Assoggettamento illimitato: persona giuridica, sede o amministrazione effettiva, società commerciale, sede in un cantone dove non ha né uffici né dipendenti, soci domiciliati nel Canton Ticino

Incarto n.

80.2020.146

Lugano

29 luglio 2021

In nome

della Repubblica e Cantone

Ticino

La Camera di diritto tributario del Tribunale

d'appello

composta dai giudici

Andrea

Pedroli, presidente,

Mauro Mini, Raffaele

Guffi

segretaria

Sabrina

Piemontesi - Gianola, vicecancelliera

parti

RI

1

contro

RS

1

oggetto

ricorso

dell’11 settembre 2020 contro la decisione del 13 agosto 2020 in materia di assoggettamento

all’imposta cantonale per il periodo fiscale 2017.

Fatti

Fatti

A. La RI 1 società a

garanzia limitata costituita nel 2014, con sede a __________, __________, veniva

iscritta nel registro di commercio del Canton Grigioni il 22.4.2014. Il 18

agosto 2014 trasferiva la sede nel Cantone Ticino, in via __________ ad __________.

In data 8.5.2017 la sede veniva nuovamente trasferita nel Canton Grigioni, a __________,

in __________ e più precisamente al __________.

I coniugi __________e __________,

domiciliati in via __________ ad __________, oltre ad essere gli unici

dipendenti della società, ricoprono, sin dalla sua costituzione, la carica, rispettivamente,

di socio e presidente della gerenza il marito e di socia e gerente la moglie,

entrambi con diritto di firma individuale. Lo scopo della società è il

commercio di macchine, apparecchi e utensili per l’edilizia. Dal 31.1.2018 la

società si occupa anche della realizzazione di servizi fotografici.

B. Con decisione del

17.1.2018, l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche (di seguito UTPG)

rivendicava l’imposizione illimitata sull’utile e sul capitale della RI 1 anche

dopo il trasferimento della sede nel Canton Grigioni, iscritto a registro di

commercio dall’8.5.2017.

Secondo l’autorità

fiscale, che ricapitolava dapprima la giurisprudenza in merito al domicilio

fiscale delle persone giuridiche, l’amministrazione effettiva della RI 1 veniva

sempre svolta presso il domicilio dei coniugi __________e __________in __________

ad __________, i quali erano soci e gerenti della stessa, con firma

individuale, nonché suoi dipendenti.

C. Con reclamo del 16.5.2018

la RI 1, tramite la __________, insorgeva avverso la decisione pregiudiziale di

assoggettamento, adducendo il fatto che la società possedeva un ufficio proprio

a __________, dove veniva svolta la sua effettiva amministrazione. Venivano

allegati inoltre, a comprova di quanto asserito, il contratto di locazione con

inizio al 1.5.2017, stipulato con la __________ (rappresentata dalla __________),

che prevedeva un canone di locazione annuo di fr. 6'000.- (fr. 500.- mensili),

le fotografie dell’ufficio e l’inserzione sul sito internet local.ch.

D.

a.

Il 24.6.2020 l'UTPG si

rivolgeva alla __________, rappresentante della RI 1, invitandola a trasmettere

entro il 10.7.2020 la seguente documentazione:

·

“dettaglio conto “costo dei

locali”;

·

copia fatture del fornitore di

energia elettrica, indicanti il consumo;

·

conteggio delle spese accessorie;

·

dettaglio conto “spese viaggio e

rappresentanza” allegando conteggi esaurientemente dettagliati con i

giustificativi indicando il nominativo completo al quale sono state rifuse tali

spese;

·

dettaglio conto “prestazioni di

terzi” allegando la copia delle fatture e contratti,

·

dettaglio conto “ricavi da

forniture e prestazioni”, allegando copia delle 10 fatture con gli importi più

alti;

·

copia estratti conto bancari e/o

postali dal 1.1 al 31.12.2017;

·

copia distinta salari AVS e allegare

copia dei contratti di lavoro;

·

partitario clienti e fornitori;

·

qualsiasi altra documentazione a

comprova dell’amministrazione effettiva presso la sede formale.

La reclamante veniva

avvertita che, se entro la data indicata, l’autorità fiscale non fosse entrata

in possesso di tutta la documentazione richiesta, avrebbe respinto il gravame.

b.

La reclamante rispondeva

con scritto del 6/7.7.2020, producendo copiosa documentazione.

E. Con decisione del

13.8.2020 l’UTPG respingeva il reclamo della RI 1. In particolare, l’autorità

fiscale rilevava come dagli atti emergesse in maniera chiara che la

contribuente non aveva l’amministrazione effettiva nel cantone dei Grigioni.

Gli unici membri della società, con diritto di firma individuale, erano i coniugi

__________e __________, entrambi residenti nel comune di __________ nel Canton

Ticino, che risultavano pure essere gli unici dipendenti dell’insorgente.

In merito al contratto di

locazione per l’ufficio di __________ __________ a __________, esso prevedeva

una pigione mensile di fr. 500.- più spese accessorie con durata indeterminata,

ma con una prima e insolita scadenza dopo un solo anno, al 30.4.2018. Nel

Cantone Ticino, la reclamante aveva la sede all’indirizzo dei titolari, in via __________

ad __________. Il costo mensile ammontava a fr. 800.-.

L’RS 1 rilevava che la

rappresentante fiscale __________ figurava anch’essa al medesimo indirizzo di __________,

in particolare al __________, nel quale erano state rilevate, secondo i dati

del registro di commercio del cantone dei Grigioni consultato il 12.8.2020

dall’UTPG, più di 70 società, numero che superava la capacità massima

dell’immobile.

Nell’anno 2017 la società

annoverava clienti esclusivamente esteri, in particolare la __________, sua cliente

principale con sede a __________, in provincia di __________. Non risultavano

per contro contratti stipulati con società del cantone dei Grigioni o del

Cantone Ticino, così come ricavi per servizi fotografici.

Come si evinceva dagli

estratti conto bancari e spese, il sig. __________, direttore tecnico e

commerciale, si trovava spesso in __________ e in altri Paesi; appariva quindi

chiaro che questi clienti non venivano ricevuti a __________ e nemmeno venivano

contattati dalla sede formale.

L’UTPG rilevava inoltre

che dal conteggio delle spese accessorie, allestito dalla __________ per il

periodo dal 1° maggio 2017 al 31 dicembre 2017, si evinceva una spesa per l’elettricità

di soli fr. 70.15.-.

Il fisco era incompleto e

non visibile a terzi ed era privo di qualsiasi informazione riguardo l’azienda.

Esso conteneva unicamente l’indicazione dell’indirizzo di __________.

In merito alla seconda

attività della società, consistente nella realizzazione di servizi fotografici,

il reclamo interposto dalla RI 1 non forniva alcuna spiegazione, limitandosi ad

allegare alcune fotografie. Queste tuttavia non comprovavano in alcun modo lo

svolgimento dell’amministrazione e direzione effettiva a __________. Inoltre,

questa attività non era nemmeno presente a conto economico, essendo iniziata

nel 2018.

Consultando il sito __________

emergevano elementi che contrastavano con una possibile attività fotografica a __________.

__________infatti, sul proprio sito internet, non menzionava in alcun modo la

sede di __________ in merito alla ricezione di clientela, bensì offriva i

propri servizi in luoghi come __________. Inoltre le fotografie allegate al

reclamo del 16.5.2018, contrastavano decisamente con quanto indicato sulle

pagine internet della signora __________ in quanto non si notavano la presenza

di grandi vetrate e un angolo dedicato a bevande.

F. Con tempestivo

ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 contesta la decisione su

reclamo. La ricorrente dichiara di avere a disposizione, nel Canton Grigioni,

sia personale, in particolare il signor __________e la signora __________ (cfr.

dichiarazione salari inviata il 16.1.2018 alla SVA __________), che uffici

propri, avendo sottoscritto in data 7.9.2018 un nuovo contratto per un

ufficio/studio più grande e luminoso, utile allo svolgimento dell’attività

fotografica.

Ad __________ i signori __________

e __________ avrebbero unicamente il domicilio famigliare, che non sarebbe in

alcun modo legato alla sede amministrativa bensì costituirebbe uno spazio di

vita personale. Il loro ufficio sarebbe inoltre sufficientemente grande per

ospitare le loro attività e non farebbero capo ad un ufficio fiduciario per il

recapito postale, in quanto la posta viene recapitata puntualmente al loro

indirizzo.

Per quanto riguarda lo

stabile __________, al suo interno sarebbero presenti, oltre al loro

rappresentante fiscale, numerose altre attività, in quanto si tratta di uno

stabile amministrativo.

La società insorgente

contesta di annoverare tra i suoi clienti solo soggetti esteri. Costituita nel

2006 in __________, la ricorrente fungerebbe da un ufficio commerciale estero,

in via principale, per due società, la __________ e la __________. L’accordo

commerciale con questi partner sarebbe “quello di creare una rete di vendita

nei paesi dell’ex blocco comunista”. Il suo mercato non sarebbe pertanto la

Svizzera, bensì i paesi ex URSS, e di conseguenza gli incontri avverrebbero

presso le sedi delle due aziende __________ loro partner oppure presso i

clienti stessi. Essa non produrrebbe pertanto nulla né commercializzerebbe propri

prodotti, limitandosi a fungere da agente estero per alcune aziende __________.

Gli uffici a __________ sarebbero quindi utilizzati per comunicare con i suoi

rivenditori ex URSS, per valutare nuove opportunità progettuali, per allestire

le offerte per gli impianti e per le correnti attività commerciali e

amministrative.

Viene qualificata “pura

illazione” l’affermazione dell’UTPG, secondo cui __________ è stato spinto a

trasferire la sede della società spinto dall’esigenza “di non identificare

la propria società al suo medesimo indirizzo di domicilio, considerato che esso

si trova sovente in Italia”. La scelta iniziale di utilizzare il domicilio

di __________ come sede sarebbe legata essenzialmente a motivi di praticità e

convenienza e, man mano che le figlie dei coniugi __________ e __________

crescevano, avrebbero deciso di trovare una sistemazione più comoda. A tal

proposito, l’ufficio fiduciario gli avrebbe offerto la possibilità di ottenere

degli uffici nello stesso stabile, senza che vi fosse alcun calcolo di natura

fiscale.

In merito all’attività

fotografica di __________ __________, la stessa sarebbe svolta a __________,

luogo dove ha allestito un proprio studio fotografico. A tal proposito allega

fotografie e video del nuovo studio fotografico, alcuni contratti per servizi

fotografici svolti a __________, immagini del profilo Instagram, Facebook,

della pagina Internet dello studio fotografico e di Google My Business.

Unitamente a quest’ultimi allega una dichiarazione del comune di __________

nella quale, a detta della ricorrente, si certifica che la società possiede

uffici propri nel Comune.

La ricorrente ribadisce

inoltre che dal 2017 è soggetta a imposte nei Grigioni, con la conseguenza che

è confrontata ad una doppia imposizione intercantonale.

G. Con osservazioni

28.10.2020, l’UTPG chiede di confermare la decisione impugnata. A suo avviso,

dalle fotografie allegate riguardanti il nuovo studio fotografico, si dedurrebbe

che l’attività sia iniziata solo nell’anno 2018. I documenti allegati al

ricorso a tale riguardo non sarebbero completi, poiché non è stato ancora

analizzato l’anno fiscale 2018, non avendo evidentemente a disposizione il

relativo conto annuale.

L’UTPG si domanda come

possano coesistere due attività fondamentalmente differenti in un’unica ragione

sociale, in quanto il nome RI 1 non rievoca certamente attività legate alla

fotografia. D’altro canto __________ è stata assunta in qualità di direttrice

amministrativa e non di fotografa.

Inoltre sul sito, per la

regione __________ (quindi ben distante dal domicilio di __________) sarebbe

indicato come luogo di lavoro, oltre alle zone __________, esclusivamente il

Ticino. Sarebbe lecito quindi supporre che la signora __________ fornisca i

propri servizi anche in __________. Per le sessioni fotografiche effettuate a __________

(per un ricavo di soli fr. 5'717.- nell’anno 2018), le fatture non vengono

emesse con la ragione sociale della ricorrente, bensì come __________.

In merito all’esigenza,

sostenuta dalla ricorrente, di “una netta divisione tra lo spazio e di vita

personale e quello lavorativo”, l’UTPG sottolinea che la sede scelta (__________,

__________) coincide con la precedente sede della __________, in seguito

trasferitasi anch’essa in via __________ a __________. Il signor __________,

titolare della __________, sarebbe stato per un breve periodo gerente con firma

individuale della stessa ricorrente. La RI 1 ha poi trasferito la sede presso

il domicilio dei dipendenti ad __________. Secondo l’autorità fiscale sarebbe

priva di ogni logica e non aderente alla realtà l’affermazione dell’insorgente,

secondo cui quello di __________ sarebbe stato “…unicamente il luogo di

abitazione dei titolari, ovvero il luogo degli interessi di natura personale”.

La società vi ha infatti avuto sede per quasi tre anni e i relativi costi di

locazione sono stati registrati nella contabilità. L’argomentazione famigliare

inoltre apparirebbe di fatto inconsistente in quanto il signor __________, che

provvede alla maggior parte della gestione delle società, svolge la sua

attività prevalentemente all’estero, come mostrano le spese viaggio e

rappresentanza. Ne discende quindi che la sede potrebbe essere qualsiasi luogo,

anche presso il proprio domicilio.

Il fatto che la società

abbia sottoscritto un contratto di locazione a __________ non sarebbe “sufficiente

e idoneo a fondare il riconoscimento della sede nel cantone dei Grigioni”.

Infatti ciò presupporrebbe che lo spazio affittato sia realmente utilizzato dal

signor __________ per le attività di amministrazione e direzione effettiva e che

da quel luogo vengano prese le decisioni strategiche. Dal conteggio delle spese

accessorie allestito dalla __________ per il periodo dal 1° maggio al 31

dicembre 2017 si evincono costi per “energia elettrica” irrisori, pari a fr.

70.15.- ovvero una media di fr. 8.76.- mensili (tasse comprese). Risulterebbero

pertanto inveritiere le asserzioni secondo le quali a __________ si svolgono le

attività di: “comunicare con i nostri rivenditori ex URSS, valutare nuove

opportunità progettuali, allestire le offerte per gli impianti, per le correnti

attività commerciali e amministrative”. D’altro canto la società non avrebbe

alcun legame economico con il Cantone dei Grigioni, anche perché non annovera

alcuna clientela del luogo. Sarebbe dunque indubbio che gli atti che mirano al

perseguimento dello scopo sociale non vengano presi da __________. È infatti

poco verosimile che il signor __________ si sposti dal domicilio a __________

per prendere le decisioni concernenti la sua attività, visto che la sua

presenza non è comprovata da qualsivoglia atto riconducibile alla sede.

L’UTPG sottolinea poi che

la decisione su reclamo del 13.8.2020 indirizzata alla contribuente (con copia

alla rappresentante fiscale) non è nemmeno stata ritirata, malgrado undici

giorni di giacenza all’ufficio postale.

Gli ulteriori argomenti

ricorsuali, in particolare la dichiarazione del comune di __________ e gli

articoli di stampa, sono, secondo l’autorità fiscale, irrilevanti ai fini

dell’assoggettamento e non comprovano in alcun modo che la sede

dell’amministrazione effettiva sia nel cantone dei Grigioni.

La censura relativa alla

doppia imposizione sarebbe fuori luogo, secondo l’autorità fiscale. L’autorità

fiscale grigionese ha tassato per l’anno 2017 gli elementi dell’utile e del

capitale al 100% senza un riparto con il Cantone Ticino, malgrado che, fino all’8

maggio 2017, la sede formale si trovasse in Ticino. Secondo l’UTPG non si

tratterebbe pertanto di una doppia imposizione ma, al contrario, di una

decisione di tassazione errata da parte dell’Autorità fiscale grigionese.

Diritto

1. 1.1.

La ricorrente, costituita

nell’aprile del 2014, ha dapprima avuto la sua sede nel Canton Grigioni, per

poi trasferirla poco dopo e più precisamente il 18.4.2014 ad __________, presso

il domicilio dei coniugi __________, suoi unici dipendenti, soci e gerenti.

L’8.5.2017 la sede di __________ è stata trasferita nuovamente nel Canton

Grigioni, a __________, in via __________ presso il __________.

In virtù della decisione

contestata, l’autorità fiscale ticinese ha rivendicato l’assoggettamento ritenendo

che l’amministrazione effettiva sia esercitata nel Canton Ticino, anche dopo il

trasferimento formale di sede avvenuto nel corso del 2017. Lo ha fatto in base

all’art. 60 della legge tributaria cantonale (LT), secondo cui le persone

giuridiche sono assoggettate all’imposta in virtù della loro appartenenza

personale quando hanno sede o amministrazione effettiva nel Cantone.

1.2.

Per quanto attiene ai

presupposti per l’assoggettamento illimitato alle imposte dirette delle persone

giuridiche, l’art. 20 cpv. 1 prima frase della Legge federale del 14 dicembre

1990 sull’armonizza-zione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID;

RS 642.14) stabilisce che le società di capitali, le società cooperative, le

associazioni, le fondazioni e le altre persone giuridiche sono assoggettate

all’imposta se hanno la loro sede o la loro amministrazione effettiva nel

Cantone. Sulla base di questa disposizione, può verificarsi che

l’assoggettamento per appartenenza personale sia rivendicato sia dal cantone di

sede sia da quello dell’amministrazione effettiva. Il conflitto che ne deriva

deve essere risolto in base alle disposizioni del diritto tributario

intercantonale. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il domicilio

fiscale principale di una persona giuridica nei rapporti intercantonali si

trova essenzialmente alla sede indicata dagli statuti e dall’iscrizione a

registro di commercio. Non ci si fonda tuttavia su questa sede determinante per

il diritto civile, se ad essa si contrappone un altro luogo, dove sono

esercitate effettivamente la direzione e l’amministrazione, che di solito si

concentrano alla sede statutaria. In tal caso, è determinante questo luogo come

domicilio fiscale. È irrilevante che la scelta della sede statutaria sia

giustificata da considerazioni fiscali o da altre ragioni; basta che tale sede

non corrisponda alla situazione effettiva ed appaia costituita ad arte. È

determinante l’insieme delle circostanze del caso concreto (cfr. p. es. le

sentenze del Tribunale federale n. 2P.6/2007 del 22 febbraio

2008, consid. 2.2; n. 2C_259/2009 del 22 dicembre 2009,

consid. 2.1; n. 2C_431/2014 del 4 dicembre 2014, consid. 2.1; inoltre Heilinger/Maute, Der Begriff der

tatsächlichen Verwaltung im interkantonalen und internationalen Verhältnis bei

den direkten Steuern, in RF 63/2008, p. 742 ss. e p. 836 ss.; Jung, Hauptsteuerdomizil juristischer

Personen: international und interkantonal, in EF 3/17, p. 169 ss. e p. 251 ss.;

De le Court, Administration et

direction effectives, in RF 71/2016, p. 404 ss.; Zweifel/Hunziker, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [a

cura di], Interkantonales Steuerrecht, Basilea 2011, § 8, n. 2 ss., p. 94; de Vries Reilingh, La double imposition

intercantonale, 2a ediz., Berna 2013, n. 389 ss., p. 130; Locher, Einführung in das interkantonale

Steuerrecht, 4a ediz., Berna 2015, p. 47).

1.3.

La sede societaria,

indicata negli statuti ed iscritta a registro di commercio, è dunque atta a

costituire un assoggettamento per appartenenza personale in ambito di diritto

intercantonale se non rappresenta un mero recapito bucalettere. Quest’ultimo si

caratterizza per la mancanza di legami stretti e per l’assenza di importanti

infrastrutture (“wesentliche Büroinfrastrukturen”) nel luogo di sede.

Una sede dal carattere puramente formale non sussiste unicamente quando vi è un

recapito postale presso uno studio legale o fiduciario (“indirizzo c/o”) che si

occupa di ritirare la posta ed inoltrarla agli organi societari residenti in un

altro cantone, bensì pure quando al luogo di sede vi è un minimo di

infrastruttura e di personale, i quali tuttavia non vengono impiegati

concretamente per svolgere funzioni commerciali ed amministrative ma

rappresentano piuttosto una struttura costituita ad arte per nascondere la

realtà (cfr. p. es. la sentenza del Tribunale federale n. 2C_259/2009 del 22 dicembre 2009, consid. 2; sentenza del Tribunale

amministrativo del canton Zurigo StE 2002 A 24.22 n. 5, consid. 2a e 3; Jung, op. cit.,

p. 171 s.; Heilinger/ Maute, op.

cit., p. 747; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 7-8, p. 96). Secondo

dottrina e giurisprudenza l’assenza di personale, di uffici o di altre

strutture, così come la mancanza di una linea telefonica o l’irraggiungibilità

via telefono al luogo di sede, oppure ancora la deviazione d’indirizzo (“Adressumleitung”)

o il fatto che le assemblee degli organi societari non siano svolte al

luogo di sede, sono da interpretare quali indizi a favore della natura

puramente formale e fittizia della sede statutaria (sentenza del Tribunale

federale n. 2C_431/2014 del 4 dicembre 2014, consid. 2.2; n.

2C_483/2016 del 11 novembre 2016, consid. 6.3; sentenza del tribunale

amministrativo del canton Zurigo StE 2002 A 24.22 n. 5, consid. 2a e 3; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 8, p. 96; Heilinger/ Maute, op. cit., p. 748).

1.4.

In presenza di un mero

recapito bucalettere, il domicilio fiscale della società di trova nel luogo in

cui viene svolta la direzione o l’amministrazione effettiva. Secondo il

Tribunale federale l’amministrazione effettiva si trova al luogo dove si

svolgono quelle attività che nel loro insieme servono all’adempimento dello

scopo statutario, dove la società ha il centro dei propri interessi effettivi

ed economici e dove sono esercitate quelle attività dirigenziali che di solito

si concentrano alla sede statutaria (DTF 54 I 301, consid. 2; DTF 50 I 100,

consid. 2). La definizione di amministrazione effettiva varia a dipendenza

della tipologia, della grandezza e dell‘attività svolta dalla società. In

generale, dottrina e giurisprudenza definiscono l’amministrazione effettiva

come la direzione corrente della società (day-to-day management),

nozione a cui s’oppongono, da un lato, la semplice attività amministrativa

(intesa come tenuta e gestione della corrispondenza, lavori di segretariato,

ecc.) e, dall’altro, le attività di controllo e le decisioni strategiche di

competenza del CdA (sentenza del Tribunale federale n.

2C_483/2016 del 11 novembre 2016, consid. 3; n. 2C_1086/2012 del 16

maggio 2013, consid. 2.2; De

le Court, op. cit., p. 408 s.; Heilinger/

Maute, op. cit., p. 752; Jung,

op. cit., p. 172; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 9 e 13, p. 96 e 98 s.).

1.5.

Per quanto concerne

l’onere della prova, secondo un principio generale della procedura fiscale,

esso è ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare

l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a

carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono a escludere o a

ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493;

StE 1990 B 13.1 n. 8). In ambito di assoggettamento all’imposta cantonale, il

Tribunale federale ha concretizzato tale principio, stabilendo che in presenza

di importanti infrastrutture (“wesentliche Büroinfrastrukturen”), in

particolare di uffici e di personale, alla sede statutaria, allora spetta

all’autorità fiscale portare la prova che l’amministrazione effettiva sia

esercitata in un altro luogo, soggiacente alla propria sovranità fiscale. In mancanza di tali infrastrutture e se l’autorità fiscale rende molto

verosimile l’assoggettamento in un altro cantone, incombe pertanto al

contribuente l’onere della prova (“Gegenbeweis”) in relazione al

trasferimento effettivo e non fittizio di sede (cfr. sentenza del

Tribunale federale n. 2P.6/2007 del 22 febbraio 2008, consid. 2.3;

n. 2C_431/2014 del 4 dicembre 2014 consid. 2.1.; 2C_483/2016 del 11 novembre

2016, consid. 6.1 s.; inoltre Heilinger/

Maute, op. cit., p. 746; Jung,

op. cit., p. 173; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 20-22, p. 101 s.; Locher, op. cit., p. 47).

1.6.

Occupandosi

di una società con sede nel Liechtenstein, la cui attività consisteva nella

vendita di software, il Tribunale federale ha ritenuto troppo esigui i legami

con la sede statutaria, dove vi era un ufficio di piccole dimensioni preso in

locazione, considerato che la maggior parte del lavoro veniva svolta fuori sede

ed i giustificativi non documentavano una presenza costante nel Principato,

rispetto ai legami con il Canton Zurigo, dove l’azionista e amministratore

della società era domiciliato e dove aveva sede un’altra società da lui

controllata (sentenza del Tribunale federale n. 2C_483/2016 del 11 novembre

2016).

Nel caso di

una società immobiliare, l’Alta Corte ha affermato che essa è illimitatamente

imponibile laddove si trova la sede statutaria, a meno che le decisioni di

gestione e di amministrazione non siano prese in un altro cantone. In tale

eventualità, il domicilio fiscale principale si trova laddove l’attività

dirigenziale è svolta, anche se nessun attivo vi si trovasse. Ciò si verifica

in particolare se l’attività dirigenziale si svolge nei locali dell’azionista

principale. In questo ambito, l’attività dirigenziale (decisioni su acquisto e

vendita di immobili, designazione degli amministratori degli immobili e

gestione degli utili che ne derivano) si deve tenere distinta dalla semplice

gestione degli immobili (custodia, manutenzione, conclusione di contratti di

locazione, ecc.) (sentenza del 15 dicembre 2006, n. 2P.120/2006, consid. 3.1 e

giurisprudenza citata).

A proposito

di una società che aveva trasferito la sede statutaria dal Canton Zurigo al

Canton Svitto, dove aveva preso in locazione un ufficio con pigione mensile

pari a fr. 400.-, senza la presenza di personale, il Tribunale federale ha

ritenuto che non fossero soddisfatti i presupposti della “wesentliche

Geschäftsinfrastruktur” e che apparisse molto verosimile che

l’amministrazione effettiva fosse ancora eseguita nel Canton Zurigo, così che

spettava alla ricorrente l’onere di comprovare l’effettivo trasferimento di

sede (sentenza del Tribunale federale n. 2C_431/2014 del 4 dicembre 2014).

In relazione

ad una società a garanzia limitata, l’Alta Corte ha affermato che il domicilio

fiscale era situato al domicilio dell’amministratore, dove veniva esercitata

l’attività dirigenziale e l’amministrazione effettiva. Alla sede statutaria,

infatti, non c’era alcuna infrastruttura, ma solo una sede formale (sentenza

del Tribunale federale n. 2C_259/2009 del 22 dicembre 2009).

1.7.

La decisione

impugnata deve pertanto essere esaminata tenendo conto non solo della base

legale del diritto cantonale e di quella contenuta nel diritto federale

dell’armonizzazione ma anche della giurisprudenza del Tribunale federale in

materia di divieto della doppia imposizione intercantonale.

Considerandi

2.

2.1.

Il

trasferimento di sede della RI 1 è stato iscritto nel registro di commercio del

cantone dei Grigioni l’8.5.2017. I coniugi __________e __________, oltre ad

essere gli unici dipendenti della società, ricoprono la carica di socio e

presidente della gerenza rispettivamente di socia e gerente, entrambi con

diritto di firma individuale.

2.2

Come visto, la sede

societaria, indicata negli statuti ed iscritta a registro di commercio, è

dunque atta a costituire un assoggettamento per appartenenza personale in

ambito di diritto intercantonale se non rappresenta un mero recapito

bucalettere. Quest’ultimo si caratterizza per la mancanza di legami stretti e

per l’assenza d’importanti infrastrutture (“wesentliche

Büroinfrastrukturen”) nel luogo di sede.

2.3

2.3.1

La RI 1 ha prodotto agli

atti il contratto di locazione sottoscritto con la __________ (rappr. da __________,

__________) a far tempo dal 1.5.2017, per una pigione annua di fr. 6'000.- (fr.

500.- mensili IVA inclusa) e spese accessorie di fr. 64.- (IVA esclusa).

L’ufficio, di 34 mq era ubicato all’interno dello stabile denominato __________,

in __________, dove ha pure sede __________ (già rappresentante fiscale della

contribuente nel corso della procedura di assoggettamento). La prima scadenza

veniva fissata per il 30.4.2018 ed il contratto era di natura indeterminata,

disdicibile con un preavviso di sei mesi. Dal 1.10.2018, sempre tra le medesime

parti veniva firmato un altro contratto di locazione (a sostituzione del

precedente), per un locale di 51.4. mq all’interno del medesimo stabile a __________.

La pigione veniva fissata in fr. 8'853.- annui (fr. 737.75 IVA inclusa

mensili). Ai quali si aggiungeva l’importo mensile di fr. 85.- (IVA esclusa)

quali spese accessorie. Il nuovo contratto era anch’esso di natura

indeterminata, disdicibile con un preavviso di 6 mesi e con prima scadenza al

30.9.2018

(sic).

L’UTPG ha inoltre rilevato

come presso l’indirizzo di __________ a __________, fossero domiciliate secondo

il registro di commercio del __________ consultato il 12.8.2020, più di 70

società, ciò che supera “( (consultato il 2.6.2021) è emerso che

risultano avere la propria sede 91 aziende.

2.3.2

L’attività svolta dalla __________,

oltre che dallo scopo sociale iscritto a registro di commercio può essere desunta

dall’accordo di collaborazione sottoscritto dalla contribuente (allora

rappresentata da __________) con __________, __________, il 22.4.2014. In

particolare, nelle premesse veniva indicato che la __________ avrebbe preso in

carico e continuato il lavoro precedentemente svolto da __________ di __________,

e che __________ __________ intendevano impegnarsi con “(…) il massimo

impegno per sviluppare una lunga collaborazione di mutuo beneficio”. Il

rapporto di collaborazione, che prendeva inizio il 22.4.2014 aveva come oggetto

(punto 3 dell’accordo) “(…) l’attività comune di promozione e vendita di

prodotti __________. (…). Più in particolare, l’attività della __________ non

consisterà in una semplice intermediazione ma sarà un’attività commerciale

svolta congiuntamente determinando di comune accordo le differenti modalità di

esercizio dell’attività di promozione dei prodotti trattati. Comprenderà

inoltre l’attività di supporto al distributore-cliente nell’illustrare nuovi

prodotti e nuove soluzioni, corsi tecnico commerciali, consulenza tecnica e

consulenza di marketing, organizzazione fiere e politiche di vendita”. Al

punto 4 dell’accordo venivano in particolar modo stabilite le aree di attività:

“__________”.

2.3.3

Dalla scheda “Ricavo” n.

3200.

relativa al 2017, prodotta dalla ricorrente, emerge come l’attività

societaria sia rivolta principalmente a favore della __________ e della __________,

società __________. La __________ ha allegato altresì le fatture trasmesse alle

società in questione nel corso del 2017. Dalle stesse si evince che la società

percepisce delle commissioni a dipendenza delle vendite dei prodotti della __________

e della __________. Ad esempio, nella fattura inviata alla __________ (per un

importo pari a fr. 11'691.87), vi sono commissioni incassate, sulle seguenti

vendite:

·

Sale commission for __________ sold to __________

(__________);

·

Sale commission for __________ sold to __________

(__________).

2.3.4

Nel proprio bilancio

relativo al 2017, la società faceva altresì valere oltre fr. 30'000.- legati a

spese di viaggio e di rappresentanza. L’insorgente ha prodotto la relativa

scheda contabile con allegato il giustificativo della carta di credito

Mastercard Business Euro. Dalla disamina delle transazioni emergono spese

effettuate prevalentemente in __________ (__________), ma anche nei __________

ed in __________; si rileva altresì l’acquisto di biglietti aerei per la __________,

la __________, l’__________, la __________ e la partecipazione, ad esempio a

fiere in __________.

Invero, dalla disamina dei

pagamenti non emergono, a colpo d’occhio, transazioni avvenute nel Canton __________.

2.3.5

La ricorrente, in merito

alla propria attività ha specificato, nel ricorso: “Il nostro mercato non è

quindi la Svizzera, bensì i paesi ex URSS. Gli incontri avvengono presso le

sedi delle due aziende italiane nostre partner oppure presso i clienti stessi”.

La __________ precisava di limitarsi a fornire dei servizi commerciali, quale

agente estero per alcune aziende __________, senza produrre nulla né

commercializzare propri prodotti. A __________ gli uffici sarebbero necessari

per: “comunicare con i nostri rivenditori ex __________, (…) valutare nuove

opportunità progettuali, allestire le offerte per gli impianti, per le correnti

attività commerciali a amministrative”.

2.4

2.4.1

La ricorrente produce, a

sostegno della sua presenza nel 2017 a Grono, una fattura della __________

relativa al mese di agosto del 2017, del numero di chiamata __________, per un

importo pari a fr. 68.

(visualizzato il 2.6.2021) nel quale viene unicamente indicato “__________”

vengono altresì riportati i contatti telefonici __________ __________. Non vi è

pertanto traccia dell’utenza telefonica per la quale son (visualizzato il

2.6.2021) emerge come il numero __________ sia attualmente riferito al

collegamento telefonico di __________. La contribuente non produce tuttavia

alcun documento inerente tale numero di telefono per il 2017. Neppure presente

agli atti un qualsivoglia riscontro in merito al collegamento internet, che

sembrerebbe essere decisamente necessario, vista l’attività che la ricorrente

sostiene che venga esercitata a __________. Va ancora precisato che, in sede di

reclamo, l’insorgente aveva prodotto una fattura Swisscom, che è tuttavia

relativa al mese di gennaio 2018, per l’importo di fr. 459.70, dei quali fr.

415.- relativi ad “abbonamenti” (non viene precisato di quali tipologia di

abbonamento si tratti) e fr. 44.70 quali “comunicazioni”. Sempre relativamente

al mese di gennaio 2018 veniva altresì allegata una fattura, separata,

dell’importo di fr. 70.35 del numero __________.

2.4.2

Con richiesta di

informazioni del 24.6.2020, l’UTPG ha in particolare domandato alla __________

di voler presentare la “copia delle fatture di energia elettrica, indicanti il

consumo”. Dal conguaglio “riscaldamento/Costi accessori” emerge che il costo

dell’energia elettrica utilizzata ammontava, per il periodo dal 1.5.2017 al

31.12.2017, a fr. 70.15.

A giusta ragione, l’UTPG

osserva che il costo per l’energia elettrica, per il 2017, è stato di una media

pari a fr. 8.76 mensili. L’autorità fiscale ha pertanto giudicato – a ragione –

“irrisorio” il consumo di energia elettrica. In effetti, per un’attività,

secondo quanto affermato dalla ricorrente, svolta prevalentemente, con

l’utilizzo di mezzi informatici (v. per esempio le postazioni PC nella

documentazione fotografica allegata al reclamo, come anche delle stampanti ed

altre apparecchiature elettriche) e telefonica (v. pag. 4 ricorso:

comunicazione con i rivenditori __________, valutazione di nuove opportunità

progettuali, allestimento di offerte per gli impianti, esercizio delle attività

commerciali ed amministrative), da due persone impiegate rispettivamente a

tempo pieno e all’80% in presenza a __________ (cfr. contratti di lavoro

stipulati tra la contribuente ed __________), lo stesso appare con ogni

evidenza incompatibile con l’esistenza di un “day-to-day management”.

2.5

2.5.1

Ora, nulla agli atti

permette di ritenere che nel Canton Grigioni vi fosse, nel 2017, una “wesentliche Geschäftsinfrastruktur”: l’esigua pigione, per

locali di natura commerciale, corrisposta dalla società, inferiore addirittura

a quanto versato nei periodi fiscali precedenti quando la sede societaria era

presso il domicilio personale dei coniugi __________, unitamente al costo

irrisorio di elettricità come anche di telefonia corrisposto dalla società, che

con ogni evidenza non risulta compatibile con una presenza di una società

attiva in loco, nonché il tipo di attività svolta da __________che come visto

si concentra prevalentemente all’estero per conto di due aziende italiane alla

ricerca di clientela nel resto dell’Europa), permettono di escludere uno

stretto legame con il Canton __________ (cfr. sentenza TF n. 2C_431/2014 del 4

dicembre 2014).

A ciò si

aggiunge che l’UTPG ha altresì rimarcato – a ragione – come sia

quantomeno anomalo, per una società operativa, che la decisione su reclamo del

13.8.2020

indirizzata alla contribuente all’indirizzo di __________, con copia

alla sua rappresentante non sia stata ritirata, malgrado 11 giorni di giacenza

all’Ufficio postale.

2.5.2

La __________,

alla quale incombeva l’onere della prova circa l’effettivo trasferimento di

sede nel Canton Grigioni, non è pervenuta a dimostrare l’effettiva

amministrazione dai locali di __________. A tal proposito, né la documentazione

fotografica né l’unica fattura relativa ad un numero telefonico (che peraltro

neppure è quello che risulta dalla pagina internet della società) permettono di

attestare l’amministrazione effettiva della società, nel 2017, dal Canton

Grigioni, e ciò a fronte dei chiari elementi contrastanti citati

precedentemente. Si rileva inoltre, come correttamente indicato altresì

dall’UTPG, che la dichiarazione del 4.9.2020 del Comune di __________ non è

utile a comprovare la sede effettiva della società nel periodo fiscale 2017: tutt’al

più potrebbe entrare in linea di conto per verificare l’assoggettamento fiscale

nel 2020, ossia al momento in cui è stata redatta. Neppure determinante è il

resoconto dell’accesso agli uffici prodotto con scritto del 20.11.2020: per il

2017, si rileva che la lista degli ingressi parte unicamente dal 25.9.2017. Ma

a parte ciò, non è possibile con assoluta certezza stabilire se il badge

sia stato utilizzato dal personale della contribuente. In effetti per ogni

registrazione, al posto di nome e cognome dell’utente, figura l’indicazione “Personale”

(sic) e non è possibile, senza ulteriori indicazioni, far corrispondere le

entrate con i badge assegnati alla ricorrente. In questa situazione non

è peraltro neppure possibile escludere che l’accesso all’ufficio della __________

fosse possibile per altri utenti: non vi è infatti la lista di tutti i badge

autorizzati ad entrare nell’ufficio, come invero neppure è possibile sapere

con certezza che la lista di registrazioni in questione si riferisca

all’ufficio preso in locazione dalla contribuente e non invece all’ingresso

principale del centro __________ oppure ad altri locali.

3.

3.1.

3.1.1

Si

ricorda che, secondo il Tribunale federale, l’amministrazione effettiva si

trova al luogo dove si svolgono quelle attività che nel loro insieme servono

all’adempimento dello scopo statutario, dove la società ha il centro dei propri

interessi effettivi ed economici e dove sono esercitate quelle attività

dirigenziali che di solito si concentrano alla sede statutaria.

Secondo dottrina e

giurisprudenza, il domicilio della persona incaricata di svolgere la direzione

corrente della società gioca un ruolo particolarmente importante, soprattutto

nelle piccole imprese, dove tipicamente l’amministrazione effettiva è concentrata

in una sola persona, in particolare se la società non dispone di infrastrutture

e di personale. In questi casi il Tribunale federale applica per analogia le

regole valide per il domicilio di un lavoratore indipendente senza sede

operativa (sentenza del Tribunale federale n. 2A.321/2003 del 4 dicembre 2003,

in StE 2005 B 71.31 n.1; Zweifel/Hunziker,

in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach, op. cit., § 8, n. 14, p. 99; de Vries Reilingh, op. cit., n. 394, p.

131; Heilinger/ Maute, op.

cit., p. 757; Jung, op. cit., p. 172).

3.1.2

Dalla disamina degli atti,

l’insieme degli stessi porta a ritenere che, nel 2017, non sia avvenuto alcun trasferimento

della società nel Canton Grigioni, ma che al contrario l’operatività della

stessa, concentrata, come visto, in particolar modo nelle mani di __________

sia rimasta in Ticino, ad __________. Quest’ultimo, oltre ad essere socio,

ricopre anche la carica di presidente della gerenza della società. Se ne deduce

che la carica di presidente imponga determinati obblighi e diritti in

particolare a livello decisionale. Come risulta dagli atti, e come già

sottolineato dall’UTPG, il signor __________ dichiara di trovarsi sovente

all’estero, in particolare presso le due società partner in __________ o

direttamente presso i propri clienti dell’ex blocco URSS. Riconosce in tal modo

che gli incontri non avvengono negli uffici di __________ ma presso le loro

sedi.

3.2

Occupandosi di una società

con sede nel Liechtenstein, la cui attività consisteva nella vendita di

software, il Tribunale federale ha ritenuto troppo esigui i legami con la sede

statutaria, dove vi era un ufficio di piccole dimensioni preso in locazione,

considerato che la maggior parte del lavoro veniva svolta fuori sede ed i

giustificativi non documentavano una presenza costante nel Principato, rispetto

ai legami con il Canton Zurigo, dove l’azionista e amministratore della società

era domiciliato e dove aveva sede un’altra società da lui controllata (sentenza

del Tribunale federale n. 2C_483/2016 del 11 novembre 2016).

Il fatto che__________ si

trovi spesso all’estero è indice di una bassa frequenza nella sede della

società, in contrasto quindi con dottrina e giurisprudenza in merito al “day-to-day

management”, ovvero il complesso quotidiano delle funzioni amministrative,

direttive e gestionali di un'impresa o di un'azienda. Non può pertanto essere

stabilita una presenza costante del signor __________ negli uffici di __________,

bensì vi sono indizi convergenti che la società venga diretta dal proprio

domicilio, dove vengono prese le decisioni vitali per la società, così come è

stato sin dalla costituzione della stessa avvenuta nel 2014. D’altronde, la

ricorrente non riceve clienti o partner a __________ e nemmeno spiega in

maniera sostanziata la necessità di disporre di spazi nel Canton Grigioni. I

motivi addotti, di natura famigliare, contrastano con l’impostazione societaria

avuta sin dalla costituzione della società, che come visto si era concentrata,

nel 2014, nelle mani di __________, colui che si occupava della sua

operatività.

3.3

In merito alla seconda

attività della signora __________, si rileva quanto segue. A partire dal 31.1.2018

è stato aggiunto allo scopo sociale l’organizzazione e la realizzazione di

servizi fotografici. Ora, ritenuto come la RI 1 non avesse ancora presentato i

propri conti per il 2018, almeno fino al momento in cui l’UTPG ha adottato la

decisione impugnata, la presente decisione si è limitata all’analisi del

periodo fiscale 2017. Non si può pertanto escludere che l’autorità di

tassazione debba nuovamente valutare, con riferimento al periodo fiscale 2018, se

l’amministrazione effettiva della stessa sia tuttora rimasta nel Canton Ticino,

sulla base dei nuovi documenti presentati dalla società. In tale evenienza,

dovrà anche essere verificato se la nuova attività nel settore della fotografia

sia effettivamente integrata nel campo operativo della società ricorrente. Come

ha rilevato l’UTPG nelle sue osservazioni al ricorso, infatti, le fatture

emesse nel 2018 per questa attività non riportano infatti la ragione sociale

dell’insorgente bensì il nome della fotografa.

3.4

Così stando le cose, si

può ritenere come la società ricorrente non abbia documentato un legame

effettivo con il __________. Sussistono invece molteplici indizi a favore

dell’effettiva amministrazione della società nel Canton Ticino: elementi che

sono stati presentati e ben esposti da parte dell’autorità fiscale.

3.5

Ne

consegue che l’amministrazione effettiva della RI 1 nel periodo fiscale 2017 è

esercitata nel Canton Ticino, presso il domicilio di __________ e __________.

4.

4.1.

Il contribuente che

lamenta una doppia imposizione in contrasto con l’art. 127 cpv. 3 Cost. ha

diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale.

Come affermato da quest’ultimo, non è a tal fine obbligato a esaurire le

istanze di ricorso in ognuno dei cantoni interessati, ma è sufficiente che lo

faccia in un cantone. Contro la decisione dell’ultima istanza giudiziaria di

quest’ultimo può interporre ricorso alla Suprema Corte, impugnando

contestualmente anche le decisioni precedenti degli altri cantoni, anche se non

si tratta di decisioni di ultima istanza. Chiaramente, non sorge alcun

problema, se il contribuente contesta la tassazione di quel cantone del quale

ha esaurito tutte le istanze. Se invece il contribuente riconosce la pretesa

fiscale dell’ultimo cantone che ha adottato una decisione di tassazione, allora

non gli resta altro da fare che esaurire tutti i gradi di giudizio nell’ultimo

cantone, per poi infine chiedere al Tribunale federale di annullare le

decisioni degli altri cantoni, che provocano la doppia imposizione (DTF

133.

I 300 consid. 2.4).

4.2

Motivo per il quale, il

fisco ticinese era perfettamente autorizzato ad emanare una decisione in

materia di assoggettamento all’imposta cantonale. Spetterà alla contribuente,

in caso di disaccordo con la presente decisione, impugnarla al Tribunale

federale, competente per stabilire in quale Cantone (__________) era

assoggettata alle imposte cantonali RI 1 nel 2017.

5.

Il ricorso è

respinto. La tassa di giustizia e le spese processuali sono poste a carico

della ricorrente, soccombente.

Dispositivo

Per questi motivi,

visto per le spese l’art. 231 LT

dichiara e pronuncia

1. Il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali

consistenti:

a. nella tassa di

giustizia di fr. 1’000.–

b. nelle spese di

cancelleria di complessivi fr. 200.–

per un totale di fr. 1’200.–

sono a carico della ricorrente.

3. Contro il presente giudizio

è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna,

entro 30 giorni (art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).

4. Intimazione a:

- ;

- ;

- .

Copia per conoscenza

- municipio di __________.

per la Camera di diritto tributario del Tribunale

d’appello

Il

presidente: La segretaria: