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Assoggettamento illimitato: persona giuridica, sede o amministrazione effettiva, sede bucalettere nel Canton Zugo, attività nel settore immobiliare nel Canton Ticino, Zugo non ha diritto al precipuo d

30 marzo 2018Italiano18 min

Source ti.ch

Fatti

A. La RI 1,

nata dalla scissione della __________, iscritta al Registro di commercio il 13

novembre 2013 con effetto retroattivo al 1° luglio 2013, è una società anonima

con sede a __________, che si occupa di vendita e locazione di appartamenti e

immobili (scopo sociale: Kauf, Verkauf, Vermittlung, Vermietung und Verwaltung

von Wohnimmobilien im Tessin und in diesem angrenzenden Gebieten, hauptsächlich

in __________ und Umgebung, sowie Erbringung damit zusammenhängender Beratungs-

und anderweitiger Dienstleistungen; vollständige Zweckumschreibung gemäss

Statuten). La __________ disponeva di uno stabilimento di impresa in

Ticino, l’__________, la cui attività è stata proseguita dalla contribuente a

partire dal 1° gennaio 2014.

Presidente

del consiglio di amministrazione con firma individuale è __________, __________,

mentre __________, __________, è membro del consiglio d’amministrazione con

firma collettiva (limitata alla sede principale a partire dall’11 gennaio 2017).

B. In data

28 ottobre 2015 la società trasmetteva la dichiarazione d’imposta IC/IFD 2014

sia all’autorità fiscale del Cantone Ticino, dove nel periodo fiscale precedente

era stata rivendicata senza obbiezioni l’imposizione illimitata sull’utile e

sul capitale della contribuente unitamente all’imposizione IFD per la presenza

della sua sede effettiva nel cantone, che all’autorità fiscale del Canton __________,

dove la società aveva la sede formale.

L’RS 1 (di

seguito RS 1), presa coscienza della situazione, in data 30 ottobre 2015

contattava telefonicamente l’Autorità fiscale del Canton __________ al fine di

ribadire l’integrale imponibilità della contribuente in Ticino, non giungendo

tuttavia ad un accordo con l’Autorità zurighese. Il giorno stesso il Canton __________

emetteva la notifica di tassazione IFD e IC e la proposta di riparto intercantonale,

trattenendo un precipuo del 10%.

C. In data

11 novembre 2016 l’RS 1 notificava alla contribuente la tassazione per

l’imposta cantonale 2014, con la quale attribuiva al Canton Ticino la quota del

100% d’imposizione dell’utile e del capitale e attuava riprese per un totale di

fr. 51'000.-- a titolo di “adeguamento affitti” e “vantaggi vari”.

D. Per

mezzo della sua rappresentante, la __________, la contribuente interponeva

reclamo in data 7 dicembre 2016 avverso la tassazione IC 2014 emessa dall’RS 1.

Oltre a contestare le riprese attuate, la contribuente riteneva che fossero

date le condizioni di una doppia imposizione effettiva: “per la quota del 10%

le due sovranità fiscali [chiedevano] di sottoporre il medesimo soggetto per lo

stesso oggetto durante lo stesso periodo ad imposte simili”. Ritenuto che nella

sua sede statutaria la società svolgeva attività significative reali, doveva

ritenersi corretto assegnare un precipuo del 10% al Canton __________, e di

conseguenza la quota da tassare in Ticino sarebbe stata il 90%, in ragione

dell’attività svolta nel territorio.

E. Con

decisione 9 febbraio 2017 l’UTPG respingeva il reclamo della RI 1. L’Autorità

fiscale motivava come segue:

Nessun

precipuo è riconosciuto al Cantone __________ in quanto la società non vi

svolge alcuna attività. Il centro direzionale, strategico e operativo è in

Ticino. La contribuente detiene contrattualmente l’utilizzo della licenza __________

su territorio ticinese (__________) e grigionese __________) e a titolo di

rimunerazione sopporta già le licenze passive a favore delle altre società del

gruppo con sede a __________ (che includono chiaramente anche una componente

gestionale e direttiva). La contribuente si avvale inoltre delle consulenze

contabili amministrative di una società fiduciaria del Ct. __________. Questi

elementi non giustificano quindi di per sé l’attribuzione di un precipuo al

cantone __________.

F. In data

3/8 marzo 2017 la contribuente, sempre per mezzo della sua rappresentante,

interpone tempestivo ricorso avverso la decisione su reclamo dell’RS 1. In

particolare la ricorrente censura l’imposizione del 100% dell’utile e del

capitale dichiarati, in luogo del 90% risultante dalla dichiarazione d’imposta

presentata e dalla relativa decisione di tassazione del cantone di sede, contrariamente

a quanto previsto dall’art. 21 LAID e in violazione dell’art. 127 cpv. 3 Cost.,

che vieta la doppia imposizione. La contribuente ribadisce che la società

dispone presso la sede statutaria (__________) di attività significative reali,

quali la tenuta della contabilità, la conservazione di atti e documenti

d’affari, vi svolge le riunioni ordinarie e straordinarie del consiglio

d’amministrazione e la gestione completa dei contratti di licenza. Pertanto, a

mente della contribuente, è corretta l’attribuzione di un precipuo del 10% al

Canton __________. Di conseguenza la quota imponibile in Ticino dovrebbe essere

del 90%; imporre il 100% dell’utile e del capitale dichiarati comporta una

doppia imposizione effettiva per una quota del 10%, oltre ad essere discriminatorio

nei confronti della ricorrente, trattata sfavorevolmente rispetto a un contribuente

imponibile illimitatamente.

G. Nelle

sue osservazioni del 21/22 marzo 2017, l’RS 1 riassume dettagliatamente la

storia e la genesi fiscale della società __________, __________, dalla cui

scissione è nata la ricorrente nel 2013, per poi esporre le risultanze

dell’accertamento fiscale operato a seguito della ricezione della dichiarazione

d’imposta per il 2014 e della notifica di tassazione del Canton __________. In

particolare RS 1 sottolinea che dai verbali delle riunioni del Consiglio di

Amministrazione emerge che tali riunioni avessero scopo di rendicontazione più

che decisionale, che l’attività commerciale è svolta interamente in Ticino,

dove tutto il personale impiegato dalla contribuente ha la propria residenza, e

dove sono state sostenute principalmente le spese di pubblicità, sponsor e

rappresentanza della società. Il legame col territorio ticinese, rileva

l’Autorità fiscale, appare evidente anche dal contratto con la __________,

marchio germanico protetto del quale la ricorrente beneficia di una sublicenza

per operare nel territorio del __________ e __________.

A mente

dell’RS 1 questi elementi comprovano che il business e la conduzione aziendale

di RI 1 avvengono integralmente nel Cantone Ticino.

H. Con

scritto del 22 gennaio 2018 la ricorrente, per mezzo del suo nuovo rappresentante

avv. __________, __________, ha chiesto di essere convocata per un’udienza.

All’udienza

del 13 marzo 2018, le parti si sono sostanzialmente riconfermate nelle

rispettive posizioni. Dei rispettivi argomenti si dirà in seguito, in quanto

necessario

Diritto

1. 1.1.

La ricorrente, fin dalla

sua costituzione, avvenuta nel 2013, ha la sua sede nel Cantone Zugo. Per il

periodo fiscale 2013, l’Autorità fiscale del Cantone Ticino ha ritenuto

illimitatamente imponibile la contribuente per la presenza della sede effettiva

in Ticino. A tale notifica di tassazione, fatta in base all’art. 60 della legge

tributaria cantonale (LT), secondo cui le persone giuridiche sono assoggettate

all’imposta in virtù della loro appartenenza personale quando hanno sede o

amministrazione effettiva nel Cantone, la ricorrente non si è opposta.

Per il periodo fiscale

2014 il Canton __________ emetteva la notifica di tassazione IFD e IC e la

proposta di riparto intercantonale, trattenendo un precipuo del 10%. Tuttavia,

ritenendo che la sede effettiva fosse in Ticino, l’RS 1 di Bellinzona ha

ritenuto che anche per il periodo fiscale 2014 la contribuente fosse illimitatamente

imponibile nel cantone ex art. 60 LT.

1.2.

Per quanto attiene ai

presupposti per l’assoggettamento illimitato alle imposte dirette delle persone

giuridiche, l’art. 20 cpv. 1 prima frase della Legge federale del 14 dicembre

1990 sull’armoniz-zazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID;

RS 642.14) stabilisce che le società di capitali, le società cooperative, le

associazioni, le fondazioni e le altre persone giuridiche sono assoggettate

all’imposta se hanno la loro sede o la loro amministrazione effettiva nel

Cantone. Sulla base di questa disposizione, può verificarsi che

l’assoggettamento per appartenenza personale sia rivendicato sia dal cantone di

sede sia da quello dell’amministrazione effettiva. Il conflitto che ne deriva deve

essere risolto in base alle disposizioni del diritto tributario intercantonale.

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il domicilio fiscale principale

di una persona giuridica nei rapporti intercantonali si trova essenzialmente

alla sede indicata dagli statuti e dall’iscrizione a registro di commercio. Non

ci si fonda tuttavia su questa sede determinante per il diritto civile, se ad

essa si contrappone un altro luogo, dove sono esercitate effettivamente la

direzione e l’amministrazione, che di solito si concentrano alla sede

statutaria. In tal caso, è determinante questo luogo come domicilio fiscale. È

irrilevante che la scelta della sede statutaria sia giustificata da

considerazioni fiscali o da altre ragioni; basta che tale sede non corrisponda

alla situazione effettiva ed appaia costituita ad arte. È determinante

l’insieme delle circostanze del caso concreto (cfr. p. es. le sentenze del Tribunale

federale n.2P.6/2007 del 22 febbraio 2008, consid. 2.2;

n.2C_259/2009 del 22 dicembre 2009, consid. 2.1; n.2C_431/2014 del 4 dicembre

2014, consid. 2.1; inoltre Heilinger/Maute,

Der Begriff der tatsächlichen Verwaltung im interkantonalen und internationalen

Verhältnis bei den direkten Steuern, in RF 63/2008, p. 742 ss. e p. 836 ss.; Jung, Hauptsteuerdomizil juristischer

Personen: international und interkantonal, in EF 3/17, p. 169 ss. e p. 251 ss.;

De le Court, Administration et

direction effectives, in RF 71/2016, p. 404 ss.; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [a

cura di], Interkantonales Steuerrecht, Basilea 2011, § 8, n. 2 ss., p. 94; de Vries Reilingh, La double imposition

intercantonale, 2a ediz., Berna 2013, n. 389 ss., p. 130; Locher, Einführung in das interkantonale

Steuerrecht, 4a ediz., Berna 2015, p. 47).

1.3.

La sede

societaria, indicata negli statuti ed iscritta a registro di commercio, è dunque

atta a costituire un assoggettamento per appartenenza personale in ambito di

diritto intercantonale se non rappresenta un mero recapito bucalettere.

Quest’ultimo si caratterizza per la mancanza di legami stretti e per l’assenza

di importanti infrastrutture (“wesentliche Büroinfrastrukturen”) nel

luogo di sede. Una sede dal carattere puramente formale non sussiste unicamente

quando vi è un recapito postale presso uno studio legale o fiduciario

(“indirizzo c/o”) che si occupa di ritirare la posta ed inoltrarla agli organi

societari residenti in un altro cantone, bensì pure quando al luogo di sede vi

è un minimo di infrastruttura e di personale, i quali tuttavia non vengono

impiegati concretamente per svolgere funzioni commerciali ed amministrative ma

rappresentano piuttosto una struttura costituita ad arte per nascondere la

realtà (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale n.2C_259/2009 del 22

dicembre 2009, consid. 2; sentenza del Tribunale amministrativo del canton

Zurigo StE 2002 A 24.22 n. 5, consid. 2a e 3; Jung,

op. cit., p. 171 s.; Heilinger/ Maute,

op. cit., p. 747; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 7-8, p. 96). Secondo

dottrina e giurisprudenza l’assenza di personale, di uffici o di altre

strutture, così come la mancanza di una linea telefonica o l’irraggiungibilità

via telefono al luogo di sede, oppure ancora la deviazione d’indirizzo (“Adressumleitung”)

o il fatto che le assemblee degli organi societari non siano svolte al luogo di

sede, sono da interpretare quali indizi a favore della natura puramente formale

e fittizia della sede statutaria (sentenza del Tribunale federale n.

2C_431/2014 del 4 dicembre 2014, consid. 2.2; n.2C_483/2016 del 11 novembre

2016, consid. 6.3; sentenza del tribunale amministrativo del Canton Zurigo StE

2002 A 24.22 n. 5, consid. 2a e 3; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 8, p. 96; Heilinger/ Maute, op. cit., p. 748).

1.4.

In presenza

di un mero recapito bucalettere, il domicilio fiscale della società si trova

nel luogo in cui viene svolta la direzione o l’amministrazione effettiva. Secondo

il Tribunale federale l’amministrazione effettiva si trova al luogo dove si

svolgono quelle attività che nel loro insieme servono all’adempimento dello scopo

statutario, dove la società ha il centro dei propri interessi effettivi ed

economici e dove sono esercitate quelle attività dirigenziali che di solito si

concentrano alla sede statutaria (DTF 54 I 301, consid. 2; DTF 50 I 100,

consid. 2). La definizione di amministrazione effettiva varia a dipendenza

della tipologia, della grandezza e dell‘attività svolta dalla società. In

generale, dottrina e giurisprudenza definiscono l’amministrazione effettiva

come la direzione corrente della società (day-to-day management), nozione

a cui s’oppongono, da un lato, la semplice attività amministrativa (intesa come

tenuta e gestione della corrispondenza, lavori di segretariato, ecc.) e,

dall’altro, le attività di controllo e le decisioni strategiche di competenza

del CdA (sentenza del Tribunale federale n.2C_483/2016 del 11 novembre 2016, consid.

3; n.2C_1086/2012 del 16 maggio 2013, consid. 2.2; De le Court, op. cit., p. 408 s.; Heilinger/ Maute, op. cit., p. 752; Jung, op. cit., p. 172; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 9 e 13, p. 96 e 98 s.).

1.5.

Occupandosi

di una società con sede nel __________, la cui attività consisteva nella

vendita di software, il Tribunale federale ha ritenuto troppo esigui i legami

con la sede statutaria, dove vi era un ufficio di piccole dimensioni preso in

locazione, considerato che la maggior parte del lavoro veniva svolta fuori sede

ed i giustificativi non documentavano una presenza costante nel __________,

rispetto ai legami con il Canton __________, dove l’azionista e amministratore

della società era domiciliato e dove aveva sede un’altra società da lui

controllata (sentenza del Tribunale federale n.2C_483/2016 del 11 novembre

2016).

Nel caso di

una società immobiliare, l’Alta Corte ha affermato che essa è illimitatamente

imponibile laddove si trova la sede statutaria, a meno che le decisioni di

gestione e di amministrazione non siano prese in un altro cantone. In tale eventualità,

il domicilio fiscale principale si trova laddove l’attività dirigenziale è

svolta, anche se nessun attivo vi si trovasse. Ciò si verifica in particolare

se l’attività dirigenziale si svolge nei locali dell’azionista principale. In

questo ambito, l’attività dirigenziale (decisioni su acquisto e vendita di

immobili, designazione degli amministratori degli immobili e gestione degli

utili che ne derivano) si deve tenere distinta dalla semplice gestione degli

immobili (custodia, manutenzione, conclusione di contratti di locazione, ecc.)

(sentenza del 15 dicembre 2006, n.2P.120/2006, consid. 3.1 e giurisprudenza

citata).

A proposito

di una società che aveva trasferito la sede statutaria dal Canton __________ al

Canton __________, dove aveva preso in locazione un ufficio con pigione mensile

pari a fr. 400.-, senza la presenza di personale, il Tribunale federale ha

ritenuto che non fossero soddisfatti i presupposti della “wesentliche Geschäftsinfrastruktur”

e che apparisse molto verosimile che l’amministrazione effettiva fosse

ancora eseguita nel Canton __________, così che spettava alla ricorrente

l’onere di comprovare l’effettivo trasferimento di sede (sentenza del Tribunale

federale n.2C_431/2014 del 4 dicembre 2014).

In relazione

ad una società a garanzia limitata, l’Alta Corte ha affermato che il domicilio

fiscale era situato al domicilio dell’amministratore, dove veniva esercitata

l’attività dirigenziale e l’amministrazione effettiva. Alla sede statutaria,

infatti, non c’era alcuna infrastruttura, ma solo una sede formale (sentenza

del Tribunale federale n.2C_259/2009 del 22 dicembre 2009).

1.6.

La decisione impugnata deve pertanto essere esaminata tenendo conto non

solo della base legale del diritto cantonale e di quella contenuta nel diritto

federale dell’armonizzazione ma anche della giurisprudenza del Tribunale

federale in materia di divieto della doppia imposizione intercantonale.

Considerandi

2.

2.1.

Nel caso concreto, la RI 1,

sin dalla sua costituzione nel 2013, ha sede a __________. Presidente del

consiglio di amministrazione con firma individuale è __________,

mentre __________ è membro del consiglio d’amministrazione con firma collettiva

(limitata alla sede principale a partire dall’11 gennaio 2017).

2.2

Per quanto

concerne l’amministrazione effettiva della società, sono molti gli indizi che

portano a ritenere che questa sia svolta nel Cantone Ticino.

Innanzitutto

l’attività commerciale è svolta nel territorio __________ e del __________,

come risulta dal contratto di licenza con __________, al quale è allegato un

elenco dei comuni per i quali la licenza è stata concessa alla RI 1. Che

l’attività di mediazione nel settore immobiliare sia localizzata nella zona di __________

è suggerito del resto dalla stessa ragione sociale della ricorrente (RI 1) come

pure dallo scopo sociale secondo gli statuti (“Kauf, Verkauf, Vermittlung,

Vermietung und Verwaltung von Wohnimmobilien im Tessin und in diesem angrenzenden

Gebieten, hauptsächlich in __________ und Umgebung..:”).

L’attività

dirigenziale è svolta dall’azionista e presidente del consiglio di amministrazione

della società, __________, la quale ha un legame particolarmente stretto con il

Canton Ticino, ritenuto che essa è tassata per il 50% nel luogo di domicilio (__________)

e per il 50% in Ticino, mentre fiscalmente non ha alcun legame con il Cantone __________.

Inoltre, come rilevato dall’RS 1 in sede di udienza, la ricorrente paga la

pigione per un appartamento ad __________, che è occupato dalla presidente del

CDA, la quale ha anche immatricolato un natante nel Lago __________.

A ciò si

aggiunga che il personale impiegato dalla contribuente è composto da dipendenti

tutti residenti nel Canton Ticino, dove principalmente sono anche state

sostenute le spese di pubblicità, sponsor e rappresentanza.

A proposito

dell’altro membro del consiglio di amministrazione, __________, egli è

effettivamente domiciliato a __________ (ZG). Tuttavia, come sottolinea

l’autorità di tassazione nelle sue osservazioni al ricorso, la sua funzione

nella società è di fatto passiva. La sua presenza nel consiglio di amministrazione

serve alla ricorrente perché altrimenti non vi sarebbe nessuna persona iscritta

nell’albo cantonale dei fiduciari.

Infine, si

osserva che nella carta intestata della RI 1 vengono indicati quali numeri di

telefono fisso (+41 91 __________) e di fax (+41 91 __________), numeri localizzati

in Ticino.

2.3

La ricorrente

sottolinea, ancora nella memoria scritta prodotta all’udienza del 13 marzo

2018, che a __________ si tengono le riunioni tri/quadrimestrali del CDA e viene

tenuta la contabilità.

Come già

ricordato, la giurisprudenza del Tribunale federale ritiene determinante, per

stabilire dove sia situata l’amministrazione effettiva di una società, il luogo

della direzione corrente della società e non invece quello in cui si svolge la

semplice attività amministrativa (tenuta e gestione della corrispondenza,

lavori di segretariato, ecc.) e neppure quello in cui si riunisce il consiglio

di amministrazione (cfr. p. es. la sentenza n.2C_483/2016 del 11 novembre

2016, consid. 3).

In questa

prospettiva, è innegabile che l’attività propria della società ricorrente, che consiste

essenzialmente nella mediazione nel settore immobiliare, si svolga ad __________

e, tutt’al più, nel __________ e nel __________. Il fatto che “i clienti

facoltosi che possono permettersi di acquistare case di pregio non si trovano

ad, _________ ma nella Svizzera Interna” (cfr. Memoria scritta del 13.3.2018)

come pure la circostanza che la presidente del consiglio di amministrazione

partecipi a diverse manifestazioni organizzate da __________ in altri cantoni e

pure all’estero, permettono tutt’al più di concludere che __________ si assenta

spesso da __________, ma non certo di dimostrare che l’amministrazione

effettiva della società insorgente si svolga a Zugo.

2.4

In ragione

di quanto sopra esposto non si può che concludere che la sede e l’amministrazione

effettiva della RI 1 si trovino ad _________, nel Canton Ticino. Escluso in tal

modo che la ricorrente sia un’impresa intercantonale, cadono di conseguenza i

presupposti per l’attribuzione di un precipuo al Canton Zugo.

3.

Per quanto concerne

la doppia imposizione intercantonale, che si verificherebbe in conseguenza

della decisione di assoggettamento illimitato nel Canton Ticino per il periodo

fiscale 2014, essendo già stato pagata l’imposta cantonale su un precipuo del

10% nel Canton Zugo per il medesimo periodo fiscale, la questione dovrebbe

essere sottoposta all’autorità fiscale di quest’ultimo cantone o, tutt’al più,

al Tribunale federale, mediante ricorso in materia di diritto pubblico per violazione

del divieto di doppia imposizione garantito dall’art. 127 cpv. 3 Cost.

A tale riguardo, il

ricorso per doppia imposizione è ammesso solo contro decisioni emesse da

un’autorità cantonale di ultima istanza, ma, allo stesso tempo è possibile

impugnare una decisione di un altro cantone – anche già cresciuta in giudicato

– sebbene non sia stata adottata da un’autorità di ultima istanza (Locher,

Introduzione al diritto fiscale intercantonale, Berna 2015, p. 138). L’atto di

ricorso va diretto esplicitamente contro tutti i cantoni coinvolti. All’atto di

ricorso deve essere allegata la decisione impugnata (art. 42 cpv. 3 LTF) ed a

riguardo della formulazione di una richiesta di restituzione delle imposte,

essa deve essere richiesta con sufficiente chiarezza, pure allegando una

ricevuta degli importi pagati (Locher,

op. cit., p. 157).

4.

Il ricorso è

respinto. Le tasse di giustizia e le spese sono poste a carico della ricorrente,

soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’000 .–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 1’100.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Divisione

delle contribuzioni Ufficio giuridico, viale S. Franscini 6, 6500 Bellinzona

Copia per conoscenza:

municipio di .

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: