Deduzioni: interessi passivi, indennizzo per rescissione anticipata di un mutuo, cambiamento di giurisprudenza del TF nel 2017, contratto precedente

Incarti n.

80.2018.3

80.2018.4

Lugano

29 gennaio 2020

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Mauro Mini, Raffaele Guffi

segretaria

Sabrina

Piemontesi Gianola, vicecancelliera

parti

RI 1

RI 2

tutti rappr. da: RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 2 gennaio 2018 contro la decisione del 7 dicembre 2017 in materia di

IC/IFD 2015.

Fatti

Fatti

A. RI 1 è coniugato con RI

2. Nel periodo fiscale 2015 era alle dipendenze della __________. Nella

dichiarazione d’imposta, trasmessa il 6/8.3.2016 all’autorità fiscale

dichiarava un reddito imponibile complessivo di fr. 412'775.- ed una sostanza

imponibile complessiva di fr. 790'449.-.

B. Con decisione di

tassazione del 7.12.2016 l’Ufficio di tassazione di __________ (di seguito UT),

non riconosceva, tra altre cose, pure la deduzione di fr. 16'331.- fatta valere

dal contribuente per l’utilizzo del veicolo privato. Sempre nelle deduzioni,

l’autorità fiscale ammetteva, a titolo di interessi passivi privati l’importo

di fr. 22'661.- anziché i postulati fr. 32'827.-. Per quanto concerneva l’uso

dell’automobile, l’autorità fiscale precisava che poteva essere ammesso in

deduzione unicamente il costo annuale dell’abbonamento del mezzo di trasporto

pubblico (per fr. 3'500.-). In relazione alla deduzione degli interessi

passivi, il fisco specificava:

“Interessi (ammortamenti esclusi) ammessi solo per

debiti riconosciuti”.

Il reddito imponibile

complessivo veniva pertanto commisurato in fr. 490'500.- per l’IC ed in fr.

494'900.- per l’IFD. La sostanza, ai soli fini IC, veniva stabilita in fr.

761'000.-.

C. Con reclamo 2.1.2017

i coniugi RI 1, rappresentati da RA 1, RA 1, insorgevano contro la decisione di

tassazione e contestavano il mancato riconoscimento della deduzione delle spese

legate all’utilizzo del veicolo privato nonché l’intero importo relativo agli

interessi passivi privati.

Per quanto concerne la

prima censura, lamentavano il fatto che l’autorità fiscale non aveva fornito

alcuna spiegazione relativa al riconoscimento del costo dell’abbonamento del

mezzo di trasporto, anziché quelle del veicolo privato. Nel gravame si spiegava

che il contribuente ricopriva un ruolo di “elevata dirigenza” in seno a __________.

Visto il ruolo aziendale, RI 1 aveva frequente necessità di spostarsi, con

trasferte difficilmente programmabili in anticipo. Pure gli orari di lavoro

erano particolari e sfavorevoli. L’utilizzo dell’autovettura gli permetteva di “(…)

poter conferire telefonicamente su argomenti confidenziali legati alla

carica…”. RI 1 si recava inoltre settimanalmente presso il più importante

stablimento del Gruppo in __________ a __________. Il trasferimento avveniva in

aereo da __________ verso le ore 6:00 ed il rientro da __________ avveniva di

norma verso le 21:00. Da qui la necessità obiettiva di poter disporre di un

veicolo privato per gli spostamenti fuori orario.

In relazione agli

interessi passivi privati l’UT non aveva ammesso la deduzione degli importi

versati dai contribuenti alla __________ per rescissione anticipata di ipoteche

a tasso fisso per complessivi fr. 10'166.-. Secondo i contribuenti - diversamente

da quanto sostenuto da parte dell’autorità fiscale - non vi era nelle somme

versate alcuna componente di ammortamento del debito. Si trattava di

un’indennità “(…) calcolata in base alla differenza fra il tasso di

interesse convenuto e quello conseguibile al momento del rimborso anticipato

per una durata corrispondente a quella residua del prestito ipotecario a tasso

fisso”. A sostegno della propria tesi citavano la sentenza inc. CDT

80.2008.181 del 20.11.2008.

D. Con richiesta di

documentazione del 25.10.2017, tramessa mediante invio APlus, i contribuenti

venivano invitati a voler produrre:

·

Spese professionali: La

documentazione a comprova di quanto asserito nella lettera di reclamo

(contratto di lavoro, mansionario, giornalmente: timbrature/orari di presenza,

trasferte/agenda, ecc.);

·

Interessi passivi: contratto di

accensione dei debiti ipotecari unitamente al dettaglio del calcolo effettuato

dall’istituto bancario per la rescissione anticipata (__________).

La documentazione in

questione avrebbe dovuto essere trasmessa entro il 14.11.2017.

E. Con risposta del

24.11.2017, la rappresentante dei ricorrenti trasmetteva copia del contratto di

lavoro di RI 1. Veniva indicato che, proprio perché dirigente a livello di un

gruppo internazionale, frequentemente impiegato fuori dalla sede del datore di

lavoro, il contribuente non era soggetto alla timbratura degli orari di lavoro.

Per quanto concerneva gli

interessi passivi privati, veniva prodotto il contratto di mutuo ipotecario. Al

punto 13 del contratto era prevista la penale per anticipata rescissione del

mutuo.

F. Con tassazione dopo

reclamo del 6.12.2017 l’UT si riconfermava nella precedente decisione, con la

seguente motivazione:

“(…). Il contribuente svolge la sua attività lucrativa

fuori Cantone e rientra settimanalmente al suo domicilio ad __________. A norma

delle vigenti disposizioni in caso di rientro settimanale non vengono ammesse

le spese causate dall’uso privato del mezzo privato bensì le corrispettive

spese per l’uso dei mezzi pubblici. È lecito esigere che il contribuente

sopporti qualche disagio causato anche da una sensibile dilatazione del tempo

di percorrenza del tragitto da e per il luogo di lavoro, soprattutto se si

considera che si tratta solo del rientro settimanale e che la trasferta con il

mezzo pubblico è sostanzialmente al riparo di insidie e imprevisti. L’uso del

veicolo privato non deve apparire come una decisione di comodo ma risultare la

situazione più adatta e ragionevole. Per quanto riguarda il fatto che per

esigenze di lavoro l’uso del veicolo privato risulti indispensabile deve essere

chiaramente comprovabile. Con lettera del 25.10.2017 l’autorità fiscale

chiedeva al rappresentante dei contribuenti tali comprove e il dettaglio del

calcolo effettuato dall’istituto bancario circa l’indennità versata per la

rescissione anticipata. In considerazione che in riscontro alla richiesta

nessuna comprova è stata fornita circa l’indispensabilità dell’uso del veicolo

privato, che non è stato presentato il calcolo dettagliato dell’indennità

versata che consenta di escludere che vi sia una componente di ammortamento del

debito e che è il contribuente ad avere l’onere della prova per i fatti che

concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario l’autorità fiscale

si vede costretta a riconfermarsi nella decisione di prima istanza”.

G. Con ricorso

2/3.1.2018 i contribuenti, sempre rappresentati da RA 1 impugnano la decisione

di tassazione su reclamo.

Per quanto riguarda la

censura relativa agli interessi passivi, ritengono, contrariamente a quanto

sostenuto dall’autorità fiscale, che non vi è nelle somme versate per la

rescissione anticipata dei due mutui ipotecari a tasso fisso, alcuna componente

di ammortamento dei debiti. I conteggi della __________ del 5.1.2015 indicano “Vorzeitige

Auflösung Ihrer Hypothek”, “Kosten Wiederanlagesatz” e ancora “Vorfälligkeitsentschädigung”:

ciò che esclude, senza ombra di dubbio che possa trattarsi di un ammortamento

dei mutui stessi. I contribuenti sottolineano nuovamente come al punto 13 delle

“Condizioni generali della __________” viene contrattualmente stabilita la

penale in caso di anticipato recesso dal mutuo da parte del contribuente. Il

conteggio aritmetico degli interessi, seppur non esposto nel dettaglio sulle

conferme bancarie sarebbe del resto facilmente verificabile. Nel ricorso viene

indicato il calcolo per il quale gli interessi passivi dell’ipoteca 779.071-1

301 erano pari a fr. 2'385.-, mentre quelli dell’ipoteca 779.071-1 302 erano di

fr. 7'781.-.

In merito alle spese

professionali richieste in deduzione, e meglio l’utilizzo del veicolo privato,

nel ricorso si rimanda alle precedenti argomentazioni esposte in sede di

reclamo ed alla successiva corrispondenza intercorsa con l’autorità.

H. Con scritto

15.1.2018, l’UT comunica di non presentare osservazioni al ricorso.

Diritto

1. Nel caso sottoposto

a giudizio, due sono le censure sollevate dai ricorrenti: una riguarda la

deduzione per spese professionali e meglio la richiesta di poter dedurre la

somma di fr. 16'331.- derivante dall’utilizzo del veicolo privato, mentre che

l’altro aspetto oggetto di disamina è la deduzione dell’intero importo degli

interessi passivi privati, corrisposto a seguito della rescissione anticipata

di due contratti di mutuo ipotecario conclusi con la __________ __________.

Considerandi

2.

Deduzione per

l’utilizzo del veicolo privato

2.1

Secondo gli articoli 25

cpv. 1 LT e 26 cpv. 1 LIFD sono deducibili a titolo di spese professionali

le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro (lett. a),

come pure le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio

o in caso di lavoro a turni (lett. b).

Sia per le spese di

trasporto, sia per quelle di doppia economia domestica, l’art. 25 cpv. 2 LT

delega al Consiglio di Stato il compito di stabilire delle deduzioni complessive.

Le stesse sono stabilite

dal Decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche (quello

valido per il periodo fiscale 2015 è del 10 dicembre 2014), segnatamente dagli

articoli 3 e seguenti, che concernono le spese di trasporto, le spese

supplementari di doppia economia domestica e le spese di alloggio.

Analoghe deduzioni sono previste, per l’imposta federale diretta,

dall’Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone

esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio

1993.

(cfr. articoli 5, 6 e 9; cfr. testo in vigore sino al 1°.1.2016) e dalla

relativa Appendice, aggiornata di periodo in periodo.

Come precisano

ulteriormente l’art. 1 dell’Ordinanza del 10 febbraio 1993 e l’art. 2 DE 2015,

le spese professionali deducibili sono quelle necessarie al conseguimento del

proprio reddito e in causalità diretta con lo stesso. E contrario,

non sono quindi deducibili a titolo di spese professionali le spese che

eccedono il necessario e che non sono in un nesso di causalità diretta con il

conseguimento del relativo reddito.

2.2

Secondo l’art. 3 cpv. 1 DE

2015, sono considerate spese di

trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello in cui lavora.

Le

relative deduzioni sono stabilite come segue:

a) per l’ uso di mezzi di trasporto pubblici: la

spesa effettiva;

b) […]

c) per l’uso di una motocicletta con targa di

controllo su fondo bianco o di un’automobile privata: le spese del mezzo

pubblico disponibile.

Eccezionalmente,

se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può

servirsene (es. infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario

sfavorevole, ecc.) è ammessa una deduzione fino a 40 cts. il km per le

motociclette con targa di controllo su fondo bianco e 70 cts. il km per le

automobili (limitatamente a percorrenze fino a 15'000

km) rispettivamente 65 cts. il km (per la parte di percorrenza che eccede i 15'000

km; cfr. art. 3 cpv. 2 DE 2015).

Anche per l’IFD è

deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal luogo di

domicilio a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1 Ordinanza sulla deduzione

delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa

dipendente, del 10 febbraio 1993, nella versione in vigore sino al 1°.1.2016).

Lo stesso vale in caso d’uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 Ordinanza del

10.

febbraio 1993), a meno che non sia disponibile un mezzo di trasporto

pubblico o non sia ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso. In

tal caso possono essere dedotte le spese effettive secondo l’appendice

dell’ordinanza, che viene periodicamente aggiornata (art. 5 cpv. 3 Ordinanza

del 10 febbraio 1993).

2.3

La questione di sapere se

accordare la deduzione per l’uso dell’automobile o quella per l’uso dei mezzi

pubblici va in definitiva risolta secondo il criterio dell’idoneità:

l’uso del veicolo non deve apparire come una decisione di comodo ma risultare

la soluzione più adatta e ragionevole, quella basata sul buon senso. Così se si

può pretendere che il contribuente si serva dei mezzi pubblici anche se non c’è

diretta comunicazione fra i medesimi (ASA 41 p. 586) non si può tuttavia

obbligarlo a eccessivi cambiamenti di mezzo di trasporto (ASA 33 p. 276; cfr. Känzig, Direkte Bundessteuer, 2ª ediz.,

Vol. I, p. 682/83).

2.4

Il riconoscimento della

deduzione delle spese causate dall’uso privato del mezzo di trasporto deve

dunque costituire l’eccezione e venire ammessa, di regola, unicamente in

relazione al tempo di percorrenza quotidiano per recarsi al lavoro. Per il

rientro settimanale è invece lecito esigere che il contribuente sopporti

qualche “disagio” supplementare e, meglio, anche una sensibile dilatazione del

tempo di percorrenza del tragitto da e per il luogo di domicilio, senza

considerare che l’uso del mezzo pubblico comporta di regola, sulle lunghe

tratte, minor fatica fisica ed è privo di quelle insidie e di quegli

imprevisti, che di regola si riscontrano nella circolazione stradale, quali ad

es. gli ormai inevitabili ingorghi dovuti a cantieri stradali e autostradali,

ai flussi turistici di stagione, alle intemperie e alle prolungate condizioni

invernali del fondo stradale.

In altre parole, il

riconoscimento della deduzione delle spese causate dall’uso privato del mezzo

di trasporto, nel caso del pendolare settimanale (Wochenaufenthalter),

rappresenta l’eccezione (CDT n. 80.96.193 del 12 novembre 1996

in re A. P.; CDT n. 80.95.217 del 21 marzo 1996

in re I. L.R.; CDT n. 80.2004.41 del 19 maggio 2004

in re R. e L. L.-T.; CDT inc. 80.2015.260/261 del 23.1.2017).

2.5

Dall’analisi del Modulo 4,

ossia quello relativo alle “Spese professionali” il contribuente ha richiesto

in deduzione la somma di fr. 16'331.- legata all’utilizzo dell’autovettura per

recarsi settimanalmente (andata e ritorno) da __________, luogo in cui vive

durante il fine settimana a __________, suo posto di lavoro. In particolare

l’importo richiesto in deduzione è stato così cifrato da RI 1: un tragitto di

255.

km, per 94 volte in un anno, per un totale di 23'970 km. In merito alla

necessità di utilizzare l’autovettura, il contribuente ha indicato quale

motivazione la “notevole distanza dalla più vicina fermata del mezzo

pubblico o orari di lavoro sfavorevoli”, come anche un “uso costante del

veicolo privato su richiesta e con indennizzo del datore di lavoro”.

2.6

2.6.1

In sede di reclamo il

contribuente puntualizzava, per il tramite dei propri rappresentanti, di

necessitare sovente dell’autovettura poiché doveva effettuare delle trasferte

difficilmente programmabili anzitempo. Inoltre indicava di avere orari di

lavoro non conciliabili con l’utilizzo del mezzo di trasporto pubblico.

All’insorgente, l’UT aveva

chiesto di voler produrre copia del contratto di lavoro, del mansionario, degli

orari di presenza, le trasferte oppure l’agenda, atte a documentare la

necessità dell’utilizzo dell’autovettura.

RI 1, per il tramite della

sua rappresentante, aveva presentato il contratto di lavoro e aveva indicato

che, vista la sua funzione non aveva alcun obbligo di segnalare la presenza

tramite timbratura. Precisava inoltre di recarsi settimanalmente con l’aereo da

__________ e che la partenza e il ritorno del volo non erano compatibili con

l’utilizzo del mezzo di trasporto pubblico.

2.6.2

La motivazione esposta in

sede di reclamo dal contribuente e le spiegazioni aggiuntive ricevute a seguito

della richiesta di delucidazione da parte dell’autorità fiscale non hanno alcun

nesso con quanto viene indicato nel Modulo 4, dove la deduzione richiesta a

titolo di spese di trasporto è relativa agli spostamenti settimanali da __________

a __________, luogo dove il contribuente nel 2015, risiedeva durante la

settimana (domicilio - luogo di lavoro). Non sono quindi oggetto della

deduzione richiesta gli spostamenti infrasettimanali di quest’ultimo. Del

resto, per quanto concerne le trasferte effettuate per conto del datore di

lavoro (da __________ ad altre località), dal certificato di salario emerge

come RI 1 beneficiasse di un’indennità di fr. 1'500.- per l’autovettura. Del

resto pure nel contratto di lavoro al punto 8 viene indicato: “Herr RI 1 hat

Anspruch auf Ersatz der im Rahmen seiner Tätigkeit anfallenden Auslagen. Die

Einzelheiten sind in entsprechenden Spesenreglementen geregelt”.

2.6.3

Il ricorrente non spiega tuttavia

quando si reca a __________ e non precisa quando fa ritorno ad __________. È

plausibile che egli abbia effettuato il viaggio di andata il lunedì mattina per

poi fare ritorno il venerdì sera, ritenuto come fosse impiegato nella misura

del 100%. Ma tant’è: da una facile comparazione del tempo di percorrenza con i

mezzi pubblici e con l’autovettura si evince che, a livello di tempistica, non

vi sono delle grosse differenze. La percorrenza con i mezzi pubblici da __________

è di poco meno di 4 ore (3 ore e 52 minuti), con partenze già di mattino presto

(https://www.sbb.ch/it/acquistare/pages/fahrplan/fahrplan.xhtml,

sito consultato il 16.1.2020), mentre che quella in autovettura è di circa 3

ore e 15 minuti (www.viamichelin.it, sito consultato il

16.1.2020).

2.6.4

Nel caso in esame, non vi

sono pertanto elementi che impediscano di applicare la citata giurisprudenza in

merito al pendolare settimanale (Wochenaufenthalter), anche al

presente caso. Contrariamente a quanto sembra sostenere il ricorrente, i comuni

__________ sono collegati fra loro da mezzi di trasporto comodi e frequenti.

Certo, la durata di

percorrenza media in automobile è inferiore a quella necessaria con i mezzi

pubblici (almeno quando le condizioni stradali sono ottimali, perché il

ricorrente non tiene conto degli orari di punta settimanale, degli ormai

inevitabili cantieri stradali, delle condizioni meteorologiche avverse nel

periodo invernale ecc.), ma ciò non può bastare a giustificare l’uso del mezzo

privato, proprio in considerazione delle particolarità attinenti alla

situazione di un pendolare settimanale (Wochenaufenthalter), che deve

affrontare una sola trasferta alla settimana in avanti e indietro. Sebbene il

ricorso ai mezzi pubblici non sia la situazione più comoda, ciò non basta a far

apparire più idonea la trasferta con il mezzo privato.

È quindi immediatamente

evidente che le argomentazioni del ricorrente in merito agli inconvenienti

legati all’utilizzo dei mezzi pubblici, sono del tutto infondate. Simili

censure sarebbero tutt’al più condivisibili se il criterio per ammettere la

deduzione delle spese con il mezzo privato fosse quello della “comodità”, ma

non sono di nessun aiuto per dimostrarne la maggiore “idoneità”. Motivo per

cui, l’UT ha correttamente ammesso unicamente le spese per l’abbonamento del

mezzo pubblico.

2.7

2.7.1

Il ricorrente postula a

titolo abbondanziale, in caso di mancato riconoscimento delle spese

professionali legate all’utilizzo del veicolo privato che venga concesso “(…)

quantomeno il riconoscimento del costo di un abbonamento generale di prima

classe per CHF 5'970.-, certamente più adatto alle necessità di silenzio e

discrezione di una figura professionale quale era quella del signor RI 1 nel

2015”.

2.7.2

Né la legge né il decreto

esecutivo, per l’imposta cantonale, e l’ordinanza, per l’imposta federale

diretta si pronunciano sulla deducibilità del biglietto di prima classe. In

dottrina vi è chi la ammette, alla condizione che venga debitamente comprovata

la relativa spesa (Locher,

Kommentar zum DBG – Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Therwil/Basilea

2001, n. 8 ad art. 26 LIFD, p. 647), mentre vi è chi la subordina alla prova

della necessità professionale, negandola invece se si tratta di mere esigenze

personali (Richner/Frei/Kaufmann,

Handkommentar zum DBG, Zurigo 2003, n. 106 ad art. 26 LIFD, p. 392).

In

una sentenza del 23 gennaio 2006, questa Camera era giunta alla conclusione che

non vi è ragione per negare la deduzione delle spese per lo spostamento in

prima classe, perlomeno nel caso in cui è provato il pagamento del relativo

costo, spiegando che oggigiorno le vetture di prima classe non possono più

essere considerate particolarmente lussuose; anzi, perlopiù si limitano ad

offrire la garanzia di trovare posto a sufficienza per viaggiare e magari per

lavorare, soprattutto quando si tratta di spostamenti di una certa durata

(decisione CDT n. 80.2005.178 del 23 gennaio 2006). Altro discorso vale invece

nella fattispecie, poiché il contribuente sostiene di essersi servito del mezzo

privato per gli spostamenti settimanali, pur avendo richiesto in deduzione, in

via del tutto subordinata, il costo dell’abbonamento generale di 1a

classe.

Confrontato

con un caso simile, il Tribunale federale ha confermato una decisione del

Canton Grigioni, che aveva negato la deduzione del costo del biglietto di prima

classe, non essendo stata portata la prova di esigenze professionali (decisione

TF 2A.411/2004 del 23 luglio 2004).

Il

Tribunale federale, in una recente sentenza del 7.5.2019 (inc. 2C_877/2018), ha

ripreso i contenuti della sentenza del 2004, ribadendo come, se l’utilizzo della

prima classe è giustificato per ragioni professionali, ossia se è necessario ai

sensi dell’art. 26 cpv. 1 lit. a LIFD, e meglio se permette al contribuente di

poter lavorare durante il tempo del tragitto e di guadagnare così facendo del

tempo, cosa che non sarebbe possibile in seconda classe, non vi sarebbero

motivi per rifiutare la deduzione delle spese effettive supplementari per

rapporto al prezzo dell’abbonamento di seconda classe (sentenza TF 2C_877/2018

del 7.5.2019 consid. 4.6.).

2.7.3

Ora,

facendo astrazione del fatto che il contribuente non ha acquistato un

abbonamento di prima classe, il fatto di aver utilizzato il veicolo privato per

gli spostamenti settimanali, implica giocoforza che durante i tragitti in

automobile egli sia stato impegnato alla guida, attività poco conciliabile ad

una fattiva attività lavorativa, cosa che sarebbe invece possibile in treno,

laddove la concentrazione non viene spesa per prestare attenzione alla strada.

A

giudizio di questa Camera deve essere confermata la decisione qui impugnata,

con cui l’ufficio di tassazione ha ammesso in deduzione il costo annuale

dell’abbonamento generale di 2a classe, il contribuente non avendo

concretamente dimostrato la necessità di viaggiare in 1a classe nel senso

indicato dalla recente giurisprudenza.

3.

Interessi passivi

privati

3.1

Con

una sentenza del 20 novembre 2008, la Camera di diritto tributario aveva

stabilito che, sebbene l’indennità versata dal debitore per la rescissione

anticipata del contratto di mutuo ipotecario non sia assimilabile all’interesse

secondo il diritto civile, tuttavia la nozione di interessi secondo il diritto

tributario deve essere interpretata in senso economico. L’indennizzo in

questione può allora essere dedotto dal reddito imponibile del debitore, purché

non si tratti di una prestazione che serve all’estinzione del debito ed a

condizione che l’importo sia stabilito in funzione della differenza fra i tassi

d’interesse e della durata residua del contratto (sentenza CDT n. 80.2008.118,

in RtiD I-2009 n. 8t). L’indennità per rescissione anticipata del mutuo

ipotecario era pertanto deducibile dal reddito imponibile, secondo gli art. 32

cpv. 1 lett. a LT e 33 cpv. 1 lett. a LIFD, che ammettono la

deduzione degli interessi maturati su debiti privati, fino a concorrenza dei

redditi da sostanza imponibile di ulteriori 50’000.- franchi.

3.2

Con due sentenze del 3

aprile 2017, il Tribunale federale ha uniformato la prassi nell’ambito della

deduzione delle indennità versate dal debitore per la disdetta anticipata di un

contratto di mutuo ipotecario. Come ricorda la stessa Alta Corte, infatti, in

precedenza nei cantoni vigevano prassi e giurisprudenze diverse.

Il Tribunale federale ha

distinto tre ipotesi diverse:

·

ha ammesso che si possa assimilare al versamento di interessi

passivi il pagamento di un’indennità per disdetta anticipata di un mutuo

ipotecario, nel caso in cui venga convenuta una semplice modifica delle

condizioni del contratto di mutuo esistente (riduzione del tasso d’interesse,

eventualmente anche aumento del credito), purché il creditore rimanga lo stesso

(DTF 143 II 382 = ASA 85 p. 749 = StE 2017 B 44.13.4 n. 3 = RF 72/2017 p. 597

consid. 5.3.1);

·

ha escluso per contro l’assimilazione dell’indennità al pagamento

di interessi passivi nel caso in cui il contribuente accende una nuova ipoteca,

stipulando un contratto con un altro creditore (DTF 143 II 382 = ASA 85 p. 749

= StE 2017 B 44.13.4 n. 3 = RF 72/2017 p. 597 consid. 5.3.2);

·

ha pure escluso la deduzione dal reddito imponibile nel caso in

cui l’indennità viene versata dal proprietario immobiliare in vista

dell’alienazione dell’immobile, se non si verifica una semplice modificazione

del rapporto di mutuo esistente bensì la sua cessazione (DTF 143 II 382 = ASA

85.

p. 749 = StE 2017 B 44.13.4 n. 3 = RF 72/2017 p. 597 consid. 5.3.3).

In una delle due pronunce

in questione, la Suprema Corte si è confrontata, in particolare, con il pagamento

di un’indennità, da parte di una comunione ereditaria che aveva venduto per 62

milioni di franchi un immobile a Zurigo. Ha così affermato che il fatto che

l’estinzione del mutuo ipotecario fosse intervenuta in vista della vendita

dell’immobile dimostrava che l’indennità era indissolubilmente legata

all’alienazione. La spesa era inoltre stata sostenuta effettivamente

dall’alienante. Infine, l’estinzione dell’ipoteca aveva consentito ai

proprietari di vendere l’immobile al prezzo convenuto e bisognava allora

concludere che essa aveva comportato una miglioria di carattere giuridico, che aveva

incrementato l’aumento di valore dell’immobile. Di conseguenza, l’indennità per

la disdetta anticipata del mutuo ipotecario doveva essere considerata una spesa

di investimento e come tale dedotta dall’utile imponibile assoggettato

all’imposta cantonale sugli utili immobiliari (DTF 143 II 382 = ASA 85 p. 749 =

StE 2017 B 44.13.4 n. 3 = RF 72/2017 p. 597 consid. 5.5.3).

3.3

Le sentenze appena evocate

hanno comportato degli effetti sulla prassi in vigore nel Canton Ticino. In

primo luogo, chi conclude un nuovo contratto di mutuo ipotecario con un altro

istituto di credito non dovrebbe più poter dedurre l’indennizzo dal reddito

imponibile. In secondo luogo, chi scioglie il contratto in vista della vendita

può ormai dedurre l’indennità dall’utile soggetto all’imposta sugli utili

immobiliari anziché dall’imposta sul reddito.

La nuova giurisprudenza ha

posto anche un problema di coordinamento con la prassi precedente. Confidando

di poter chiedere la deduzione al momento della presentazione della

dichiarazione d’imposta sul reddito, un contribuente potrebbe aver rinunciato a

farla valere quando ha presentato la dichiarazione per l’imposta sugli utili

immobiliari. Supponendo che la relativa decisione di tassazione sia ormai

passata in giudicato e che non contempli la deduzione dell’indennità litigiosa,

ci si domanda se il venditore dell’immobile possa ottenere una revisione di

quest’ultima decisione o se possa eccezionalmente dedurre l’indennità dal

reddito imponibile.

Come altri cantoni

confrontati con questo problema, anche il Canton Ticino ha adottato una

direttiva che concerne il cambiamento di prassi imposto dalle sentenze

menzionate.

La Divisione delle

contribuzioni, nella sua comunicazione del 31 gennaio 2018, ha stabilito che la

nuova si applica da subito e in tutti i procedimenti che non si sono ancora

conclusi con una decisione passata in giudicato. Eccezionalmente, se la

decisione di tassazione degli utili immobiliari è già passata in giudicato al

momento della pubblicazione della presente comunicazione e se il contribuente,

prima di conoscere la nuova prassi, ha rinunciato in buona fede a chiedere la

deduzione delle indennità per disdetta anticipata, queste ultime possono ancora

essere fatte valere in deduzione dal reddito imponibile ordinario. È invece

esclusa una doppia deduzione, consistente nel dedurre la stessa indennità per

la rescissione anticipata di un mutuo ipotecario dal reddito ordinario e

dall’utile immobiliare, poiché contraria al principio dell’imposizione secondo

la capacità contributiva (art. 127 cpv. 2 Cost.).

4.

4.1.

Nella decisione

di tassazione dopo reclamo del 6.12.2017, l’autorità fiscale non riconosceva

gli interessi passivi privati richiesti in deduzione indicando di aver domandato

il 25.10.2017 alla rappresentante dei contribuenti, il dettaglio del calcolo

effettuato dall’istituto bancario circa l’indennità versata per la rescissione

anticipata. In costanza del fatto che il ricorrente non aveva presentato il

calcolo dettagliato dell’indennità versata, l’autorità fiscale concludeva

specificando come non fosse possibile escludere che «(…) vi sia una

componente di ammortamento del debito e che è il contribuente ad avere l’onere

della prova per i fatti che concorrono ad escludere o ridurre il debito verso

l’erario (…)».

4.2

Nel

ricorso, gli insorgenti, riaffermano come nella deduzione richiesta di

complessivi fr. 10'166.- per interessi passivi privati non vi fosse alcuna

componente di ammortamento dei debiti. L’importo corrisponderebbe alle

indennità calcolate in base alla differenza fra i tassi di interesse

contrattualmente convenuti con la banca e quello conseguibile al momento del

rimborso anticipato per le durate corrispondenti a quelle residue dei prestiti

ipotecari a tasso fisso. A compova di questa tesi i ricorrenti hanno prodotto i

conteggi della __________ del 5.1.20115 che contengono le indicazioni «Vorzeitige

Auflösung Ihrer Hypothek», «Kosten, Wiederanlagesatz» e «Vorfälligkeitsentschädigung»

nonché le condizioni generali del citato Istituto di credito.

Il

conteggio aritmetico degli interessi, seppur non esposto nel dettaglio sulle

predette conferme bancarie, sarebbe del resto facilmente verificabile:

Ipoteca

779.071-1 301

fr.

270'000.- x 1.2% x 265 gg/ 360 gg = fr. 2'385.-

(265 gg =

05.01.2015

– 30.9.2015)

Ipoteca

779.071-1 302

fr. 300'000.-

x 2.25% x 415 gg/ 360 gg = fr. 7'781.-

(415

gg = 05.01.2015 – 29.02.2016)

4.3

Ora, nel

caso che qui ci occupa le attestazioni bancarie prodotte dai ricorrenti,

unitamente alle condizioni generali della __________, permettono a questa

Camera di verificare facilmente che quanto richiesto in deduzione a titolo di

interessi passivi privati deriva dal calcolo effettuato a partire dal debito

ipotecario, moltiplicato al tasso degli interessi stabilito contrattualmente, per

il numero di giorni residui alla scadenza dei due contratti di mutuo

ipotecario.

Il

calcolo esposto in sede ricorsuale, come indicato dai ricorrenti, è effettivamente

facilmente verificabile. Motivo per il quale anche se l’Istituto di credito non

ha allestito, come ad esempio in altri casi il conteggio di estinzione del

mutuo ipotecario, si può stabilire comunque la correttezza degli importi.

4.4

La

decisione su reclamo del 6.12.2017 è riformata nel senso di ammettere a titolo

di deduzione, in aggiunta agli interessi passivi privati già riconosciuti anche

la somma di fr. 10'166.- legati all’estinzione dei mutui ipotecari con la __________

(Hypothek nr. __________ e nr. __________).

4.5

Ora, essendo sia la transazione

immobiliare, sia le decisioni dell’UT precedenti alla Comunicazione della nuova

prassi della Divisione delle contribuzioni, nella concreta fattispecie è

possibile dedurre gli interessi passivi privati dal reddito imponibile

ordinario.

5.

Il ricorso è

parzialmente accolto ai sensi dei considerandi. La tassa di giustizia e le

spese sono poste a carico dei ricorrenti proporzionalmente alla loro

soccombenza.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è parzialmente

accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione su reclamo del 6.12.2017 è riformata nel senso di

ammettere a titolo di deduzione, in aggiunta agli interessi passivi privati già

riconosciuti anche la somma di fr. 10'166.- legati all’estinzione dei mutui

ipotecari con la __________ (Hypothek nr. __________ 301 e nr. __________).

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 2’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 200.–

per un totale di fr. 2’200.–

sono a carico di ½ dei

ricorrenti.

3. Contro il prese Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: