Reddito della sostanza immobiliare: valore locativo, applicazione del valore di reddito stabilito dall’Ufficio cantonale di stima, prassi illegale, annullamento della decisione

Incarti n.

80.2019.276

80.2019.277

Lugano

17 gennaio 2020

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Mauro Mini, Raffaele

Guffi

segretaria

Mara

Regazzoni

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 29 agosto 2019 contro la decisione del 31 luglio 2019 in materia di IC/IFD

2017.

Fatti

Fatti

A. RI 1 è proprietario

dell’unità di proprietà per piani (PPP) n. __________ corrispondente a 380/1000

e comproprietario in ragione di 6/11 (54,55%), insieme a __________, dell’unità

di proprietà per piani (PPP) n. __________ del fondo base n. __________ RFD di __________.

In data 17 ottobre 2018 inoltrava la dichiarazione d’imposta IC/IFD 2017, indicando

un reddito imponibile complessivo di fr. 174'520.- e una sostanza imponibile di

fr. 112'936.-. In particolare, attribuiva alla PPP n. __________, sua

abitazione primaria, un valore locativo di fr. 12'960.-.

B. Con decisione di

tassazione del 6 febbraio 2019, l’ufficio circondariale di tassazione

Bellinzona determinava il reddito imponibile in fr.179'400.- per l’IC e in fr.

178'900.- per l’IFD e, ai soli fini IC, la sostanza imponibile totale in fr.

116’000.-. Per quanto riguarda la situazione reddituale del contribuente, il

valore locativo dell’abitazione veniva aumentato a fr. 18'478.–, “in base alle

disposizioni DDC ed al valore di reddito stabilito dall’ufficio stima il

25.06.2018”.

C. RI 1 si aggravava

avverso la suddetta decisione, con reclamo datato 8 aprile 2019, nel quale

contestava l’ammontare del valore locativo accertato dall’Ufficio tassazione,

ritenendo che “il valore di reddito stabilito dall’ufficio stima è da applicare

solo in assenza di validi termini di paragone”. Egli dichiarava che il calcolo

da lui effettuato teneva adeguatamente in considerazione la situazione di

mercato a __________, ove erano reperibili diversi appartamenti, di recente

costruzione, di 4,5 locali di superficie abitabile 110-120 m2 ad una

pigione mensile variabile tra fr. 1'550.- e fr. 1'750.-. Pertanto postulava la

correzione del valore locativo, così come dichiarato nella propria

dichiarazione d’imposta, e meglio nella misura del 60%, vale a dire fr. 1'800.-

mensili (fr. 12'960.- annui).

D. Con decisione dopo

reclamo del 31 luglio 2019, l’autorità fiscale accoglieva parzialmente il

reclamo e accertava un reddito imponibile di fr. 179'000.-, modificando il

valore locativo in complessivi fr. 18'000.- che, dopo una breve introduzione

normativa, motivava nel modo seguente:

“che l’affitto medio degli appartamenti simili a

quello del contribuente sia nella regione quello da lui indicato è una

circostanza tutta da verificare. In base alle informazioni di cui l’ufficio di

tassazione dispone non si può concludere che gli appartamenti i cui canoni

d’affitto sono presi di riferimento per la sua classificazione abbiano

caratteristiche effettivamente analoghe, anche considerando come già

l’appartamento di cui egli è comproprietario, di soli 220/1000, ossia 160/1000

in meno, all’interno del medesimo condominio, è locato a terzi per 1'600.-

franchi mensili. Il calcolo del valore locativo al 60-70% del valore medio

degli affitti di mercato è pertanto da ritenere il più delle volte

problematico, anche in questo caso. Visto quanto adesso riportato, la

valutazione del contribuente è inoltre da giudicare perlomeno sottostimata.

Per stabilire il valore locativo di un’abitazione si

fa riferimento di principio a un calcolo schematico, come quello che ha

stabilito la Divisione delle contribuzioni con il calcolo al 90% del valore di

reddito di un immobile. Ad ogni buon conto il Tribunale federale ha ritenuto

giustificato determinare il valore locativo nella misura di una percentuale del

valore fiscale o del valore venale dell’immobile. L’Alta Corte ha inoltre

sottolineato che l’art. 21 cpv. 2 LIFD non impone un metodo di calcolo preciso

e che dal canto loro, le stesse direttive dell’Amministrazione federale delle

contribuzioni (AFC) del 25 marzo 1969 concernenti la determinazione del valore

locativo della casa d’abitazione (ASA 38 p. 121 ss.) prevedono che i cantoni

possano fissare il valore locativo in una percentuale del valore fiscale o

venale.

Orbene, nel caso del contribuente la soluzione

schematica cantonale ha portato a determinare un valore locativo di 18'478.-

franchi. Secondo le direttive dell’AFC invece, il valore locativo lordo

rappresenterebbe in generale il 6% del valore fiscale o, a titolo di controllo,

un rendimento netto corrispondente al 3% o al 4% del capitale proprio investito

nell’immobile.

Orbene, nel caso dell’appartamento del contribuente,

applicando il 6% al valore di stima del fabbricato dell’appartamento, che è di

304'909.- franchi, si otterrebbe l’importo di 18'294.- franchi. A titolo di controllo,

applicando invece il tasso più basso del 3% al valore dell’investimento nella

costruzione dell’immobile di 1'711'000.- franchi, riportato a 380/1000, si

otterrebbe un importo persino superiore, ossia di circa 19'500.- franchi. In

simili condizioni, fatte queste debite considerazioni, non si vede come si

possa ammettere la riduzione del valore locativo postulata con il reclamo a

soli 12'960.- franchi, che non viene pertanto ammesso, a nulla rilevando quanto

stabilito da questa medesima autorità nel periodo fiscale precedente, che, in

base al principio della buona fede, non è affatto vincolante. Si giudica che il

valore locativo dell’appartamento del contribuente sia da imporre in almeno

18'000.- franchi.”

E. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta nuovamente la

determinazione dell’ammontare del valore locativo, proponendo come metodo di

calcolo di dividere la pigione attualmente percepita (fr. 1'600.-) per la

locazione della PPP n. __________, fondo base n. __________ RFD __________, per

la sua superficie (118 m2) e moltiplicare il risultato così ottenuto

per la superficie della PPP n. __________, fondo base n. __________ RFD __________,

al fine di ottenere una pigione teorica di fr. 1'803.38.-, dal quale il 60%

corrisponde a 12'960.- (recte: fr. 12'984.40).

Diritto

1. 1.1.

Il contribuente ha chiesto

che il valore locativo della sua abitazione, ovvero la sua quota di 380/1000

dell’unità PPP n. __________ del fondo base n. __________ RFD __________, sia

ritenuto di fr. 12'960.-, come indicato in sede di dichiarazione d’imposta.

1.2.

Secondo gli art. 20 cpv. 1

lett. b LT e 21 cpv. 1 lett. b LIFD, è imponibile

quale reddito della sostanza immobiliare il valore locativo di immobili o di

parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio

in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo

gratuito. Le normative cantonale e federale si differenziano fra loro

quanto alle modalità di calcolo del valore locativo. L’art. 21 cpv. 2 LIFD

precisa, infatti, che il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle

condizioni locali usuali e dell’utilizzazione effettiva dell’abitazione al

domicilio del contribuente.

Il riferimento alle

condizioni locali usuali sta a significare che determinante per l’IFD rimane il

valore di mercato reperibile, che deve essere stabilito in via comparativa

tenendo conto anche delle vecchie abitazioni e quindi non necessariamente il

canone di locazione massimo conseguibile (Agner/Jung/Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, p. 92; v. anche DTF 124 I

152 = ASA 68 p. 773 = StE 1998 A 23.1 n. 1; DTF 123 II 15 = ASA 66 p. 563 = RF

52/1998 p. 190 = StE 1997 A 21.11 n. 41).

1.3.

Quanto al

diritto cantonale, la legge federale sull’armonizzazione delle imposte dirette

dei cantoni e dei comuni obbliga i cantoni ad assoggettare all’imposta sul

reddito il valore locativo (in virtù del combinato disposto dell’art. 2 cpv. 1

lett. a e dell’art. 7 cpv. 1 LAID), ma non contiene ulteriori

disposizioni relative alle sue modalità di accertamento, lasciando in tal modo

ai cantoni un certo margine. In relazione alla questione in che misura il

valore locativo possa scendere rispetto al valore di mercato, l’art. 7 cpv. 1

LAID non pone pertanto alcun altro limite se non quelli che derivano dagli

articoli 8 cpv. 1 e 127 cpv. 2 Cost. fed. (DTF 125 I 65 consid. 2b p. 67; DTF

124 I 145 consid. 3 p. 152 ss.). L’Alta Corte ha stabilito che il valore locativo

può essere inferiore al valore di mercato (DTF 124 I 145, consid. 4d p. 156;

cfr. sentenza TF 2C_757/2015 dell’8.12.2016, consid. 2), precisando poi che il

60% del valore di mercato rappresenta il limite inferiore che è ancora conforme

al principio costituzionale dell’uguaglianza (art. 8 cpv. 1 Cost. fed.).

1.4.

Per quanto qui di

interesse, nel diritto del Canton Ticino, l’art. 20 cpv. 2 LT precisa che il

valore locativo, tenuto conto della promozione dell’accesso alla proprietà e

della previdenza personale, è stabilito al 60 - 70 per cento del valore di

mercato delle pigioni e che per il suo calcolo è possibile considerare in modo

adeguato il valore della stima ufficiale.

Considerandi

2.

Per quanto riguarda

le modalità di determinazione del valore locativo, secondo l’art. 1 del Decreto

esecutivo del 30 novembre 2016 concernente l’imposizione delle persone fisiche

valido per il periodo fiscale 2017 (RL 640.220), esso corrisponde al valore di

mercato della pigione per immobili dello stesso genere nella medesima posizione

(cpv. 1). Il valore locativo delle abitazioni primarie corrisponde mediamente

al 60-70% del valore di mercato della pigione; in mancanza di altri elementi

utili al suo calcolo, esso corrisponde, di regola, al 90% del valore di reddito

determinato dall’Ufficio di stima nella decisione di stima (cpv. 2).

3.

3.1.

In una sentenza di

principio risalente al 9 maggio 2008 (CDT n. 80.2007.173, in: RtiD II-2008 n.

3t), questa Camera ha esaminato nel dettaglio la nuova prassi, già applicata a

partire dal periodo fiscale 2006, sulla base di una circolare della Divisione

delle contribuzioni.

3.2

In primo luogo, come

afferma l’art. 1 della Legge sulla stima ufficiale della sostanza immobiliare

del 13 novembre 1996 (RL 215.600), l’accertamento ufficiale di stima concerni

“i valori della sostanza immobiliare”.

L’art. 32 cpv. 1 LSt precisa

poi che l’autorità (cioè l’Ufficio stima; cfr. art. 16 cpv. 1 del Regolamento di applicazione della legge

sulla stima ufficiale della sostanza immobiliare del 19 dicembre 1997 [RL

215.610]), tramite il Municipio, comunica le decisioni di stima relative ai

fondi edificabili o edificati (contenenti i dati d’accertamento e di

valutazione) a tutti i contribuenti interessati, unitamente all’avviso di

pubblicazione.

Dalla semplice lettura

delle disposizioni menzionate si evince chiaramente che oggetto della decisione

dell’Ufficio stima è solo il valore di stima ufficiale degli immobili e non

anche il valore locativo degli stessi. È ben vero che la stessa legge sulla stima ufficiale menziona anche il

valore di reddito fra i fattori che concorrono all’accertamento del valore di

stima: tuttavia, dal tenore degli articoli 16 e 18 LSt appare evidente che il

valore di reddito viene accertato esclusivamente ai fini del calcolo del valore

di stima dell’immobile ed inoltre che il valore di reddito è costituito dalla

capitalizzazione del reddito lordo.

3.3

Questa Camera ha così affermato che il ricorso alla

valutazione ufficiale del valore locativo è senz’altro un metodo adeguato e praticabile ai fini della

determinazione del reddito di una casa d’abitazione, ma presuppone tuttavia che

vi sia una procedura di accertamento del valore locativo stesso, come avviene in altri cantoni:

occorre cioè che la decisione che scaturisce dalla procedura di stima ufficiale indichi separatamente, nel

dispositivo, il valore di stima ed il valore locativo e che dalla motivazione della decisione

sia possibile ricostruire le modalità di calcolo di entrambi i valori.

3.4

La Camera ha poi negato la

circostanza secondo cui dalla decisione dell’Ufficio stima si possa ricavare

anche il valore di reddito significhi che questa decisione accerti il valore

locativo dell’immobile. A tale proposito, ha ricordato che l’autorità di cosa

giudicata non si estende in linea di principio ai motivi di una decisione ma

solo al dispositivo.

Nel caso delle decisioni

dell’Ufficio stima, il dispositivo, che si trova sulla prima pagina della

decisione, è costituito dall’accertamento, del “valore globale di stima”, a sua

volta suddiviso fra i diversi edifici e terreni, mentre è solo nella “scheda di

calcolo della stima” che sono contenuti i dettagli relativi al valore metrico

ed al valore di reddito, come pure alla loro ponderazione ed alla ripartizione

fra i singoli subalterni del valore di stima così ottenuto.

3.5

La Camera ha quindi escluso che nel Canton Ticino i

valori locativi siano “accertati individualmente” nella procedura di stima ufficiale

degli immobili: il solo accertamento individuale che viene intrapreso

nell’ambito dell’apposita procedura ufficiale concerne il valore di stima degli

immobili.

La sentenza in questione ha poi anche rilevato che le

decisioni dell’Ufficio stima non adempiono i requisiti di motivazione necessari

a mettere i contribuenti in condizione di impugnarle con cognizione di causa.

3.6

Non vi sono pertanto neppure le condizioni perché la decisione

di stima possa essere impugnata, per quanto attiene all’accertamento del valore

locativo, con reclamo contro la

decisione di tassazione dell’imposta sul reddito dinanzi all’Ufficio

circondariale di tassazione. Questa Camera ha pertanto annullato la decisione

impugnata, con la quale l’autorità di tassazione si era limitata a riprendere

il valore di reddito risultante dalla decisione di stima, applicandovi un tasso

del 90%.

4.

4.1.

Ora, venendo al caso in

esame, si impone la stessa conclusione: infatti dagli atti si evince che il

valore locativo è stato stabilito a partire dal valore di reddito accertato

dall’Ufficio stima. Precisamente, il valore di reddito veniva accertato in fr.

20'542.- e l’Ufficio di tassazione ha stabilito il valore locativo nella misura

del 90% di quest’ultimo importo, cioè in fr. 18’478.- (recte:

18’487.80).

4.2

Anche in questo caso, la

decisione impugnata deve di conseguenza essere annullata e gli atti rinviati

all’autorità fiscale per una nuova decisione, basata su una modalità di calcolo

del valore locativo che sia rispettosa dei principi stabiliti dalla

Costituzione, dalla legge e dalla giurisprudenza.

4.3

Non mette conto pertanto

di confrontarsi con la proposta di calcolo formulata dal ricorrente. È

discutibile peraltro un calcolo basato sulla sola proporzione fra le superficie

degli appartamenti, senza tener conto di altri aspetti (numero dei locali,

piano, finiture interne, esposizione, eventuali balconi o giardino).

4.4

Visto l’esito del ricorso,

non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. La decisione su reclamo del

31 luglio 2019 è annullata e gli atti sono rinviati all’Ufficio di tassazione

per una nuova decisione.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

3. Contro il presen Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: