! Deduzioni: riscatto di anni di assicurazione nel 2° Pilastro, affiliazione facoltativa dopo cessazione attività dipendente, precedente prelevamento in contanti della prestazione d’uscita

Incarti n.

80.2019.229

80.2019.230

Lugano

13 novembre 2020

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Mauro Mini, Raffaele

Guffi

segretaria

Sabrina

Piemontesi - Gianola, vicecancelliera

parti

RI 1

RI 2

entrambi

rappr. da RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 18 luglio 2019 contro la decisione del 20 giugno 2019 in materia di IC e IFD

2014 e 2015.

Fatti

Fatti

A. RI 1 (__________),

di professione medico, coniugato con RI 2 (__________), farmacista, dopo aver

cessato il 30.6.2013 l’attività dipendente presso la __________ avviava, il 1.7.2013

un’attività lucrativa indipendente, quale medico accreditato presso l’__________.

Il 9.7.2013 la Fondazione collettiva LPP __________ trasmetteva al contribuente

il conteggio di uscita relativo alla “prestazione di libero passaggio

regolamentare esigibile alla data d’uscita” al 30.6.2013. Sul conto privato di RI

1, aperto presso __________ veniva accreditata la somma di fr. 126'631.90. Dal

1°.7.2013 il contribuente si affiliava alla previdenza professionale

“Fondazione di previdenza per il personale dei medici e veterinari” (__________).

Il 29.11.2013 RI 1 versava la somma di fr. 124'999.80 a __________, società con

la quale aveva stipulato, a partire dal 1°.1.2014, una nuova polizza

assicurativa (n. 104.484.703) nella forma di 3° pilastro b, assicurazione sulla

vita. Il 13.10.2015 RI 1 si affiliava altresì alla fondazione di previdenza

professionale “__________”.

B. a.

Periodo fiscale 2014

Con dichiarazione fiscale

del 4/9.12.2015 i contribuenti dichiaravano un reddito imponibile complessivo di

fr. 233'125.- ed una sostanza imponibile complessiva di fr. 843'457.-. In

particolar modoRI 1 dichiarava un reddito da attività indipendente di fr.

261'101.- e chiedeva il riconoscimento della deduzione dell’importo di fr.

40'616.- a titolo di “previdenza professionale (2° pilastro), compresi

riscatti di anni di assicurazione”.

b. Periodo fiscale

2015

Con dichiarazione fiscale

del 22/26.4.2016 i contribuenti dichiaravano un reddito imponibile complessivo

di fr. 259'519.- ed una sostanza imponibile complessiva di fr. 815'396.-. In

particolar modo RI 1 dichiarava un reddito da attività indipendente di fr.

267'240.- e chiedeva il riconoscimento della deduzione dell’importo di fr. 35'780.-

a titolo di “previdenza professionale (2° pilastro), compresi riscatti di

anni di assicurazione”.

C.

a. Periodo fiscale

2014

Con

decisione di tassazione IC/IFD 2014 del 25.7.2018 l’Ufficio di tassazione di __________

(di seguito UT) accertava, per l’IC, un reddito imponibile di fr. 275'000.-

(determinante per l’aliquota di fr. 275'600.-) ed una sostanza di fr. 703'000.-

(determinante per l’aliquota di fr. 843'000.-). Per l’IFD il reddito imponibile

veniva stabilito in fr. 278'100.- (in fr. 278'700.- l’importo determinante per

l’aliquota). Rispetto ai dati dichiarati l’autorità fiscale riconosceva, quali

contributi al 2° pilastro (previdenza professionale) l’importo di fr. 20'616.-

anziché l’importo di 40'616.- e modificava il reddito da attività indipendente

portandolo da fr. 261'101.- a fr. 282'000.- con la seguente motivazione:

“Acquisto contributi LPP chiesti in deduzione alla

cifra 2.1. e 10.3, Secondo l’articolo 5 cpv. 1 lett. b LFLP, con l’avvio di

un’attività lucrativa indipendente l’assicurato può esigere il pagamento in

contanti della prestazione d’uscita. In tal caso il rapporto previdenziale deve

essere terminato e l’intera prestazione d’uscita è imponibile. Il contribuente

ha cessato il 30.06.2013 la sua attività quale dipendente per avviare, a

partire dal 01.07.2013 il proprio studio medico, ricevendo la prestazione

d’uscita pari a fr. 126'631.90 e contemporaneamente all’avvio dell’attività

indipendente si è nuovamente affiliato al 2° pilastro, procedendo, anche

nell’anno 2014, ad un acquisto di CHF 40'000.-. Tale deduzione non viene

ammessa poiché operazioni di questo tipo, ossia riscatti di anni di contributi

mancanti effettuati entro i 3 anni dal prelievo della prestazione d’uscita,

sono già stati considerati da giurisprudenza e dottrina come elusivi d’imposta.

L’acquisto fino a concorrenza del capitale versato non è quindi deducibile dal

reddito imponibile (cfr. Circolare AFC n. 41 del 18 settembre 2014, pr. 2.2.5).

In considerazione di quanto sopra l’imposizione della prestazione in capitale

con l’art. 38 LT/LIFD viene rettificata e ridotta dell’importo riscattato a

norma dell’art. 24 lett. c LIFD”.

b. Periodo fiscale 2015

Con decisione di

tassazione IC/IFD 2015 del 25.7.2018 l’UT accertava, per l’IC un reddito

imponibile complessivo di fr. 290'900.- (determinante per l’aliquota di fr.

290'400.-) ed una sostanza di fr. 721'000.-. Per l’IFD il reddito imponibile

veniva stabilito in fr. 291’100.- (in fr. 292'400.- l’importo determinante per

l’aliquota). Rispetto ai dati dichiarati l’autorità fiscale riconosceva, quali

contributi al 2° pilastro (previdenza professionale) l’importo di fr. 20'780.-

anziché l’importo di 35’780.- e modificava il reddito da attività indipendente

portandolo da fr. 267'240.- a fr. 283'000.-. Le modifiche venivano motivate con

le medesime argomentazioni esposte nel periodo fiscale precedente.

D. Con unico reclamo

17/20.8.2018, RI 1 impugnano le decisioni di tassazione IC/IFD 2014 e 2015,

rappresentati dall’avv. RI 1) limitatamente alla questione della mancata

deduzione dei riscatti volti a colmare “(…) le

importanti lacune della previdenza professionale del reclamante RI 1 e versati

da quest’ultimo durante gli anni 2014 e 2015 (…)”. Secondo gli

insorgenti, l’autorità fiscale non avrebbe analizzato la situazione

previdenziale del contribuente nel suo insieme, ignorando così il

reinvestimento della prestazione di libero passaggio (ricevuta nel mese di

luglio del 2013), sotto forma di premio unico per la stipula di una polizza

sulla vita nel mese di novembre 2013. Il 29.11.2013 il dr. RI 1 ha bonificato

l’importo di fr. 124'999.80 a favore di __________ per la costituzione della

polizza n. __________ (soluzione previdenziale del pilastro 3b), a partire dal

1°.1.2014. Ritenuta l’importante lacuna previdenziale, cifrata in fr. 502'000.-

(cfr. dichiarazione della __________), il reclamante aveva proceduto al

versamento dei seguenti riscatti presso le casse pensioni a cui è affiliato

quale indipendente: fr. 20'000.- nel mese di dicembre del 2013; fr. 40'000.-

nel mese di dicembre del 2014; fr. 30'000.- nel mese di dicembre del 2015. Secondo

gli insorgenti l’autorità fiscale avrebbe compiuto un’analisi errata della

fattispecie sostenendo che si applicassero dottrina e giurisprudenza secondo

cui i riscatti di anni di contributi mancanti effettuati entro i tre anni dal

prelievo della prestazione d’uscita sono ritenuti come elusivi d’imposta. Nel

caso del dr. RI 1, l’avere previdenziale avrebbe dovuto essere analizzato come

un capitale unico, ciò che avrebbe fatto sì che “(…) la prestazione di

libero passaggio prelevata è stata subito reinvestita in un’altra forma

previdenziale e, di conseguenza, gli acquisti effettuati presso gli istituti di

previdenza professionale non sono riconducibili all’importo in questione e

devono pertanto essere integralmente deducibili ex art. 33 cpv. 1 lett. d LIFD

e art. 32 cpv. 1 lett. d LT dal reddito imponibile”. Secondo i contribuenti,

anche alla luce della giurisprudenza in materia, s’imponeva una visione

consolidata di tutti gli averi previdenziali, e non unicamente di quelli che

offrono vantaggi fiscali, quando l’autorità analizza l’adempimento delle

condizioni dell’elusione fiscale. Il Tribunale federale aveva già avuto modo di

considerare che l’avere della previdenza professionale costituisce un insieme e

che pertanto s’impone una visione consolidata, indipendentemente dal fatto che

vi sia un’unica o più polizze assicurative (TF inc. 2C_488/2014 del 15.1.2015).

Anche la Camera di diritto tributario avrebbe ritenuto che s’impone una

“visione d’insieme di tutto il capitale previdenziale” (inc. CDT 80.2015.99

consid. 3.4.). Secondo i coniugi RI 1 e RI 2, in considerazione del fatto che

la visione consolidata prevale quando si tratta di giudicare l’adempimento

delle condizioni dell’elusione fiscale, la medesima visione deve imporsi quando

la stessa è nell’interesse del contribuente. I reclamanti specificavano che il

marito non aveva mai attinto all’importo di libero passaggio di fr. 126'631.90

per l’avvio della sua attività professionale. La prestazione di libero

passaggio ex art. 5 cpv. 1 lett. b della legge federale sul

libero passaggio nella previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti

e l’invalidità (LFLP; RS 831.42) era stata trasferita nella sua quasi totalità,

dopo poco più di 5 mesi, quale premio unico volto alla costituzione di

un’assicurazione sulla vita. Il dr. RI 1 aveva pagato l’imposta annua intera

sul capitale della previdenza professionale, benché se la prestazione di libero

passaggio fosse stata reinvestita in una soluzione previdenziale con vantaggi

fiscali, quest’ultimo avrebbe beneficiato del disposto di cui al punto 2.2.5.

della Circolare AFC n. 41, rendendo l’operazione fiscalmente neutra, e, nel

corso degli anni successivi avrebbe potuto “(…) versare i medesimi riscatti

che ha versato, deducendoli però dal reddito imponibile”. Motivo per il

quale si chiedeva la modifica delle decisioni di tassazione impugnate nel senso

di riconoscere le deduzioni dal reddito imponibile sulla base degli art. 32

cpv. 1 lett. d LT e 33 cpv. 1 lett. d LIFD.

E.

a. Periodo fiscale

2014

Con decisione dopo reclamo

del 20.6.2019 l’UT si rimetteva agli elementi imponibili della precedente

tassazione, riconfermando la posizione relativa alla mancata deduzione dei

riscatti volti a colmare le lacune previdenziali del contribuente, con la

seguente motivazione:

“(…). Tali versamenti fanno seguito al precedente

versamento della prestazione d’uscita dall’istituto di previdenza professionale

del precedente datore di lavoro in ragione di CHF 126'632.-. Come già indicato

nella decisione dopo reclamo per il periodo 2013, i riscatti di anni di

contributi mancanti effettuati poco tempo dopo il prelievo della prestazione

d’uscita sono già stati considerati da giurisprudenza e dottrina come elusivi

d’imposta (…). Nel loro reclamo i rappresentanti dei contribuenti fanno

riferimento alla costituzione della polizza vita pilastro 3B in ragione di CHF

124'999.80, e lamentano il fatto che l’autorità fiscale non abbia considerato

tale capitale come acquisto in un istituto di previdenza. (…). Com’è ampiamente

noto il capitale che compone il II° pilastro, così come quello versato nel

pilastro 3a, non è a disposizione del contribuente, se non a determinate

condizioni; per contro fanno parte delle forme previdenziali riconosciute e i

relativi contributi possono essere posti in deduzione dal reddito imponibile,

sempre a determinate condizioni. La stretta relazione tra previdenza professionale

e quella individuale vincolata è pacifica, ma non lo è quella con la previdenza

libera. Un versamento nella previdenza libera non può dunque essere paragonato

a uno effettuato nella previdenza professionale o individuale vincolata. La

Circolare AFC n. 41 del 18 settembre 2014, pr. 2.2.5, sancisce che l’acquisto

fino a concorrenza del capitale versato non è deducibile dal reddito

imponibile. Non potendo considerare il versamento di CHF 124'999.80 quale

riscatto di anni di contributi, poiché effettuato in un contesto di previdenza libera,

la decisione di prima istanza dell’autorità fiscale appare corretta e merita

conferma”.

b. Periodo fiscale 2015

Con decisione dopo reclamo

del 20.6.2019 l’UT si rimetteva agli elementi imponibili della precedente

tassazione, riconfermando la posizione relativa alla mancata deduzione dei

riscatti volti a colmare le lacune previdenziali del contribuente, con la

medesima motivazione esposta per il periodo fiscale precedente.

F. Con ricorso

18/19.7.2019 i coniugi RI 1 e RI 2 insorgono contro le decisioni di tassazione

su reclamo IC/IFD 2014 e 2015, sempre rappresentati dallo Studio legale __________

ribadendo come la richiesta di porre in deduzione dal reddito imponibile gli

acquisti della lacuna previdenziale di fr. 40'000.- nel 2014 e di fr. 30'000.-

nel 2015 non costituisca un caso di elusione fiscale ma sia al contrario più

che legittima, riallacciandosi alla tesi giuridica già esposta in sede di

reclamo. Secondo i ricorrenti l’autorità fiscale, dopo aver preso atto delle

loro argomentazioni presentate in sede di reclamo, si sarebbe limitata a

ritenere che “(…) la stretta relazione tra previdenza professionale e quella

individuale vincolata è pacifica, ma non lo è quella con la previdenza libera.

Un versamento nella previdenza libera non può dunque essere paragonato a uno

effettuato nella previdenza professionale o individuale vincolata”.

I ricorrenti ritengono che

l’UT ha considerato il modo di agire del ricorrente come elusivo d’imposta,

senza tuttavia chinarsi sulle varie condizioni che devono essere adempiute

affinché tale sia il caso, contravvenendo all’onere della prova che gli

incombeva. Secondo i coniugi RI 1 l’operazione in quanto tale non può essere

considerata ex lege un caso di elusione fiscale ai sensi dell’art. 79b cpv.

3 della legge federale sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i

superstiti e l’invalidità (LPP; RS 831.40): tale disposizione tratterebbe del

caso inverso, ossia il caso in cui il contribuente procede dapprima con dei

riscatti (il cui importo è deducibile) per poi procedere, nell’arco dei tre

anni successivi, ad un prelievo dell’avere previdenziale (soggetto all’imposta

annua intera con conseguente aliquota privilegiata), utilizzando pertanto

l’istituto di previdenza come mero strumento di risparmio fiscale. Secondo i

ricorrenti essendo l’ordine cronologico delle operazioni inverso rispetto a

quello previsto all’art. 79b cpv. 3 LPP, l’autorità non può limitarsi a

verificare il rispetto del termine di 3 anni per decidere in merito a una

presunta elusione fiscale: per poter rifiutare la deduzione dei riscatti

previdenziali deve dimostrare l’adempimento delle condizioni dell’elusione

fiscale. Secondo i ricorrenti, per poter ammettere un caso di elusione fiscale

occorre che le tre seguenti condizioni siano adempiute: la forma scelta dal

contribuente per svolgere l’operazione appare insolita, inadeguata o singolare;

è da supporre che la scelta sia stata fatta unicamente con lo scopo di

conseguire un risparmio d’imposta; se il procedimento fosse ammesso

dall’autorità fiscale, il contribuente conseguirebbe un risparmio d’imposta

rilevante. Secondo i ricorrenti, il comportamento di RI 1 non ha nulla di

insolito e l’operazione svolta non è né inadeguata né singolare ma mira

esclusivamente ad un miglioramento sostanziale della situazione previdenziale.

Tale volontà appare evidente se si considera l’avere previdenziale nel suo

insieme: visione contemplata peraltro anche dal TF (cfr. sentenze TF

2C_488/2014 e 2C_43/2010). Secondo i ricorrenti la CDT sarebbe andata pure

oltre ritenendo la “visione d’insieme di tutto il capitale previdenziale” (CDT

inc. 80.2015.99 consid. 3.4. del 17.12.2015).

G. Con osservazioni del

24.9.2019 l’Ufficio giuridico della Divisione delle contribuzioni propone la

reiezione del gravame e la conferma delle decisioni impugnate. L’autorità

fiscale ha precisato che già nel 2013 la deduzione di fr. 20'000.- per

l’acquisto del 2° pilastro era stata negata. Non potendosi applicare la norma

antielusiva dell’art. 79b cpv. 3 LPP, che disciplina il caso inverso del

versamento di contributi di riscatto deducibili con successivo prelevamento di

capitale, secondo l’Ufficio giuridico della DdC, il reinvestimento, in tempi

ravvicinati, della prestazione d’acquisto di lacune di previdenza professionale

deve essere giudicato secondo la clausola generale dell’elusione fiscale. Dopo

aver ricordato le condizioni da adempiere affinché possa essere ritenuta

un’elusione fiscale, l’autorità fiscale ha ritenuto la condotta del

contribuente come sicuramente insolita: “In particolare, riteniamo insolito

procedere al prelevamento della prestazione d’uscita il 30.06.2013 per avviare

un’attività indipendente e riaffiliarsi al 2° pilastro il giorno seguente. Se,

di principio, tale operazione è di per sé ammissibile, la stessa riveste

tuttavia un carattere elusivo laddove il contribuente procede a un successivo

riversamento del capitale prelevato nei periodi fiscali immediatamente

successivi”. Rilevante, non sarebbe pertanto il fatto che il contribuente

ha investito la prestazione d’uscita nell’acquisto di una polizza assicurativa

privata (3b). Rilevante sarebbe il fatto che il contribuente avrebbe potuto

evitare il generarsi di una lacuna contributiva, trasferendo, al momento

dell’affiliazione facoltativa come indipendente, la prestazione d’uscita

direttamente nella nuova cassa pensione. Optando per il versamento del capitale

della prestazione d’uscita ha provocato una lacuna contributiva, che ha colmato

negli anni successivi, chiedendo la relativa deduzione dal reddito imponibile.

H. Con osservazioni di

replica del 7/8.10.2019 i ricorrenti ribadiscono che determinante è la scelta

d’investimento effettuata dal contribuente: resosi conto che la sua nuova

attività indipendente non necessitava dei fondi prelevati dalla previdenza

professionale, il contribuente ha deciso di investire la prestazione in

capitale in una differente soluzione previdenziale. Secondariamente, la

prestazione di libero passaggio accreditata l’11.7.2013 ammontava a fr.

126'631.90 mentre la lacuna contributiva al 10.10.2013 era pari a fr.

502'000.-. Anche trasferendo direttamente la prestazione di libero passaggio

alla Fondazione di previdenza professionale __________ vi sarebbe stata una

lacuna che avrebbe potuto essere l’oggetto degli acquisti effettuati negli anni

successivi. Anche trasferendo direttamente alla nuova cassa pensione l’avere

del II° pilastro esistente al 30 giugno 2013, vi sarebbe stata ancora una

lacuna previdenziale di fr. 375'368.10.

I. Con duplica del

23/24.10.2019 l’Ufficio giuridico della DdC indica che a norma dell’art. 5 cpv.

1 lett. b LFLP l’assicurato può esigere il pagamento in contanti della

prestazione d’uscita se comincia un’attività lucrativa indipendente e non è più

soggetto alla previdenza professionale obbligatoria. Il contribuente ha fatto

uso della possibilità offerta dall’articolo di legge in questione poiché era in

procinto di avviare un’attività indipendente e come tale non sarebbe più stato

tenute ad affiliarsi ad un 2° pilastro. La verifica sulle modalità di utilizzo

del capitale prelevato non è più compito dell’autorità fiscale. È inoltre

inopportuno applicare il principio della visione consolidata tra 2° pilastro e

previdenza 3b: vi sono infatti due ragioni che distinguono in modo evidente un

pilastro dall’altro: la prima è la libera scelta di mettere fine a un contratto

3b e l’altra è il trattamento fiscale riservato ai contributi versati. A ciò si

aggiunge pure che anche volendo seguire la tesi del ricorrente secondo la

quale, non appena resosi conto di non necessitare del capitale prelevato per la

sua nuova attività, egli avrebbe avuto la possibilità, nel termine di 12 mesi,

di reinvestire interamente nel 2° pilastro, stipulato in concomitanza con

l’avvio dell’attività indipendente, come previsto dall’art. 24 lett. c LIFD,

evitando l’imposizione del capitale prelevato. Se il ricorrente avesse

proceduto come previsto dall’art. 24 lett. c LIFD la lacuna previdenziale

complessiva restante alla fine del 2013 sarebbe stata di fr. 355'368.10 e non

di fr. 482'000.-.

L. Con ulteriore presa

di posizione del 4/5.11.2019 i ricorrenti indicano che se anche avessero

proceduto ad un versamento nel 2° pilastro del capitale di libero passaggio

entro i 12 mesi, come previsto dall’art. 24 lett. c LIFD, vi sarebbe stata

comunque una lacuna previdenziale che avrebbe potuto essere oggetto di riscatti

deducibili fiscalmente. Oltre a ciò è stato dimostrato come i riscatti

effettuati nel 2014 e nel 2015 non sono stati effettuati con l’importo oggetto

del libero passaggio, essendo stato quest’ultimo accreditato sul conto privato

del contribuente e investito nella polizza del 3° pilastro b. Il calcolo della

lacuna effettuato dall’autorità fiscale non sarebbe corretto, ammontando

l’importo a fr. 375'368.10 (fr. 502'000.- - 126'631.90).

Diritto

1. Contestato nel caso

di specie è il diritto dei ricorrenti di dedurre i versamenti, rispettivamente

di fr. 40'000.- nel 2014 e di fr. 30'000.- nel 2015, alla previdenza

professionale alla quale il dr. RI 1 si è affiliato in qualità di indipendente

a titolo facoltativo, nel 2013, a seguito dell’avvio dell’attività per conto

proprio quale medico. Contestualmente all’avvio di tale attività, nel 2013, il

dr. RI 1 si era avvalso della facoltà offerta dall’art. 5 cpv. 1 lett. b

LFLP ed aveva richiesto il pagamento in contanti della prestazione d’uscita per

un importo pari a fr. 126'631.90 da parte dell’istituto di previdenza

professionale presso cui era affiliato il suo precedente datore di lavoro. Nel

mese di novembre del 2013, non avendo utilizzato l’importo di uscita

dall’istituto di previdenza per la professione quale indipendente, ha girato

l’importo di fr. 124'999.80 a favore di __________ a seguito della conclusione

di una polizza sulla vita del terzo pilastro b.

L’autorità fiscale,

appellandosi alla clausola generale dell’elusione fiscale, ha negato la

possibilità di procedere alla deduzione in questione, ritenendo la modalità di

procedere insolita, in quanto il contribuente avrebbe potuto evitare il

generarsi di una lacuna contributiva, trasferendo, al momento dell’affiliazione

facoltativa come indipendente, la prestazione d’uscita direttamente nella nuova

cassa pensione. Optando per il versamento del capitale della prestazione

d’uscita avrebbe provocato una lacuna contributiva, che ha colmato negli anni

successivi, chiedendo la relativa deduzione dal reddito imponibile.

Da parte loro, i

ricorrenti sostengono che le deduzioni in questione sono legittime e non sono

mirate ad alcun risparmio d’imposta, ritenuto come, se anche avessero proceduto

ad un versamento nel 2° pilastro del capitale di libero passaggio entro i 12

mesi, come previsto dall’art. 24 lett. c LIFD, vi sarebbe stata comunque

una lacuna previdenziale, che avrebbe potuto essere oggetto di riscatti

deducibili fiscalmente.

Considerandi

2.

2.1.

Secondo gli articoli 33

cpv. 1 lett. d LIFD e 32 cpv. 1 lett. d LT, dai proventi vanno

dedotti i versamenti, premi e contributi legali, statutari o regolamentari per

acquisire diritti alle prestazioni dell’assicurazione vecchiaia, superstiti e

invalidità, nonché delle istituzioni di previdenza professionale.

Tali disposizioni del

diritto tributario trovano riscontro anche all’art. 81 cpv. 2 della legge

federale sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e

l’invalidità (LPP; RS 831.40), secondo cui i contributi dei salariati e degli

indipendenti agli istituti di previdenza, autorizzati dalla legge o dalle

disposizioni regolamentari, possono essere dedotti per le imposte dirette

federali, cantonali e comunali.

2.2

Tra questi rientrano non

soltanto i contributi obbligatori, ma anche quelli volontari, che gli statuti o

il regolamento di previdenza prevedono solo a titolo facoltativo. Al momento

dell’entrata in un istituto di previdenza, l’art. 9 LFLP garantisce

espressamente al nuovo assicurato il diritto di acquistare tutte le prestazioni

regolamentari. Nel corso del rapporto di assicurazione, l’assicurato può

inoltre riscattare sia lacune vecchie, dovute per esempio a un’interruzione

dell’attività professionale oppure ad un aumento del salario, sia lacune

future, in vista di un pensionamento anticipato (Laffely-Maillard, in: Noël/Aubry Girardin [a cura di],

Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, 2a ed., Basilea

2017, n. 57 ad art. 33 LIFD; cfr. anche Richner/Frei/Kaufmann,

Handkommentar zum DBG, 3a ed., Zurigo 2016, n. 81 ad art. 33 LIFD).

In questi ultimi casi, conformemente al principio della pianificazione

stabilito dall’art. 1g dell’Ordinanza sulla previdenza professionale per

la vecchiaia, i superstiti e l’invalidità (OPP2; RS 831.441.1), le possibilità

di riscatto facoltativo devono però essere precisate nel regolamento di

previdenza, secondo criteri schematici e oggettivi, così da permetterne il

calcolo in ogni momento (Laffely-Maillard,

op. cit., n. 55 ad art. 33 LIFD), e sottostanno subordinatamente all’assenza

delle condizioni che permettono di riconoscere un’elusione fiscale (sentenza TF

n. 2C_467-468/2014 del 18 giugno 2015 consid. 4.1 e giurisprudenza ivi citata).

3.

3.1.

La giurisprudenza del

Tribunale federale ha già ripetutamente riconosciuto che il riscatto di anni di

contributi nella cassa pensione poco prima del pensionamento con successivo

pagamento di una prestazione in capitale solleva il problema dell’elusione

fiscale, poiché tale modo di procedere è insolito e ha il solo scopo di

conseguire un ingiustificato risparmio d’imposta (cfr. Züger, Steuerliche Missbräuche nach Inkrafttreten del 1.

BVG-Revision, in: ASA 75 p. 542 e giurisprudenza citata).

A partire dal 2006, è

stata così introdotta nella legge federale sulla previdenza professionale

un’apposita base legale, secondo cui le prestazioni risultanti dal riscatto non

possono essere versate sotto forma di capitale dagli istituti di previdenza

prima della scadenza di un termine di tre anni (art. 79b cpv. 3 prima

frase LPP). Lo scopo della disposizione è chiaro: essa mira a evitare abusi

fiscali, legati al versamento di contributi di riscatto deducibili con pieno

effetto sull’aliquota, con successivo prelevamento di una prestazione in forma

di capitale, imponibile con l’aliquota privilegiata prevista dall’art. 38 LIFD

(e dalle analoghe disposizioni delle leggi cantonali). Una simile operazione si

considera un’elusione d’imposta, poiché non mira a migliorare la copertura

previdenziale bensì a conseguire un risparmio d’imposta (Laffely Maillard, op. cit., n. 63 ad

art. 33 LIFD, p. 744 e giurisprudenza citata).

3.2

Nella già menzionata

sentenza del 18 giugno 2015, il Tribunale federale ha ricordato che il campo di

applicazione della norma antielusiva dell’art. 79b cpv. 3 LPP è limitato

alla sola previdenza professionale e non invece al caso di un riscatto e di un

prelievo che toccano, sia la previdenza professionale che la previdenza

individuale vincolata (decisione TF n. 2C_467/2014 del 18 giugno 2015 consid.

3.1).

In questi casi occorre

infatti fare nuovamente capo alla clausola generale dell’elusione fiscale e

procedere conseguentemente a un attento esame delle sue condizioni oggettive e

soggettive (decisione TF n. 2C_449/2008 del 16 ottobre 2008 consid. 4.4).

3.3

Mentre l’autorità fiscale,

nella prima decisione, ha fatto implicitamente riferimento al contenuto

dell’art. 79b cpv. 3 LPP (per il termine dei tre anni) per negare la

deduzione dei riscatti, nelle osservazioni del 24.9.2019 al ricorso ha invece

affermato che tale disposizione non sarebbe applicabile, in quanto “disciplina

il caso inverso del versamento di contributi di riscatto deducibili con

successivo prelevamento di una prestazione in capitale”.

Quest’ultima opinione è in

effetti sostenuta da diversi autori e anche da autorità giudiziarie cantonali (p.

es. Laffely Maillard, Principes généraux de la prévoyance professionnelle et de la

prévoyance individuelle liée, in: De Vries Reilingh [a cura di], Droit fiscal

et assurances sociales 2016, p. 24, n. 109; Chillà,

Analyse sous l’angle fiscal de l’art. 79b al. 3, 1re phrase de la loi fédérale

sur la prévoyance professionnelle in RDAF 2014 II p. 1; sentenza della Corte

fiscale del Tribunale cantonale del Canton Friburgo n. 604 2010-170 del

9.11.2012

consid. 2d, in RFJ 2012 p. 415).

Secondo questa tesi, il

contenuto dell’art. 79b cpv. 3 LPP, che è concepito come disposizione

antielusiva, può tutt’al più aiutare l’autorità fiscale, unitamente ad altri

indizi, a verificare l’esistenza o meno di un comportamento elusivo posto in

atto dal contribuente. Il suo obiettivo è infatti di evitare che dei riscatti,

che non migliorano la previdenza del contribuente, possano dar luogo a dei

risparmi d’imposta ingiustificati. L’art. 79b cpv. 3 LPP non stabilirebbe

tuttavia una frontiera tra ciò che è abusivo e ciò che non lo è e non

limiterebbe pertanto il potere del fisco di verificare e sanzionare un

comportamento abusivo. Lo stesso Tribunale federale ha infatti indicato che la

giurisprudenza fondata sulla clausola generale dell’elusione fiscale continua

ad applicarsi, malgrado l’adozione dell’art. 79b cpv. 3 LPP (sentenza TF

2C_614/2010 del 24.11.2010, consid. 3.2.3). Il termine di blocco dei tre anni

costituirebbe pertanto un indizio, fra altri, che può essere tenuto in

considerazione da parte dell’autorità fiscale. Il fisco continuerebbe comunque ad

avere l’onere della prova di un’elusione fiscale (Chillà, op. cit., p. 7-11).

3.4

Va rilevato, in questo

contesto, che, con una sentenza del 31 ottobre 2016 (VGE II 2015 100), il

Tribunale amministrativo del Canton Svitto ha invece ritenuto che il termine di

tre anni previsto dall’art. 79b cpv. 3 LPP trovi applicazione anche nel

caso inverso a quello enunciato dalla disposizione in questione, cioè se nei

tre anni che seguono un prelevamento in capitale dalla previdenza professionale

il contribuente procede a dei riscatti. Sarebbe cioè irrilevante in quale

sequenza si verifichino il prelevamento in capitale e il riscatto.

La suddetta sentenza

cantonale è stata impugnata dal contribuente, con ricorso in materia di diritto

pubblico al Tribunale federale. Quest’ultimo, con pronuncia del 12 giugno 2017

(n. 2C_62/2017), ha respinto il ricorso, ritenendo che non fosse necessario

confrontarsi con le considerazioni della Corte cantonale, secondo cui l’art. 79b

cpv. 3 LPP sarebbe applicabile anche quando i riscatti nella previdenza

professionale seguono un prelevamento in capitale. La deduzione dei contributi

versati per riscattare la lacuna contributiva, poco dopo il prelevamento in

capitale, era infatti esclusa, se il riscatto costituiva un’elusione fiscale,

come nel caso in esame.

Pur lasciando aperta la

questione, la Suprema Corte non ha dunque escluso che l’art. 79b cpv. 3

LPP possa essere interpretato senza tener conto della sequenza con cui si

verificano il prelevamento in capitale e il riscatto. Di conseguenza, anche nel

caso in cui il riscatto segue il prelevamento in capitale, la deduzione dei

contributi dovrebbe essere esclusa, senza che sia necessario provare

l’esistenza di un’elusione fiscale (Locher,

Kommentar zum DBG, vol. I, 2a ediz., Basilea 2019, n. 63 ad art. 33

LIFD, p. 1000).

3.5

Ammettendo che l’art. 79b

cpv. 3 LPP si applichi anche nel caso in cui, nei tre anni successivi ad un

prelevamento in capitale, vengono intrapresi riscatti nella previdenza

professionale, è chiaro che la deduzione dei contributi, versati dal ricorrente

nei periodi fiscali litigiosi, dovrebbe essere esclusa, senza che debba essere

dimostrato l’intento elusivo. L’ammontare dei due versamenti, fatti

all’istituto di previdenza nei periodi fiscali 2014 e 2015, è infatti inferiore

rispetto all’importo prelevato dal 2° pilastro poco prima.

Poiché tuttavia la

pronuncia dell’Alta Corte non ha definitivamente sciolto il dubbio

interpretativo, la questione sarà esaminata anche alla luce della

giurisprudenza del Tribunale federale in merito all’elusione fiscale.

4.

4.1.

Di principio, le autorità

fiscali devono fondarsi sui contratti stipulati dai contribuenti, ma possono

ignorarli se questi ultimi adottano una condotta insolita al solo scopo di

conseguire un risparmio d’imposta, vale a dire in presenza di un’elusione

d’imposta. Secondo la costante giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. decisione

TF 2C_652/2018 del 14.5.2020 consid. 4.2.1.; TF 2C_467-468/2014 del 18 giugno

2015.

consid. e giurisprudenza citata; StE 2004

A 12 n. 12; StE 2001 A 12 n. 10 e n. 11; ASA 64 p. 80; ASA 63 p. 218),

l’elusione fiscale è data quando:

·

la forma del diritto civile scelta dal contribuente appare

insolita, inadeguata o singolare e comunque del tutto inappropriata allo scopo

economico perseguito;

·

è da supporre che la scelta sia stata fatta abusivamente

nell’intento di risparmiare imposte che sarebbero invece dovute qualora i

rapporti fossero configurati in modo adeguato alla realtà;

·

il procedimento adottato condurrebbe realmente a un rilevante

risparmio d’imposta, se fosse accettato dall’autorità fiscale.

4.2

4.2.1

L’art.

5.

cpv. 1 LFLP prevede che l’assicurato possa esigere il pagamento in contanti

della prestazione d’uscita se:

a. lascia

definitivamente la Svizzera; è fatto salvo l’art. 25f;

b. comincia

un’attività lucrativa indipendente e non è più soggetto alla previdenza

professionale obbligatoria o

c. l’importo della

prestazione d’uscita è inferiore all’importo annuo dei suoi contributi.

4.2.2

Il versamento in capitale

per l’avvio di un’attività indipendente persegue lo scopo di poter supportare

l’avvio dell’impresa. Ciò dovrebbe servire al proprietario dell’impresa come

base per costituirsi una previdenza adeguata, ritenuto come non abbisogni più

della previdenza professionale. Come prova per l’inizio di un’attività

indipendente bisogna produrre una serie di documenti (cfr. estratti del

registro di commercio, Businessplan, conferma dell’istituto delle assicurazioni

sociali circa l’avvio dell’attività indipendente). Nell’esame delle condizioni

per il pagamento a contanti, l’istituto di previdenza può tuttavia basarsi solo

sul criterio formale dell’avvio di un’attività indipendente. (Geiser/Senti, BVG und FZG, in: Schneider/Geiser/Gächter [a cura di], Kommentar zum

schweizerischen Sozialversicherungsrecht, 2a ed., Berna 2019, n. 44

ad art. 5 LFLP, p. 2149).

4.2.3

Se le prestazioni dell’assicurazione

vecchiaia, superstiti e invalidità, nonché da istituzioni di previdenza

professionale o da forme riconosciute di previdenza individuale vincolata

vengono versate in forma di prestazione in capitale, allora sono imposte

separatamente, mediante un’imposta annua intera (articoli 38 cpv. 1 LIFD e 38

cpv. 1 LT). Si tratta di un’imposizione privilegiata, poiché la prestazione

viene assoggettata ad un’imposta calcolata con un’aliquota che corrisponde ad

un quinto di quella ordinaria, per l’imposta federale diretta (art. 38 cpv. 2

LIFD), e con l’aliquota che sarebbe applicabile se al posto della prestazione

unica fosse versata una prestazione annua corrispondente (art. 38 cpv. 2 LT),

per l’imposta cantonale, ed inoltre la progressione dell’aliquota non è

influenzata dagli altri redditi. Nel campo d’applicazione degli articoli 38

LIFD e 38 LT rientra anche la prestazione in capitale del 2° Pilastro versata

quale prestazione di libero passaggio nella prospettiva dell’inizio di

un’attività lucrativa indipendente.

Secondo il Tribunale

federale, tuttavia, non si deve far beneficiare di un’imposizione privilegiata

anche una prestazione in capitale prelevata palesemente in modo illegale

dall’istituzione di previdenza. Non hanno scopo previdenziale pagamenti in

contanti (prestazioni in capitale), se fin dall’inizio un motivo di pagamento a

contanti non è adempiuto o se l’importo ricevuto non viene usato in modo

conforme al suo scopo. In tal caso, la prestazione in capitale deve essere

imposta in modo ordinario insieme agli altri redditi. Ciò vale in particolar

modo se il pagamento a contanti viene effettuato perché l’affiliato alla cassa

pensioni desidera intraprendere un’attività indipendente (art. 5 cpv. 1 lett. b

LFLP), ma poi non la comincia effettivamente. L’importo percepito è allora

imponibile come reddito ordinario (Geiser/Senti,

op. cit., n. 93 ad art. 5 LFLP, p. 2164 e giurisprudenza citata). È riservato

il caso in cui un importo pagato in contanti in modo illegale o impiegato per

scopi diversi viene rimborsato all’istituzione di previdenza o successivamente

destinato al suo scopo (cfr. la sentenza n. 2C_156/2010 del 7 giugno 2011,

in RF 66/2011 p. 856, consid. 4.3; v. anche RtiD II-2012 p. 662 ss.).

4.3

In una sentenza del 9.11.2012

(n. 604 2010-170, in RFJ 2012 p. 415 = RDAF 2013 II p. 273 = RF 68/2013 p. 393;

v. anche Chillà, op. cit., p. 1), la

Corte fiscale del Tribunale cantonale del Canton Friborgo, dopo aver escluso

l’applicabilità dell’art. 79b cpv. 3 LPP (v. supra, consid. 3.3),

si è confrontata con la questione se la deduzione dei contributi, versati per

riscattare una lacuna contributiva (nella previdenza professionale facoltativa),

dopo il prelevamento in capitale dalla previdenza professionale (obbligatoria),

potesse essere negata, tenendo conto dell’art. 24 lett. c LIFD, secondo

cui non sottostanno all’imposta sul reddito i pagamenti in capitale versati dal

datore di lavoro o da un’istituzione di previdenza professionale in occasione

di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca

nel termine di un anno ad un’altra istituzione di previdenza professionale o li

impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio.

Questa disposizione consacra

il principio del trasferimento in regime di neutralità fiscale di determinate

prestazioni previdenziali e trova la sua piena applicazione nel caso in cui, entro

un anno, la prestazione proveniente dal vecchio istituto di previdenza

professionale viene versato ad un nuovo istituto di previdenza professionale

(cfr. art. 56 lett. e LIFD). Non si tratta di libero passaggio in senso

stretto, ma tale interpretazione corrisponde sia al testo che alla volontà

originale del legislatore. L’art. 24 lett. c LIFD non si applica

pertanto unicamente ai casi di libero passaggio.

Si riconosce che vi è un “cambiamento

di impiego”, secondo la norma in questione, anche quando un contribuente

abbandona la sua attività dipendente ed intraprende un’attività indipendente,

oppure accresce in maniera sensibile tale attività, che già esercitava

parallelamente all’attività dipendente. L’art. 24 lett. c LIFD è applicabile

indipendentemente dal fatto che la prestazione sia percepita a causa del cambio

di attività oppure in ragione della sopravvenienza del caso ordinario di previdenza,

cioè l’età di pensionamento. L’applicazione dell’art. 24 lett. c LIFD

non è dunque limitata al caso di una prestazione d’uscita acquisita prima della

scadenza.

Nel caso di cui si è

occupata la Corte fiscale del Canton Friborgo, la prestazione in capitale di

fr. 62'162.-, che il contribuente aveva ricevuto raggiunta l’età pensionabile, era

stata reinvestita nell’arco temporale di un anno nell’istituto di previdenza

professionale alla quale si era affiliato per la sua attività indipendente. Si

trattava pertanto di un trasferimento che beneficiava della neutralità fiscale.

Non doveva pertanto essere imposta la prestazione in capitale, così come era

negata la deduzione dei contributi per il riscatto della lacuna previdenziale. Per

tale ragione il ricorso del contribuente è stato respinto. I giudici

aggiungevano tuttavia che, nella misura in cui la prestazione in capitale di

fr. 62'162.- era stata oggetto di imposta annua intera, la relativa tassazione

avrebbe dovuto essere oggetto di revisione (come sarebbe stato altresì il caso

se si fosse constatata l’applicabilità dell’art. 79b cpv. 3 LPP).

5.

5.1.

Nella fattispecie, il

contribuente si è fatto versare il capitale della previdenza professionale

obbligatoria allo scopo di cominciare un’attività indipendente il 30.6.2013. Il

1.7.2013

si è affiliato facoltativamente ad un istituto di previdenza

professionale, procedendo al versamento di contributi per il riscatto di una

lacuna contributiva (la cui deduzione è sub judice), e a fine novembre

del 2013 ha versato il capitale ricevuto dalla previdenza professionale

obbligatoria su una polizza del pilastro 3b. Ha così creato una lacuna

previdenziale.

Si tratta pertanto di

comprendere in quale misura l’apporto alla previdenza libera possa essere preso

in considerazione per quantificare la lacuna previdenziale, ed i relativi

riscatti sulla previdenza facoltativa stipulata nella nuova Cassa pensione

(cfr. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3a ed., Zurigo 2016, n. 87 e segg. ad art. 33

LIFD; Hunziker/Mayer-Knobel, DBG

Kommentar, 3a ed., Basilea 2017, n. 24 e segg. ad art. 33 LIFD).

5.2

L’art. 79b cpv. 1

LPP prevede che l’istituto di previdenza può permettere il riscatto soltanto

fino all’ammontare delle prestazioni regolamentari.

L’art. 60a dell’Ordinanza

del 18 aprile 1984 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i

superstiti e l’invalidità (OPP 2; RS 831.441.1), che specifica gli art. 1 cpv.

3.

LPP e 79b cpv. 1 LPP, stabilisce, al capoverso 1, che per il calcolo

dell’acquisto si devono rispettare i medesimi parametri, determinati in base a

principi tecnici riconosciuti, sui cui si fonda il piano di previdenza (art.

1g).

Il capoverso 2 prevede che

l’importo massimo della somma d’acquisto sia ridotto dell’avere del pilastro 3a

nella misura in cui questo supera la somma, compresi gli interessi dei

contributi massimi deducibili annualmente dal reddito a partire dai 24 anni

giusta l’articolo 7 capoverso 1 lettera a dell’ordinanza del 13 novembre 1985

sulla legittimazione alle deduzioni fiscali per i contributi a forme di

previdenza riconosciute. Gli interessi sono calcolati in base al tasso

d’interesse minimo LPP in vigore per gli anni corrispondenti. Il capoverso 3

specifica che se un assicurato dispone di un avere di libero passaggio che non

doveva essere trasferito in un istituto di previdenza giusta gli articoli 3 e 4

capoverso 2bis LFLP, l’ammontare massimo della somma di acquisto è

ridotto di questo importo.

5.3

Il Canton Argovia, nella

Circolare “Einkauf von Beitragsjahren Säule 2” (https://www.ag.ch/media/kanton_aargau/dfr/dokumente_3/steuern/natuerliche_personen/merkblaetter_np/2014_MB_Einkauf_Beitragsjahre_Saeule2.pdf,

consultato il 14.10.2020), al Capitolo 7 (“Einkauf zur Schliessung von

Beitragslücken”), si confronta con la questione della conferma dell’ammontare

dei contributi di riscatto effettivamente necessari secondo il regolamento

dell’istituto di previdenza (cifra 7.2.). In particolare, nella Circolare si

indica che il calcolo del riscatto delle prestazioni viene allestito da parte

dell’istituto di previdenza professionale. In relazione agli averi di previdenza

(quali ad esempio la prestazione di libero passaggio, conti di libero

passaggio, pilastro 3a), sono, in ultima analisi, noti unicamente alla persona

assicurata. L’istituto di previdenza ha tuttavia l’obbligo di procurarsi tutte

le informazioni necessarie per il calcolo della somma d’acquisto richiesta. Di

norma, è quindi possibile fare affidamento sulla conferma dell’istituto di

previdenza. Un certificato di un esperto in materia di previdenza professionale

è richiesto solo in casi eccezionali per calcolo di riscatti complessi.

5.4

Ora, il ricorrente

presenta il “calcolo del riscatto di prestazioni” (conteggio n. __________),

allestito dalla Fondazione di previdenza per il personale dei medici e

veterinari __________), datato 10.10.2013 e firmato dal dr. RI 1 l’11.12.2013

nel quale viene indicato: “Per il calcolo delle somme ammesse per il

riscatto di prestazioni secondo l’art. 60a dell’OPP2 forniamo le informazioni

di base che dovranno poi essere integrate da voi come indicato qui di seguito”.

Il “calcolo per l’importo del riscatto consentito” veniva stabilito come segue:

Avere di vecchiaia possibile secondo il

Regolamento

502'000.-

./. Avere di vecchiaia al 31 dicembre

dell'anno precedente

0.

./. Riscatti effettuati nell'anno in

corso

0.

./. Prestazioni di libero

passaggio trasferite nel corso dell'anno

0.

prelievo per proprietà abitativa

effettuato nel corso dell'anno

0.

capitale a seguito di divorzio

trasferito nel corso dell'anno

0.

rimanente ammontare secondo il

Regolamento

502'000.-

5.5

Il calcolo del riscatto

delle prestazioni non prevede pertanto l’avere di vecchiaia, che esisteva al

31.12

dell’anno precedente, quando il dr. RI 1 esercitava un’attività

lucrativa quale dipendente presso la __________.

Ciò ha fatto sì che il

calcolo del riscatto di prestazioni fosse di fr. 502'000.-, partendo da un

salario annuo assicurato di fr. 100'000.-. Appare pertanto lecito affermare che

il conteggio è stato effettuato in dispregio dell’art. 60a OPP 2 e che

la lacuna previdenziale calcolata è superiore a quella in realtà esistente.

6.

6.1.

Ora, non spetta

all’autorità fiscale giudicare le scelte del contribuente in ottica

previdenziale, ma è compito di questo Tribunale verificare, se le stesse possono

configurare un caso d’elusione fiscale, nel caso in cui un’operazione non mira

a migliorare la copertura previdenziale, ma a conseguire un risparmio

d’imposta.

6.2

Come

rilevato dall’Ufficio giuridico della DdC nello scritto del 23.10.2019, volendo

seguire la tesi del ricorrente in relazione alla costituzione di un 3° pilastro

b, resosi conto che la prestazione in capitale non gli serviva per l’attività

indipendente, al fine di migliorare la propria copertura previdenziale lo

stesso avrebbe avuto la possibilità, nel termine di 12 mesi di reinvestire

interamente nel 2° pilastro, stipulato in concomitanza con l’avvio

dell’attività indipendente, il capitale prelevato, come previsto dall’art. 24

lett. c LIFD, evitando l’imposizione del prelievo in capitale effettuato

(cfr. la sentenza della Corte fiscale del Canton Friborgo citata supra,

consid. 4.3).

Procedere in tal senso

avrebbe tuttavia comportato la mancata deduzione sino all’ammontare

dell’importo versato come prestazione di libera uscita. A ciò si aggiunge, come

evidenziato prima, che lo stesso ricorrente, nel calcolo del riscatto delle

prestazioni non ha inserito il capitale di previdenza al 31.12. dell’anno

precedente, che avrebbe conseguentemente diminuito, secondo i dati da lui

indicati, la lacuna previdenziale e quindi l’ammontare totale dei riscatti

possibili. Motivo per il quale la Camera ritiene che il modus operandi

del contribuente sia del tutto inadeguato, rispetto alla ricerca del

miglioramento della propria copertura assicurativa, ritenuto come la logica

conseguenza del mancato utilizzo del capitale prelevato per la propria attività

indipendente sarebbe stata quella di reimmettere l’importo nella previdenza

professionale facoltativa, alla quale si era affiliato con l’avvio

dell’attività indipendente (cfr. sentenza CDT __________ del 29.7.2014).

6.3

Se il dr. RI 1 avesse

direttamente versato la prestazione di libero passaggio nell’assicurazione di

previdenza professionale facoltativa immediatamente dopo essersi affiliato,

oppure nel mese di novembre del 2013 quando ha poi versato l’importo nella

polizza 3b, sarebbe stato applicato l’art. 24 lett. c LIFD e il

trasferimento sarebbe avvenuto in regime di neutralità fiscale.

L’unica ragione plausibile

per la scelta operata dal contribuente è ravvisabile nell’intento di

risparmiare imposte, che sarebbero invece state dovute qualora i rapporti

fossero stati configurati in modo adeguato alla realtà. In effetti, con il suo

modo di procedere il contribuente ha di fatto estromesso l’avere di vecchiaia

già costituito dal calcolo della lacuna previdenziale, con il conseguente

ottenimento di un doppio vantaggio fiscale.

Appare pertanto chiaro che

il procedimento scelto dal contribuente gli permette di beneficiare di un

rilevante risparmio d’imposta: se egli avesse proceduto come previsto dall’art.

24.

lett. c LIFD, la lacuna previdenziale sarebbe stata inferiore e

quindi anche i riscatti da effettuare sarebbero stati minori. Con il

procedimento scelto la lacuna previdenziale si è rivelata – abusivamente – più

elevata (come visto il conteggio è stato allestito omettendo delle indicazioni

essenziali), con la conseguenza che il ricorrente ha preteso di poter

intraprendere riscatti più elevati, che avrebbero dovuto, nelle sue intenzioni,

essere riconosciuti e dedotti dal reddito imponibile nei periodi fiscali

successivi. Inoltre, il capitale prelevato, che avrebbe dovuto essere reimmesso

nella previdenza professionale facoltativa, ha beneficiato dell’imposizione

privilegiata, comportando un ulteriore sgravio fiscale.

6.4

6.4.1

Per i motivi che precedono,

la Camera di diritto tributario ritiene che nel caso di specie si sia

confrontati con un’elusione fiscale. Di conseguenza, sino al raggiungimento

dell’importo del capitale prelevato dalla previdenza professionale

obbligatoria, non possono essere ammesse deduzioni (Circolare AFC n. 41, cifra

2.2.5), ritenuto coma la lacuna previdenziale sia stata creata dallo stesso

contribuente.

In casu, non

essendo stato nei periodi fiscali sub judice raggiunto tale importo

(considerando evidentemente anche il riscatto del 2013), non possono essere

ammesse le deduzioni richieste.

6.4.2

È ben vero, come rilevano

gli insorgenti, che, facendo astrazione dell’importo versato per costituire la

polizza 3b, vi sarebbe ancora stata una lacuna previdenziale, che il

contribuente ha iniziato a colmare, impiegando importi di denaro che non si

identificano con quanto versatogli come prestazione capitale. Ammettere la

possibilità di poter procedere a riscatti nella situazione concreta creerebbe

tuttavia una disparità di trattamento e un’inadeguatezza (tutelati dall’art. 1

cpv. 3 LPP e gli art. 1a cpv. 2 OPP 2 e art.1 f OPP2) nei confronti di quei

contribuenti che hanno provveduto a versare il capitale della previdenza

obbligatoria nella previdenza facoltativa e che non possono dedurre gli

acquisti effettuati sino a concorrenza del capitale versato (Circolare AFC n.

41, pr. 2.2.5).

5.

Nella misura in cui

la deduzione dei contributi alla previdenza professionale in questione non

fosse esclusa direttamente in applicazione dell’art. 79b cpv. 3 LPP (v. supra,

consid. 3.5), la stessa conclusione si imporrebbe per il fatto che la deduzione

litigiosa configura un’elusione fiscale.

Il ricorso è

conseguentemente respinto. La tassa di giustizia e le spese processuali sono

poste a carico dei ricorrenti, soccombenti.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 2’500.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 500.–

per un totale di fr. 3’000.–

sono a carico dei

ricorrenti.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

- ;

- ;

- ;

- .

Copia per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: