80.2017.68

Procedura: prescrizione del diritto di tassare, atto interruttivo, autodenuncia con allegata documentazione bancaria

18 giugno 2018Italiano13 min

Source ti.ch

Fatti

A. In

data 18 agosto 2010, i coniugi RI 1, domiciliati a __________, presentano la

dichiarazione d’imposta per l’anno 2009.

6 agosto 2014 i contribuenti inoltravano una denuncia spontanea, in seguito

alla quale l’Ufficio procedure speciali promuoveva una procedura di ricupero

d’imposta per i periodi fiscali dal 2004 al 2008. Le relative decisioni di

ricupero d’imposta venivano notificate agli eredi di __________, deceduto il 6

ottobre 2014, il 29 agosto 2016.

18 novembre 2015, l’RS 1 (qui di seguito UT) intimava alla vedova (“ora eredi a

RI 1 ved.”) la decisione di tassazione 2009, quantificando per l’IC il reddito

imponibile in fr. 288'300.– e la sostanza in fr. 3'899’000.–, mentre per l’IFD

il reddito imponibile ammontava a fr. 298’300.–.

B. I

contribuenti, rappresentati dalla __________ di __________, impugnavano la

decisione del 18 novembre 2015 dell’UT con reclamo del 1° dicembre 2015 - e lettera

integrativa su richiesta dell’UT del 10 dicembre 2015 - sollevando l’intervenuta

prescrizione del diritto di tassare per l’anno 2009. A mente dei contribuenti, la

prescrizione del diritto di tassare sarebbe infatti intervenuta con effetto 31

dicembre 2014 e, di conseguenza, chiedevano lo stralcio (recte: annullamento)

“delle tassazioni IC e IFD 2009 e “di essere sentiti, unicamente qualora il

presente reclamo non potesse essere accolto d’ufficio”.

C. Con

decisione dell’8 marzo 2017, l’UT respingeva il reclamo, confermando gli

importi accertati nella decisione di tassazione e sostenendo, in sintesi, di

aver interrotto la prescrizione con più atti interruttivi.

D. Con

tempestivo ricorso del 30 marzo 2017 alla Camera di diritto tributario, RI 1 e

la __________, rappresentati dalla __________ di __________, oltre a chiedere

di essere sentiti, sostengono di nuovo l’intervenuta prescrizione del diritto

di imporre per il periodo fiscale 2009. In particolare, i ricorrenti ritengono

che la prescrizione sarebbe intervenuta il 18 agosto 2015, ovvero cinque anni

dopo l’inoltro della dichiarazione d’imposta 2009, mentre la notifica di

tassazione è stata loro intimata solo il 18 novembre 2015.

Essi

precisano inoltre come l’UT, indipendentemente dal fatto che ripercorre “la

ricca dottrina in merito a possibili atti interruttivi”, non ne menzioni, nei

fatti, nemmeno uno che abbia effettivamente interrotto la prescrizione nel caso

concreto.

F. L’Ufficio

giuridico della Divisione delle contribuzioni ha formulato proprie osservazioni

in data 29 maggio 2017, postulando la reiezione del ricorso e precisando

sostanzialmente che pure una qualsiasi dichiarazione di riconoscimento del debito

fiscale da parte del contribuente è atta a interrompere la prescrizione, oltre

a ogni atto ufficiale inteso all’accertamento o alla riscossione del credito

fiscale, comunicato al contribuente o al corresponsabile dell’imposta. Con

riferimento a “qualsiasi dichiarazione di riconoscimento del debito fiscale da

parte del contribuente”, l’Ufficio giuridico ritiene che vi rientri ogni

comportamento che, secondo i principi di buona fede, possa essere interpretato

come conferma dell’obbligo fiscale, rinviando alla sentenza della Camera di

diritto tributario del 16 novembre 2016 (CDT n. 80.2013.202).

Divisione delle contribuzioni ritiene quindi che la prescrizione, nel caso concreto,

sia stata interrotta con la lettera del 10 settembre 2013, con cui __________ –

figlia e rappresentante dei coniugi RI 1 in virtù di una procura generale – chiedeva

al tassatore __________, copia delle dichiarazioni fiscali presentate dal padre

a partire dall’anno 2003 (richiesta a cui ha dato seguito, con lettera del 12

settembre 2013, l’UT di __________). E meglio, l’Ufficio giuridico sottolinea

che con la sua lettera del 10 settembre 2013, il contribuente ha confermato “la

sua chiara volontà di onorare gli obblighi fiscali per tutti gli anni in

discussione, compreso quindi il periodo fiscale 2009 ma anche i precedenti

periodi già tassati. Tanto è vero che il successivo 6 agosto 2014 il contribuente

(poi deceduto il 6 ottobre 2014) ha presentato una denuncia spontanea

all’Ufficio delle procedure speciali per la parte di sostanza mai dichiarata e

del relativo reddito, che nel corso degli anni 2007 e 2008 aveva ceduto alla

figlia __________”.

G. Il 5 dicembre 2017 si

è tenuta, presso gli uffici dell’UT di __________, un’udienza in cui le parti

si sono riconfermate nelle rispettive posizioni.

Diritto

1. Secondo i

ricorrenti, il 18 agosto 2015 sarebbe intervenuta la prescrizione per il

periodo fiscale 2009 del diritto di tassare, poiché l’UT non avrebbe fino ad

allora proceduto alla notificazione di alcuna notifica di tassazione e neppure

a un altro atto interruttivo.

Di parere contrario è

invece l’autorità fiscale che ritiene esista almeno un atto interruttivo della

prescrizione del diritto di tassare per l’anno 2009. Più precisamente, si

tratterebbe, secondo l’autorità fiscale, della lettera del 10 settembre 2013 inviata

al signor __________, tassatore dei coniugi __________ (nel frat-

tempo entrambi deceduti), da

parte della figlia __________ (che era al beneficio di una procura generale di

rappresentanza del padre, sottoscritta il 16 marzo 2011), la quale chiedeva

l’invio delle copie delle dichiarazioni d’imposta presentate dal padre a partire

dal 2003 e a cui l’UT avrebbe dato seguito il 12 settembre 2013, trasmettendole

“le copie delle dichiarazioni d’imposta dalla 2003B alla 2010”, come da sua richiesta.

Nelle proprie osservazioni

la Divisione delle contribuzioni indica segnatamente come la richiesta di questa

documentazione confermi la volontà di onorare gli obblighi fiscali per tutti

gli anni in discussione, compreso quindi il periodo fiscale 2009, come pure i precedenti

periodi già tassati; motivo per cui il diritto di tassare il periodo fiscale

2009 non si sarebbe prescritto. Sempre la Divisione ricorda anche che il

successivo 6.8.2014 il contribuente (deceduto il 6.10.2014) aveva presentato

una denuncia spontanea all’Ufficio delle procedure speciali per la parte di

sostanza mai dichiarata e del relativo reddito, che nel corso degli anni 2007 e

2008 aveva ceduto alla figlia __________.__________

Si tratta quindi di esaminare

se nel caso di specie sia o meno intervenuta la prescrizione del diritto di

tassare per quanto concerne il periodo fiscale 2009.

Considerandi

2.

2.1.

Secondo l’art. 120 cpv. 1

LIFD, come pure secondo l’art. 193 cpv. 1 LT, il diritto di tassare si

prescrive in cinque anni dalla fine del periodo fiscale.

Un nuovo termine di

prescrizione decorre con:

a) ogni atto ufficiale

inteso all’accertamento o alla riscossione del credito fiscale, comunicato al

contribuente o al corresponsabile dell'imposta;

b) ogni riconoscimento

esplicito del debito fiscale da parte del contribuente o del corresponsabile

dell'imposta;

c) la presentazione

di una domanda di condono;

d) il promovimento di

un'azione penale per sottrazione consumata d'imposta o per delitto fiscale

(art. 120 cpv. 3 LIFD e

art. 193 cpv. 4 LT).

Il diritto di tassare si

prescrive, in ogni caso, in quindici anni dalla fine del periodo fiscale (art.

120.

cpv. 4 LIFD e art. 193 cpv. 5 LT).

2.2

La prescrizione viene in

particolare interrotta con qualsiasi dichiarazione di riconoscimento del debito

fiscale da parte del contribuente. Per dichiarazione non si deve intendere

unicamente l’espresso riconoscimento di debito da parte del debitore d’imposta,

ma ogni tipo di comportamento, che, secondo i principi della buona fede, possa

essere interpretato come conferma dell’obbligo fiscale. Vi rientrano in questo

modo anche dei pagamenti parziali oppure una richiesta di condono o di

dilazione.

Per quanto riguarda la

posizione del contribuente, i motivi d’interruzione della prescrizione sono i

medesimi che valgono anche nell’ambito del diritto privato.

A livello procedurale ci

si deve chiedere in che forma il contribuente deve attuare tale dichiarazione.

Posto come l’onere della prova in merito all’interruzione della prescrizione

incombe all’autorità, quale atto interruttivo può anche essere sufficiente un

verbale che riprende una dichiarazione orale rilasciata dal contribuente oppure

una e-mail (Beusch, Der Untergang

der Steuerforderung, Zurigo 2012, p. 298 – 299).

2.3

Nel caso di specie, i

contribuenti hanno chiesto la proroga (concessa dall’UT) del termine per la

presentazione della dichiarazione d’imposta 2009 fino al 30 settembre 2010 e

hanno poi presentato la dichiarazione in data 18 agosto 2010, con circa un mese

di anticipo rispetto alla scadenza del termine prorogato.

La decisione di tassazione

per il periodo fiscale 2009, è stata intimata alla ricorrente il 18 novembre

2015.

Di conseguenza, considerando quale ultimo

atto interruttivo l’inoltro della dichiarazione d’imposta, tale decisione sarebbe

evidentemente giunta dopo la scadenza del termine di cinque anni previsto dagli

art. 120 cpv. 1 LIFD e 193 cpv. 1 LT.

Questa Camera è dunque

chiamata a verificare se esista o meno un successivo atto interruttivo della

prescrizione.

3.

3.1.

Secondo la ricorrente non

vi è alcun atto interruttivo e il diritto di tassare il periodo fiscale 2009 è

quindi prescritto; per contro, secondo l’autorità fiscale il diritto di tassare

l’anno 2009 non è prescritto in quanto esiste almeno un atto interruttivo della

prescrizione, e meglio, la menzionata lettera del 10 settembre 2013 di __________

all’RS 1.

3.2

Nel caso concreto, come

detto in precedenza, il 6 agosto 2014 è stata avviata una procedura di ricupero

d’imposta (per i periodi fiscali 2004-2008). Essendo nel frattempo deceduti entrambi

i coniugi contribuenti e avendo la figlia beneficiato di fattori che non erano

stati dichiarati dai genitori e che erano quindi stati oggetto della suddetta

procedura di ricupero d’imposta, a seguito dell’udienza tenutasi il 5 dicembre

2017, questa Camera ha richiesto all’Ufficio delle procedure speciali, in data

2.

gennaio 2018, di trasmettere “l’incarto relativo alla procedura citata a

margine, nell’ambito della quale si è tenuto anche un verbale di audizione il

10.12

”; copia di tale richiesta è stata trasmessa per posta APlus alla

rappresentante della ricorrente (RA 1), nonché all’UT di __________.

3.3

3.3.1

Dall’esame dell’incarto dell’Ufficio

delle procedure speciali (richiamato in data 2 gennaio 2018 da questa Camera), risulta

agli atti che la RA 1) ha inoltrato all’Ufficio delle procedure speciali, “a

mezzo Ufficio Imposte di successione e donazione”, la raccomandata del 6 agosto

2014.

Tale scritto precisa quanto segue:

in virtù degli art. 258 LT cpv. 3 e 175 LIFD cpv. 3

inoltriamo in nome e per conto dei nostri clienti la relativa documentazione bancaria

a valere quale autodenuncia. La documentazione riguarda gli anni 2004/2012. In

attesa di un vostro riscontro per la verifica del relativo conteggio, vogliate

gradire i nostri migliori saluti.

La raccomandata del 6

agosto 2014 della RA 1, adempie pienamente i requisiti del “riconoscimento

esplicito del debito fiscale” secondo gli articoli 120 cpv. 3 lett. b LIFD

e 193 cpv. 4 lett. b LT. Si tratta infatti di un’autodenuncia cui è

allegata un’ampia documentazione bancaria che copre i periodi fiscali dal 2004

al 2012 e che contiene la richiesta esplicita, formulata all’autorità fiscale,

di “un vostro riscontro per la verifica del relativo conteggio”, nel quadro

appunto di una procedura di autodenuncia.

3.3.2

Gli effetti

dell’autodenuncia in questione sono ovviamente differenti per i vari periodi

fiscali interessati, a dipendenza dello stato della rispettiva procedura di tassazione.

Per i periodi fiscali dal

2004.

al 2008, essendo le relative decisioni di tassazione già passate in

giudicato, la documentazione prodotta è servita per promuovere una procedura di

ricupero d’imposta, secondo gli articoli 151 ss. LIFD e 236 ss. LT, i quali

presuppongono che fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettano

di stabilire che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta. Essendo

adempiute le condizioni previste dagli articoli 175 cpv. 3 LIFD e 258 cpv. 3

LT, per effetto della denuncia spontanea non è stato per contro aperto un procedimento

penale per sottrazione d’imposta consumata nei confronti dei contribuenti.

Per i periodi fiscali dal

2009.

al 2012, invece, l’autodenuncia ha avuto semplicemente l’effetto di una

dichiarazione d’imposta integrativa, non essendo le decisioni di tassazione

ancora state notificate ai contribuenti. Proprio perché le relative decisioni

di tassazione non erano ancora passate in giudicato, al momento dell’inoltro

dell’autodenuncia, l’autorità fiscale non ha dovuto avviare un procedimento di

ricupero d’imposta. D’altra parte, per i periodi fiscali dal 2009 al 2012, i

contribuenti non avevano commesso alcuna sottrazione d’imposta consumata,

secondo gli articoli 175 LIFD e 258 LT, ma unicamente un tentativo di sottrazione

ex art. 176 LIFD e 259 LT. Secondo la giurisprudenza del Tribunale

federale, l’autodenuncia esente da pena è peraltro applicabile anche al tentativo

di sottrazione (sentenza n.2C_480/2009 del 16.3.2010 consid. 6.1). Per effetto

della citata denuncia spontanea, l’autorità fiscale ha considerato nella decisione

di tassazione 2009 i fattori imponibili risultanti dalla documentazione

prodotta e, dall’altra parte, ha prescisso dall’aprire un procedimento penale

per tentativo di sottrazione.

3.3.3

Ora, la lettera 6 agosto

2014.

in questione, con i suoi copiosi allegati, ha rappresentato pertanto un

complemento della dichiarazione d’imposta, incompleta, presentata dagli stessi

contribuenti il 18 agosto 2010. Come gli stessi insorgenti riconoscono nel loro

ricorso, laddove computano il termine di prescrizione di cinque anni a partire

dal 18 agosto 2010, la presentazione della dichiarazione d’imposta assurge

indiscutibilmente ad atto interruttivo della prescrizione, in quanto

costituisce un riconoscimento esplicito del debito fiscale da parte del contribuente.

Non si può certo ammettere che la presentazione di una dichiarazione volutamente

incompleta possa costituire un atto interruttivo, ma che non lo sia la successiva

dichiarazione che completa la prima.

La lettera del 6 agosto

2014.

con i suoi allegati ha pertanto interrotto il decorso del termine di prescrizione

del diritto di tassare.

3.4

Alla luce della

conclusione che precede, non mette conto di confrontarsi con la tesi dell’autorità

fiscale, secondo cui il termine di prescrizione del diritto di tassare sia

stato interrotto con la lettera del 10 settembre 2013 inviata al signor __________,

tassatore dei coniugi __________, da parte della figlia __________.

In ogni caso, infatti, la

prescrizione del diritto di tassare il periodo fiscale 2009 non è intervenuta. In

applicazione dell’art. 120 cpv. 3 lett. b LIFD e 193 cpv. 4 lett. b

LT, un nuovo termine di prescrizione ha iniziato a decorrere dal 6 agosto 2014,

data in cui è stata inoltrata la raccomandata con l’autodenuncia da parte della

RA 1.

4.

Nel caso di specie,

la prescrizione del diritto di tassare il periodo fiscale 2009 non è quindi intervenuta,

né per quanto riguarda l’IC 2009, né per l’IFD 2009, poiché il termine di

cinque anni è stato validamente interrotto. L’eccezione di prescrizione

sollevata dalla ricorrente è pertanto manifestamente infondata e il ricorso è di

conseguenza respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico

della ricorrente, qui soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 2’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 100.–

per un totale di fr. 2’100.–

sono a carico dei ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

Copia per conoscenza:

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

presidente: La segretaria: