Reddito dell’attività lucrativa dipendente: acquisto a prezzo di favore delle azioni della società datrice di lavoro, prezzo nettamente inferiore a quello pagato lo stesso giorno da altri acquirenti

Incarti n.

80.2019.176

80.2019.177

Lugano

4 marzo 2020

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Mauro Mini, Raffaele

Guffi

segretaria

Mara

Regazzoni

parti

RI

1

rappr.

da: RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 31 maggio 2019 contro la decisione del 2 maggio 2019 in materia di IC-IFD

2016.

Fatti

Fatti

A. RI 1 è presidente e

segretario, con diritto di firma individuale, nonché dipendente della società __________.

La società __________, costituitasi

in data 30 aprile 2010, aveva un capitale azionario di fr. 100'000.-, di cui RI

1 possedeva 50 azioni del valore nominale di fr. 1'000.- e __________ ne

deteneva l’altra metà avente il medesimo valore nominale. Tale società si occupa

della fornitura di servizi di progettazione, la consulenza tecnica

specializzata e la commercializzazione di cucine e complementi d’arredo, sanitari

nonché piastrelle e parquet; la stessa può assumere mandati di agenzia,

nazionali e internazionali, relativi a tutti i prodotti in qualsiasi modo

correlati alle forniture, ai servizi e alle attività di commercializzazione

sopra indicate, la progettazione d’interni e l’attività di studio architettura

in generale (cfr. www.zefix.ch, sito consultato il 20.01.2019).

B. Con tre contratti di

cessione di azioni del 31.12.2016, __________, allora presidente della __________,

ha ceduto:

·

a RI 1 24 azioni, del valore nominale di fr. 1'000.- l’una, al

prezzo di fr. 25'000.-, ove tale importo poteva essere corrisposto in denaro oppure

in natura mediante cessione di merce determinata presso il punto vendita della __________A,

come ad esempio delle cucine complete, un divano e un tavolo, entro il

30.04.2017;

·

ad __________ 13 azioni del valore nominale di fr. 1'000.- cadauna

al costo di fr. 39'000.-;

·

a __________ 13 azioni del valore nominale di fr. 1'000.- al

prezzo di fr. 39'000.-.

C. Con dichiarazione

d’imposta IC/IFD 2016 del 12 dicembre 2017, RI 1 dichiarava per l’IC un reddito

imponibile complessivo di fr. 56'778.- e per l’IFD un reddito di fr. 103'700.-,

mentre ai soli fini IC una sostanza imponibile di fr. 0.-.

Notificando

a RI 1, la tassazione IC/IFD 2016, con decisione 10 luglio 2018, l’Ufficio

circondariale di tassazione di LuganoRS 1 (di seguito: UT) aggiungeva al

reddito dell’attività dipendente principale del contribuente, ovvero allo

stipendio netto erogato dalla __________ di fr. 48'672.-, un importo di fr.

47'000.-, qualificato come reddito dell’attività dipendente, così giustificato

nella motivazione allegata:

“L’incremento patrimoniale conseguito con l’acquisto

di azioni da parte di collaboratori è imponibile come reddito derivante

dall’attività lucrativa. Esso corrisponde alla differenza tra il valore venale

dei titoli ed il minor prezzo pagato al momento della sottoscrizione.

Nello

specifico il reddito viene determinato come alle risultanze del calcolo

seguente:

valore

fiscale dei titoli oggetto di transazione (24 azioni) fr. 72'000.-

prezzo

di acquisto fr. 25'000.-

reddito

imponibile fr. 47'000.-“.

Nel contempo, per quanto

attiene alla sostanza imponibile, l’UT aumentava a fr. 222'000.- il valore

delle azioni della __________. Dedotti i debiti privati, la sostanza imponibile

complessiva era pari a fr. 0.-.

D. RI 1, per il tramite

del proprio rappresentante RA 1, ha impugnato la suddetta decisione, con

reclamo del 9 agosto 2018, contestando l’imposizione del reddito di fr.

47'000.-, qualificato dal fisco reddito dell’attività lucrativa dipendente.

Secondo il reclamante, la

transazione era avvenuta tra terze persone, ragione per cui non era corretto

ritenere che la società avesse attribuito dei benefici al dipendente. A suo

avviso, “la valutazione relativa al vantaggio sull’acquisto di 24 [azioni] non

corrisponde ai valori reali della società __________ che ha chiuso l’esercizio

2016 con una perdita di CHF 29'503.-“.

Contestava altresì il

valore fiscale delle quote, ai fini dell’imposta sulla sostanza, chiedendo di

considerare il valore nominale di fr. 74'000.- e non l’importo stabilito

dall’autorità fiscale, di fr. 222'000.-.

Infine, postulava di

“voler[lo] contattare/convocare per definire personalmente il presente

reclamo”.

E. L’UT respingeva il

gravame, con decisione dopo reclamo del 2 maggio 2019, avente la seguente

motivazione:

“Con lettera del 9.8.2018 viene contestata la

tassazione 2016 nei termini di legge. In sede di audizione è stato sentito il

rappresentante del contribuente il quale si riconferma nel reclamo chiedono [sic]

una decisione formale.

Gli art. art [sic] 16 cpv. 1

LT e 17 cpv. 1 LIFD prevedono che siano imposti tutti i proventi di un’attività

dipendente tra i quali rientrano anche le prestazioni di terzi riconducibili al

reddito del lavoro nel caso in cui il contribuente ne beneficia in relazione al

rapporto di lavoro, come può essere l’acquisto di azioni ad un prezzo di

favore. In tale caso la differenza fra il valore venale e il prezzo d’acquisto

inferiore è imponibile come reddito.

In considerazione di quanto sopra

l’autorità fiscale ha determinato il relativo reddito come da dettaglio

motivato nella decisione di prima istanza la quale deve forzatamente essere

riconfermata”.

F. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1, sempre per il tramite del

proprio rappresentante RA 1, postula nuovamente lo stralcio dell’importo di fr.

47'000.-, quale reddito dell’attività lucrativa dipendente principale del

contribuente, ribadendo che “il contribuente non ha ricevuto vantaggi

valutabili in denaro da partecipazioni. Ha acquistato delle azioni di una

società già sua al 50% da dove trae la fonte del suo unico reddito. La

quantificazione del valore delle azioni acquistate è stata stabilita su un

valore di contrattazione che i due soci hanno ritenuto congruo.” (cfr. pag. 2

del ricorso). Nel contempo, si aggrava anche avverso la rivalutazione delle

azioni a fr. 3'000.- cadauna, ai fini del calcolo dell’imposta sulla sostanza.

G. Nelle sue

osservazioni dell’11 giugno 2019, l’UT propone di respingere il ricorso, con le

seguenti argomentazioni:

“Innanzitutto va osservato che

da un punto di vista fiscale, la differenza positiva tra il valore venale delle

azioni e il loro prezzo di acquisto costituisce un vantaggio valutabile in

denaro tassabile secondo lo stesso principio d’imposizione delle azioni di

collaboratore ai sensi degli articoli 16b LT e 17b LIFD.

Se

la partecipazione è consegnata al collaboratore non dal datore di lavoro ma da

una persona fisica (ad es. se proviene dal portafoglio di un azionista) non si

tratta di una partecipazione di collaboratore in senso stretto secondo

l’articolo 17a LIFD. Si giustifica, per calcolare il vantaggio valutabile in

denaro, l’applicazione per analogia delle disposizioni concernenti le

partecipazioni di collaboratore.”

Dopo aver ricordato come sia

avvenuta la vendita delle azioni da parte di __________, propone poi le

seguenti considerazioni in merito alla valutazione delle stesse:

“Al

fine di avere una visione d’insieme del valore della società si è proceduto ad

effettuare la valutazione con il metodo pratico della __________; ne risulta

che al 31.12.2016 la società aveva una valutazione di fr. 2'766.- per azione,

di seguito esponiamo il calcolo dettagliato:

Utile degli

ultimi 3 anni

2014 33'114

2015 75’056

2016 -29’503

Media

annua 26’222

Tasso di

capitalizzazione 7% 374’605

Valore di

sostanza al 31.12.2016 178’516

Media dei

valori 276’560

Valore per

azione (./. 100) 2’766

Il

valore per azione ottenuto di fr. 2'766.-, si avvicina al prezzo di cessione

accordato ai nuovi azionisti.

Riteniamo

inoltre importante sottolineare che anche il solo valore patrimoniale della

società al 31.12.2016 corrispondeva a fr. 1'785.- per azione (valore

patrimoniale totale di fr. 178'516.-), cifra ben superiore al prezzo accordato

a RI 1.

Considerando

Considerandi

in aggiunta che RI 1, tramite l’acquisto delle azioni, ottiene la maggioranza

assoluta della società tale prezzo pare ancor meno congruo.

Considerato

quanto sopra esposto riteniamo giustificato considerare il valore venale delle

partecipazioni in fr. 3'000 per azione, come da prezzo accordato ai nuovi

azionisti; ne consegue che il Signor RI 1 ha beneficiato di una prestazione

valutabile in denaro di fr. 47'000.- (fr. 1'959 x 24 azioni) tassabile secondo

lo stesso principio d’imposizione delle azioni di collaboratore ai sensi degli

articoli 16b LT e 17b LIFD.“

H. Nella sua replica del

24.

giugno 2019, il ricorrente rileva come “in data 30.09.2016 sia avvenuta una

prima cessione di 50 quote da parte del Sig. RI 1 al Sig. __________ al valore

nominale. Il sig. __________ con la totalità delle azioni ha beneficiato di una

distribuzione di un dividendo di CHF 50'000.-. Operazione nota all’ufficio di

tassazione di Lugano che ha imposto unicamente il dividendo versato”.

Egli produce poi due

contratti di cessione di azioni, rispettivamente datati 30 settembre e 19

dicembre 2016, precisando che tra lui e __________i “avevano già concordato la

cessione di azioni successiva e il loro valore”, e che, pertanto, la data del

contratto è indicativa solamente “alla formalizzazione del trapasso”.

Infine, il ricorrente

ribadisce quanto espresso in sede di ricorso in merito al calcolo utilizzato

per determinare il valore delle azioni.

Diritto

1.

1.1.

Secondo l’art. 15 cpv.

1.

LT, sottostà all’imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e

unici. Analoga formulazione è prevista dall’art. 7 cpv. 1 della legge federale

sull’armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID).

Come ha ripetutamente

sottolineato il Tribunale federale, con riferimento all’art. 16 cpv. 1 LIFD di

uguale tenore, il legislatore ha in tal modo fatto proprio il principio

dell’imposizione del reddito netto globale (“Grundsatz der

Gesamtreineinkommensbesteuerung”). L’art. 16 cpv. 1 LIFD (e, di riflesso,

l’art. 15 cpv. 1 LT) contiene dunque una clausola generale, che è completata,

agli articoli da 17 a 23 LIFD (da 16 a 22 LT), da una lista esemplificativa di

diverse componenti reddituali e da un elenco tassativo di redditi esenti

dall’imposta (DTF 125 II 113 = ASA 67 p. 644 = RDAF 1999 II 385 consid. 4a).

Ne

consegue che ogni reddito che non sia esplicitamente dichiarato esente è

assoggettato all’imposta.

1.2

L’art. 17 cpv. 1 LIFD

prevede in particolare che siano imposti tutti i proventi di un’attività

dipendente, retta dal diritto privato o pubblico, compresi i proventi

accessori, quali indennità per prestazioni straordinarie, provvigioni, assegni,

premi per anzianità di servizio, gratificazioni, mance, tantièmes, vantaggi

valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di collaboratore e altri

vantaggi valutabili in denaro (cfr. la sentenza del Tribunale federale del 3

aprile 2015 n. 2C_618/2014 e 2C_619/2014, in RF 70/2015 pag. 512 = StE 2015 B

22.2

n. 32 = ZStP 2015 n. 9 = RDAF 2015 II 450, consid. 2).

Secondo

la consolidata giurisprudenza della Suprema Corte, la nozione di reddito

dell’attività lucrativa dipendente deve essere interpretata in senso ampio. Non

vi rientra dunque solo la controprestazione pattuita contrattualmente in senso

stretto, ma ogni prestazione ricevuta dal contribuente, che presenta con la sua

attività una relazione economica tale da far apparire la prestazione come la

conseguenza dell’attività e da far ritenere che il contribuente percepisca la

prestazione in considerazione della sua attività (sentenza 2A.381/2006 e

2A.382/2006 del 29 novembre 2006 consid. 2.1, in: RDAF 2007 II 106; ASA 78 p.

95, e riferimenti).

1.3

Anche prestazioni di terzi

sono riconducibili al reddito del lavoro, se il contribuente ne beneficia in

relazione al rapporto di lavoro, anche se non vi era alcun obbligo in tal

senso. È questo il caso dell’acquisto di azioni da una terza persona ad un

prezzo di favore, laddove la differenza fra il valore venale e il prezzo di

acquisto inferiore è imponibile come reddito (cfr. la sentenza del TF

2C_357/2014 e 2C_358/2014 del 23 maggio 2014, in StE 2016 B 22.2 n. 33, consid.

2.1

e dottrina citata).

Nel caso in cui il gerente

di una società anonima abbia acquistato dall’azionista delle azioni della SA,

sua datrice di lavoro, ad un prezzo di favore, per stabilire se abbia

beneficiato di una donazione o di un reddito imponibile si deve verificare

l’esistenza di un nesso economico diretto con il rapporto di lavoro. Assodato

che questo è presente, soprattutto alla luce dell’interesse dell’azionista a

garantire che l’amministratore continui a gestire con successo la società, si

deve concludere per l’esistenza di un reddito dell’attività lucrativa

dipendente, anche se la devoluzione non è stata fatta dalla stessa società

datrice di lavoro (cfr. la sentenza del Tribunale amministrativo del Canton

Argovia del 29 marzo 2007, in StE 2008 B 22.1 n. 5).

1.4

Dal 1° gennaio 2013 sono

in vigore gli articoli 17a cpv. 1 LIFD, 7c cpv. 1 LAID

e 16a cpv. 1 LT, secondo cui sono considerate partecipazioni vere e

proprie di collaboratore:

a. le azioni, i

buoni di godimento, i certificati di partecipazione, le quote di società

cooperative o partecipazioni di altro genere che il datore di lavoro, la sua

società madre o un'altra società del gruppo distribuisce ai collaboratori;

b. le opzioni

per l'acquisto di partecipazioni di cui alla lettera a.

È considerato datore di

lavoro la società, la società del gruppo o lo stabilimento d’impresa, in cui è

impiegato il collaboratore. Sono considerati datori di lavoro anche i

cosiddetti datori di lavoro di fatto. Si pensi ad esempio al caso nel quale il

collaboratore di una società-figlia estera viene inviato presso la

società-madre svizzera, la quale si assume i costi del collaboratore. In questo

caso, la società-madre svizzera viene considerata quale datore di lavoro di

fatto (Circolare n. 37 del 22.7.2013 dell’Amministrazione federale delle

contribuzioni, Imposizione delle partecipazioni di collaboratore, n. 2.2, p.

3).

Se la partecipazione è

consegnata al collaboratore non dal datore di lavoro ma da una persona fisica

(ad es. se proviene dal portafoglio di un azionista) non si tratta di una

partecipazione di collaboratore in senso stretto secondo l’articolo 17a LIFD.

Si giustifica, per calcolare il vantaggio valutabile in denaro, l’applicazione

per analogia delle disposizioni concernenti le partecipazioni di collaboratore

(Circolare n. 37 cit., n. 2.3, p. 3 s.).

2.

2.1.

Come ricordato, RI 1, nel

periodo fiscale controverso, era dipendente presso al __________ (cfr. certificato

di salario). Egli, insieme al signor __________, ha costituito la società __________

in data 30 aprile 2010, ove entrambi i soci detenevano rispettivamente 50

azioni ciascuno del valore nominale di fr. 1'000.- cadauna.

Come emerge dal Registro

delle azioni della __________ SA e come ha sottolineato in particolar modo

l’insorgente, nella sua replica del 24 giugno 2019, negli ultimi mesi del 2016

vi sono stati diverse transazioni che avevano per oggetto le azioni della

società:

·

il 30.9.2016, RI 1 ha ceduto a __________ le sue 50 azioni del

valore nominale di fr. 1'000.- l’una al prezzo di fr. 50'000.-, precisando che

“l’importo dovrà essere corrisposto entro il 31.12.2017”;

·

il 19.12.2016 __________ ha ceduto a RI 1 50 azioni, al prezzo di

fr. 50'000.-, con la precisazione che “il pagamento viene compensato sulla base

del contratto di cessione del 30.09.2016 e non ancora liquidato”;

·

il 31.12.2016 __________ ha ceduto:

- a

RI 1 24 azioni del valore nominale di fr. 1'000.- cadauna, al prezzo di fr.

25'000.-;

- a

__________ 13 azioni del valore nominale di fr. 1'000.- al prezzo di fr.

39'000.-;

- a

__________13 azioni del valore nominale di fr. 1'000.- al prezzo di fr. 39'000.-.

2.2

Nella decisione di tassazione,

poi confermata con la decisione dopo reclamo, l’UT ha ritenuto che il

ricorrente abbia beneficiato di un reddito dell’attività lucrativa dipendente,

nella misura in cui ha acquistato al prezzo di fr. 25'000.- 24 azioni della __________,

il cui valore venale ammontava a fr. 72'000.-.

A comprova del vantaggio a

lui riconosciuto, l’autorità fiscale sottolinea, fra l’altro, che mediante tale

compravendita di azioni RI 1 ha ottenuto la maggioranza assoluta della società,

fatto che fa apparire “tale prezzo… ancor meno congruo”.

Secondo l’autorità di

tassazione, il ricorrente avrebbe beneficiato di un reddito dell’attività

lucrativa dipendente di fr. 47'000.-.

3.

3.1.

Come anticipato, secondo

la giurisprudenza, nella nozione di reddito dell’attività lucrativa dipendente

non rientra solo la controprestazione pattuita contrattualmente in senso

stretto, ma ogni prestazione ricevuta dal contribuente, che presenta con la sua

attività una relazione economica tale da far apparire la prestazione come la

conseguenza dell’attività e da far ritenere che il contribuente percepisca la

prestazione in considerazione della sua attività (v. supra, consid.

1.2.). Vi può essere pertanto reddito del lavoro anche laddove una persona

acquisti azioni ad un prezzo di favore.

Ora, il presupposto è

chiaramente il prezzo di acquisto delle azioni, da parte di un lavoratore

dipendente, sia inferiore rispetto al valore venale delle stesse. Pertanto deve

essere dapprima verificato il valore venale delle azioni cedute.

3.2

L’autorità di tassazione

ha proceduto alla stima delle azioni, commisurandole in fr. 3'000.- ciascuna,

prendendo come riferimento il prezzo pagato, lo stesso giorno, dagli altri due

acquirenti, per l’acquisizione di 13 azioni ciascuno. Nelle osservazioni al

ricorso, ha poi verificato tale valore, applicando i criteri di stima previsti

dalle Istruzioni della Conferenza svizzera delle imposte relative alla

valutazione dei titoli non quotati ai fini dell’imposta sulla sostanza” (Circolare

n. 28 del 28 agosto 2008).

Il contribuente contesta

la valutazione di fr. 3'000.- per azione, chiedendo che ci si avvalga del

metodo di calcolo contenuto nella Circolare n. 28 della Conferenza svizzera

delle imposte che “prevede la possibilità di applicare una ponderazione di 1

quando siano date determinate circostanze”. Pertanto, a detta del ricorrente,

“ricalcolando avremo quindi un valore imponibile di CHF 1'786.- per azione. Ne

consegue una sostanza imponibile per il contribuente di CHF 132'164.- e non di

CHF 222'000.-.”

3.3

Le Istruzioni della

Conferenza fiscale svizzera stabiliscono che, per i titoli non quotati per i

quali non è noto alcun corso, il valore venale si determina in base alle regole

di valutazione previste dalle istruzioni stesse. Precisano poi però che, se

tali titoli sono stati oggetto di una cessione importante fra terzi

indipendenti, il valore venale corrisponde al prezzo di acquisto.

Tale valore sarà mantenuto

fintantoché la situazione economica della società non sarà cambiata in modo

rilevante. La stessa regola vale per i prezzi pagati dagli investitori per

ragioni di finanziamento o in occasione di un aumento di capitale (cfr.

Istruzioni citate, n. 2, pag. 4).

In altri termini, in linea

di principio l’imposizione dei titoli non quotati si fonda sul valore

intrinseco delle azioni, cioè la valutazione non viene intrapresa dall’esterno

(sul mercato), ma il valore delle azioni viene fatto corrispondere alla rispettiva

quota del valore dell’impresa. Nei rari casi in cui poco prima o poco dopo il

giorno determinante vi è stata una cessione tra terzi indipendenti, si può

rinunciare a basarsi sul valore intrinseco, poiché si conosce proprio il valore

venale dei titoli (Sramek, in:

Klöti-Weber/Siegrist/Weber, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 4a ediz.,

Muri-Berna 2015, n. 10 ad § 50, p. 923).

La condizione perché possa

essere impiegato il valore della transazione intervenuta è tuttavia che si

tratti effettivamente di un valore di mercato e che la libera formazione del

prezzo non sia stata influenzata da altre circostanze, nei rapporti fra le parti

contraenti (cfr. la sentenza del Tribunale amministrativo del Canton Zurigo del

14.

maggio 2008 n. SB.2007.00097, in StE 2009 B 52.42 n. 5, consid. 2.4).

La giurisprudenza del

Canton Sciaffusa ha per esempio ritenuto determinante quale valore venale di

una partecipazione azionaria il prezzo conseguito con la vendita intervenuta

sette mesi dopo il momento determinante (cfr. la sentenza dell’Obergericht del

Canton Sciaffusa dell’11 febbraio 2005, n. 66/2003/31 consid. 3).

Lo stesso Tribunale

federale, esaminando il caso di una società che aveva venduto per 320 DM

ciascuna delle azioni ai suoi azionisti, i quali poco dopo le avevano rivendute

per 610 DM nell’ambito di un’offerta pubblica di acquisto, ha affermato che la

differenza fra i due valori rappresentava una distribuzione occulta di utile

dalla società agli azionisti. Per quanto concerne la definizione del valore

venale delle azioni acquistate dai soci, l’Alta Corte ha richiamato proprio le

istruzioni sulla stima dei titoli non quotati ed ha ritenuto determinante per

la valutazione la successiva vendita degli stessi titoli, considerata una

cessione importante fra terzi indipendenti. Nonostante il mezz’anno trascorso

fra le due transazioni, il Tribunale federale ha ritenuto dunque determinante

il valore della successiva vendita da parte degli azionisti, osservando che non

erano state sollevate né potevano essere riscontrate circostanze che indicavano

che in tale lasso di tempo vi fosse stato un aumento significativo del valore

della società o delle azioni oppure che la situazione economica della società

fosse cambiata in modo rilevante (sentenza del 22 maggio 2003 n. 2A.590/2002

consid. 3.1).

3.4

Tornando alla fattispecie

in esame, con i tre contratti di cessione delle azioni, tutti datati 31.12.2016,

__________ ha venduto tutte le sue azioni della __________. Mentre tuttavia il

prezzo pagato dal ricorrente era appena leggermente superiore al valore

nominale delle azioni (fr. 25'000.- per 24 azioni), quello pagato dagli altri

due acquirenti era esattamente il triplo del valore nominale (fr. 39'000.- per

13.

azioni).

Alla luce di questi

contratti, è innegabile che il ricorrente abbia potuto beneficiare di un prezzo

di favore. La controprestazione fornita dagli altri due acquirenti rappresenta

infatti il valore di mercato delle quote di partecipazioni cedute, in quanto si

riferisce a cessioni tra terzi indipendenti. Tutti i contratti sono poi stati

stipulati lo stesso giorno.

È irrilevante, in questo

contesto, quanto sostenuto dall’insorgente, laddove argomenta che, sebbene i

contratti presentino tutti e tre la stessa data, tuttavia quello che lo

concerne sarebbe stato concluso in precedenza, in quanto “proprio nei primi

mesi dell’anno 2016 il socio ha espresso il desiderio di interrompere l’attività

e quindi anche di uscire dalla società”, proponendo al ricorrente “di rilevare

le sue quote”. In effetti, come indicato, la giurisprudenza considera

determinante il valore risultante da una vendita fra terzi anche se intervenuta

a oltre mezz’anno di distanza (fino a 12 mesi secondo la giurisprudenza del

Tribunale amministrativo del Canton Zurigo [SB.2017.00116 del 21.2.2018],

citata nel Commentario 2019 alle Istruzioni della Conferenza svizzera delle

imposte, p. 6). Quindi, se anche si volesse considerare come data del

contratto, in contrasto peraltro con il testo dell’accordo, un momento non

meglio precisato all’inizio dell’anno, nondimeno rimarrebbe determinante il

valore che risulta dai due contratti in discussione.

La tesi del ricorrente è

del resto in netta contraddizione con lo stesso svolgimento dei fatti, che

descrive. Se, da un lato, sostiene che la decisione di __________ di cedere a

lui la sua quota (50%) sarebbe maturata all’inizio del 2016, dall’altro,

sottolinea che il 30 settembre 2016 è stato invece lui stesso a cedere a __________

la propria quota (50%), facendogli detenere la totalità delle azioni fino al 19

dicembre 2016, quando gliele ha rivendute.

3.5

Viste le conclusioni che

precedono, non mette pertanto conto di confrontarsi con la questione della

ricostruzione del valore in base alle Istruzioni della Conferenza svizzera

delle imposte. Le indicazioni che ne emergono non fanno tuttavia altro che

corroborare la decisione contestata.

Secondo il “metodo

pratico”, impiegato dall’Ufficio di tassazione per la stima proposta nelle

osservazioni al ricorso, il valore della singola azione ammonterebbe a fr.

2'766.-, mentre il calcolo intrapreso dal ricorrente, applicando il modello di

calcolo del valore di reddito adottato dal Canton Ticino (base di calcolo

costituita dai conti degli ultimi due anni, l’ultimo dei quali preso in

considerazione due volte), arriva addirittura al valore di fr. 2'900.-.

Il valore di un’azione

scende a fr. 1'786.-, secondo il calcolo proposto nel ricorso, solo applicando un

metodo di calcolo, previsto dalle citate Istruzioni della Conferenza svizzera

delle imposte, per il quale si pondera una volta sola il valore di reddito

anziché due (cfr. Istruzioni, Circolare n. 28, n. 7-8 p. 2). Difatti, se la

creazione del valore della società è ottenuta unicamente dal lavoro di una

persona (azionista di maggioranza), poiché l’azienda non ha altri dipendenti –

a parte qualcuno che si occupi di questioni amministrative e logistiche – essa

sarà inalienabile o difficilmente alienabile a terzi. Pertanto in questi casi

si giustifica di valutare il caso, ponderando un’unica volta – e non due – il

valore di reddito della società.

Ora, a parte il fatto che

il valore così stabilito eccede comunque quello che risulta dal contratto con

cui il ricorrente ha acquistato le 24 azioni dall’altro socio, l’insorgente non

fa il minimo sforzo per dimostrare che la società presenti le caratteristiche

richieste perché sia applicabile tale metodo di calcolo. Già il primo requisito

non è manifestamente adempiuto: se il contribuente aveva 50 azioni __________

ne aveva altre 50, nessuno dei due era azionista di maggioranza. Inoltre, non

risulta che l’insorgente fosse l’unico dipendente della società. Il fatto

stesso che siano stati trovati altri due acquirenti, infine, dimostra che la

società era tutt’altro che inalienabile.

3.6

Alla luce di quanto

precede non vi è dubbio che __________ abbia acquistato le azioni della __________

SA ad un prezzo di favore.

4.

4.1.

Si tratta, a questo punto,

di stabilire se la prestazione di cui ha beneficiato il ricorrente costituisca

un reddito imponibile oppure no.

4.2

Come

già ricordato, in virtù della clausola generale di cui agli articoli 16 cpv. 1

LIFD e 15 cpv. 1 LT, ogni reddito che non sia esplicitamente dichiarato esente

è assoggettato all’imposta (v. supra, consid. 1.1).

Fra i redditi che sono

esenti dall’imposta figura, in particolar modo, l’incremento patrimoniale

derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale

(art. 24 lett. a LIFD; art. 23 lett. a LT).

Come pure è già stato

rilevato, rientra fra i redditi dell’attività lucrativa dipendente anche il

vantaggio rappresentato dell’acquisto di azioni da una terza persona ad un

prezzo di favore, laddove la differenza fra il valore venale e il prezzo di

acquisto inferiore è imponibile come reddito (v. supra, consid. 1.3 e

giurisprudenza citata).

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale di ricorso fiscale del Canton Zurigo, perché si possa ravvisare

una prestazione legata al rapporto di lavoro si richiede che le parti avessero

tale intenzione. Se nessuno dei due contraenti era consapevole che la

prestazione avesse un valore effettivo superiore rispetto a quello convenuto,

il vantaggio patrimoniale non costituisce una controprestazione per la

prestazione lavorativa (cfr. la sentenza DB:2017.174 e ST.2017.2019 del

29.5.2018

consid. 2a, in ZStP 2018 p. 315).

4.3

Nel caso in esame, proprio

la circostanza che, alla fine del 2016, __________ abbia venduto tutte le sue

azioni, concedendo tuttavia solo al ricorrente un prezzo nettamente inferiore,

dimostra che i contraenti non potevano non essere consapevoli del vantaggio

concesso dal venditore al suo ex socio. D’altronde, neppure l’insorgente

pretende di aver conseguito un reddito esente, in particolare una donazione.

In queste circostanze, il

vantaggio patrimoniale di cui ha beneficiato il ricorrente deve essere

qualificato come reddito imponibile, in particolare quale reddito dell’attività

lucrativa dipendente.

5.

5.1.

Il ricorrente contesta poi

la stima delle azioni della __________ SA, da lui detenute, ai fini del calcolo

dell’imposta sulla sostanza. Anche in questo caso, infatti, l’autorità fiscale

cantonale ha definito il valore venale delle azioni del ricorrente alla fine

del periodo fiscale 2016, fondandosi sul prezzo di vendita di una singola

azione corrispondente a fr. 3'000.-, e meglio sulla base dei due contratti di

cessione di azioni, con i quali __________ ha ceduto, rispettivamente, 13

azioni a __________ e 13 azioni a __________ al prezzo di fr. 39'000.-

ciascuno.

5.2

Il riconoscimento della

legittimazione ricorsuale implica l’esi-stenza di un interesse degno di

protezione, sia esso un interesse di diritto o di fatto, direttamente connesso

con l’oggetto della contestazione ed attuale (Dubey/Zufferey,

Droit administratif général, Basilea 2014, n. 2082 ss., p. 733 ss.).

In altri termini, perché

sia data la legittimazione, devono essere adempiuti i seguenti presupposti:

·

l’interessato deve essere toccato e pregiudicato dalla

deci-sione: è irrilevante che si tratti di interessi giuridici o fattuali,

bastando che la decisione gli cagioni uno svantaggio econo-mico, ideale,

materiale o di altra natura;

·

il ricorrente deve dimostrare di avere un interesse alla

modifi-ca della decisione: si richiede pertanto che egli sia toccato in modo

particolare e diretto, in misura maggiore e con intensità superiore rispetto a

chiunque altro (Dubey/Zufferey,

loc. cit. e giurisprudenza citata).

5.3

Nella fattispecie,

l’imposta sulla sostanza, contestata dall’insorgente, ammonta a zero franchi.

Ne consegue che il contribuente

non ha alcun interesse attuale degno di tutela ad ottenere una decisione

giudiziaria, come già non ne aveva alcuno ad ottenere una decisione su reclamo

(cfr. anche la sentenza del Tribunale federale 2C_233/2017 consid. 2.2 con

riferimenti a giurisprudenza e dottrina).

Nella misura in cui

concerne l’imposta cantonale sulla sostanza, il ricorso è conseguentemente

irricevibile.

6.

C’è un ultimo

aspetto, che merita di essere approfondito.

Nel suo ricorso e nella

replica alle osservazioni dell’UT, il contribuente sottolinea __________ avevano

già concluso due precedenti contratti, aventi per oggetto la cessione di azioni

della stessa società, rispettivamente il 30.9.2016 e 19.12.2016. Come già

indicato in precedenza, queste sono le transazioni intervenute fra i due

fondatori della società:

·

il 30.9.2016, RI 1 ha ceduto a __________ le sue 50 azioni del

valore nominale di fr. 1'000.- l’una al prezzo di fr. 50'000.-, precisando che

“l’importo dovrà essere corrisposto entro il 31.12.2017”;

·

il 19.12.2016 __________ ha ceduto a RI 1 50 azioni, al prezzo di

fr. 50'000.-, con la precisazione che “il pagamento viene compensato sulla base

del contratto di cessione del 30.09.2016 e non ancora liquidato”;

·

il 31.12.2016 __________ ha ceduto a RI 1 24 azioni del valore

nominale di fr. 1'000.- cadauna, al prezzo di fr. 25'000.-.

Per poco più di due mesi,

dunque, __________, che “proprio nei primi mesi dell’anno 2016… [aveva]

espresso il desiderio di interrompere l’attività e quindi anche uscire dalla

società”, proponendo “al sig. RI 1 di rilevare le sue quote” (cfr. ricorso), è

invece divenuto unico azionista della società che voleva cedere. Grazie alla

detenzione di tutte le azioni, “ha beneficiato di una distribuzione di un

dividendo di CHF 50'000.-“, “operazioni nota all’ufficio di tassazione che ha

imposto unicamente il dividendo versato” (cfr. replica del 24.6.2019).

Lo stesso insorgente

sembra chiedersi per quale ragione l’autorità di tassazione abbia ignorato i

trasferimenti di azioni intervenuti fra gli stessi contraenti il 30.9.2016 e il

19.12.2016, limitandosi all’imposizione del dividendo percepito da __________.

In effetti, se i due

contratti di cessione sono effettivamente stati conclusi ed eseguiti, ci si

domanda perché l’Ufficio di tassazione non si sia confrontato con l’ipotesi di

una cessione a prezzo di favore, come ha fatto invece per la vendita del 31.12.2019.

D’altra parte, se invece

l’autorità di tassazione avesse ritenuto che si trattasse di contratti fittizi,

dovrebbe essere approfondita la ragione della loro stipulazione. Se lo scopo

fosse stato, come sembra indicare il ricorrente laddove accenna alla

distribuzione di un dividendo di fr. 50'000.- al solo __________, di eludere l’art.

660.

cpv. 1 CO, che conferisce ad ogni azionista il diritto ad una quota

proporzionale degli utili risultanti dal bilancio, dovrebbe comunque essere

esaminato il trattamento fiscale del dividendo in questione.

L’Ufficio di tassazione

procederà di conseguenza a verificare la portata e le eventuali conseguenze

fiscali degli accordi, intervenuti fra i soci fra il 30 settembre e il 19

dicembre 2016, coinvolgendo anche __________.

7.

Il ricorso è

conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico

del ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. 1.1. Nella

misura in cui concerne l’imposta cantonale e federale sul reddito, il ricorso è

respinto.

1.2. Nella

misura in cui concerne l’imposta cantonale sulla sostanza, il ricorso è irricevibile.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 2’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 200.–

per un totale di fr. 2’200.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

-

.

1. Divisione delle

contribuzioni Ufficio giuridico, viale S. Franscini 6,

6500 Bellinzona

2. Amm. federale delle

contribuzioni Divisione principale, Eigerstrasse 65, 3003 Berna

Copia per conoscenza:

-

municipio di .

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: