Violazione degli obblighi di procedura: multa per non aver inoltrato la dichiarazione d’imposta, rifiuto dell’ennesima proroga, multa legittima

Incarto n.

80.2019.327

Lugano

9 gennaio 2020

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Ivano Ranzanici (in sostituzione del giudice Mauro

Mini, astenuto), Raffaele Guffi

segretaria

Sabrina

Piemontesi - Gianola, vicecancelliera

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 10 ottobre 2019 contro la decisione dell’11 settembre 2019 in materia di multa

per violazione degli obblighi di procedura.

Fatti

Fatti

A. Il 17.1.2019 RI 1

veniva diffidato a voler inviare la dichiarazione d’imposta per il periodo

fiscale 2016, debitamente compilata e firmata entro 20 giorni. Il contribuente

veniva inoltre avvertito che, a norma degli art. 257 LT e 174 LIFD

l’inosservanza della diffida avrebbe comportato l’applicazione di una multa

fino a 1’000.- CHF (10’000.- in caso grave o di recidiva), sia per l’imposta

cantonale sia per l’imposta federale diretta.

B. Con scritto 11.2.2019

RI 1 rivolgendosi all’UT, si riferiva ad una sua precedente comunicazione del

7.1.2018 con la quale aveva specificato all’autorità resistente la sua

intenzione di “(…) non presentare alcuna dichiarazione fiscale per gli anni

2016-2017, fintanto che il “mio calvario” con il Ministero pubblico veniva

definitivamente risolto”. Non avendo la sua personale situazione ancora

avuto la “parola fine”, chiedeva inoltre di voler procedere alla tassazione

d’ufficio sia per lui che per il padre __________ “(…) con la preghiera di

non volervi discostare dalle precedenti tassazioni a voi già note”. Visti i

contenuti dello scritto del 7.1.2018 chiedeva di non voler inviare alcun

richiamo né alcuna multa.

C. Il 14.2.2019,

l’Ufficio di tassazione di __________ (di seguito UT) infliggeva una multa di

fr. 150.-, considerato che, nonostante un richiamo ed una diffida, la

dichiarazione d’imposta non era stata consegnata da parte del contribuente

entro i termini indicati. Nella decisione di multa veniva rinnovata la diffida

a voler trasmettere, entro 20 giorni la dichiarazione d’imposta e veniva

avvertito il contribuente che, decorso infruttuoso tale termine, v’era la

possibilità di procedere alla tassazione d’ufficio a norma degli art. 204 LT e

130 LIFD.

D. Con

foglio accompagnatorio del 26.2.2019, __________ ritornava al mittente tutte le

decisioni di multe disciplinari e le tasse di diffida ricevute, indicando:

“Egregi signori, Egregio Direttore, ritorniamo le

vostre multe disciplinari ricevute in data 25.02.2019 + copia nostra

documentazione inviatavi precedentemente”.

E. Con e-mail del

27.2.2019 l’autorità fiscale comunicava al contribuente:

“Egregio Signor __________,

le comunico che abbiamo

ricevuto il suo scritto dell’11.02.2019. Sono stati inseriti i codici di blocco

relativamente alle multe e alle diffide contestate (quindi la procedura di

incasso non procederà oltre). Nei prossimi giorni valuteremo la fattispecie”.

F. Con decisione

dell’11.9.2019, l’autorità fiscale respingeva il reclamo presentato contro la

multa del 14.2.2019. In particolare l’UT precisava:

“Contro la multa disciplinare del 14.02.2019 numero

21103/203 comminata per mancata presentazione della dichiarazione d’imposta

2016 è stato presentato reclamo 13.2.2019. (…). Nella fattispecie, il contribuente

ha omesso in modo negligente di consegnare la dichiarazione d’imposta per il

periodo fiscale 2016 e gli allegati di cui questa deve essere corredata,

nonostante la diffida del 17.1.2019, con cui l’autorità di tassazione lo

invitava a collaborare. Non avendo dato seguito alla diffida, l’autorità di

tassazione ha inflitto al contribuente una multa di fr. 150.- con decreto no.

21103/203 del 14.2.2019, calcolata in base al dovuto d’imposta cantonale

relativo all’ultima decisione di tassazione cresciuta in giudicato, ossia

quella risalente al periodo fiscale 2010 per il quale tale importo era stato

stabilito definitivamente in fr. 2'961.55. (…) La dichiarazione d’imposta è

pervenuta all’ufficio solo il 28.08.2019, scaduto il termine assegnato e successivamente

all’invio della multa comminata il 14.2.2019. La multa comminata è pertanto

giustificata perché il contribuente ha compiuto l’atto ordinato dall’autorità

(consegna della dichiarazione d’imposta e degli allegati di cui deve essere

corredata) solo dopo la scadenza impartitagli dall’autorità di tassazione con

la decisione di multa del 14.02.2019”.

G. Con ricorso

10/11.10.2019 poi completato con scritto del 28/29.10.2019, RI 1 sostiene che,

con la decisione impugnata sarebbe stato violato il principio legale della

“parità di trattamento”: nonostante avesse spiegato a più riprese i motivi per

i quali fosse per lui impossibile presentare la dichiarazione fiscale nei

termini prefissati, e meglio a causa del procedimento penale aperto nei suoi

confronti da parte del Ministero pubblico, l’autorità fiscale invece che

concedergli del tempo a sufficienza gli avrebbe risposto a “pesci in faccia”.

H. Con osservazioni

8.11.2019 l’UT precisa che per quanto riguardava il periodo fiscale 2016, il

termine per la presentazione della dichiarazione d’imposta era stato prorogato

sino al 31.12.2018 (1 anno e 8 mesi dopo quello indicato sulla dichiarazione

stessa), e, quello della dichiarazione fiscale 2017 fino al 31 luglio 2019 (1

anno e 3 mesi dopo quello indicato sulla dichiarazione stessa). Motivo per il

quale l’autorità resistente non condivideva la presa di posizione del

contribuente il quale riteneva di non essersi visto concedere sufficiente tempo

per adempiere ai propri obblighi procedurali. Entro i termini indicati non

erano giunte le dichiarazioni d’imposta debitamente compilate e firmate: la

disparità di trattamento, secondo l’UT sarebbe consistita nel non applicare le

normative procedurali che sanzionano chi non si sottopone ai propri obblighi

fiscali.

I. Con replica del

25/26.11.2019 RI 1 precisa di aver impiegato quasi due anni per capire “(…)

cosa gli stesse succedendo (parlo della procedura di furto/truffa/… presso

Ministero pubblico di __________, che il nostro diritto permette chi è sotto

inchiesta della magistratura di non accusarsi (autoaccusarsi)”.

Diritto

1. 1.1.

La Camera di diritto

tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli

Uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a

condizione che il gravame sia ricevibile in ordine. Essa deve pertanto

esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo,

sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una

persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell’Ufficio di

tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia

fondata. Se l’irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto, gli atti

verranno retrocessi all’autorità di tassazione per la decisione di merito,

mentre, in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di irricevibilità.

1.2.

1.2.1.

Nella fattispecie, la

multa disciplinare, datata 14.2.2019, è stata trasmessa mediante invio APlus al

ricorrente il 15.2.2019 (nr. invio __________). Dalla disamina dell’estratto

Track and Trace, la multa è stata recapitata al ricorrente sabato 16.2.2019.

Ora, nella decisione su reclamo, si indica che il gravame contro la decisione sarebbe

stato presentato il 13.2.2019. Con ogni evidenza non era possibile, per il

ricorrente, reclamare prima ancora di aver ricevuto la decisione di multa.

1.2.2.

L’unico

atto che può, dagli atti, essere ritenuto dal punto di vista del contribuente,

un reclamo contro la decisione di multa, è lo scritto del 26.2.2019, senza

firma, con il quale ha ritornato le decisioni delle multe disciplinari e delle

diffide ricevute da parte dell’autorità resistente. Nel foglio accompagnatorio

veniva indicato:

“Egregi signori, Egregio Direttore, ritorniamo le

vostre multe disciplinari ricevute in data 25.02.2019 + copia nostra

documentazione inviatavi precedentemente”.

1.3.

Non è dunque chiaro se il

contribuente abbia mai interposto reclamo contro la decisione con cui gli è

stata inflitta la multa. La questione può comunque essere lasciata aperta

perché, nel merito, il ricorso di RI 1 si appalesa comunque infondato.

Considerandi

2.

2.1.

La

multa disciplinare è stata inflitta sulla base degli art. 257 cpv. 1 LT e 174

LIFD.

2.2

Secondo

l’art. 257 cpv. 1 LT [obblighi procedurali] chiunque, nonostante diffida, viola

intenzionalmente o per negligenza un obbligo che gli incombe giusta la presente

legge oppure una disposizione presa in applicazione di quest’ultima, in

particolare:

a)

non consegna la dichiarazione

d’imposta o gli allegati;

b)

non adempie all’obbligo di fornire

attestazioni, informazioni o comunicazioni;

c)

viola gli obblighi che gli

incombono come erede o terzo nella procedura d’inventario;

d)

non versa il deposito o non presta

la garanzia bancaria irrevocabile previsti dall’articolo 253a;

è

punito con la multa.

Il

capoverso 2 prevede che la multa è di 1’000.- franchi al massimo e, in casi

gravi o di recidiva, 10'000.- franchi al massimo.

Di

tenore sostanzialmente uguale l’art. 174 LIFD.

2.3

Affinché

l’autorità fiscale possa infliggere una multa devono essere realizzate due

distinte condizioni:

·

l’una soggettiva, che consiste

nella colpa del contribuente, vale a dire in una sua azione o omissione

intenzionale o per semplice negligenza;

·

e l’altra oggettiva, vale a dire

la diffida che l’autorità fiscale deve rivolgere al contribuente invitandolo a

collaborare (cfr. Pedroli, Le

norme penali della nuova legge svizzera sull’imposta federale diretta, in

Rivista trimestrale di diritto penale dell’economia, n. 2/3-1995, p. 766; Idem,

Le norme penali delle nuove leggi sulle imposte dirette, in RDAT II-1996 p.

483; Agner/Jung/Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo, 1995, p. 472).

Il

Tribunale federale ha precisato che la multa per violazione di obblighi di

procedura da parte del contribuente non rappresenta un mero mezzo coercitivo

dell’amministrazione ma presenta anche carattere penale, sicché il contribuente

può essere punito anche se compie l’atto ordinato dall’autorità solo dopo la

scadenza del termine impartitogli (RF 51/1996 p. 481 = StE 1997 B 101.1 n. 9).

2.4

2.4.1

Nel

caso in disamina, al ricorrente è stata inflitta la multa disciplinare per non

aver consegnato all’Autorità fiscale entro l’ultimo termine impartitogli e

nonostante diffida la dichiarazione per il periodo fiscale 2016.

2.4.2

Secondo

l’art. 198 cpv. 1 LT i contribuenti sono invitati, mediante notificazione

pubblica o invio del modulo, a presentare la dichiarazione d’imposta. Coloro

che non hanno ricevuto il modulo devono chiederlo all’autorità competente.

Secondo

il capoverso 2 di questa norma, il contribuente deve compilare il modulo in

modo completo e veritiero, firmarlo personalmente e inviarlo, con gli allegati

prescritti, all’autorità competente entro il termine stabilito.

Giusta

il capoverso 3 il contribuente, che omette di inviare la dichiarazione d’imposta

o che presenta un modulo completo, è diffidato a rimediarvi entro un congruo

termine.

Il

capoverso 4 fissa come per ogni diffida è percepita una tassa stabilita dal

Consiglio di Stato.

Il

capoverso 5 stabilisce come contro la diffida è data facoltà di reclamo

all’autorità fiscale e di ricorso alla Camera di diritto tributario entro i

termini stabiliti dagli articoli 206 e 227.

Di

analogo tenore l’art. 124 LIFD.

2.5

L’art.

266.

cpv. 1 LT stabilisce che le multe per violazione di obblighi di procedura

di cui all’art. 257 sono pronunciate dall’autorità fiscale competente.

Secondo

il capoverso 4 alle procedure per violazione degli obblighi procedurali e a

quelle per sottrazione d’imposta sono applicabili le norme della procedura di

tassazione e di ricorso.

Di

simile tenore l’art. 182 cpv. 3 LIFD.

2.6

Come

visto, alle procedure per violazione degli obblighi procedurali [art. 257 LT;

174.

LIFD] si applicano - per analogia - le norme della procedura di tassazione

e di ricorso.

La

procedura di tassazione attribuisce al contribuente la facoltà di presentare

reclamo contro la decisione di tassazione.

L’autorità

di tassazione deve prendere una decisione motivata (art. 208 cpv. 2 LT; art.

135.

cpv. 2 prima frase LIFD), fondandosi sui risultati dell’inchiesta (art. 208

cpv. 1 LT; art. 135 cpv. 1 LIFD; v.

anche Agner/Jung/ Steinmann,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 422).

Per

giurisprudenza costante, il diritto a una motivazione ha natura formale: la sua

violazione comporta, di regola, l’annullamento dell’atto impugnato, senza che

vada vagliato se quest’ultimo, nel merito, è corretto (DTF 119 Ia 136 consid.

2a p. 138, 118 Ia 17 consid. 1a p. 18, 104 consid. c p. 109 con relativi

riferimenti).

2.7

L’art.

29.

Cost. fed. impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi

sulle allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta

sufficiente quando l’autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l’hanno

spinta a decidere in un senso piuttosto che nell’altro e pone quindi

l’interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio

e delle eventuali possibilità d’impugnazione presso un’istanza superiore

(DTF 114 Ia 242 consid. 2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi, 111 Ia 1).

Per

far ciò l’autorità giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti

gli argomenti e le eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione

su quelli principali ed essenziali, atti a influire sulla decisione

di merito (DTF 111 Ia 1, cons. 3a; DTF 107 Ia 248, consid. 3a; DTF 105 Ib

248/9, consid. 2a; DTF 101 Ia 3; decisione CDT n. 381 del 30 luglio

1981.

in re St.; Imboden/ Rhinow,

Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, Vol. I, n. 85 B III a, p. 535; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, 2ª ediz., Vol. III, Basilea 1992,

p. 249).

2.8

La

violazione degli obblighi procedurali, sanzionata nella LT all’art. 257 e nella

LIFD all’art. 174, rientra nelle “disposizioni penali” delle rispettive leggi.

Come visto gli art. 266 LT e 182 LIFD disciplinano la procedura applicabile

facendo rinvio alle norme della procedura di tassazione e di ricorso.

Trattandosi

quindi di decisioni di natura penale esse implicano la menzione di alcuni

indispensabili elementi quali ad esempio le generalità delle persone implicate,

la descrizione dell’azione o dell’omissione a sostegno dell’accusa, una

risposta alla domanda se la fattispecie legale è stata adempiuta dalla persona

interessata, e in caso affermativo con quale tipo di colpa (dolo / negligenza),

pronuncia dell’assoluzione oppure della condanna e, in caso ad esempio di

irrogazione di una multa, la sua commisurazione.

L’autorità

è tenuta a motivare la propria decisione. L’ampiezza e l’approfondimento della

decisione dipendono dalla modalità e dalla portata dell’incidenza nella

posizione giuridica della persona interessata. Ad esempio in caso di abbandono

del procedimento, la motivazione dovrà essere più concisa rispetto a quella

relativa all’emanazione di una multa di una certa rilevanza.

La

motivazione deve ad ogni modo permettere alla persona interessata di

comprendere appieno tutte le circostanze così da potere, se del caso, impugnare

la decisione.

In

generale una motivazione viene considerata come sufficiente quando la stessa

comprende i seguenti elementi [per i casi di violazione degli obblighi

procedurali ex art. 257 LT e 174 LIFD]:

· il periodo fiscale cui si riferiscono le violazioni

commesse;

· l’indicazione dell’obbligo procedurale violato

nonostante diffida;

· la valutazione della colpevolezza [dolo /negligenza];

· la menzione dei criteri di commisurazione della pena;

· l’attribuzione dei costi della procedura, nella misura

in cui devono essere addebitati alla persona interessata;

· indicazione dei rimedi giuridici;

(Richner /Frei /Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DBG, 2a ed., Zurigo 2009, art. 182 LIFD n. 146 –

147).

2.9

2.9.1

In sostanza, il

contribuente ritiene che l’autorità ricorrente non gli abbia concesso del tempo

a sufficienza per presentare la dichiarazione fiscale, non comprendendo la sua

situazione personale, e meglio la pendenza del procedimento penale presso il

Ministero pubblico, per reati ascritti anche alla sua professione.

2.9.2

La proroga del termine per

inoltrare la dichiarazione d’imposta non è un diritto del contribuente. Di

norma, nella pratica, le autorità fiscali accordano senza difficoltà le

proroghe sino alla fine del primo semestre dell’anno, senza che il contribuente

abbia ad indicare un motivo specifico. Si applicano ad ogni modo le regole di

procedura cantonale. Il tempo per consegnare il modulo fiscale non può tuttavia

essere prorogato senza limiti temporali. Il contribuente può eventualmente

trasmettere una dichiarazione d’imposta provvisoria riempita, fatta eccezione

per esempio degli elementi di reddito dei quali ancora non è a conoscenza

oppure non è esattamente (ancora) a conoscenza (ad esempio l’ammontare di un

salario che è oggetto di una procedura giudiziaria), e per i quali è in grado

di procedere unicamente ad una stima. Ad ogni modo tale possibilità non deve

essere confusa con un’autorizzazione a consegnare a proprio piacimento una

dichiarazione d’imposta volutamente lacunosa. Il contribuente deve poi

procedere alla completazione delle indicazioni richieste a partire dal momento

in cui ne avrà conoscenza (Althaus-Houriet,

in: Noël/ Aubry Girardin [a cura di], Commentaire romand LIFD 2a

ed., Basilea 2017, n. 31-32 ad art. 124 LIFD)

2.9.3

Ora l’autorità fiscale si

è mostrata finanche generosa nell’accordare a più riprese delle proroghe per la

presentazione della dichiarazione d’imposta. Come visto, qualora fossero ancora

incerti degli elementi di sostanza o di reddito, il contribuente avrebbe semmai

potuto rimediarvi in seguito, trasmettendo, ad ogni modo entro i termini

impartiti, la dichiarazione fiscale. Per sua parte il ricorrente ha addirittura

chiesto di essere tassato d’ufficio: ciò a sottolineare il fatto che non

intendeva inviare la dichiarazione fiscale, sottoponendosi in tal modo ai

propri obblighi procedurali.

L’autorità fiscale è

anch’essa vincolata alle tempistiche per poter emanare le decisioni, e ciò con

riferimento alla prescrizione del diritto di tassare: essa non può concedere

proroghe per l’inoltro della dichiarazione fiscale sine die.

D’altronde il contribuente

era stato informato a più riprese circa le conseguenze in caso di mancato o

tardivo inoltro della dichiarazione fiscale. La multa disciplinare, nella

concreta fattispecie era pertanto più che giustificata.

2.10

2.10.1

RI 1 per il resto non

contesta la correttezza e l’ampiezza della multa che gli è stata inflitta.

L’autorità fiscale ha calcolato in fr. 150.- la multa, tenuto conto del dovuto

d’imposta cantonale relativo all’ultima decisione di tassazione cresciuta in

giudicato, ossia quella risalente al 2010, in cui l’importo era stato stabilito

in fr. 2'961.55.

2.10.2

Ora la commisurazione

della pena deve essere valutata per il singolo caso adeguatamente alla

colpevolezza del contribuente (cfr. art. 106 cpv. 3 CP in combinazione con

l’art. 47 CP).

La multa inflitta al

ricorrente, commisurata in fr. 150.-, tenuto conto delle molteplici proroghe

addotte e della mancata presentazione dei moduli, nonostante il lungo tempo

assegnato, è più che corretta.

3.

Il ricorso è

respinto. La tassa di giustizia e le spese sono poste a carico del ricorrente,

soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 250.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 50.–

per un totale di fr. 300.–

sono a carico del

ricorrente.

3. Contro il presen

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: