80.2017.281

Imposta sugli utili immobiliari: calcolo dell’imposta, precedente trasferimento, porzione del terreno acquistata per permuta assoggettata all’IMVI

2 marzo 2018Italiano15 min

Source ti.ch

Fatti

A. Con

contratto di permuta immobiliare del 3 ottobre 1991, iscritta a registro fondiario

l’8 ottobre 1991, __________, nonno del ricorrente, cedeva ad __________ mq 227

staccati dal mapp. 292 RF __________, che venivano aggiunti al mapp. 291 RFD di

__________ di proprietà di __________; a sua volta __________ cedeva mq 227,

staccati dalla sua proprietà, a __________, e questi venivano aggiunti al mapp.

292 RFD di __________.

Questa

transazione veniva assoggettata all’imposta sul maggior valore immobiliare (IMVI),

con decisione 16 gennaio 1992.

B. Con

atto pubblico del 16 febbraio 2017 iscritto al registro fondiario il 20 marzo

2017, RI 1, donatario del mapp. 292 RFD di __________, cedeva il suddetto fondo

a __________ al prezzo di fr. 500'000,-.

C. Con decisione

26 giugno 2017 l’Ufficio circondariale di tassazione di RS 1 (di seguito UT)

commisurava l’imposta sugli utili immobiliari in fr. 21'085.15.

Ai fini del

calcolo dell’imposta, l’UT applicava l’aliquota del 4% (applicabile a proprietà

di durata superiore a 30 anni) su una parte del fondo, e l’aliquota del 5%

(applicabile a proprietà di durata compresa tra i 20 e i 30 anni) ad un’altra

porzione del fondo, motivando come segue:

Vengono considerate due durate di proprietà in quanto

il fondo alienato è stato acquistato in epoche diverse. La permuta effettuata

in data 8 ottobre 1991 equivale ad una compravendita pertanto è interruttiva

della durata di proprietà su una porzione di terreno di mq 227.

Inoltre l’UT

negava la deduzione di spese indicate dal contribuente,

non essendo le stesse documentate.

D. Con

reclamo 18 luglio 2017, il contribuente impugnava la decisione di tassazione 26

giugno 2017, contestando in particolare che la transazione effettuata nel 1991

fosse interruttiva della durata della proprietà; la durata della proprietà doveva

quindi essere considerata integralmente superiore a 30 anni per l’intero mapp. __________

RFD di __________. Inoltre chiedeva che gli fosse riconosciuto come costi

d’investimento la cifra globale di fr. 10'000,- in considerazione del fatto che

visto il tempo trascorso non era in grado di produrre le pezze giustificative,

ma che tali spese erano documentabili dal comune di __________.

Con

decisione 26 ottobre 2017 l’UT respingeva integralmente il reclamo.

E. In data 24

novembre 2017 RI 1 presenta tempestivo ricorso avverso la decisione 26 ottobre

2017. Il ricorrente censura l’applicazione dell’aliquota del 5% per la parte di

fondo acquisita con la transazione del 1991, considerato che con quest’ultima,

denominata impropriamente permuta, non è stato conseguito alcun utile e che la

stessa non ha comportato una modifica al Registro fondiario, presupposti questi

per il prelievo dell’imposta sugli utili immobiliari.

In considerazione di ciò

il ricorrente chiede che l’imposta sia ricalcolata con un’aliquota unitaria del

4%, e senza quindi che il trasferimento del 1991 sia considerato come

interruttivo della durata della proprietà.

In via subordinata il

ricorrente chiede che al trasferimento del 1991 venga applicato il differimento

d’imposta ai sensi dell’art. 125 lett. d LT, e che quindi non sia considerato

agli effetti della durata della proprietà.

Infine il ricorrente

chiede che gli vengano computati fr. 5'000.- come costi d’investimento,

ritenuto che, sebbene l’onere della prova ricada sul contribuente, dovrebbe

essere presa in considerazione la difficoltà di documentarli visto il tempo

trascorso e quindi dovrebbe essere ammessa la sua “valutazione prudenziali”,

ritenuto anche che la LIMVI prevedeva una deduzione del 5% per tutti i costi

d’investimento.

F. Con

scritto datato 10 gennaio 2018 l’UT rinuncia a presentare osservazioni.

Diritto

1. 1.1.

Lo Stato preleva

un’imposta sugli utili immobiliari, il cui oggetto è rappresentato dai guadagni

realizzati con il trasferimento della proprietà di immobili o di parti di esso

(art. 123 LT).

Il tributo sugli utili

immobiliari rientra pertanto nella categoria delle imposte sul reddito; non si

tratta tuttavia di un’imposta generale sul reddito bensì di una speciale,

poiché colpisce solo una parte del reddito della persona assoggettata. Per il

fatto che l'imposta grava sull’immobile trasferito, senza che entri in considerazione

la complessiva capacità contributiva del soggetto dell’imposta, il tributo in

esame si configura come imposta reale (Soldini/Pedroli,

L’imposizione degli utili immobiliari – Commentario degli articoli da 123 a 140

LT con un’appendice sulle norme di procedura e transitorie, Lugano 1996, p.

59).

1.2.

L’utile imponibile

corrisponde alla differenza tra il valore di alienazione e il valore di

investimento. Quest’ultimo si compone a sua volta del valore di acquisto e dei

costi di investimento (art. 128 cpv. 1 LT).

Tuttavia, se l’alienante è

stato proprietario dell’immobile per più di venti anni, può chiedere che il

valore di stima vigente venti anni prima del trasferimento di proprietà valga

quale valore di investimento fino a tale data (art. 129 cpv. 2 LT).

Ai fini del

calcolo dell’imposta viene applicata un aliquota variabile tra il 31% e il 4% a

seconda della durata della proprietà sul fondo alienato (art. 139 LT); per il

calcolo della durata della proprietà è determinante il precedente trasferimento

(art. 128 cpv. 2 LT).

Considerandi

2.

2.1.

Nel caso di

specie è controversa la durata della proprietà su una parte del fondo alienato dal contribuente, corrispondente a mq 227 che furono

oggetto di un contratto denominato “permuta” stipulato il 3 ottobre 1991.

2.2

Come già ricordato, l’art.

128.

cpv. 1 LT dispone che l’utile imponibile corrisponde alla differenza tra il

valore di alienazione e il valore di investimento (valore di acquisto e costi

di investimento). Per il calcolo dell’utile e la durata della proprietà è

determinante il precedente trasferimento (art. 128 cpv. 2 LT).

Su questi presupposti,

l’autorità di tassazione ha calcolato l’utile immobiliare tenendo conto del

fatto che il precedente trasferimento del fondo alienato consisteva in effetti

in due trasferimenti. Il ricorrente è infatti divenuto proprietario del mapp.

n. 292, nella conformazione corrispondente al momento della vendita, in due

distinti momenti. La superficie più estesa (318 mq) apparteneva alla famiglia

del venditore da numerosi decenni, sicché, per questa parte del fondo, l’utile

è stato calcolato deducendo il valore di stima in vigore venti anni prima (fr.

22.

– al mq), secondo l’art. 129 cpv. 2 LT, e applicando l’aliquota minima del

4% (art. 139 LT). Per i rimanenti 227 mq, invece, l’Ufficio di tassazione ha tenuto

conto della circostanza che erano stati acquistati solo nel 1991, mediante

permuta. Per stabilire l’utile relativo a questa superficie, ha pertanto

dedotto il valore della cessione (fr. 11'350.–), stabilito in occasione

dell’assoggettamento di tale negozio all’imposta sul maggior valore immobiliare

(IMVI), allora in vigore. L’aliquota applicata ammonta in questo caso al 5%,

per il fatto che il precedente trasferimento risaliva a meno di 30 anni prima.

2.3

L’insorgente contesta il

calcolo intrapreso dall’autorità fiscale e sostiene che il negozio giuridico

stipulato nel 1991, a suo avviso impropriamente denominato permuta, avrebbe

dovuto beneficiare del differimento dell’imposizione secondo l’art. 125 lett. d

LT.

2.3.1

Nel caso di alienazione di

immobili il cui precedente trasferimento è stato oggetto di tassazione

differita secondo l’articolo 125 lettera d per il valore di acquisto e

la durata della proprietà fa stato l’acquisto dell’immobile la cui tassazione è

stata differita. Pertanto, il valore di investimento sarà quello dell'ultima

contrattazione che era stata imposta, ogniqualvolta l'alienante sia divenuto

proprietario dell'immobile mediante ricomposizione particellare ai fini di un

raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei

limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso

di ricomposizione particellare nell’ambito di una procedura di espropriazione o

di un’espropriazione imminente (cfr. Soldini/Pedroli,

op. cit., p. 186-187).

Per effetto del

differimento dell'imposizione, infatti, l'acquirente viene trattato come se

avesse già posseduto l'immobile prima dell'alienazione che ha dato luogo al

differimento dell'imposizione. A lui saranno perciò computati, al momento della

successiva alienazione imponibile, la durata del possesso e i costi di investimento

di colui dal quale ha acquistato l'immobile mediante negozio soggetto a differimento

(Soldini/Pedroli, op. cit., p.

114).

2.3.2

Il fatto che l'art. 128

cpv. 3 menzioni, quali casi di acquisto di immobili mediante trasferimento oggetto

di tassazione differita, solo fattispecie previste dalla legge tributaria del

1994, non significa affatto che quanto disposto da tale norma non valga anche

per fattispecie di differimento previste dall'abrogata legge concernente

l'imposta sul maggior valore immobiliare (LIMVI). Sebbene quest'ultima legge

non menzionasse espressamente l'istituto del differimento dell'imposizione, la

distinzione fra differimento dell'imposizione ed esenzione d'imposta risultava

implicitamente già dall'art. 6 cpv. 2 LIMVI. Tale disposizione divideva infatti

i casi di esenzione previsti dall'art. 3 LIMVI in due categorie: i casi per i

quali l'imposizione veniva soltanto differita (lett. a, b, d, e) e i

casi per i quali l'imposta non veniva prelevata (lett. c, f, g) (Soldini/Pedroli, op. cit., p. 115 s.).

La volontà del legislatore

cantonale del 1994 di estendere l'applicazione della norma che prevede di

risalire all'ultimo trasferimento che era stato imposto, anche nei casi in cui

vi è stato un differimento dell'imposizione del maggior valore secondo l'art. 3

LIMVI, si evince, sia pure indirettamente, dall'art. 316 LT. Quest'ultima

disposizione disciplina infatti le modalità di calcolo dell'utile immobiliare

per i trasferimenti che avvengono sotto il regime della nuova legge, ma che si

riferiscono a oggetti che, prima della sua entrata in vigore, hanno beneficiato

del differimento dell'imposizione secondo il combinato disposto degli articoli

3.

e 6 cpv. 2 LIMVI; si tratta di un numero limitato di casi che tuttavia,

secondo l'art. 125 LT, non sono più al beneficio del differimento

dell'imposizione, cioè i trasferimenti a titolo oneroso da ascendente a

discendente (art. 3 cpv. 1 lett. e e art. 6 cpv. 2 LIMVI) e le

alienazioni fra coniugi ad eccezione di quelle effettuate in caso di adozione o

scioglimento del regime matrimoniale della comunione dei beni (art. 3 cpv. 1

lett. d e art. 6 cpv. 2 LIMVI). Per evitare che, per effetto della

modifica della legge, parte dell'utile immobiliare benefici di fatto di una

vera e propria esenzione, come accadrebbe se si considerasse quale valore di

acquisto il prezzo pagato per l'acquisto che aveva beneficiato del differimento,

la citata disposizione transitoria stabilisce che utile e durata della

proprietà si determinano risalendo all'ultimo trasferimento imposto (cfr. Soldini/Pedroli, op. cit., p. 387).

Ebbene, se la nuova legge

stabilisce espressamente che si considera, ai fini dell'imposizione dell'utile

immobiliare, il differimento previsto dalla LIMVI ma non più dalla nuova legge

tributaria, a maggior ragione si terrà conto del differimento già previsto

dalla LIMVI ed ancora dalla nuova legge.

2.3.3

Ora, tra i casi

di differimento previsti dall’art. 3 cpv. 1 LIMVI rientravano anche i

trasferimenti secondo la Legge cantonale sul raggruppamento terreni e la permuta

di terreni (lett. b).

Il campo di

applicazione dell’art. 3 cpv. 1 lett. b LIMVI è evidentemente meno ampio

di quello dell’art. 125 cpv. 1 lett. d LT, in quanto differisce

unicamente l'imposizione dei trasferimenti di proprietà secondo la legge

cantonale sul raggruppamento e la permuta dei terreni (cfr. anche Soldini/Pedroli, op. cit., p. 124).

2.4

Alla luce

delle considerazioni che precedono, non si vede perché, per calcolare l’imposta

sugli utili immobiliari in relazione alla vendita intervenuta nel 2017 si debba

ignorare il contratto di permuta concluso nel 1991.

Nel caso di

specie, come emerge dall’atto notarile, __________ era al contempo compratore

di mq 227 di terreno dal mapp. __________ RFD __________ e venditore di mq 227

del mapp. __________ RFD __________, e a sua volta __________ era compratrice

di mq 227 del mapp. __________ RFD __________ e venditrice di mq 227 di terreno

dal mapp. __________ RFD __________. Essendo i mappali dello stesso valore, non

veniva neppure versato alcun conguaglio.

Nel 1991 i

trasferimenti di proprietà immobiliare avvenuti tramite contratto di permuta

erano imponibili ai sensi dell’art. 2 LIMVI (oggi sono imponibili ai sensi

dell’art. 124 cpv. 2 lett. b LT, in vigore dal 1° gennaio 1995).

Al riguardo

anche il Tribunale federale ha avuto modo di dichiarare non arbitraria la

LIMVI, che considerava la permuta una doppia alienazione di immobili, e la

prassi cantonale di ritenere la permuta una doppia alienazione (DTF 92 I 95) (Soldini/Pedroli, op.cit., p. 83).

Neppure

l’insorgente pretende che la permuta del 1991 sia avvenuta “secondo la Legge

cantonale sul raggruppamento terreni e la permuta di terreni”, come richiesto

dall’art. 3 cpv. 1 lett. b LIMVI.

2.5

In definitiva il

trasferimento avvenuto con la permuta del 3 ottobre 1991, iscritto a Registro

fondiario l’8 ottobre 1991, e regolarmente tassato a norma della LIMVI con

decisione del 16 gennaio 1992, rappresenta il precedente trasferimento determinante

per il calcolo della durata della proprietà ex art. 128 cpv.1 LT della

porzione di mq. 227 del mapp. 292 RF __________ che in tale occasione venne acquistato.

L’UT ha pertanto

correttamente applicato l’aliquota del 5 % (durata della proprietà da oltre 20

anni fino a 30 anni) per la parte del fondo acquistato con la permuta, e

l’aliquota del 4% (durata della proprietà da oltre 30 anni) per la porzione del

fondo di proprietà di __________ dal 1961.

2.6

Va d’altronde considerato

un altro aspetto. Il ricorrente pretenderebbe di beneficiare dell’aliquota del

4% sull’intero utile conseguito, grazie al differimento dell’imposizione del

maggior valore relativo alla permuta intervenuta nel 1991. Se si ignorasse

quest’ultimo trasferimento, tuttavia, non cambierebbe solo l’aliquota ma anche

la base imponibile. Per l’intera superficie alienata, cioè, si dedurrebbe quale

valore di investimento il valore di stima in vigore venti anni prima, secondo

l’art. 129 cpv. 2 LT, pari a complessivi fr. 11'968.–. Fra l’altro, non

potrebbero essere dedotti i costi di acquisto relativi alla permuta (fr.

3'000.–). Ne consegue che l’utile imponibile ammonterebbe a fr. 488'032.– e non

a fr. 478'654.–. L’imposta scenderebbe da parte sua da fr. 21'085.15 a fr.

19’521.30.

3.

3.1.

Il ricorrente chiede

infine che venga ammesso l’importo di fr.5'000.- da lui indicato come costi

d’investimento.

3.2

Secondo l’art. 134 cpv. 1

LT, sono considerati costi d’investimento, fra gli altri, i costi che hanno

aumentato il valore del fondo alienato quali i costi di costruzione e di

miglioria, i contributi di miglioria, le tasse di allacciamento e il contributo

di plusvalore di cui agli art. 93 e seguenti della legge sullo sviluppo

territoriale del 21 giugno 2011 (LST).

Come ha

rilevato il Tribunale federale, in una recente sentenza in un caso ticinese, i costi

d'investimento sono un fattore che concorre a ridurre l'onere fiscale. In via

di principio, la prova per fatti che permettono di stabilire questo parametro

incombe quindi ai contribuenti. Secondo giurisprudenza, la prova delle spese

sostenute a tale titolo avviene di regola mediante presentazione di fatture quietanzate

o di altri documenti giustificativi (sentenza del 30 luglio 2015 n.2C_811/2014

consid. 4.3 con riferimenti a dottrina e giurisprudenza).

La stessa

Alta Corte ha altresì precisato che, in via di principio, quando il contribuente

non soddisfa all'onere della prova che gli incombe non vi è nemmeno spazio per

una tassazione d'ufficio. In un simile caso, il fisco non ha in effetti che da

prendere atto del fatto che la prova necessaria non è stata addotta e quindi

negare la deduzione Una tassazione d'ufficio per mezzo di una stima rientra

tuttavia di nuovo in considerazione quando in gioco è solo l'ammontare della

deduzione e il suo accertamento nell'ambito della procedura probatoria si sia

rivelato impossibile per motivi indipendenti dal contribuente (sentenza del 30

luglio 2015 n.2C_811/2014 consid. 6.1 con riferimenti a dottrina e giurisprudenza).

3.3

Nel caso di specie, il ricorrente

chiede la deduzione di costi sopportati dai precedenti proprietari, cioè suo

nonno e poi la comunione ereditaria a lui subentrata. Il contribuente non

fornisce tuttavia alcuna indicazione in merito alla natura delle opere che sarebbero

state intraprese né agli artigiani o alle imprese che le avrebbero eseguite.

Non sono in tal modo adempiuti i presupposti perché l’autorità fiscale debba

procedere, in via eccezionale, ad una tassazione d’ufficio, allo scopo di

quantificare il costo di una miglioria della quale è in discussione solo

l’ammontare. Nella fattispecie, infatti, nulla si sa in merito alla natura

stessa degli interventi.

Nelle circostanze

descritte, neppure si può escludere che i costi che avrebbero sostenuto i

proprietari precedenti siano già stati dedotti nel calcolo delle loro imposte

sul reddito. L’art. 134 cpv. 2 esclude infatti che possono essere fatte valere

le spese che sono state dedotte nella determinazione del reddito o dell’utile imponibili

e il valore del lavoro effettuato dal proprietario sul suo proprio immobile

quando non è stato assoggettato all’imposta sul reddito o sull’utile.

3.4

In tali circostanze

l’autorità di tassazione ha correttamente escluso l’importo di fr. 5'000.–,

indicato dal ricorrente, dal computo del valore d’investimento.

4.

Per le ragioni che

precedono, il ricorso è respinto. La tassa di giustizia e le spese processali sono

poste a carico del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 600.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 80.–

per un totale di fr. 680.–

sono a carico del ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Divisione

delle contribuzioni Ufficio giuridico, viale S. Franscini 6, 6500 Bellinzona

Copia per conoscenza:

municipio di.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: