

ASA 67, 644, RDAF 1999 II 385; cfr. anche Noël, op. cit. ad art. 18 n.18).

Considerandi

2.

I fatti determinanti

per il caso in disamina sono i seguenti:

con rogito notarile del 6 aprile 2009 (istanza di iscrizione di

compravendita del 6 maggio 2009) __________ ha venduto il mapp. 620 RFD di __________

a RI 1 (in ragione di ¼) e ad Armando Simonelli (in ragione di ¾) al prezzo

di fr. 1'800'000.--;

l’acquisto del mapp. __________ RFD di __________ è stato

integralmente finanziato mediante credito erogato dalla __________ di pari

valore di acquisto. A garanzia del medesimo sono stati costituiti in pegno

averi e depositi di pertinenza del ricorrente;

con rogito notarile 17 dicembre 2009 (istanza di iscrizione

della compravendita dell’11/12 gennaio 2010) RI 1 e __________ hanno venduto

il mapp. 620 RFD __________ a __________ e __________ al prezzo di fr.

2'900'000.--;

3.

3.1.

Nel caso concreto vi è una

serie di indizi che a giudizio di questa Camera fondano l’esistenza di un

commercio a titolo professionale d’immobili imponibile fiscalmente.

a. Brevità della

durata del possesso dell’immobile

Nel caso di specie la

durata del possesso è stata molto breve: di appena 8 mesi e di 5 giorni.

b. Uso di notevoli

crediti

L’acquisto del mapp. __________

RFD __________ è stato interamente finanziato tramite credito ipotecario

erogato da __________, come risulta dai documenti allegati al reclamo avverso

la decisione di tassazione 2010.

A tale riguardo, nella

sentenza del 28 marzo 2017 (n.2C_1007/2016, con riferimenti a giurisprudenza),

il Tribunale federale ha sottolineato che, quando un contribuente si lancia in un'operazione

immobiliare indicando di acquistare un immobile per farne il proprio domicilio

principale, ma risulta poi essere finanziato a titolo (quasi) esclusivo da

terzi, non si reputa che egli stia gestendo il proprio patrimonio privato,

bensì che stia agendo nel quadro di un'operazione commerciale.

Il fatto che il ricorrente

intendesse destinare un appartamento ad abitazione del proprio figlio non

appare pertanto decisivo, alla luce dell’importanza del finanziamento bancario

ricevuto. Avendo impiegato, per l’acquisto, esclusivamente capitali di terzi,

il ricorrente e il suo socio non possono pretendere di aver proceduto a

“semplice amministrazione della sostanza privata”.

c. Partecipazione

ad una società di persone

Nel caso sottoposto a

disamina RI 1 e __________ hanno acquistato in comproprietà il mapp. __________

RFD di __________. RI 1 ha funto da garante per tutto il debito ipotecario

acceso presso la banca che ha erogato il credito per l’acquisto, consentendo

così ad __________ di divenire proprietario di ¾ dell’immobile.

d. Conoscenze

professionali proprie o di terzi

Come riconoscono anche i

contribuenti nel loro esposto ricorsuale, __________, socio di RI 1

nell’operazione immobiliare in analisi, è amministratore unico e azionista

unico di __________. Scopo di __________ (v. sito internet www.zefix.ch, consultato il 9 febbraio 2018), è

la prestazione di consulenza e lo svolgimento di ogni attività inerente le

pubbliche relazioni, il marketing e la pubblicità in ogni settore dell’attività

commerciale e privata. La società può occuparsi della promozione e della

vendita di merci e servizi, nonché acquistare partecipazioni e concedere finanziamenti.

La società può acquistare immobili all’estero.

Da ciò si evince come __________

sia attivo, per il tramite di __________, nell’ambito del commercio a titolo

professionale d’immobili. Ne consegue che RI 1 ha potuto beneficiare delle conoscenze

professionali del socio.

e. Uso effettivo

del bene

A titolo del tutto

abbondanziale, va osservato che nel breve lasso di tempo nel quale l’immobile è

stato di proprietà dei contribuenti, lo stesso non è stato utilizzato come

abitazione primaria.

3.2

Si può quindi concludere

che, con l’operazione immobiliare in causa, RI 1 ha oltrepassato la mera

amministrazione del proprio patrimonio e ha sfruttato il mercato immobiliare

alla stregua di un commerciante professionale, nell’intento di realizzare un

profitto. Il relativo provento deve pertanto essere considerato reddito

dell’attività lucrativa indipendente.

È vero, come osservato dai

contribuenti in sede di ricorso, che la dottrina sottolinea che l’importanza

dei guadagni conseguiti non deve in nessun caso costituire un indizio a favore

dell’attività lucrativa indipendente. Tuttavia, ciò non significa certamente

che un importante guadagno non possa essere qualificato reddito dell’attività

lucrativa indipendente, quando, come nel caso concreto, vi sono diversi indizi

di rilievo dell’esistenza di un’attività commerciale. Un indizio determinante,

nella fattispecie in esame, è rappresentato dalle modalità di finanziamento

dell’operazione.

4.

Il ricorso è

respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico degli insorgenti,

soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 144 LIFD

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 1’100.–

sono a carico dei

ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: