Imposta sulla sostanza: attivi, anche beni sottoposti a sequestro penale, debiti privati, credito di parte civile in procedimento penale, interessi capitalizzati

__________

Incarto n.

80.2019.35

Lugano

9 settembre 2020

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Ivano Ranzanici (in sostituzione del giudice Mauro

Mini, astenuto) Raffaele Guffi

segretaria

Cristiana

Balestra Gamboni, vicecancelliera

parti

RI 1

RI 2

entrambi

rappr. dall’ RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

dell’11 gennaio 2019 contro la decisione del 12 dicembre 2018 in materia di IC

2010.

Fatti

Fatti

A.

a.

Nel periodo fiscale 2010,

l’avv. RI 1, coniugato con RI 2, era beneficiario di una rendita pensionistica

e manteneva un’attività di consulente indipendente. Dal 2004 era coinvolto in

un procedimento penale che aveva portato al sequestro dei beni di entrambi i

coniugi. La vertenza si è risolta definitivamente nel 2020 con sentenza della

Corte di appello e di revisione penale del 17 luglio 2019 (incarto n. __________).

b.

Dalla Dichiarazione

d’imposta delle persone fisiche IC/IFD 2010 presentata dai contribuenti nel

giugno 2011 si evincevano in particolare un credito nei confronti di __________

di fr. 250'000.‑, due conti bloccati presso il Ministero Pubblico

per un importo totale di fr. 2'416’925.‑ e debiti privati pari a

fr. 4'328'543.‑. Dichiaravano le azioni della __________ SA, il cui

capitale nominale liberato era di fr. 700'000.‑ senza indicarne

alcun valore imponibile al 31.12.2010 e indicando il reddito lordo per il 2010

pari a fr. 0.-.

B. Il 6 luglio 2011, i

contribuenti erano tassati su un reddito imponibile di fr. 13'900.‑

(dovuto d’imposta: fr. 0.‑) e una sostanza imponibile di fr. 1'144'000.‑

(dovuto d’imposta: fr. 2'742.‑). A motivo, RS 1 (di seguito: RS 1) adduceva

“valori rettificati in base agli importi effettivi, aggiunta capitali conti

bloccati e azioni al valore nominale della __________ SA”. L’autorità di

tassazione aveva infatti corretto quanto dichiarato dai ricorrenti, accertando

“Titoli e capitali” in ragione di fr. 3'367'077.‑, rispetto ai

fr. 250'152.‑ dichiarati. L’autorità di tassazione aveva aggiunto i

beni sotto sequestro dal 2004, ovvero le 700 azioni della __________ SA (valore

nominale: fr. 700'000.‑), gli importi dei conti sotto sequestro dei

coniugi, ovvero fr. 282'515.‑ della moglie RI 2 e fr. 2'134'410.‑

di spettanza del contribuente e derivanti dalla vendita della part. __________

RFD __________.

C. Il 4 luglio 2011, i

contribuenti presentavano reclamo contro la decisione di tassazione IC 2010.

Contestavano l’aggiunta degli importi relativi alla vendita della part. __________

RFD __________ come pure l’aggiunta del valore nominale delle azioni della __________

SA che, al momento del pignoramento nell’ottobre 2010, l’Ufficio esecuzione e

fallimenti aveva stimato a CHF 1.-. Sostenevano che

“gli elementi aggiunti alla

posizione 26.1 della querelata decisione non possono essere considerati come

sostanza tassabile, non soddisfacendo alcuna delle caratteristiche legali per

una loro imposizione; codesta autorità è inoltre perfettamente al corrente

della situazione finanziaria dei reclamanti, ai quali neppure è stato finora autorizzato

l’incasso di quanto riconosciuto dalla Divisione delle Contribuzioni a

dipendenza dell’istanza di revisione delle tassazioni 2005/2008 a titolo di

rimborso per imposte pagate in eccesso; per tali motivi, un’eventuale imposta a

loro carico nell[a] misura prevista nella querelata decisione di

tassazione, non potrebbe neppure essere pagata”.

D.

a.

Il 9 novembre 2016, il

contribuente è stato ascoltato dall’autorità di tassazione. Le parti si sono

mantenute nelle loro posizioni, in particolare, il contribuente “considerato

che al momento i capitali sono sotto sequestro ma non confiscati [..] non è

d’accordo che tali capitali vengano imposti seppure con la possibilità dopo

l’emissione della sentenza del TF di eventualmente chiedere la revisione”

(v. verbale di audizione del 9 novembre 2016).

b.

La decisione di

tassazione IC 2010 dopo reclamo è stata notificata ai contribuenti in data 12

dicembre 2018. In particolare, la sostanza imponibile era stata nuovamente accertata

in ragione di fr. 1'144'000.‑ (anche per l’aliquota) e il dovuto

d’imposta si attestava a fr. 2'742.‑. A motivo, l’RS 1 adduceva

“nel merito viene chiesto lo

stralcio dei capitali messi sotto sequestro dal Ministero pubblico. Considerato

il procedimento penale a carico del Contribuente, l’effetto sospensivo della

sentenza di secondo grado a seguito del ricorso al Tribunale Federale,

l’imposizione dei capitali messi sotto sequestro ‑ poiché non

confiscati – viene riconfermata. A seguito dell’emissione della

sentenza del Tribunale Federale, se del caso, potrà essere fatta richiesta di

revisione ai sensi dell’art. 147 LIFD e 232 LT”.

E. Con tempestivo ricorso

alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2 si aggravano contro questa

decisione, segnatamente per quanto attiene alla determinazione ed alla

commisurazione della sostanza imponibile. I ricorrenti rimproverano all’autorità

di tassazione, che

“nell’emettere

la decisione impugnata l’Autorità fiscale non ha infatti tenuto conto dei

debiti che la Corte di appello e di revisione penale (CARP) di codesto lodevole

Tribunale ha accollato al dott. RI 1 e che hanno poi portato ad un sequestro

della quasi totalità degli attivi dei contribuenti”.

Nonostante in sede di

reclamo la sostanza imponibile sia stata diminuita a fr. 1'144'000.‑,

i ricorrenti chiedono che la decisione impugnata sia annullata e riformata, “mira[ndo]

[…] a far recepire fiscalmente l’attuale (al 31.12.2010) situazione

patrimoniale dei Contribuenti”, ovvero che la sostanza imponibile dei

coniugi RI 1 sia accertata in fr 0.‑. Subordinatamente, qualora la

sostanza fosse ritenuta imponibile, il suo ammontare dovrebbe essere corretto tenendo

in considerazione ulteriori debiti accumulati dal contribuente in ragione di fr. 758'113.43,

ciò che comporterebbe una sostanza imponibile di fr. 385'886.60.

L’autorità di tassazione avrebbe in particolar modo ignorato gli interessi

moratori maturati a favore dei creditori __________ Inc., __________, e __________

per un totale, rispettivamente, di fr. 654'753.45 e di fr. 103'358.98.

F. Riconfermandosi nel

proprio operato, nelle sue osservazioni al ricorso l’RS 1 precisa che

“la procedura proposta dai

ricorrenti ovvero che “l’autorità di tassazione dovrà richiedere una revisione

delle decisioni cresciute in giudicato” è inapplicabile […] la revisione ai

sensi dell’art. 232 LT è data solo a vantaggio del contribuente […] bisogna

quindi valutare la sostanza imponibile.

G. a.

La Camera di

diritto tributario ha chiesto assistenza amministrativa alla Corte di appello e

di revisione penale richiedendo una copia della sentenza del 17 luglio 2019

concernente tra gli altri l’avv. RI 1. I pertinenti stralci della sentenza le sono

stati inviati in data 25 maggio 2020.

b.

Il 29 maggio 2020,

l’autorità giudicante, lette le motivazioni della sentenza e visto l’esito del

procedimento conclusosi il 17 luglio 2019, ha chiesto al rappresentante dei

contribuenti avv. RA 1, se intendesse mantenere il ricorso presentato contro la

decisione di tassazione IC 2010 dopo reclamo. Con scritto del 16 giugno 2020,

l’avv. RA 1 si riconferma nel ricorso dell’11 gennaio 2019. Delle motivazioni

verrà detto in seguito per quanto necessario.

Diritto

1. Il presente ricorso

verte sulla determinazione degli elementi e sulla commisurazione della sostanza

imponibile. Per il rappresentante dei contribuenti, la sostanza imponibile

dovrebbe essere pari a fr. 0.‑ o, subordinatamente, pari a fr. 385'886.60.

In via principale, gli

insorgenti contestano l’assoggettamento all’imposta sulla sostanza dei beni

sequestrati nell’ambito del procedimento penale a carico, fra gli altri, di RI

1. Subordinatamente, postulano la deduzione di ulteriori debiti, nella misura

di fr. 758'113.43, corrispondenti a interessi moratori maturati a favore di due

creditori.

Per l’autorità di

tassazione, invece, la sostanza imponibile stabilita in sede di tassazione e

riconfermata a seguito del reclamo, ammonta a fr. 1'144'000.‑.

Considerandi

2.

2.1.

L’imposta sulla sostanza ha

per oggetto la sostanza netta totale (art. 40 cpv. 1 LT). Essa si compone della

totalità degli attivi mobiliari e immobiliari del contribuente, fatta eccezione

per quei beni esplicitamente esentati dall’imposta in virtù di una disposizione

speciale, quali le suppellettili domestiche e gli oggetti di uso corrente (art.

44.

cpv. 2 LT).

2.2

Come detto, all’imposta

sulla sostanza sono soggetti tutti gli attivi, cioè tutti i diritti valutabili

in denaro su cose, crediti o partecipazioni, a prescindere dal fatto che si

tratti di sostanza privata o commerciale, immobiliare o mobiliare (Dzamko-Locher/Teuscher, in:

Zweifel/Beusch [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, 3a

ediz., Basilea 2017, n. 4 ad art. 13 LAID, p. 441). Vi rientra pertanto

l’insieme dei diritti valutabili in denaro, che spettano ad una persona secondo

il diritto privato e che possono essere di natura sia reale sia obbligatoria (Blumenstein/Locher, System des

Steuerrechts, 6ª ediz., Zurigo 2002, p. 167).

2.3

Determinata in base al suo

stato alla fine del periodo fiscale o dell’assoggettamento (art. 52 cpv. 1 LT),

la sostanza imponibile è di principio valutata al suo valore venale, riservate

in particolare le disposizioni relative ai beni immobiliari (secondo l’art. 42

cpv. 1 LT, gli immobili e i loro accessori sono imposti per il valore di stima

ufficiale).

Quanto

alla valutazione dei crediti, si applica il cosiddetto principio del valore

nominale: i crediti sono di principio imposti al loro valore nominale. Una

deroga è ammessa solo se l’esistenza stessa del credito è dubbia, se il credito

non è valutabile con certezza o se il creditore è minacciato dal pericolo di

subire una perdita. Per procedere alla valutazione di diritti o crediti incerti

o contestati, si deve in altri termini tener conto del cosiddetto grado di

verosimiglianza della perdita (Zigerlig/Jud,

in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht

(StHG), 2a ediz., Basilea 2002, n. 17 ad art. 14 LAID, p. 264; cfr.

anche Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3a ediz., Zurigo 2013, n. 19 ad

§ 39, p. 712).

In

questo senso va inteso l’art. 45 cpv. 4 LT, secondo cui i diritti e i crediti

litigiosi o di dubbia esigibilità vanno valutati prendendo in considerazione la

perdita probabile.

3.

3.1

Con il ricorso

presentato l’11 gennaio 2019, i contribuenti chiedono, in via principale, che

la sostanza imponibile sia accertata in fr. 0.‑. Sostengono che “nell’emettere

la decisione impugnata l’Autorità fiscale non ha infatti tenuto conto dei

debiti che la Corte di appello e di revisione penale (CARP) […] ha

accollato al dott. RI 1 e che hanno poi portato ad un sequestro della quasi

totalità degli attivi dei contribuenti” (v. ric.; p. 2 pto. 3) e che “i

beni gravati da sequestro penale non devono e non possono essere considerati

nel calcolo della sostanza imponibile, quanto meno al loro valore nominale. Il

procedimento penale a carico del dott. RI 1, e con esso i sequestri dei beni in

questione, è iniziato nell’autunno del 2004. Da oltre 14 anni i contribuenti

non possono disporre, neppure alla stregua di meri usufruttuari, dei valori

sequestrati. Nella misura in cui tali beni devono essere presi in considerazione

nel calcolo della sostanza imponibile, il loro valore fiscale dovrà essere

fortemente ridotto”.

3.2

Con la sentenza del 18

agosto 2014 (parzialmente allegata al ricorso), la CARP aveva ordinato il

sequestro conservativo, “a garanzia dei risarcimenti compensatori a favore

dello Stato”, dei seguenti beni del ricorrente (cifra 13.2 del dispositivo):

·

fr. 2'034'634.70 c/o __________, conto del Ministero Pubblico,

(saldo 11.12.2012) provento vendita __________;

·

fr. 298'916.37 c/o __________, conto del Ministero Pubblico,

(saldo 11.12.2012) provento vendita fondi __________ fondo __________ e (per

fr. 57'436.-) saldo conto __________ SA c/o __________;

·

fr. 28'934.- conto __________ intestato a __________fr. 3'275.75

ed Euro 419.19 c/o __________, conti __________ e __________ intestati a __________

AG (saldo 20.05.2009);

·

fr. 116'208.54 c/o __________, conto __________ intestato a __________;

·

fr. 427’730.20 c/o __________, conto del Ministero Pubblico,

(saldo 11.12.2012) provento vendita __________;

·

fr. 772'739.39, fr. 129'575.40 e fr. 643'164.39, conti __________,

__________ e __________ intestati a __________ SA c/o __________, Lugano, con

esplicita riserva di eventuali diritti di pegno dell'istituto bancario;

e inoltre (cifra 14.1 del

dispositivo):

·

quota di comproprietà di 1/2 del fondo __________ e fondo __________

di __________. Sono riservati i diritti dei creditori ipotecari;

·

349.

azioni __________ SA, detenute da __________;

·

100.

azioni __________ SA;

·

100.

azioni __________ SA;

·

100.

azioni __________ SA;

·

50.

azioni __________ SA.

§ Per

queste azioni è fatta riserva di eventuali diritti di pegno mobiliare a favore

di terzi.

·

20.

azioni __________ SA;

come pure della quota di

comproprietà di 1/2 del fondo __________ di __________ iscritta a nome di__________.

Sono riservati i diritti dei creditori ipotecari (cifra 14.2 del dispositivo).

La CARP ha ordinato il

dissequestro dei beni in questione, con decisioni del 27 luglio 2017 e del 7

febbraio 2019, con l’eccezione dell’importo di fr. 1'068'031.– sul conto del

Ministero pubblico n. __________ CHF – rubrica INC.__________.__________ “__________

__________/BG”, rimasto sequestrato a garanzia di un ancora ipotizzabile risarcimento

equivalente a carico di __________.

3.3

Con sentenza del 17 luglio

2019, “ritenuto che RI 1 è stato prosciolto da tutte le imputazioni ad

eccezione dei reati di ripetuta appropriazione indebita aggravata e ripetuta

falsità in documenti”, la CARP ha concluso che “egli può essere

unicamente condannato […] al risarcimento del danno

scoperto – dipendente dal reato di appropriazione

indebita – di fr. 7'000.‑ oltre interessi al 5% dal 30

aprile 2004 a __________ SA” (CARP, sentenza n. 17.2016.231+233; n.

17.2017.133+134+137 del 17 luglio 2019, consid. 33). Di conseguenza, “la

condanna ad un risarcimento equivalente decade integralmente” e tutti i

beni ancora presso il Ministero Pubblico sono dissequestrati (ibidem,

consid. 39 e 41, p. 5 s.). Anche le pretese di indennizzo ex art. 433

CPP avanzate dagli accusatori privati sono state respinte (cfr. CARP, sentenza

n. __________ del 17 luglio 2019, consid. 33).

Di conseguenza, la CARP ha

dissequestrato anche l’importo di fr. 1'068'031.–.

3.4

Nel periodo fiscale

litigioso, i beni dell’insorgente erano dunque sequestrati dall’autorità

giudiziaria penale. Si tratta di verificare se ciò abbia ripercussioni sul

calcolo dell’imposta sulla sostanza.

4.

4.1.

Di principio, dottrina e

giurisprudenza definiscono gli attivi imponibili come tutti i diritti valutabili

in denaro su cose, crediti e partecipazioni. Quali diritti valutabili in denaro

valgono quegli attivi che fondano una pretesa giuridicamente realizzabile (DTF

136.

II 256 = Pra 2011 Nr. 3 = ASA 79 [2010/2011]

422.

= StR 2010, 570). Non è necessario che siano immediatamente

alienabili: per esempio, le azioni ai collaboratori con un termine di attesa rappresentano

un valore patrimoniale imponibile nonostante siano bloccate. Il patrimonio è in

questo senso l’insieme dei diritti valutabili in denaro spettanti ad una

persona, per cui questi diritti possono essere sia di natura reale sia obbligatoria.

Nell’ottica fiscale, la sostanza mobiliare concerne gli oggetti mobili ai sensi

del Codice civile, ovvero il capitale (crediti, partecipazioni, quote a fondi

d’investimento) e i diritti immateriali. Fanno parte della sostanza mobiliare

in particolare i contanti, i conti postali e bancari, l’oro e altri metalli

preziosi, i crediti valutabili in denaro (garantiti e non) e i diritti di tutti

i tipi, gioielli e altri valori, titoli quotati e non, assicurazioni

riscattabili, mobilio, collezioni, veicoli, macchine, attrezzi di lavoro, strumenti,

merci, scorte e bestiame (Dzamko-Locher/Teuscher,

in: op. cit., n. 4 ss, ad art. 13 LAID p. 441 s.).

4.2

4.2.1

Ai sensi dell’art. 263

Codice di diritto processuale penale svizzero (Codice di procedura penale, CPP

[RS 312.0]) all’imputato e a terzi possono essere sequestrati oggetti e valori

patrimoniali se questi saranno presumibilmente:

a. utilizzati come mezzi

di prova;

b. utilizzati

per garantire le spese procedurali, le pene pecuniarie, le multe e le indennità;

c. restituiti ai

danneggiati;

d. confiscati.

L’art. 267 cpv. 1 CPP

stabilisce che se il motivo del sequestro viene meno, il pubblico ministero o

il giudice dispone il dissequestro e restituisce gli oggetti o i valori

patrimoniali agli aventi diritto.

4.2.2

Il sequestro penale è

l’atto con il quale l’autorità penale competente sottopone a procedimento

giudiziale un oggetto o un valore, acquisendone temporaneamente il possesso

fisico o intimando al suo attuale detentore una restrizione del diritto di disporne

(Julen Berthod, in: Kuhn/Jeanneret

[a cura di], Commentaire romand, Code de procédure pénale suisse, Basilea 2011,

n. 1 ad art. 263 CPP; Schmid/Jositsch,

Schweizerische Strafprozessordnung, Praxiskommentar, 2018, Vor Art. 263-268, n.

1, p. 499). Contrariamente alla confisca, il sequestro penale è una misura

coercitiva a carattere provvisorio, fondata sulla verosimiglianza, che si

rapporta a dei fatti non ancora stabiliti, rispettivamente a delle pretese

ancora incerte. Il sequestro penale lascia intatti i rapporti di diritto civile

relativi alla proprietà degli oggetti o dei valori sequestrati (Julen Berthod, loc. cit., n. 3 ad art.

263.

CPP; “ohne dass die vorbestehenden Eigentums- oder Inhaberverhältnisse

eine Änderung erführen”, Bommer/Goldschmid,

in: Niggli/Heer/Wiprächtiger [a cura di], Basler Kommentar Strafprozessordnung /

Jugensstrafprozessordnung, 2a ediz., Basilea 2014, n. 1 ad art.

263-268 CPP, p. 2011). Il contribuente non ne può disporre ma gli oggetti o i

valori sequestrati restano di sua proprietà fino alla fine del procedimento in

corso: l’oggetto non è più a disposizione dell’interessato ma si trova sotto il

dominio dello Stato (Bommer/Goldschmid, loc.

cit., n. 1 ad art. 263-268 CPP, p. 2011). Il sequestro è un provvedimento

conservativo, che lascia intatte le pretese di diritto civile sugli oggetti o sui

valori patrimoniali, fino al termine del procedimento penale ai sensi dell’art.

267.

(Schmid/Jositsch, loc. cit.,

p. 499 n. 4; DTF 120 IV 365, consid. 1. c), p. 367 e riferimenti citati).

4.2.3

Tenendo conto della natura

giuridica del sequestro penale, che si limita a impedire al proprietario del

bene di disporne fino al momento in cui è ordinato il dissequestro, è indubbio

che i beni e i valori sequestrati siano soggetti all’imposta sulla sostanza. La

situazione di un bene sotto sequestro non differisce sostanzialmente da quella

di un titolo di credito, ceduto al proprio dipendente dal datore di lavoro e

sottoposto a un termine di attesa.

4.3

Venendo al caso in esame, i

beni sotto sequestro presso il Ministero pubblico già dal 2004, di cui si fa riferimento

nel ricorso, erano costituiti da averi bancari a nome del contribuente o della

moglie e da azioni. Per il periodo fiscale litigioso è dunque legittimo che i

valori di cui al Modulo 2 siano presi in considerazione per la determinazione

della sostanza imponibile.

Alla luce della sentenza

del 17 luglio 2019, con cui la CARP ha dissequestrato gli ultimi averi

sequestrati, si deve constatare che il provvedimento conservativo in questione

non è mai sfociato in una confisca. L’insorgente non ha pertanto mai perduto la

proprietà dei beni in questione.

5.

5.1.

In via subordinata, per la

prima volta con il loro ricorso, i ricorrenti chiedono che, nella

determinazione della sostanza imponibile, siano dedotti, oltre ai debiti nei

confronti della __________ Inc., __________, e di __________, i relativi

interessi moratori capitalizzati.

A tale proposito, ricevuta

dalla CARP la sentenza del 17 luglio 2019, la Camera di diritto tributario si è

rivolta al RA 1, chiedendo se fosse ancora intenzionato a mantenere il ricorso

dell’11 gennaio 2019. Con lettera del 16 giugno 2020 l’avv. RA 1 ha confermato

di mantenere il ricorso poiché la sentenza CARP “non muta l’ammontare di

debiti e sostanza del contribuente così come considerati in sede di tassazione

su reclamo. Dal punto di vista patrimoniale, infatti, la predetta sentenza ha

annullato la condanna del contribuente dott. RI 1 al pagamento di un

risarcimento equivalente di CHF 7'000'000. Questa posizione debitoria,

però non era mai stata presa in considerazione dall’Autorità fiscale, motivo

per cui la sentenza 17.07.2019 non ha alcun riflesso sul merito della procedura”.

Ha ribadito tuttavia che

dovrebbero essere dedotti gli interessi di mora, maturati ma non corrisposti

fino al 31.12.2010, a favore dei creditori già ricordati.

5.2

L’art. 13 cpv. 1 LAID

prevede che l’imposta sulla sostanza abbia per oggetto la sostanza netta totale.

La definizione della sostanza netta imponibile secondo l’art. 13 LAID s’impone

ai Cantoni, che non possono imporre elementi che non rientrano nella stessa

(sentenza TF 2C_555/2010 dell’11.3.2011 consid. 2.2.).

Il fatto che l’imposta

sulla sostanza abbia per oggetto la sostanza netta implica che il contribuente

possa dedurre dai propri attivi tutti i debiti comprovati. L’art. 47 cpv. 1 LT

prevede in effetti che dalla sostanza siano deducibili i debiti comprovati.

Deducibili sono tutti i debiti per i quali il contribuente risulta essere

giuridicamente responsabile e che sono effettivi, cioè esistenti al momento

determinante (al 31.12.) e non unicamente potenziali. Il presupposto è quindi

che alla data di riferimento esista un debito fisso, che il contribuente debba

aspettarsi seriamente di dover adempiere, senza che sia necessaria una scadenza

(sentenza TF 2C_555/2010 dell’11.3.2011 consid. 2.2.; Dzamko-Locher/Teuscher, op. cit., n. 15-17 ad art. 13 LAID,

p. 444).

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, non sono deducibili i debiti solo possibili, futuri o

corrispondenti ad aspettative, in particolar modo quelli che risultano da

un’operazione subordinata alla realizzazione di una condizione sospensiva (art.

151.

CO), fintantoché la condizione non si realizza e il debitore non è ancora

tenuto alla sua prestazione. La scadenza del debito non è per contro una

condizione per la deduzione del debito (sentenza 2C_1172/2014 del 22.6.2015

consid. 3.1 e giurisprudenza citata).

5.3

I debiti costituiscono, dal

profilo fiscale, un elemento che concorre ad escludere o ridurre l’imposta

dovuta. Di conseguenza l’onere della prova incombe al contribuente (DTF 133 II

153.

consid. 4.3; 121 II 257 consid. 4c/aa). Di regola quando il creditore è

domiciliato in Svizzera è sufficiente indicare il suo nome ed il suo indirizzo

perché sulla base di questi dati l’autorità può agevolmente effettuare delle

verifiche. In presenza di contribuenti che pretendono di dedurre dal loro

reddito interessi passivi versati a persone fisiche o giuridiche con domicilio

o sede all’estero occorrono per contro informazioni più precise e più complete

ed un maggiore rigore d'indagine, al fine di garantire la generalità

dell'imposta e la parità di trattamento tra gli amministrati. Ciò vale in

particolare quando i creditori sono entità giuridiche con sede in Stati che

consentono domiciliazioni fittizie (sentenza del TF 2C_340/2007 del 22.1.2008

consid. 3.3 con riferimenti).

5.4

5.4.1

Il debito nei confronti

della __________ Inc., __________, è stato riconosciuto dall’Ufficio di

tassazione, sebbene il creditore abbia la propria sede in un paradiso fiscale.

Dalle poche indicazioni che emergono dagli atti trasmessi alla Camera di

diritto tributario dall’autorità di tassazione, il debito in questione sarebbe

fondato su un riconoscimento di debito sottoscritto dallo stesso contribuente

il 14 giugno 2004. Il ricorrente ha dichiarato tale debito per la prima volta

presentando un’istanza di revisione delle tassazioni per i periodi fiscali dal

2004.

al 2008, proprio nel corso del 2010. Dalla sentenza del 18 dicembre 2009

del Pretore del Distretto di Lugano, che ha rigettato l’opposizione interposta

dal contribuente contro il precetto esecutivo notificatogli il 31 marzo 2003

dalla società creditrice, si apprende che tale riconoscimento di debito sarebbe

stato sottoscritto al termine di un incontro presso lo studio legale che

rappresentava il beneficiario economico della __________ Inc., cliente della __________

__________. Il contribuente si è impegnato a “ottenere la liquidità necessaria

per pagare l’importo [di fr. 1'900’848]”, se “entro il 15 giugno 2004 il

bonifico a favore di __________ Inc., da parte di __________ SA non avvenisse RI

1.

si impegnava ad estinguere tale debito “entro il 28 giugno 2004”.

5.4.2

Pur risalendo il

riconoscimento di debito al 2004, sembra che l’Ufficio di tassazione abbia

accolto le istanze di revisione per i periodi fiscali dal 2005 al 2008. Sebbene

le relative decisioni non siano agli atti, vi sono dei verbali e delle note

interne in tal senso.

Gli unici documenti a

comprova del debito in questione sono tuttavia la citata sentenza del Pretore e

un verbale di pignoramento del 4 ottobre 2010, che concerne in particolar modo

dei beni immobiliari del contribuente e l’importo di fr. 2'028'000.–,

proveniente dalla vendita del mapp. n. __________ RFD di __________. Dal

verbale in questione si evince tuttavia che i beni pignorati erano stati

sequestrati dal Ministero pubblico. L’importo proveniente dalla vendita del

mapp. n. __________ di __________, in particolare, corrisponde a quello

menzionato nelle sentenze della CARP.

La procedura esecutiva in

questione è stata pertanto sospesa.

5.4.3

La __________ Inc., __________,

figura del resto fra gli accusatori privati nell’ambito del procedimento penale

a carico del ricorrente. Nella sentenza della CARP del 18 agosto 2014, RI 1 era

stato riconosciuto colpevole, fra l’altro, di amministrazione infedele

qualificata per aver proceduto a bonifici e trasferimenti di titoli a debito di

conti della __________ Inc. e a favore di conti intestati alla __________ __________.

Inc e alla __________ SA e per aver effettuato “investimenti fittizi nei fondi __________

e __________.”, che erano “sprovvisti della necessaria copertura”.

Nella sentenza del

Tribunale federale del 6 marzo 2017, che ha annullato la pronuncia della CARP

del 18 agosto 2014, si accenna anche a un “impegno del ricorrente a rispondere

solidalmente del disinvestimento” della __________ Inc. Dopo aver rilevato che

“non si conoscono… le circostanze in cui tale impegno è stato assunto”, la

Suprema Corte sottolinea che “suddetto impegno è stato preso con scritto del 14

giugno 2004, ovvero in un periodo in cui la CFB si interessava da vicino

all’attività di __________ SA” (sentenza 6B_949/2014 consid. 12.4.2).

5.4.4

Si deve ritenere che la

posizione debitoria di RI 1 fosse strettamente dipendente dall’esito del

procedimento penale nei suoi confronti. La sottoscrizione del suo impegno nei

confronti della __________ Inc. era verosimilmente dettata dalla preoccupazione

di evitare una (ulteriore) denuncia penale. In questo senso si legge anche il

riferimento, contenuto nella sentenza del Tribunale federale del 6 marzo 2017

ad una responsabilità solidale del ricorrente per il debito nei confronti della

__________ Inc. Il successivo sequestro ordinato dal Ministero pubblico ha peraltro

vanificato la procedura esecutiva promossa dalla creditrice. Se il ricorrente

fosse stato definitivamente condannato per amministrazione infedele e i suoi

beni fossero stati confiscati, verosimilmente la __________ Inc. sarebbe stata

indennizzata con i beni sequestrati.

Per stabilire se al

31.12.2010

il ricorrente fosse effettivamente debitore dell’importo menzionato

nel riconoscimento di debito da lui sottoscritto, deve essere chiarita la

situazione esistente a tale momento.

Nella fattispecie, nello

stralcio dell’accordo del 14.6.2004 riportato dalla sentenza pretorile, il

debitore si impegnava “inderogabilmente ad estinguere il debito di CHF

1'900’848.– entro il 28 giugno 2004”. L’insorgente ha tuttavia interposto

opposizione al precetto esecutivo del 27 marzo 2009. Solo dopo la decisione

giudiziaria, che ha rigettato l’opposizione, RI 1 ha chiesto la revisione delle

tassazioni dei periodi fiscali precedenti, per ottenere la deduzione del

debito.

Per valutare se al

31.12.2010

il creditore potesse seriamente contare sull’adempimento del debito,

è necessario verificare se, a tale momento, avesse già inoltrato la denuncia

penale e si fosse costituito accusatore privato. In tale eventualità, infatti,

la posizione debitoria dell’insorgente sarebbe mutata. Da un lato, il sequestro

penale impediva lo svolgimento della procedura esecutiva; inoltre, il suo

impegno a pagare il debito nei confronti della __________ Inc. sarebbe stato

subordinato al risarcimento nell’ambito del procedimento penale. La probabilità

di dover pagare in virtù di una responsabilità solidale, per riprendere la terminologia

del Tribunale federale, sarebbe stata notevolmente mitigata. Altrimenti, si

potrebbe anche ritenere che, per effetto del procedimento penale, l’obbligo di

pagare fosse subordinato a una condizione sospensiva, rappresentata proprio

dall’esito del processo.

5.4.5

Gli atti devono pertanto

essere rinviati all’Ufficio di tassazione, affinché esamini nuovamente la

situazione debitoria del ricorrente, dopo aver preso visione degli atti che si

riferiscono all’accordo intervenuto con la __________ Inc. Oltre all’accordo

stesso del 14 giugno 2004, i contribuenti dovranno produrre ogni scambio di

corrispondenza intervenuto con la controparte, per contestualizzare la

convenzione litigiosa e per conoscere gli sviluppi successivi. Dovrà in

particolar modo essere esaminata la denuncia penale della creditrice.

In tale ambito, l’Ufficio

di tassazione verificherà anche la completezza degli attivi considerati nel

calcolo della sostanza imponibile, alla luce sentenza della CARP del 18 agosto

2014.

(v. supra, consid. 3.2).

5.5

5.5.1

I ricorrenti chiedono poi

che siano considerati fra i debiti anche gli interessi moratori capitalizzati,

che si riferiscono al debito nei confronti della __________ Inc. Al ricorso

hanno allegato un conteggio con il calcolo degli interessi dal 1.1.2005 al

31.12.2018

A tale data l’ammontare complessivo degli interessi era di ben fr.

1’891'740.23, cioè si avvicinava all’importo del debito (fr. 1'900'407.–). Secondo

lo “stato di riparto provvisorio”, allestito dall’Ufficio di esecuzione di

Lugano il 21 gennaio 2020 e prodotto con la lettera del 16 giugno 2020, il

saldo del debito nei confronti della __________ Inc. ammonta a fr.

3'392'832.45. Ne consegue che gli interessi, fino al 2020, raggiungono

l’importo di fr. 1'491'984.45. I criteri di calcolo dell’Ufficio di esecuzione

non coincidono evidentemente con quelli dei ricorrenti.

5.5.2

Indipendentemente

dall’ammontare degli interessi, che al 31.12.2010, secondo gli insorgenti,

raggiungevano già l’importo di fr. 758'113.43, la loro deduzione presuppone

ovviamente che sia deducibile il debito in capitale.

Secondo la giurisprudenza,

tuttavia, ciò non è ancora sufficiente. Degli interessi non possono infatti

essere capitalizzati se non sono precedentemente stati assoggettati all’imposta

sul reddito (sentenza TF n. 2C_557/2007 del 21.12.2007 consid. 3.1). Nella loro

dichiarazione d’imposta 2010, i ricorrenti avevano fatto valere solo il debito

di fr. 1'900'848.–, senza indicare alcun interesse passivo. È anche vero che il

loro reddito imponibile era già inferiore al minimo e che il debito d’imposta

era pari a zero. Per quanto riguarda il creditore, è inutile domandarsi se gli

interessi siano stati assoggettati all’imposta sul reddito, trattandosi di una

società panamense.

5.5.3

Spetterà comunque

all’Ufficio di tassazione pronunciarsi sulla deducibilità degli interessi

moratori, dopo aver proceduto alle verifiche già ricordate. In quel contesto,

dovrà anche tener conto del fatto che già il 4 ottobre 2010 i beni pignorati a RI

1.

non erano sufficienti a coprire l’ammontare dei crediti in capitale. Oltre al

credito della __________ Inc. c’era infatti anche quello di RI 2, moglie di RI

1, che ammontava a fr. 1'647'931.20. Doveva già essere evidente pertanto che i

beni pignorati non sarebbero stati sufficienti a coprire tutti i debiti, tanto

meno con gli interessi di mora. Ciò è ancora più evidente dallo Stato di

riparto provvisorio del 21 gennaio 2020, da cui risulta che il saldo dei

crediti della __________ Inc. e di RI 2 aveva raggiunto l’importo di fr.

6'363'827.35, mentre il ricavo netto da ripartire fra i creditori era di soli

fr. 2'738'825.23.

5.6

I ricorrenti postulano

infine la deduzione degli interessi moratori capitalizzati relativi al debito

nei confronti di __________. L’unico giustificativo che concerne tale passivo è

uno scritto del 25 ottobre 2004, con cui RI 1 ringrazia __________ per avergli

concesso un prestito a contanti di fr. 300'000.–, senza garanzie, con interessi

del 5% all’anno capitalizzati e saldati al momento del rimborso. Il rimborso

non sarebbe intervenuto “prima della fine del prossimo mese di giugno 2005”.

Secondo il conteggio

allestito dagli insorgenti, gli interessi dal 1.1.2005 al 31.12.2018 hanno

ormai raggiunto l’importo di fr. 299'122.86, cioè il valore del mutuo iniziale.

Anche in questo caso, gli

insorgenti, nella loro dichiarazione d’imposta, non avevano chiesto alcuna

deduzione di interessi. Non è noto se il creditore, da parte sua, abbia

dichiarato come reddito tali importi.

Spetterà, anche in questo

caso, all’Ufficio di tassazione, pronunciarsi sulla deducibilità degli

interessi litigiosi.

5.7

Adottando una nuova

decisione su reclamo, l’autorità di tassazione verificherà anche l’importo

relativo al conto dissequestrato della signora RI 2, che secondo l’autorità di

tassazione ammonta a fr. 282'515.‑, come peraltro indicato nella

dichiarazione d’imposta come pure nel reclamo dei contribuenti, ma che secondo

il ricorso avrebbe dovuto essere di fr. 182'515.‑ (stato al

31.12.2010).

Dovendo procedere alle

nuove verifiche, l’Ufficio di tassazione chiederà ai ricorrenti anche di documentare

l’eventuale conseguimento di redditi, in relazione alla gestione dei beni

sequestrati (cfr. anche l’Ordinanza del Consiglio federale del 3 dicembre 2010

sul collocamento di valori patrimoniali sequestrati [RS 312.057]).

6.

Di conseguenza, la

decisione di tassazione IC 2010 dopo reclamo del 12 dicembre 2018 è annullata e

gli atti sono ritornati all’RS 1 perché determini nuovamente la sostanza

imponibile, tenendo conto delle considerazioni che precedono.

Visto l’esito del ricorso,

non si prelevano né la tassa di giustizia né le spese processuali.

Ai contribuenti non è

riconosciuta un’indennità a titolo di ripetibili. Infatti, per quanto concerne

la domanda principale, il ricorso è sostanzialmente respinto. La domanda

subordinata è stata invece proposta per la prima volta con il ricorso.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. La decisione di tassazione

IC 2010 dopo reclamo del 12 dicembre 2018 è annullata e gli atti sono rinviati

all’RS 1 perché adotti una nuova decisione, dopo gli accertamenti indicati.

2. Non si prelevano né tassa

di giustizia né spese processuali.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAI Copia per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: