Procedura: notificazione della decisione all’estero, invio postale, non causa di nullità, impugnazione tempestiva della decisione nonostante il vizio procedurale, buona fede

Incarti n.

80.2019.367

80.2019.368

Lugano

2 dicembre 2020

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Mauro Mini, Raffaele

Guffi

segretaria

Cristiana

Balestra Gamboni, vicecancelliera

parti

RI

1 I-Cuveglio

rappr.

da: RA 1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

del 25 novembre 2019 contro la decisione del 23 ottobre 2019 in materia di IC/IFD

2014.

Fatti

Fatti

A. RI 1, cittadino

italiano, beneficiava di un permesso di dimora (permesso B) in Svizzera dal 1°

aprile 2012, rinnovato nel 2017. Il 27.12.2017 ha lasciato il Ticino per

l’Italia. In quanto dimorante è stato assoggettato all’imposizione alla fonte

(v. certificati di salario 2012-2015). Non essendo iscritto al ruolo di

contribuente ma possedendo delle partecipazioni in società con sede in Ticino e

in Svizzera ‑ su segnalazione del giugno 2016 da parte

dell’UTPG – gli Uffici circondariali di tassazione di __________ e di

RS 1 hanno inviato al contribuente le dichiarazioni d’imposta IC/IFD 2012-2014,

invitandolo a compilarle entro il 31.12.2016 (periodi fiscali 2012 e 2013)

risp. entro il 06.07.2017 (periodo fiscale 2014).

B. Il 31 luglio 2019, l’RS

1 imponeva d’ufficio il contribuente. Non avendo presentato la Dichiarazione

d’imposta IC/IFD 2014, nonostante la diffida del 20 aprile 2017, l’autorità di

tassazione accertava d’ufficio in particolare i redditi da titoli e capitali in

ragione di fr. 120'000.‑; il valore locativo e gli affitti per

fr. 60'000.‑ e altri redditi pari a fr. 30'391.‑. L’RS 1 valutava

la sostanza immobiliare in fr. 1'000'000.‑ in relazione ad immobili

posseduti in Italia mentre i titoli e i capitali erano accertati in ragione di

fr. 11'307'750.‑. A motivo, oltre a sottolineare che il reclamo contro

una tassazione d’ufficio avrebbe dovuto essere motivato e indicare eventuali

mezzi di prova, l’autorità di tassazione adduceva:

“Tassazione ordinaria

complementare per contribuenti assoggettati alla trattenuta d’imposta alla

fonte (art. 112 LT). Il salario assoggettato alla fonte è computato per il

calcolo dell’aliquota applicabile.

[…]

Aliquote

maggiorate, tenuto conto degli elementi imponibili all’estero: valore e reddito

degli immobili posseduti in Italia.

[…]

Sono

imposti i vantaggi goduti in ambito aziendale così come stabiliti dall’ufficio

di tassazione delle persone giuridiche per le società con sede in Ticino di cui

il contribuente è azionista. L’imposizione è effettuata al 60% per

partecipazione qualificata.

Imposizione

del valore fiscale delle azioni societarie svizzere e italiane. Il valore

fiscale è da stabilire secondo le direttive contenute nella circolare 28 edita

dalla Conferenza svizzera delle imposte.

Il

valore fiscale delle azioni delle società italiane è stabilito per

apprezzamento. Sono pure imposti per apprezzamento i presunti dividendi

incassati e i vantaggi economici goduti. Tali redditi sono classificati in

200'000 franchi e imposti al 60% per partecipazione qualificata al capitale

delle società di cui si tratta.

Si rileva che

il reddito e il valore della sostanza mobiliare sono imposti al luogo di

residenza del contribuente, che nel caso che qui ci occupa, è in Ticino e in

Svizzera”.

Di conseguenza, per

l’imposta cantonale, l’autorità di tassazione accertava un reddito imponibile

di fr. 150'300.‑ (determinante per l’aliquota: fr. 276'500.‑;

dovuto d’imposta: fr. 17'985.95) e una sostanza imponibile di

fr. 11'307'000.‑ (determinante per l’aliquota: fr. 12'307'000.‑;

dovuto d’imposta: fr. 37'975.90). Per l’imposta federale diretta, il

reddito imponibile era stato stabilito in fr. 150'300.‑

(determinante per l’aliquota: fr. 276'500.‑) mentre il dovuto

d’imposta era stato fissato in fr. 12'860.85. La decisione di tassazione

d’ufficio IC/IFD 2014 resa il 31 luglio 2019 era inviata per posta semplice

all’indirizzo italiano di Cuveglio.

C.

a.

Il reclamo è stato

presentato il 30 agosto 2019, dopo che il contribuente aveva “fatto

pervenire [alla propria rappresentante] le notifiche di tassazione per

il 2014”, ricevute “solo il 12 agosto 2019”. Al reclamo, il

rappresentante allegava la Dichiarazione d’imposta IC/IFD 2014, firmata a __________

il 29 agosto 2019, compilata e con annessi in particolare il certificato di

salario rilasciato dalla __________ SA e il Modulo 2 (Elenco dei titoli e di altri

collocamenti di capitali) dal quale si evincevano le partecipazioni in __________

SA, __________ SA e __________ SA. Non accludeva il Modulo 8 relativo alle partecipazioni

qualificate nella sostanza privata.

b.

Rilevando che la

dichiarazione d’imposta IC/IFD 2014 era incompleta, il 4 settembre 2019 per

Posta A Plus, l’autorità di tassazione interpellava la patrocinatrice del contribuente,

richiedendo della documentazione supplementare. In particolare, chiedeva di

fornire indicazioni circa gli elementi di reddito e di sostanza del

contribuente imponibili all’estero (reddito e valore degli immobili in Italia;

salari percepiti per l’attività svolta in Italia); i dividendi e il valore

delle partecipazioni detenute in società italiane segnatamente al “gruppo

commerciale “__________” di cui il contribuente è cofondatore [che] si

sviluppava nel 2014 su sette negozi in Italia e due punti vendita in Svizzera.

Le società ticinesi controllano i negozi ubicati in Ticino. Quelli italiani

sono gestiti da società italiane”. Entro il 30 settembre 2019, il

contribuente avrebbe inoltre dovuto fornire informazioni circa “l’elenco dei

titoli e capitali 2014 aggiornato, con l’inclusione dei titoli azionari delle

società italiane possedute e i relativi dividendi scaduti nel 2014; la visura

camerale delle società italiane in base alla situazione del 31.12.2014; […]

i bilanci e i conti economici degli anni 2013 e 2014; le schede contabili […]

2014 dei conti correntisti __________ SA e __________ SA e delle altre società

italiane; le schede contabili […] 2014 dei conti stipendi delle

società

italiane […] la copia integrale delle tassazioni emesse a carico del

contribuente per l’anno contributivo 2014 dal Fisco italiano; […] la

copia della visura catastale del contribuente – situazione

31.12.2014 – con l’indicazione per ciascuno degli immobili in essa

elencati del canone d’affitto incassato […] rispettivamente […]

il valore locativo”. In caso di mancata risposta, l’RS 1 informava il

contribuente che avrebbe dichiarato irricevibile il reclamo, “vista

l’incompletezza della dichiarazione d’imposta inviata[…]”.

D. Con decisione datata

23 ottobre 2019, l’autorità di tassazione dichiarava irricevibile il

reclamo, confermando la tassazione d’ufficio poiché “sino alla data di

elaborazione della presente tassazione, ossia l’11 ottobre 2019, la

dichiarazione completata e la documentazione sollecitata non sono state fornite”.

E. Il 25 novembre 2019,

la RA 1 presenta ricorso insorgendo in particolare contro l’“invio della

notifica di tassazione del 31.07.2019 ad un indirizzo italiano”. A suo

dire, tale modo di procedere è da considerarsi contrario al diritto

internazionale pubblico e “di conseguenza […] la notifica di tassazione 2014

non può considerarsi effettuata e l’intera procedura che [ne] è seguita

è priva di validità”. Chiede che l’incarto sia ritornato all’autorità

inferiore perché abbia a “ricominciare dall’inizio la procedura di

tassazione 2014” e di essere sentito in sede dibattimentale.

F. Il 26 novembre 2019,

la Camera di diritto tributario ha ordinato al ricorrente il pagamento di

fr. 5'000.‑ a titolo di garanzia per le spese di giustizia e le

spese di procedura. Il pagamento è stato effettuato tempestivamente.

G. Il 20 dicembre 2019,

l’RS 1 ha presentato le proprie osservazioni proponendo la reiezione del

ricorso perché il contribuente non ha dimostrato la manifesta inesattezza della

tassazione d’ufficio IC/IFD 2014 e non ha completato ‑ come espressamente

richiesto dall’autorità fiscale ‑ la dichiarazione d’imposta

IC/IFD 2014 presentata. L’RS 1 si stupisce del fatto che solo in sede di

ricorso il rappresentante del contribuente sollevi la questione della notifica

delle tassazioni all’estero, comunque ricevute dal contribuente e trasmesse alla

sua rappresentante svizzera per il reclamo, ammettendone “tacitamente e

implicitamente [la] validità quale formale notifica di tassazione da

parte dell’autorità fiscale”.

H. La Camera di diritto

tributario richiedeva all’Ufficio circondariale di tassazione di __________ gli

incarti fiscali 2012 e 2013 relativi al contribuente.

I. La Camera di

diritto tributario fissava l’udienza richiesta dalla rappresentante del

contribuente per l’8 ottobre 2020. Quest’ultima non si presentava ma informava

l’autorità giudicante che “gli aspetti formali [erano] già stati

esposti in sede di reclamo mentre [gli] premeva sottolineare

l’arbitrarietà della decisione impugnata. A riprova alleg[ava] le

notifiche di tassazione del contribuente per gli anni 2012 e 2013, nel

frattempo evase in sede di reclamo ordinario, che evidenzia[va]no valori

imponibili lontanissimi da quelli tassati con la decisione 2014”.

Diritto

1. 1.1.

Nel suo ricorso, la

rappresentante del contribuente solleva per la prima volta la questione relativa

alla notifica della decisione di tassazione. Ritiene infatti che la decisione

di tassazione d’ufficio IC/IFD 2014 debba essere dichiarata nulla perché,

violando norme del diritto internazionale, è stata inviata all’indirizzo

italiano del contribuente.

1.2.

1.2.1.

Gli articoli 116 LIFD e 189

LT disciplinano la notifica delle decisioni. Il primo capoverso indica che le

decisioni sono notificate al contribuente per scritto e devono indicare i

rimedi giuridici. Il secondo capoverso stabilisce invece che se il contribuente

è d’ignota dimora o se dimora all’estero e non ha un rappresentante in

Svizzera, la decisione può essergli notificata validamente mediante

pubblicazione nel Foglio ufficiale del Cantone. Le relative spese sono a carico

del contribuente.

1.2.2.

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, la notificazione di una decisione all’estero direttamente

tramite invio postale rappresenta un atto d’imperio che, salvo disposizione

convenzionale contraria o consenso dello Stato nel quale la notifica va

effettuata, deve avvenire per via diplomatica o consolare (sentenza TF n. 2C_160/2019

del 5.11.2019 consid. 3.1 e giurisprudenza citata).

1.2.3.

Un trattato internazionale

che permette la notifica diretta per mezzo posta di decisioni fiscali, anche in

Italia, è recentemente stato ratificato dalla Svizzera. Si tratta della

Convenzione del 25 gennaio 1988 sulla reciproca assistenza amministrativa in

materia fiscale, emendata dal suo protocollo (RS 0.652.1), entrata in vigore

per la Svizzera il 1.1.2017. I paragrafi 1 e 2 dell’art. 17 prevedono che gli

atti vengano notificati al destinatario dallo Stato richiesto, su domanda dello

Stato richiedente. L’art. 17 par. 3 consente tuttavia a una Parte di procedere

direttamente per mezzo posta alla notifica di un documento a una persona che si

trova sul territorio dell’altra Parte. In base a una riserva, formulata al

momento della ratifica della Convenzione, la Svizzera non concede l’assistenza

amministrativa per la notifica di documenti secondo l’articolo 17 paragrafo 1

della Convenzione. Nessuna riserva è stata per contro formulata in relazione

alla notificazione diretta per mezzo posta, prevista dall’art. 17 par. 3.

Nella sua pronuncia del 5

novembre 2019 (sentenza TF 2C_160/2019 consid. 3.6), la Suprema Corte ha

escluso l’applicabilità della Convenzione in questione, per il fatto che le sue

disposizioni “si applicano all’assistenza amministrativa dai periodi fiscali

che iniziano il o dopo il 1° gennaio dell’anno successivo all’entrata in vigore

della Convenzione come emendata dal Protocollo 2010 in riferimento a una Parte”

(art. 28 par. 6). Una notifica diretta sarebbe ammissibile pertanto solo per i

periodi fiscali a partire dal 2018.

1.2.4.

Nella fattispecie, non vi

era alcun trattato internazionale che consentisse alle autorità fiscali

svizzere di notificare una decisione in Italia direttamente per posta.

Ci si domanda quali siano

le conseguenze dell’invio delle decisioni al ricorrente, residente in Italia,

per mezzo posta.

1.3.

La notifica deve

permettere al destinatario della decisione di prenderne conoscenza e, se

necessario, di fare uso dei rimedi giuridici aperti contro di essa. Una

decisione è notificata non al momento in cui il contribuente ne prende

conoscenza bensì il giorno in cui la decisione gli è debitamente comunicata.

Trattandosi di un atto che deve essere sottoposto a ricezione, la notifica si

perfeziona al momento in cui la decisione entra nella sfera d’influenza del suo

destinatario (DTF 113 Ib 296 consid. 2, p. 297; Berdoz/Bugnon

in: Les procédures en droit fiscal, 3a ediz., Berna 2015, p. 643 s.).

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, la LIFD non contiene una

norma secondo cui la notifica può essere omessa (come invece per esempio l’art.

39 cpv. 3 LTF [RS 173.110]; v. sentenza TF 2D_18/2009

del 22 giugno 2009 consid. 2.1). Il diritto fiscale non

prevede neppure una notificazione valida con il deposito agli atti della

decisione di tassazione (Locher,

Kommentar zum DBG, III. Teil, Art.

102-222 DBG, Basilea 2015, n. 53 ad art. 116 LIFD, p. 334; diversamente Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

Handkommentar zum DGB, 3a ediz., Zurigo 2016, n. 48 ad art. 116 LIFD). Se

l’autorità rinuncia alla pubblicazione nel Foglio ufficiale del Cantone, non

esiste alcuna inconfutabile presunzione che il contribuente abbia preso

conoscenza della decisione che lo concerne. In questo caso, il termine per

contestare la decisione inizia a decorrere dal momento dell’effettiva

conoscenza (DTF 142 II 411 del 03.06.2016 consid. 4.2.1).

1.4.

Generalmente, una notifica

irregolare non comporta la nullità della decisione, salvo grave irregolarità. Di

principio, la decisione è annullabile e diviene giuridicamente valida se non è

impugnata (Berdoz/Bugnon, op.

cit., p. 647, n. 5.64; sentenza TF n. 2C_160/2019 del 05.11.2019 consid. 4.1). Secondo

la giurisprudenza del Tribunale federale, la notificazione irregolare di una

decisione non deve comportare pregiudizio alla parte ricorrente, per la quale

pertanto il termine di ricorso inizia a decorrere solo dalla conoscenza della

decisione. L’interessato non può tuttavia differire a piacimento il suo

intervento, ricordato che il principio della buona fede gli impone di

informarsi dell’esistenza e del contenuto di un atto che lo riguarda non appena

ne sospetti l’esistenza, pena il rischio di vedersi opporre l'irricevibilità

del gravame per tardività (DTF 124 II 124 consid. 2d/aa, 116 I a 215 consid. 2c

e d; 112 Ib 417 consid. 2d). Recentemente, il Tribunale

federale ha confermato la propria giurisprudenza stabilendo che una notifica

può raggiungere il suo scopo anche se è avvenuta in modo irregolare. È

necessario esaminare, secondo le circostanze del caso concreto, se la parte

interessata è stata realmente indotta in errore dall’irregolarità della

notifica e per questo ha subito un pregiudizio. Per l’Alta Corte, ci si deve

attenere al principio della buona fede, che impone all’interessato di agire entro

un termine ragionevole da quando ha avuto conoscenza della decisione che

intende contestare. Ciò significa in particolare che una decisione, sebbene sia

stata notificata in maniera irregolare, può nondimeno passare in giudicato, se

non è stata impugnata entro un termine ragionevole. Le conseguenze di una

notifica avvenuta direttamente per via postale in violazione del principio

della territorialità dipendono quindi dalle circostanze del caso di specie. Riferendosi

alla notifica di una decisione svizzera su territorio francese, il Tribunale

federale ha ritenuto che, nonostante la violazione della sovranità

territoriale, la stessa non avesse comportato la totale inefficacia della

notifica, in quanto il destinatario della decisione l’aveva impugnata mediante

reclamo, senza censurarne le modalità di notificazione (sentenza TF 2C_160/2019

del 5.11.2019). Un contribuente non può pertanto prevalersi di una notifica

irregolare, se ha comunque preso conoscenza del contenuto della comunicazione

proveniente dalle autorità svizzere e inviata all’estero (Papadopoulos, Notification extraterritoriale en matière fiscale:

hésitations du Tribunal fédéral, clarifications des Traités, in RDAF 2020 II p. 2 ss, in particolare p. 9).

1.5.

Nella

fattispecie, nonostante la decisione di tassazione d’ufficio IC/IFD 2014 datata

31 luglio 2019 sia stata irregolarmente notificata al contribuente

all’indirizzo conosciuto in Italia, ciò non gli ha comportato alcun pregiudizio.

Infatti ‑ come evidenziato nel reclamo presentato dalla stessa

rappresentante che nel ricorso lamenta l’irregolarità della notifica ‑ il

contribuente è comunque riuscito a far “pervenire [alla propria

rappresentante] le notifiche di tassazione per il 2014”, ricevute “solo

il 12 agosto 2019” e la RA 1, in nome e per conto del contribuente, ha

potuto impugnarle tempestivamente (il reclamo è stato inviato per raccomandata

il 31 agosto 2019). Prevalersi di una notificazione irregolare in sede di

ricorso, dopo che la decisione di tassazione d’ufficio ha potuto essere

impugnata tempestivamente cozza contro il principio della buona fede. Pertanto, la decisione di tassazione d’ufficio IC/IFD

2014 è stata validamente notificata al contribuente. Su questo punto, il

ricorso deve essere respinto.

2. 2.1.

La Camera di diritto

tributario, autorità di ricorso in materia fiscale contro le decisioni degli

uffici di tassazione, è competente a pronunciarsi nel merito dei ricorsi a

condizione che il gravame sia ricevibile in ordine. Essa deve pertanto

esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo,

sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una

persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell’Ufficio di

tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia

fondata. Infatti, se l’irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto,

gli atti saranno retrocessi all’autorità di tassazione per la decisione di

merito, mentre, in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di

irricevibilità.

2.2.

Nel

caso in esame, l’autorità di tassazione non è entrata nel merito del reclamo perché

“sino alla data di elaborazione della presente tassazione, ossia l’11

ottobre 2019, la dichiarazione completata e la documentazione sollecitata non

sono state fornite”.

Ne

consegue che questa Camera si limita a verificare se sia legittima la decisione

dell’Ufficio di tassazione di dichiarare irricevibile il reclamo del

contribuente, senza per contro esaminare il merito della decisione. Ciononostante,

conformemente alla giurisprudenza del Tribunale federale in materia di reclamo

contro la tassazione d’ufficio, accerterà pure che la commisurazione degli

elementi imponibili, basata su una valutazione coscienziosa dell’autorità, non

sia arbitraria.

3. 3.1.

3.1.1.

Sono soggetti ad una

trattenuta d’imposta alla fonte per il loro reddito da attività lucrativa

dipendente:

a. i

lavoratori stranieri che, senza permesso di domicilio della polizia degli

stranieri, hanno domicilio o dimora fiscali nel Cantone (art. 104 cpv. 1 LT;

analogo, per l’imposta federale diretta, l’art. 83 LIFD);

b. i lavoratori che, senza domicilio o dimora fiscali in

Svizzera, esercitano un’attività lucrativa dipendente nel Cantone per brevi

periodi, durante la settimana o come frontalieri (art. 114 LT; per l’imposta

federale diretta, l’art. 91 LIFD).

L’imposta

è prelevata sui proventi lordi (cfr. art. 105 cpv. 1 LT; art. 84 cpv. 1 LIFD) e

sostituisce le imposte riscosse secondo la procedura ordinaria (artt. 104 cpv.

1, 3a frase LT e 106 cpv. 2, 1a frase LT; artt. 87 e 99

LIFD).

3.1.2.

Giusta gli articoli 112 LT

e 90 cpv. 1 LIFD, le persone assoggettate all’imposta alla fonte sono

imponibili secondo la procedura ordinaria per la sostanza e per i redditi non assoggettati

all’imposta alla fonte. Al calcolo delle aliquote d’imposta si applicano per

analogia gli articoli 6 LT e 7 LIFD. Il diritto cantonale prevede che in questi

casi il contribuente è tenuto a presentare una dichiarazione d’imposta (art.

112 cpv. 2 LT) che vale anche per l’accertamento dell’imposta federale diretta

(art. 107 cpv. 3 LIFD; 105 cpv. 1, 1a frase LIFD).

3.2.

Nella fattispecie, su

segnalazione dell’UTPG che cura l’imposizione delle società di cui è azionista

il contribuente, il signor RI 1, già assoggettato all’imposta alla fonte, è

stato invitato a compilare le dichiarazioni d’imposta IC/IFD 2012-2013 entro il

31.12.2016 e la dichiarazione d’imposta IC/IFD 2014 entro il 06.07.2017

(tassazioni ordinarie complementari).

4. 4.1.

Per tutti i periodi

citati, dopo esser stato diffidato, il contribuente è stato imposto d’ufficio

perché non aveva ottemperato ai propri obblighi procedurali. La decisione di

tassazione d’ufficio IC/IFD 2014, qui impugnata, è stata emessa il 31.07.2019

allorquando la procedura di reclamo (presentato tempestivamente e corredato

dalle dichiarazioni d’imposta mancanti) contro le decisioni di tassazione

d’ufficio 2012 e 2013 era ancora pendente presso l’UT __________, a suo tempo

competente in ragione del luogo di residenza del contribuente (art. 15 s.

Regolamento della Legge tributaria del 18 ottobre 1994 [RL 640.110]; art. 107

cpv. 3 LIFD in relazione ad art. 105 LIFD).

4.2.

Ai sensi dell’art. 130

cpv. 2 LIFD risp. art. 204 cpv. 2 LT (di uguale tenore l’art. 46 cpv. 3 LAID),

l’autorità di tassazione esegue la tassazione d’ufficio, in base a una

valutazione coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa

i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono

essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. Può tener

conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore

di vita del contribuente.

4.3.

Una tassazione d’ufficio

può essere impugnata soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta.

Il reclamo deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 132

cpv. 3 LIFD risp. art. 206 cpv. 3 LT). Vi è quindi un’inversione dell’onere

della prova: non spetta all’autorità di tassazione dimostrare la correttezza

della propria valutazione, bensì al contribuente provare che la stessa è

manifestamente inesatta (sentenza TF n. 2C_1101/2014 del 23 novembre 2015,

consid. 3; sentenza TF n. 2C_419/2010 del 13 ottobre 2010, consid. 2.1; Fenners/Looser, Besonderheiten bei der

Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: AJP 2013 p. 37; Chillà, Principe de la taxation d’office

dans le cas d’un contribuable indépendant, in: StR 68/2013 p. 277, pto. 2). In

effetti, al contribuente spetta dimostrare l’esattezza degli elementi

dichiarati, mentre spetta all’autorità fiscale portare la prova degli elementi

imponibili che non sono stati dichiarati, ma comunque accertati. Quando un

fatto non può essere provato, è colui cui incombe l’onere della prova che deve

sopportarne le conseguenze. Se le prove raccolte dall’autorità fiscale rilevano

l’esistenza di elementi imponibili non dichiarati, allora appartiene nuovamente

al contribuente stabilire l’esattezza delle sue allegazioni. Il ribaltamento

dell’onere della prova è giustificato dagli elementi sufficientemente

comprovanti raccolti dall’autorità di tassazione. Se l’autorità fiscale giunge

alla conclusione che si realizza un’incertezza fattuale, allora potrà e dovrà

procedere ad una valutazione dei fattori imponibili, segnatamente con l’ausilio

di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione del patrimonio o di un’analisi

del tenore di vita del contribuente. (art. 130 cpv. 2 LIFD risp. art. 204 cpv.

2 LT; sentenza TF n. 2C_1101/2014 del 23 novembre 2015, consid. 3; Chillà, op. cit., p. 277 s.).

4.4.

Giurisprudenza e dottrina

sono unanimi nel riconoscere che si possa ricorrere alla tassazione d’ufficio

non solo laddove il contribuente, nonostante diffida, non soddisfaccia ai suoi

obblighi procedurali, ma anche qualora la mancanza di documenti attendibili

sulla sua situazione finanziaria non possa essergli imputata (sentenza TF n.

2A.426/2004 del 23 novembre 2004; sentenza TF n. 2A.442/2001 del 19 giugno

2002; RDAF 2000 II 41; Zweifel/Hunziker,

in: Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer [DBG], 3a ed., Basilea 2017, p. 2243 s. n. 30 ad

art. 130 LIFD; Richner/Frei/

Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2ª ed., Zurigo 2009, p. 1123 n.

26 ad

art. 130 LIFD).

4.5.

L’autorità fiscale deve

agire “pflichtgemäss”, ovvero secondo co-scienza professionale,

conformandosi agli indispensabili criteri di prudenza che devono sempre essere

considerati in procedimenti del genere, principalmente allo scopo di evitare

eccessi di discrezionalità (ASA 50 372). Detto altrimenti, il contribuente deve

essere imposto, nella misura del possibile, su un reddito valutato il più

vicino possibile alla sua capacità contributiva reale (art. 126 LIFD risp. art.

200 LT; Zweifel/Hunziker, op.

cit., p. 2249, n. 46 ad

art. 130 LIFD).

4.6.

Come visto, contro la

decisione di tassazione il contribuente può reclamare per scritto all’autorità

di tassazione, entro trenta giorni dalla notificazione (art. 132 cpv. 1 LIFD

risp. art. 206 cpv. 1 LT). Tuttavia, il contribuente può impugnare la tassazione

operata d’ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta

(sentenza TF n. 2C_1142 dell’11 marzo 2019, consid. 3.4.1). Il reclamo

dev’essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 132 cpv. 3 LIFD

risp. art. 206 cpv. 3 LT).

Le norme appena citate

esigono che il contribuente apporti la prova della “manifesta inesattezza”

della tassazione d’ufficio e richiedono espressamente che il reclamo sia

motivato e indichi eventuali mezzi di prova. Tali requisiti (formali) del

reclamo rappresentano non meri presupposti sostanziali per la rimozione della

tassazione per apprezzamento, bensì prescrizioni di validità del gravame, in

mancanza dei quali l’autorità non deve neppure entrare nel merito (cfr. DTF 123

Considerandi

II 552). Secondo il Tribunale federale, il requisito della motivazione del

reclamo, contenuto nella disposizione in esame, deve essere considerato quale

requisito di validità, sebbene la legge non lo designi esplicitamente come tale

(cfr. DTF 81 I 98, consid. 3; 121 I 117, consid. 3a; 122 I 70, consid. 1c).

4.7

Secondo la giurisprudenza

del Tribunale federale, la prova della manifesta inesattezza può essere portata

in due modi:

·

in primo luogo, il contribuente può produrre i mezzi di prova

necessari a sovvertire l’incertezza in merito alla situazione effettiva,

consentendo in tal modo il corretto accertamento degli elementi imponibili. In

questo caso, la tassazione d’ufficio contestata viene sostituita da una

tassazione ordinaria. A tal fine, si richiede tuttavia l’adempimento corretto

degli obblighi procedurali precedentemente trascurati ed una completa

esposizione dei fatti con il reclamo. Se ciò non si verifica, non si può

rimediarvi nel seguito della procedura né mediante un’audizione personale del

contribuente;

·

in secondo luogo, il contribuente può anche provare che la

tassazione impugnata è palesemente eccessiva (sentenza TF n. 2C_6/2011 del 16 maggio 2011, consid. 3.1 e giurisprudenza

citata).

5.

5.1.

Nella fattispecie in disamina,

con la multa disciplinare del 17 giugno 2017, l’RS 1 ha rinnovato il termine di

diffida di 20 giorni per presentare la dichiarazione d’imposta

IC/IFD 2014 e nel contempo ha avvertito il contribuente che, in caso di mancata

ottemperanza agli obblighi fiscali, avrebbe proceduto alla tassazione

d’ufficio. Nel termine impartito, il contribuente non ha dato seguito a quanto

intimatogli, motivo per cui l’autorità ha proceduto con una tassazione

d’ufficio, ricordandogli le condizioni restrittive cui è subordinato il reclamo

contro una tassazione per apprezzamento.

5.2

Con il reclamo, il

contribuente ha prodotto la dichiarazione d’imposta allegando alcuni dei documenti

giustificativi richiesti. Come espresso in narrativa, il 4 settembre 2019, l’RS

1.

ha rivolto un’elaborata richiesta di collaborazione al rappresentante del

contribuente, ritenendo che quanto presentato non fosse comunque sufficiente

alfine di poter completare l’accertamento. Il reclamante non ha risposto entro

il termine assegnatogli (30 settembre 2019), motivo per cui l’RS 1 ha

dichiarato irricevibile il reclamo.

5.3

Tale decisione merita di

essere tutelata. Come già ricordato, una tassazione d’ufficio può essere

impugnata solo se la valutazione intrapresa dall’autorità di tassazione è

manifestamente inesatta (sentenza TF n. 2C_1142/2018 dell’11 marzo 2019,

consid. 3.4.1). La prova dell’inesattezza di tale apprezzamento ‑ che

compete al contribuente ‑ deve essere completa: il reclamo deve

essere presentato in modo tale da consentire all’autorità di tassazione di

riconoscere senza alcun dubbio ‑ in base alla motivazione e ai

mezzi di prova apportati ‑ che la tassazione d’ufficio è

manifestamente inesatta (cfr. p. es. sentenza TF n. 2C_30/2017 del 10 maggio

2017, consid. 2.2.2 e giurisprudenza citata). Ora, già il semplice fatto che

l’autorità di tassazione, ricevuto il reclamo, si sia dovuta rivolgere alla

rappresentante con un’elaborata richiesta di collaborazione, dimostra che ‑ nonostante

la presentazione della dichiarazione d’imposta ‑ la prova della

manifesta inesattezza della tassazione d’ufficio non era stata portata. In un

simile caso, l’autorità di tassazione avrebbe potuto dichiarare subito irricevibile

il reclamo, ritenuto che la motivazione dello stesso costituisce un requisito

(formale) di validità, senza richiedere della documentazione supplementare.

5.4

A titolo abbondanziale, si

ricorda che, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, nell’ambito di

un reclamo contro una tassazione d’ufficio, l’obbligo dell’autorità fiscale di

procedere ad indagini rinasce solo se l’incertezza sui fatti, da cui è

scaturita la tassazione d’ufficio, è stata superata per effetto dell’intervento

del contribuente (sentenza TF n. 2C_579/2008 del 29 aprile 2009, consid. 2.4 e

giurisprudenza citata). Nella fattispecie, la documentazione prodotta con il

reclamo appariva chiaramente incompleta e pertanto inidonea a dimostrare la manifesta

inesattezza della controversa valutazione. Il fatto che l’autorità di

tassazione, confrontata con un reclamo interposto contro una tassazione

d’ufficio, intraprenda degli atti istruttori, non implica comunque in ogni caso

che la tassazione d’ufficio debba essere sostituita con una tassazione

ordinaria. Se infatti l’autorità di tassazione ritiene che il contribuente

abbia presentato un reclamo conforme ai requisiti di validità previsti dalla legge

(istanza, motivazione e mezzi di prova), allora riprenderà le sue indagini e

assumerà le prove offerte dal reclamante. Nel caso in cui queste indagini

permettano di raccogliere prove che consentono all’autorità di stabilire gli

elementi imponibili in modo ineccepibile, allora la tassazione d’ufficio sarà

sostituita con una tassazione ordinaria. Se invece, anche al termine

dell’istruttoria, la fattispecie rimane del tutto o in parte incerta, la

tassazione d’ufficio è mantenuta e può esserne verificata unicamente la misura

(Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,

op. cit., § 20, p. 312, n. 28;

Zweifel/Hunziker, op. cit., p. 2276, n. 50 ad

art. 132 LIFD).

5.5

Nonostante

l’elaborata richiesta di collaborazione, a tutt’oggi l’incertezza fattuale che

ha portato alla valutazione d’ufficio dei elementi imponibili permane. Il

ricorrente non è riuscito o non ha voluto sovvertirne l’apprezzamento

effettuato dall’autorità di tassazione (Fenners/Looser,

op. cit. p. 35 e giurisprudenza citata), dimostrandone la manifesta

inesattezza. L’autorità di tassazione ha pertanto correttamente dichiarato irricevibile

il reclamo e la tassazione d’ufficio è divenuta

definitiva.

6.

6.1.

Stabilito che l’Ufficio di

tassazione non poteva sostituire la tassazione d’ufficio con una tassazione

ordinaria, a causa dell’inosservanza degli obblighi procedurali da parte del

contribuente, resta ancora da verificare se la tassazione contestata non sia

palesemente eccessiva.

6.2

A questo proposito, il

Tribunale federale ha stabilito che possono essere censurati solo gravi errori

di valutazione. Una tassazione per apprezzamento è manifestamente inesatta se

ha trascurato o valutato in modo erroneo un aspetto essenziale o se l’autorità

fiscale è incorsa in errori palesi (cfr. la sentenza del 16 maggio 2011 n.

2C_6/2011, consid. 3.3.1 e giurisprudenza citata; inoltre Zweifel/Casanova/Beusch/Hunziker,

Schweizerisches Steuerverfahrensrecht ‑ Direkte Steuern, 2a

ediz., Zurigo 2018, § 20, n. 29, p. 312 s.; Fenners/Looser,

Besonderheiten bei der Anfechtung der Ermessensveranlagung, AJP 2013 p. 33 ss.,

p. 38). Una tassazione d’ufficio non è manifestamente inesatta solo quando la

valutazione su cui si fonda è oggettivamente insostenibile o si basa su

elementi, metodi o strumenti di stima inadeguati, ma anche se si scosta a tal

punto dalla effettiva capacità contributiva e dalle altre circostanze da essere

manifestamente motivata da considerazioni penali o fiscali (cfr. sentenza

2C_679/2016 dell’11.07.2017 consid. 4.2.4 con riferimenti a giurisprudenza e

dottrina).

6.3

Anche quando intraprende

una tassazione d’ufficio, l’autorità fiscale deve tener conto di tutti i fatti

conosciuti al momento della tassazione e, come nell’ambito di una tassazione

ordinaria, deve prendere in considerazione d’ufficio tutti i documenti di cui

dispone (sentenza TF 2C_679/2016 dell’11.07.2017 consid. 4.2.2 e giurisprudenza

citata). Nella misura del possibile, l’autorità fiscale deve tener conto degli

elementi conosciuti di ogni singolo contribuente, in particolare quelli forniti

da terzi secondo gli obblighi di collaborazione previsti dagli articoli 127 ss

LIFD e articoli 201 ss LT. L’autorità può, se del caso, procedere ad atti

istruttori addizionali per poter stabilire gli elementi necessari alla

tassazione, che non sono contenuti nell’incarto fiscale, come ad esempio

richiedere un certificato di salario giusta l’art. 127 cpv. 2 LIFD. Non si può

tuttavia esigere che l’autorità fiscale proceda ad inchieste troppo

dettagliate, in particolar modo quando non dispone di elementi probatori (RDAF

2000.

II 41). Il ricorso al calcolo del dispendio o all’evoluzione della

situazione patrimoniale, come pure al tenore di vita sono ammissibili (Althaus-Houriet, in: Noël/Aubry Girardin

[a cura di], Commentaire romand LIFD, 2a ediz., Basilea 2017, n. 23

ad art. 130 LIFD, p. 1709 s.).

6.4

Non da ultimo, l’autorità

fiscale deve procedere ad una stima coscienziosa, senza peraltro essere

obbligata, nelle valutazioni imposte dalla condotta del contribuente, a scegliere,

in caso di dubbio, la soluzione più favorevole a quest’ultimo: si deve impedire

che il contribuente che si è preoccupato di presentare gli elementi della

tassazione in modo tale che possano essere sottoposti a verifica debba pagare

più imposte di quello che rende impossibile una simile verifica per motivi che

sono a lui imputabili. Non si deve poter trarre vantaggio dalla violazione

degli obblighi procedurali (RDAF 2003 II 581 consid. 4.1; ASA 58 p. 670 consid.

3b e giurisprudenza citata).

6.5

Ora, gli RS 1 __________

hanno invitato il contribuente a voler presentare le dichiarazioni d’imposta

IC/IFD 2012-2014 su segnalazione dell’UTPG. Dagli atti trasmessi a questa

Camera dall’__________, competente per i due periodi fiscali precedenti quello

qui litigioso, si evince che il contribuente è stato imposto d’ufficio ed ha

presentato reclamo, risolto in sede di audizione il 13.02.2020 (v. verbale,

agli atti). Le decisioni di tassazione dopo reclamo IC/IFD relative ai periodi

fiscali 2012 e 2013 riportano la data del 26.02.2020. Per quanto attiene invece

al periodo fiscale successivo, qui in contestazione e di competenza dell’RS 1, il

contribuente ha presentato reclamo il 30.08.2019 e l’autorità di tassazione lo

ha deciso il 23.10.2019, ovvero quattro mesi prima di quello relativo ai

periodi fiscali 2012 e 2013. La procedura di reclamo presso l’__________ si è

conclusa con un accordo transattivo fra le parti, contenuto in un verbale di

audizione redatto il 13.02.2020.

Non sembra esservi stata

alcuna concertazione fra i due uffici circondariali interessati. Colpisce

infatti la differenza fra i debiti d’imposta che risultano dalle rispettive

decisioni. L’Ufficio di __________ ha stabilito il dovuto d’imposta cantonale sul

reddito e sulla sostanza per i periodi fiscali 2012 e 2013, rispettivamente, in

fr. 5'145.55. e in fr. 6'601.90, mentre la decisione impugnata ha

stabilito un debito fiscale di fr. 55'961.85. Il valore dei titoli e

capitali, in particolare, è stato stabilito in fr. 2'431'942.– per il periodo

fiscale 2012 e in fr. 2'233'319.– per il 2013, mentre nella decisione impugnata

in fr. 11'307'750.‑.

6.6

Come precedentemente accertato,

l’UT di RS 1 ha legittimamente proceduto ad una tassazione d’ufficio, in

mancanza della collaborazione del contribuente.

Non è noto in base a quali

criteri l’autorità fiscale abbia determinato il valore delle partecipazioni

nelle società estere dell’insorgente. Non si può escludere che, in base agli

atti di cui disponeva l’autorità di tassazione nel momento in cui ha intrapreso

la valutazione degli elementi imponibili, la stima di questi ultimi apparisse

sostenibile. Poiché tuttavia dagli atti presentati dall’autorità di tassazione

non si ricava alcuna indicazione in merito, non è agevole pronunciarsi in

merito alla sostenibilità o all’arbitrarietà della valutazione intrapresa.

Non può essere ignorato il

fatto che, per i periodi fiscali precedenti, la procedura di tassazione si

svolgesse davanti a un altro ufficio circondariale. Sebbene si tratti di

diversi uffici, non si può negare che gli atti raccolti da uno di essi assumano

rilievo anche per i procedimenti in corso davanti all’altro. Negli atti dell’UT

di __________ la documentazione in merito alle società estere del ricorrente è

più abbondante e, come rilevato, ha portato l’ufficio in questione a una stima

che si allontana molto da quella qui litigiosa.

In queste circostanze,

appare opportuno annullare la decisione impugnata e rinviare gli atti

all’Ufficio di tassazione, perché si pronunci nuovamente in merito al valore

delle partecipazioni del ricorrente e al relativo reddito.

7.

Visto quanto

precede, il ricorso è parzialmente accolto. La tassa di giustizia e le spese

sono poste a carico del ricorrente in ragione di metà.

Dispositivo

Per questi motivi,

visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è parzialmente

accolto.

§ Di

conseguenza, la decisione di tassazione IC/IFD 2014 dopo reclamo del 23 ottobre

2019 è annullata e gli atti sono ritornati all’RS 1 perché emetta una nuova

decisione motivata.

2. Le spese processuali

consistenti:

a.

nella tassa di giustizia di fr. 4’800.–

b.

nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 200.–

per

un totale di fr. 5’000.–

sono

a carico del ricorrente in ragione di metà (fr. 2'500.‑).

3. L’anticipo richiesto al

ricorrente a titolo di garanzia per le tasse di giustizia e le spese di

procedura gli è restituito in ragione di metà (fr. 2'500.‑; duemilacinquecento

franchi).

4. Contro il prese Copia

per conoscenza:

-

municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: